Virksomhedsordningen - personlig kaution for selskabs gæld

Vis printvenlig udgave
Dokumentets dato24 Nov 2015
Dato for udgivelse21 Dec 2015 13:42
SKM-nummerSKM2015.787.SR
MyndighedSkatterådet
Sagsnummer15-2022785
Dokument typeBindende svar
EmneordKaution, sikkerhedsstillelse
Resumé

Skatterådet kunne bekræfte, at et pengeinstituts krav om personlig kaution for et selskabs gælds- og kautionsforpligtelser, ikke medfører, at en kautionist i virksomhedsordningen beskattes.

Hjemmel

Virksomhedsskatteloven § 10, stk. 6.

Reference(r)

Virksomhedsskatteloven § 10, stk. 6.

Henvisning

Den juridiske vejledning, C.C.5.2.10. Overskud og virksomhedsskat


Spørgsmål

  1. Vil en personlig kaution fra NN for NN Byggeselskab A/S blive betragtet som en ny sikkerhedsstillelse, jf. virksomhedsskattelovens § 10, stk. 6, jf. lov nr. 992 af 16. september 2014?

  2. Såfremt spørgsmål 1 besvares bekræftende, vil kautionen så kunne anses som en sædvanlig forretningsmæssig disposition og dermed omfattet af virksomhedsskattelovens § 10, stk. 7, jf. lov nr. 992 af 16. september 2014?

  3. Såfremt spørgsmål 1 besvares bekræftende og spørgsmål 2 besvares benægtende, vil "sikkerhedsstillelsen" så skulle nedsættes med aktiver udenfor virksomhedsordningen, således at private aktiver anses for primære i forbindelse med en kautionsforpligtelse i forhold til aktiver i virksomhedsordningen?

  4. Såfremt spørgsmål 1 besvares bekræftende og spørgsmål 2 besvares benægtende, kan aktiver omfattet af virksomhedsordningen, som allerede er stillet til sikkerhed for virksomhedens gæld eller privat gæld også anses for stillet til sikkerhed i forbindelse med kautionsforpligtelsen?

Svar

  1. Nej

  2. Bortfalder

  3. Bortfalder

  4. Bortfalder

Beskrivelse af de faktiske forhold

NN har siden 1987 drevet landbrugsvirksomhed på basis af slagtesvineproduktion og markdrift suppleret med maskinstationskørsel. Maskinstationskørslen har været i tæt samarbejde med brødrene M.N. og N.C.N. Dette samarbejde førte til, at der i 2010 blev oprettet selskabet NN A/S, hvoraf NN ejer 1/3 af aktierne. Herudover har NN siden 2008, som personlig drevet virksomhed i virksomhedsordningen, drevet tømrer- og entreprenørvirksomheden NN Byggefirma.

Siden har omsætningen i NN Byggefirma udviklet sig i gunstig retning, hvilket har gjort, at landbrugsvirksomheden er blevet nedtonet i form af at egen slagtesvineproduktion er blevet udfaset og staldbygningerne bliver nu i stedet lejet ud til en anden svineproducent. Siden 1. januar 2015 er markerne lejet ud til NN A/S.

Grundet risikoelementerne i form af søgsmål og sikringen af NN Byggefirmas fremtid overvejes det at flytte aktiviteterne i NN Byggefirma til et selskab, enten et ApS eller et A/S. Et kommende selskab, her efter kaldet NN Byggeselskab A/S, skal have en kassekredit. Långiver har stillet krav om personlig kaution fra NN for NN Byggeselskab A/S. Det er denne kaution, som lægges til grund for ovenstående spørgsmål.

Rådgiver oplyser i mail af 21. oktober 2015:

"Vedrørende det indsendte bindende svar for NN, kan jeg supplerende oplyse, at selskabet bliver stiftet helt normalt med en anpartskapital på 50.000 kr. Der er således ikke tale om en delomdannelse af virksomhedsordningen eller at der bliver noget stiftertilgodehavende."

