Leveringssted - salg af kurser - arrangement

Vis printvenlig udgave
Dokumentets dato11 Nov 2014
Dato for udgivelse13 Jul 2015 11:05
SKM-nummerSKM2015.507.SR
MyndighedSkatterådet
Sagsnummer13-5680738
Dokument typeBindende svar
EmneordMoms, leveringssted, ydelser
Resumé

Skatterådet kan bekræfte, at leveringsstedet for et kursus med en varighed på 25 dage ikke er her i landet, når aftageren af undervisningsydelsen ikke har etableret hjemstedet for sin økonomiske virksomhed eller et fast forretningssted her i landet, jf. momslovens § 16, stk. 1. Kurset anses for et undervisningsforløb af længere varighed, som overstiger den tidsmæssige udstrækning af almindeligt forekommende konferencer og seminarer. Skatterådet kan derimod ikke bekræfte, at leveringsstedet for 2 kurser på henholdsvis 3 og 3-5 dage skal fastlægges efter momslovens § 16, stk. 1. Kurserne udgør hver især et sammenhængende undervisningsforløb og den tidsmæssige udstrækning af kurserne er sammenlignelige med almindeligt forekommende konferencer og seminarer. Der er tale om betaling for adgang til et arrangement indenfor undervisning og leveringsstedet for kurserne er her i landet, når kurset leveres til en afgiftspligtig person og arrangementet finder sted her, jf. momslovens § 21, stk. 1.

Hjemmel

Momsloven - LBK nr. 106 af 23/01/2013 med senere ændringer

Reference(r)

Momsloven § 16, stk. 1
Momsloven § 21, stk. 1

Henvisning

Den juridiske vejledning 2015-1, D.A.6.2.4.1

Henvisning

Den juridiske vejledning 2015-1, D.A.6.2.7.3

Henvisning

Den juridiske vejledning 2015-1, D.A.13.2


Spørgsmål

  1. Kan SKAT bekræfte, at leveringsstedet for de af Y leverede kurser til en kunde uden for EU (tredjelande) er, hvor kunden anses for at have etableret stedet for sin økonomiske virksomhed eller sit faste forretningssted (eksempelvis i Rusland, USA, mv.), jf. Momslovens § 16, stk. 1?

Svar

  1. Ja, se dog indstilling og begrundelse.

Det bindende svar offentliggøres i redigeret og forkortet udgave.

Beskrivelse af de faktiske forhold

...

Y, der er det danske datterselskab af X, leverer grundkurser, opgraderingskurser og tilbagevendende kurser til ikke-EU kunder.

Det fulde kursus inkluderer anvendelse af klasseværelse, simulator og andet udstyr anvendt af Y til ikke-EU kunden. Y stiller også instruktøren, der formidler på kurset, til rådighed samt leverer undervisningsmateriale. Undervisningen foregår her i landet.

Træningskursus er en betegnelse for et træningsprogram, hvor der både er øvelser i en flysimulator og klasse-/selvundervisning.

Ved klasseundervisning forstås undervisning af flere personer samtidigt her i landet udført af en instruktør. Traditionel klasseundervisning udgør kun en lille del af hele forløbet og store dele af undervisningen består af selvstudium og flysimulatorundervisning.

Der er tale om sammenhængende undervisningsforløb, men for de længere træningsforløb har deltagerne minimum én fridag i forløbet. Deltagerne varetager ikke deres job som piloter i træningsperioden. Antallet af deltagere på hvert træningsforløb varierer, men der er i praksis 2-12 deltagere.

Træningen vil blive udført af instruktører, der har den tekniske kompetence til at udføre træningen af ikke-EU kundens personale. Omfanget af den nødvendige/påkrævede tekniske kompetence afhænger dog af, hvilken træning der leveres. "Ground school" instruktører (der forestår klasseværelsestræningen) kan være personer med baggrund i vedligeholdelse (dvs. disse er ikke nødvendigvis piloter), men kun kvalificerede piloter kan få lov til at undervise og foretage kontrol (eksaminer) i simulatoren. I alle tilfælde skal eksaminatoren have en gyldig pilotlicens.

Det er i langt overvejende grad flyselskaberne, som betaler for kurserne. Der kan forekomme enkelte tilfælde, hvor den enkelte pilot står uden job og derfor selv betaler, men det er undtagelsen, at piloten selv betaler.