Spørgers opfattelse og begrundelse

Spørgsmål 1: Nej

Begrundelse for vores svar:

Det fremgår af Skatteministerens svar på spørgsmål nr. 247 til folketingets skatteudvalg af 18. december 2014, som omhandler, om en personlig kaution kan anses for at være en sikkerhedsstillelse i relation til virksomhedsskattelovens § 10, stk. 6, at: "Det fremgår af virksomhedsskattelovens § 10, stk. 6, at "Stilles aktiver i virksomhedsordningen til sikkerhed for gæld, der ikke indgår i virksomhedsordningen, anses det laveste beløb af enten gældens kursværdi eller sikkerhedsstillelsens størrelse for overført til den skattepligtige, jf. dog stk. 7-9. ..."

Det er udgangspunktet, at det forhold, at der er stillet en personlig kaution, i sig selv ikke er nok til, at aktiver, der indgår i virksomhedsordningen, anses for at være stillet til sikkerhed for gæld, der ikke indgår i ordningen.

Det er dog opfattelsen, at ud fra en konkret vurdering vil en kaution i særlige tilfælde kunne indebære, at virksomhedens aktiver er stillet til sikkerhed for gæld, der ikke indgår i virksomhedsordningen. Dette følger af en fortolkning virksomhedsskattelovens § 10, stk. 6, som den er gengivet oven for, og formålet med lovgivningen, som er at hindre en utilsigtet udnyttelse af virksomhedsordningen.

Der kan således være tale om et arrangement i et pengeinstitut, der har en karakter, hvor der efter en konkret vurdering er en klar sammenhæng mellem muligheden for kredit i privatsfæren og indestående på virksomhedens driftskonto eller lignende. Fx kan kreditten være opnået ved at stille krydsende kautioner. I sådan en situation vil kautionerne kunne anses for at udgøre en sikkerhedsstillelse, hvis der ikke er stillet særskilt privat sikkerhed for den gæld, der kautioneres for." Der henvises i øvrigt til den juridiske vejledning, C.C.5.2.10, hvoraf samme udgangspunkt kan læses.

Udgangspunktet må således altid være, at en personlig kaution ikke skal anses som en sikkerhedsstillelse i forhold til virksomhedsskattelovens § 10, stk. 6. Kun i særlige situationer, som klart viser en utilsigtet udnyttelse af virksomhedsordningen, vil en personlig kaution være en sikkerhedsstillelse.

Der er i dette tilfælde ikke tale om, at der bliver stillet krydsende kautioner, idet NN Byggeselskab A/S ikke stiller kaution for NN. Yderligere er der ikke tale om en disposition, som falder indenfor formålet med Lov nr. 992 - at forhindre en utilsigtet udnyttelse af virksomhedsordningen. NN ønsker at flytte en selvstændig virksomhed over i et selskab for at minimere risikoen for søgsmål og sikre virksomhedens fortsatte vækst og fremtid. Det er normal praksis, at ved stiftelse af et selskab forlanger finansieringsinstituttet, at der stilles personlig kaution af stifteren. Det er således ikke som følge af et misbrug af virksomhedsordningen, at en kaution bliver stillet, det er derimod som følge af en fast kutyme i finansieringsverdenen ved stiftelse af selskaber. Da der således ikke forefindes nogen særlige omstændigheder ved kautionen og kautionen ikke bliver stillet for at omgå eller udnytte bestemmelserne i virksomhedsordningen, må kautionen være omfattet af udgangspunktet, og dermed ikke være en sikkerhedsstillelse i forhold til virksomhedsskattelovens § 10, stk. 6.

Ydermere er en kaution ikke en egentlig sikkerhedsstillelse, idet der i forvejen er stillet sikkerhed fra selskabet selv med dennes aktiver før en kaution bliver kaldt. Det er i den juridiske vejledning afsnit C.C.5.2.10, anført, at "er der ved siden af sikkerheden i aktiver, som indgår i virksomheden under virksomhedsordningen stillet sikkerhed for den private gæld i private aktiver med en værdi svarende til gældens kursværdi, vil det være udgangspunktet, at der ikke anses at være stillet sikkerhed for privat gæld i den forstand som omhandles i VSL § 10, stk. 6"

Ovenstående må kunne viderefortolkes til kaution således, at såfremt selskabet har aktiver nok, når kautionen stilles, til at kunne dække gældsbeløb som der stilles kaution for, vil en kaution aldrig kunne anses for at være en sikkerhedsstillelse for en af virksomhedens uvedkommende gæld i VSL § 10, stk. 6's forstand.

Spørgsmål 2: Ja

Begrundelse for vores svar:

I bemærkningerne til ændringsforslag nr. 12 af 8. september 2014, fremgår det at: "For at der kan være tale om en sædvanlig forretningsmæssig disposition, skal dispositionen(sikkerhedsstillelsen) tjene et forretningsmæssigt formål for den skattepligtiges virksomhed under virksomhedsordningen."

Udlejningsvirksomheden, som vil være den fortsættende virksomhed i virksomhedsordningen, vil såfremt NN Byggefirma ikke laves om til NN Byggeselskab A/S, have risiko for at lide tab evt. været nødsaget til at lukke, såfremt et søgsmål mod NN Byggefirma gøres gældende. Dette skyldes, at så længe NN Byggefirma og udlejningsvirksomheden begge er personligt drevne, vil et søgsmål ramme NN personligt og dermed er alle aktiver i fare, her i blandt udlejningsvirksomheden. Det må for en hver erhvervsdrivende virksomhed tjene et forretningsmæssigt formål at minimere risiciene mod virksomheden, desuagtet hvor disse kommer fra. Ligeledes må det anses som en sædvanlig forretningsmæssig disposition for alle virksomheder, at minimere trusler mod virksomhedens eksistens. For at NN Byggefirma kan blive et selskab, forlanger finansieringsvirksomheden personlig kaution fra NN. Det vil altså sige, at for at udlejningsvirksomheden, kan få minimeret sin risiko, er en kaution nødt til at blive stillet.

Kautionen må anses for at være på lige linje med en leverandør, som ellers ikke ville kunne levere varer til virksomheden under virksomhedsordningen, hvorfor virksomheden under udlejningsvirksomheden er nødt til at stille kaution for at leverandøren kan udføre ordren. Desto større NN Byggefirma bliver, desto mere er det nødvendigt for udlejningsvirksomheden at få NN Byggefirma væk fra sin hæftelsessfære, idet risiko for sagsanlæg stiger i takt med NN Byggefirmas vækst. Selvom udlejningsvirksomheden via en evt. subsidiær kaution stadig vil have en risiko, vil en kaution enten kunne gøres begrænset til et vist beløb eller gøres tidsbestemt, således at risikoen vil minimeres. Som sagt må minimering af risici for en hvilken som helst virksomhed anses for både forretningsmæssigt begrundet og som en sædvanlig forretningsmæssig disposition, idet det er en nødvendig handling for enhver virksomhed.

Spørgsmål 3: Ja

Begrundelse for vores svar:

Såfremt en personlig kaution anses for omfattet af virksomhedsskattelovens § 10, stk. 6, bør først selskabets egne aktiver anses for stillet til sikkerhed for gælden og dernæst den skattepligtiges private aktiver, således at sikkerhedsstillelsens størrelse bør nedsættes med værdien af disse aktiver.