Y vil for de leverede ydelser udstede en faktura til ikke-EU kunden. Den fakturerede pris til kunderne uden for EU vil indeholde et element af lejen af simulatoren, men det er generelt ikke mere end z % af den samlede salgspris for de leverede ydelser.

Y udbyder to overordnede former for kurser til deres kunder:

  1. Grundkurser 
  2. Tilbagevendende kurser

Grundkurser

Grundkursus inkluderer i gennemsnit 36-44 timer i simulatoren sammen med en instruktør (afhængig af hvilken flytype, der trænes i) og 8-12 dage i klasseværelset. Uddannelsen er baseret på selvstudium, men der er ingen obligatoriske "lektier", desuden vil der ske anvendelse af andet udstyr på FTD (Fixed training devices), f.eks. papmodel af cockpit i fuld størrelse, hvor den ikke-europæiske kundes personale kan gøre sig bekendt med cockpittet. Normalt er disse integreret i klasseværelsesdelen af træningen, hvilket vil sige, at piloten tilbringer de krævede timer i klasseværelset og derefter har adgang til et FTD eller model af cockpit til at praktisere hvad han/hun har lært. 

For grundkursus kan undervisningsforløbet inddeles i tre dele/emner:

  1. En teoretisk del, bestående af computer baseret træning, almindelig "tavle"- eller "klasseundervisning" og simulatortræning. Computer baseret træning foregår som "selvundervisning", hvor deltagerne lærer om den relevante teori i deres eget tempo. Der vil være en instruktør til stede, der alt efter det individuelle behov kan bruges som sparringspartner, besvare spørgsmål osv. Med simulatortræning menes træning i en ikke bevægelig simulator, hvor deltagerne bliver fortrolige med hvorledes et cockpit er indrettet/fungerer. Den samlede teoretiske del tager 15 dage med en eksamen på dag 13. 
  2. Træning i en rigtig simulator, superviseret af en instruktør. Varighed = 8 dage. 
  3. En test som består i, at deltageren - af en instruktør - bliver testet i at lette og lande et rigtigt fly (dog som simulator). Varighed = 1 dag.

Når testen er bestået, får kunden et certifikat og vil også få sin logbog underskrevet af eksaminatoren. Initial træningen er omfattet af X's godkendte uddannelsescertifikat.

Dvs. grundkursus har en varighed på i alt 25 dage.

I forlængelse af grundkursus er det dog muligt for den enkelte pilot at opgradere sit certifikat med et opgraderingskursus.

Undervisningen på grundkursus tager udgangspunkt i et fly af en bestemt størrelse. En pilot vil således tage et grundkursus til et fly af f.eks. størrelsen y100. Når en pilot har gennemført et grundkursus til et y100 fly, kan piloten såfremt det ønskes, opgradere sit certifikat til en større flytype - eksempelvis et y200 fly.

Måden, hvorpå en pilot opgraderer sit certifikat til en flytype af en anden størrelse, er ved at deltage på et opgraderingskursus, hvilket tager 3 dage. Det er således ikke nødvendigt at gennemføre endnu et grundkursus for at flyve et y200 fly, men blot opgradere det allerede opnåede certifikat.

Et opgraderingskursus ligger ikke i direkte tidsmæssig forlængelse af grundkursus, men gennemføres på et efterfølgende tidspunkt. Kurset faktureres særskilt.

Tilbagevendende kurser

En pilot er forpligtet til at vedligeholde den certificering, der opnås på et grundkursus, ved med jævne mellemrum at deltage i tilbagevendende kurser.

Y udbyder både lovpligtige og ikke lovpligtige tilbagevendende kurser.

Lovpligtige tilbagevendende kurser er lovpligtigt for piloten at gennemgå og bestå op til 3 gange årligt, såfremt vedkommende ønsker at bevare sin certificering til at flyve. De ikke lovpligtige tilbagevendende kurser er derimod ikke lovpligtige, men visse flyselskaber kræver at deres piloter gennemfører disse, såfremt de ønsker at arbejde for det pågældende selskab. Hvilke tilbagevendende kurser den enkelte pilot skal gennemføre, afhænger af hvilken "association", som det flyselskab piloten arbejder for, er registreret under.

For tilbagevendende kurser er et typisk træningsforløb følgende:

For alle pilotcertifikater er der lovkrav om, at en pilot får foretaget et tilbagevendende kursus hvert år. Som en del af træningsforløbet, skal piloten afdække et minimum antal af emner hvert år og afslutte hele kursusprogram over 3 år. Deltagere bruger typisk 8-16 timer i simulatoren (sammen med en instruktør) og 1-3 dage i klasseværelset. Træningen er baseret på selvstudium, men der er ingen obligatoriske "lektier". Desuden vil der ikke være anden anvendelse af andet udstyr.

Et tilbagevendende kursus varer 3-5 dage afhængig af hvilke emner/områder det enkelte kursus afdækker.

Både lovpligtige og ikke lovpligtige tilbagevendende kurser afsluttes hver især med en test. Forudsat at testen bestås stemples pilotens logbog af eksaminator/Y, som dokumentation for, at kurset er bestået. Det er således stemplet i logbogen, der verificerer, at piloten har gennemført de relevante tilbagevendende kurser.

Selve testen gennemføres i en simulator og er som udgangspunkt individuel for den enkelte deltager. Der vil dog på et tidspunkt under selve eksaminationen være påkrævet, at der befinder sig 2 deltagere i simulatoren sammen med eksaminatoren. Begrundelsen herfor er, at en del af testen består i at deltageren skal agere som Pilot i Command, hvilket kræver en co-pilot. Det er således rollen som co-pilot, som den ekstra deltager assisterer med.

Det fremgår af aftalerne vedrørende lovpligtige og ikke lovpligtige tilbagevendende kurser, at disse omfatter både undervisning samt efterfølgende test. Der udstedes en samlet faktura for et tilbagevendende kursus, således at undervisning og test faktureres samtidigt.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Det er spørgers opfattelse, at spørgsmålet skal besvares med: "Ja".

Som hovedregel er leveringsstedet bestemt af, om kunden er en afgiftspligtig person, der handler som sådan. Derfor skal leverandøren undersøge kundens status og karakter på leveringstidspunktet. I forbindelse med indeværende anmodning bedes SKAT forudsætte, at ikke-EU kunden i alle tilfælde er en afgiftspligtig person.

Af momslovens § 16, stk. 1, fremgår følgende:

"Leveringsstedet for ydelser er her i landet, når ydelsen leveres til en afgiftspligtig person, der handler i denne egenskab, og som har etableret stedet for sin økonomiske virksomhed her i landet eller har et fast forretningssted her i landet, hvortil ydelsen leveres, eller i mangel heraf har sin bopæl eller sit sædvanlige opholdssted her i landet, og ydelsen leveres hertil, jf. dog stk. 2 og 3 og § 18, § 19, stk. 1, § 21, § 21 a og § 21 b."

Ifølge hovedreglen for leverancer til afgiftspligtige personer fastlægges leveringsstedet altså efter et destinationslandsprincip. Se fjerde betragtning i præamblen til direktiv 2008/8/EF. Dermed skal leveringsstedet fastlægges efter, hvor den afgiftspligtige person har etableret stedet for sin økonomiske virksomhed.

Det vil sige, at leveringsstedet for leverancer til afgiftspligtige personer efter hovedreglen er Danmark, når kunden er etableret i Danmark. Hvis kunden eksempelvis er etableret i Rusland, vil leveringsstedet i dette tilfælde være i Rusland.

Hovedreglen finder anvendelse i det omfang ydelserne ikke er omfattet af undtagelsesbestemmelserne i momslovens §§ 17-21d. Det er vores vurdering, at kurserne ikke er omfattet af undtagelsesbestemmelserne i momslovens §§ 17-21d, hvorfor leveringsstedet skal anses for at være, hvor kunden har etableret stedet for sin økonomiske virksomhed (eksempelvis Rusland) jf. momslovens § 16, stk. 1.

Den mest iøjefaldende undtagelsesbestemmelse i momslovens §§ 17-21d i henhold til kurserne er formentlig momslovens § 21, stk. 1, om at leveringsstedet, eksempelvis uddannelsesarrangementer, er i Danmark, hvis arrangementet finder sted i Danmark. Det er vores opfattelse, at momslovens § 21, stk. 1, ikke finder anvendelse på kurserne, idet disse ydelser ikke er inden for bestemmelsens anvendelsesområde, da 1) ydelsen ikke er omfattet af definitionen "arrangementer" i den danske momslov, og 2) det er ikke formålet med bestemmelsen, at den skal anvendes i en situation, hvor begge parter "kender hinanden" og derfor har rig mulighed for at fastslå hinandens momsmæssige status. Det er vores vurdering, at dette understøttes af Europa-Kommissionens arbejdspapirer ("Working Paper No 668 FINAL VAT Committee - Guidelines from the 91st meeting" såvel som "Working paper No 604 VAT Committee - New EC legislation - Matters concerning the implementation of recently adopted Community VAT provisions").

Som det fremgår af EU-kommissionens momsudvalgets arbejdspapirer og fortolkningsvejledning, er særreglen i momslovens § 21 indført med henblik på forenkling af momsbehandling for virksomheder. Det er et vigtig aspekt, når man kigger på, hvad anvendelsesområdet for § 21 egentligt er. Kommissionen har fremhævet, at det derfor er vigtigt at sikre, at bestemmelsen fortolkes strengt. Hvis man ikke gør det, er der en høj risiko for, at i stedet for forenklingen skal virksomheder betale moms bare for at efterfølgende søge den retur efter den tids- og ressourcekrævende momsrefusionsprocedure - også i situationer, hvor der ikke er nogen særlig grund til at afvige fra hovedreglen i momslovens § 16, stk. 1. Det er netop denne risiko, der er til stede for Y og virksomhedens kunder, som vi med denne anmodning forsøger at eliminere.

Efter vores opfattelse betyder ovenstående, at anvendelsesområdet for § 21 er situationer, hvor man ikke kender sin kunde og hermed ikke er i stand til at fastlægge, om kunden er en momspligtig person eller ej - og hermed heller ikke er i stand til at anvende hovedreglen i momslovens § 16. Dette gælder eksempelvis i situationer, hvor man sælger billetter til i forvejen fastlagte arrangementer (f.eks. konferencer, seminarer o.l.), hvor der ikke tages hensyn til, hvem den individuelle kunde er og hvor man principielt ikke interesserer sig i, hvem den individuelle kunde er - men ikke i en situation, hvor der er tale om et på forhånd aftalte undervisningsforløb, som er skræddersyet til den enkelte kundes behov og hvor man udmærket ved, hvem éns kunde er.

Som Kommissionen også har peget på, er begrebet om "adgang til arrangementer" indført med henblik på at begrænse anvendelsen af særreglen til de situationer, hvor det vil være uhensigtsmæssigt at anvende hovedreglen - dvs. hvor det vil være uhensigtsmæssigt at kræve, at man kender sine kunder og er i stand til at fastlægge det momsmæssige leveringssted ud fra kundens status som momspligtig/ikke-momspligtig person efter hovedreglen (ligesom det vil være tilfældet i en situation, hvor kunden kun er fysisk til stede for at erhverve en ydelse ved at købe en billet).

Mens der ikke er tvivl om, at Y's ydelser skal anses for en uddannelsesmæssig aktivitet, mener vi ikke, at de kan betragtes som et "arrangement" inden for undervisning, som er et meget snævrere begreb. Dette illustreres også af de af Kommissionen bragte eksempler på "arrangementer", hvor messer, seminarer, konferencer, koncerter o.l. er nævnt. Ydelser leveret af Y kan efter vores opfattelse ikke sammenlignes med et seminar eller konference, hvor indholdet er forud fastlagt og hvor underviseren e.l. holder et foredrag til samtlige deltagere, der forholder sig mere eller mindre passivt - de nærværende ydelser skal hellere sammenlignes med køreundervisning, hvor der individuelt tages hensyn til hver enkelt deltagers behov, erfaring og evner, og sikres, at hver deltager personligt gennemfører et samlet undervisningsforløb, der sikrer vedkommendes certificering som en pilot.

Vi mener derfor ikke, at de omhandlede ydelser falder ind under særreglen i momslovens § 21, men under hovedreglen i momslovens § 16, stk. 1, når de leveres til en afgiftspligtig person, hvorfor leveringsstedet er dér, hvor kunden anses for at have etableret sin økonomiske virksomhed.

Baseret på ovennævnte er det vores vurdering, at de pågældende ydelser falder indenfor anvendelsesområdet for momslovens § 16, stk. 1, når de leveres til en afgiftspligtig person, hvorfor leveringsstedet er dér, hvor kunden anses for at have etableret sin økonomiske virksomhed. Y skal derfor udstede en faktura uden moms i overensstemmelse med regler omkring omvendt betalingspligt, og forpligtelsen til at afregne moms (erhvervelsesmoms) ligger dermed hos ikke-EU kunden i overensstemmelse med reglerne i det land, hvor kunden anses for at have etableret stedet for sin økonomiske virksomhed (eksempelvis i Rusland).

Det er vores opfattelse, at det ikke er længden af grundkursus og tilbagevendende kurser, der kvalificerer ydelsen som værende omfattet af enten § 16 eller § 21, hvorfor vi er uenige i SKATs opfattelse for den del af spørgsmålet, der vedrører tilbagevendende kurser.

Det bør tillægges betydelig vægt, at en pilot, der ønsker at opretholde sin certificering og dermed mulighed til at fungere som pilot, skal gennemføre de påkrævede tilbagevendende kurser.

Hvis en pilot har taget et grundkursus og ikke kontinuerligt gennemfører de relevante lovpligtige tilbagevendende kurser, vil et grundkursus miste sin værdi, idet piloten ikke vil kunne opretholde sin certificering. Det vil selvsagt være meningsløst at bruge tid og ressourcer på at gennemføre grundkursus, hvis det ikke følges op med de nødvendige tilbagevendende kurser.

Denne sammenhæng bør også ses i lyset af, at det i langt overvejende grad er selskabet som piloten arbejder for, der afholder udgifterne til de forskellige kurser. Det vil med andre ord sige, at det for kunden (flyselskabet) står klart, at efter at piloten har gennemført et grundkursus, så vil flyselskabet være nødsaget til at sende den enkelte pilot på de relevante tilbagevendende kurser, hvis vedkommende skal være i stand til at fortsætte som pilot og dermed arbejde for dem.

Det er på den baggrund spørgers klare opfattelse, at tilbagevendende kurser bør ses som en nødvendig forlængelse af et grundkursus såvel for piloten selv, som for det selskab der afholder udgiften.

Leveringsstedet for tilbagevendende kurser bør derfor momsmæssigt behandles på samme måde som grundkursus, således at leveringsstedet er det sted, hvor kunden er etableret, jf. momslovens § 16, stk. 1.

SKATs indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at leveringsstedet for spørgers ydelser ikke er her i landet, jf. momslovens § 16, stk. 1.

Lovgrundlag

Momslovens § 16, stk. 1

Leveringsstedet for ydelser er her i landet, når ydelsen leveres til en afgiftspligtig person, der handler i denne egenskab, og som har etableret stedet for sin økonomiske virksomhed her i landet eller har et fast forretningssted her i landet, hvortil ydelsen leveres, eller i mangel heraf har sin bopæl eller sit sædvanlige opholdssted her i landet, og ydelsen leveres hertil, jf. dog stk. 2 og 3 og § 18, § 19, stk. 1, § 21, stk. 1, § 21 a og § 21 b.

Momslovens § 21, stk. 1

Leveringsstedet for adgang til arrangementer inden for kultur, kunst, sport, videnskab, undervisning, underholdning og lign., herunder messer og udstillinger, og ydelser i tilknytning hertil, der leveres til en afgiftspligtig person, er her i landet, når disse arrangementer rent faktisk finder sted her.

Momssystemdirektivets artikel 53

Leveringsstedet for adgang til arrangementer inden for kultur, sport, videnskab, undervisning, underholdning og lignende, som f.eks. messer og udstillinger, og tjenesteydelser i tilknytning dertil, der leveres til en afgiftspligtig person, er det sted, hvor disse arrangementer rent faktisk finder sted.

Momsforordningens artikel 32

1. Ydelser, der har til formål at give adgang til arrangementer inden for kultur, kunst, sport, videnskab, undervisning, underholdning eller lignende arrangementer, jf. artikel 53 i direktiv 2006/112/EF, omfatter ydelser, hvis væsentlige kendetegn består i mod betaling af en billet eller et gebyr, herunder i form af et abonnement, et periodekort eller et regelmæssigt kontingent, at give adgang til et arrangement.

2. Stk. 1 finder især anvendelse på:

a) adgang til forestillinger, teaterforestillinger, cirkusforestillinger, messer, forlystelsesparker, koncerter, udstillinger samt andre lignende kulturelle arrangementer

b) adgang til sportsarrangementer som kampe eller konkurrencer

c) adgang til uddannelsesmæssige og videnskabelige arrangementer som f.eks. konferencer og seminarer.

3. Brug af anlæg som f.eks. gymnastiksale eller andet mod betaling af et kontingent er ikke omfattet af stk. 1.

Momsforordningens artikel 33:

De i artikel 53 i direktiv 2006/112/EF omhandlede tilknyttede ydelser omfatter ydelser, der har direkte forbindelse med adgangen til arrangementer inden for kultur, kunst, sport, videnskab, undervisning, underholdning eller lignende, som leveres separat til den person, der deltager i et arrangement, mod en nærmere fastsat modydelse.

Disse tilknyttede ydelser omfatter bl.a. brug af omklædningsrum og sanitære installationer, men omfatter ikke ydelser, der leveres af formidlere i forbindelse med billetsalg.

Praksis

Afsnit D.A.6.2.7.3 i den juridiske vejledning 2014-2:

(...)

Regler

Leveringsstedet for moms for adgang til arrangementer inden for:

  • kultur og lignende 
  • kunst og lignende 
  • sport og lignende 
  • videnskab og lignende 
  • undervisning og lignende 
  • underholdning og lignende 

der leveres til en afgiftspligtig person, er her i landet, når disse arrangementer rent faktisk finder sted her. Se ML § 21, stk. 1.

Messer og udstillinger er omfattet af "og lignende". Leveringsstedet for moms af adgang til messer og udstillinger er her i landet, når arrangementerne finder sted her. Se ML § 21, stk. 1.

Leveringsstedet for moms af ydelser, der til en afgiftspligtig person leveres i tilknytning til sådanne arrangementer, er også her i landet, når arrangementerne finder sted her. Se ML § 21, stk. 1.

Kendetegn for de ydelser der er omfattet af ML § 21, stk. 1

Ydelser, der er omfattet af ML § 21, stk. 1 om "adgang til arrangementer", er kendetegnet ved, at der mod betaling af en billet eller et gebyr (herunder et abonnement, et periodekort eller et regelmæssigt kontingent), gives adgang til et arrangement. Se også momssystemdirektivets artikel 53 og momsforordningens artikel 32, stk. 1.

Ved adgang til arrangementer forstås fx adgang til: 

  • forestillinger 
  • teaterforestillinger 
  • cirkusforestillinger 
  • messer 
  • forlystelsesparker 
  • koncerter 
  • udstillinger 
  • andre lignende kulturelle arrangementer 
  • sportsarrangementer som kampe eller konkurrencer 
  • uddannelsesmæssige og videnskabelige arrangementer som fx konferencer og seminarer. 

Se momsforordningens artikel 32, stk. 2.

Brug af anlæg, (som fx gymnastiksale eller andet) mod betaling af et kontingent, er ikke omfattet af "adgang til arrangementer". Se momsforordningens artikel 32, stk. 3.

Det er SKATs opfattelse, at uddannelsesmæssige- og videnskabelige arrangementer også omfatter kurser.

(...)

Begrundelse

Det ønskes bekræftet, at leveringsstedet for spørgers ydelser ikke er her i landet, jf. momslovens § 16, stk. 1.

Det skal for hver enkelt af de omhandlede kursusforløb foretages en konkret vurdering af om leveringsstedet for undervisningsydelserne skal fastlægges efter det sted, hvor køberen er etableret, jf. momslovens § 16, stk. 1 eller om leveringsstedet er her i landet, fordi der er tale om adgang til et arrangement inden for undervisning, som finder sted her i landet, jf. momslovens § 21, stk. 1.

Adgang til et arrangement indenfor undervisning, jf. momslovens § 21, stk. 1, finder især anvendelse på uddannelsesmæssige og videnskabelige arrangementer som fx konferencer og seminarer, jf. momsforordningens artikel 32, stk. 2, litra c.

Det er SKATs opfattelse, at uddannelsesmæssige- og videnskabelige arrangementer også omfatter kurser.

Det er SKATs opfattelse, at der ved vurderingen af om et kursus skal karakteriseres som adgang til et uddannelsesmæssigt arrangement, skal lægges vægt på, om der er tale om undervisningsforløb af kortere sammenhængende varighed, som f.eks. konferencer og seminarer.

Det er SKATs opfattelse, at leveringsstedet for et kursus med et undervisningsforløb af længere varighed, herunder længerevarende ikke sammenhængende undervisningsforløb, skal fastlægges efter momslovens § 16, stk. 1, når der er tale om salg af undervisningsydelser til afgiftspligtige personer.

Derimod kan der ikke ved vurderingen af om det er momslovens § 16, stk. 1 eller § 21, stk. 1, som finder anvendelse lægges afgørende vægt på, om virksomheden i forvejen kender sin kunde eller ej.

Om deltagerne i arrangementet betaler for deltagelsen på selve stedet, hvor arrangementet foregår, eller betaler forud eller efter arrangementets afholdelse er endvidere uden betydning for bedømmelsen af efter hvilken bestemmelse leveringsstedet for undervisningsydelserne skal fastlægges.

Det er SKATs opfattelse, at leveringsstedet for undervisningsydelsen vedrørende grundkursus ikke er her i landet, da aftageren af undervisningsydelsen ikke har etableret hjemstedet for sin økonomiske virksomhed eller et fast forretningssted her i landet, jf. momslovens § 16, stk. 1.

Der lægges vægt på, at kurset har en varighed på 25 dage og der er således tale om et undervisningsforløb af længere varighed, som overstiger den tidsmæssige udstrækning af almindeligt forekommende konferencer og seminarer, hvorfor momslovens § 21, stk. 1 ikke finder anvendelse.

Det er SKATs opfattelse, at leveringsstedet for undervisningsydelsen vedrørende opgraderingskurset er her i landet, jf. momslovens § 21, stk. 1.

Der lægges vægt på, at der er tale om en selvstændig ydelse i form af et særskilt sammenhængende undervisningsforløb af 3 dages varighed, som faktureres særskilt og at den tidsmæssige udstrækning af kurset er sammenlignelig med almindeligt forekommende konferencer og seminarer. Der lægges endvidere vægt på, at kurset gennemføres særskilt og ikke i direkte tidsmæssig forlængelse af grundkursus. Grundkursus og opgraderingskurset er derfor ikke ét sammenhængende undervisningsforløb og kurserne skal derfor vurderes individuelt i henhold til fastlæggelsen af reglerne om det momsmæssige leveringssted.

Et opgraderingskursus kan sammenlignes med anden relevant efteruddannelse, der uanset, at det har en faglig sammenhæng med en grunduddannelse, omfattes af momslovens § 21, stk. 1, når det pågældende kursus er et sammenhængende undervisningsforløb af kortere varighed, svarende til almindeligt forekommende konferencer og seminarer.

Det er SKATs opfattelse, at leveringsstedet for undervisningsydelsen vedrørende tilbagevendende kursus er her i landet, jf. momslovens § 21, stk. 1.

Der lægges vægt på, at der er tale om et sammenhængende undervisningsforløb bestående af 1-3 dage i klasseværelset samt 8-16 timer i simulatoren og at den tidsmæssige udstrækning af kurset er sammenlignelig med almindeligt forekommende konferencer og seminarer.

At tilbagevendende kurser gennemføres løbende efter piloten har gennemført grundkursus ændrer ikke på, at der er tale om et kursus, som skal vurderes individuelt i henhold til fastlæggelsen af reglerne om det momsmæssige leveringssted. Grundkursus og tilbagevendende kurser er ikke ét sammenhængende undervisningsforløb og kurserne skal derfor vurderes individuelt i henhold til fastlæggelsen af reglerne om det momsmæssige leveringssted.

Et tilbagevendende kursus kan sammenlignes med anden relevant efteruddannelse, der uanset, at det har en faglig sammenhæng med en grunduddannelse, omfattes af momslovens § 21, stk. 1, når det pågældende kursus er et sammenhængende undervisningsforløb af kortere varighed, svarende til almindeligt forekommende konferencer og seminarer.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Ja, se dog indstilling og begrundelse".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder SKATs indstilling og begrundelse.