Som det er angivet i begrundelsen til spørgsmål 1, er en kaution ikke en egentlig sikkerhedsstillelse, idet der i forvejen er stillet sikkerhed fra selskabet selv med dennes aktiver før en kaution bliver kaldt. Det er i den juridiske vejledning afsnit C.C.5.2.10, anført, at "er der ved siden af sikkerheden i aktiver, som indgår i virksomheden under virksomhedsordningen stillet sikkerhed for den private gæld i private aktiver med en værdi svarende til gældens kursværdi, vil det være udgangspunktet, at der ikke anses at være stillet sikkerhed for privat gæld i den forstand som omhandles i VSL § 10, stk. 6" Derfor bør først selskabets egne aktiver tælle fra i kautionsforpligtelsen, ved bedømmelse af om der er foretaget en sikkerhedsstillelse og dernæst bør private aktiver, som jo ligeledes er en del af kautionsforpligtelsen, nedsætte sikkerhedsstillelsen i VSL § 10, stk. 6, idet disse private aktiver er stillet til sikkerhed for en af virksomheden uvedkommende gæld.

Spørgsmål 4: Nej

Begrundelse for vores svar:

Den skattepligtige, som stiller en kaution, vil ofte i forvejen have sine aktiver stillet til sikkerhed for gæld, det ønskes derfor bekræftet, at aktiver som indgår i virksomheden og som allerede er stillet til sikkerhed enten for virksomhedens egen gæld eller for privat gæld, eks. I form af et virksomhedspant eller anden tinglyste sikkerhedsstillelser, ikke vil kunne anses for stillet til sikkerhed for en kaution også, såfremt kautionen anses for en sikkerhedsstillelse af virksomheds-skattelovens § 10, stk. 6.

Det må være en selvfølge, at et aktiv i virksomheden, kun kan blive stillet til sikkerhed for en gæld svarende til aktivets værdi én gang. Såfremt hele virksomhedens aktiver i forvejen anses for stillet til sikkerhed for enten blot virksomhedens gæld eller en for virksomheden uvedkommende gæld, så kan de samme aktiver ikke anses for stillet til sikkerhed i form af en kaution også. Såfremt der således ikke er flere aktiver i virksomhedsordningen end der er gæld i forvejen, vil kaution ikke kunne anses som en sikkerhedsstillelse, idet den reelt ingen værdi vil have.

I svar på spørgsmål nr. 249 til folketingets skatteudvalg d. 18. december 2014 står følgende:

"Ved vurderingen af værdien af sikkerhedsstillelsen skal andre kreditorers pante-rettigheder tages i betragtning. Det indebærer, at en sikkerhedsstillelse over for en kreditor i form af et virksomhedspant som udgangspunkt ikke vil have en værdi, hvis andre kreditorer har fortrinsstilling til at søge sig fyldestgjort i alle aktiverne forud for kreditoren med virksomhedspantet, og sidstnævnte derfor ikke kan opnå dækning for sit krav ved virksomhedspantet."

Virksomhedspant og andre sikrede rettigheder vil oftest have fortrinsstilling i forhold til kaution. Som følge af det, vil kaution kun have værdi, såfremt der er aktiver, som ikke står til sikkerhed for en gæld.

SKATs indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Vil en personlig kaution fra NN for NN Byggeselskab A/S vil blive betragtet som en ny sikkerhedsstillelse, jf. virksomhedsskattelovens § 10, stk. 6, jf. lov nr. 992 af 16. september 2014.

Lovgrundlag

Virksomhedsskattelovens § 10, stk. 6

Stilles aktiver i virksomhedsordningen til sikkerhed for gæld, der ikke indgår i virksomhedsordningen, anses det laveste beløb af enten gældens kursværdi eller sikkerhedsstillelsens størrelse for overført til den skattepligtige, jf. dog stk. 7-9. Opgørelsen af beløbet sker på det tidspunkt, hvor der stilles sikkerhed.

Forarbejder

Spørgsmål nr. 247 af 5. december 2014 vedrørende L 200, jf. SAU 2014-1.

"Spørgsmål

Vil ministeren oplyse, om personlig kautionsstillelse skal anses som sikkerhedsstillelse i relation til virksomhedsskattelovens § 10, stk. 6?

Svar

Det fremgår af virksomhedsskattelovens § 10, stk. 6, at "Stilles aktiver i virksomhedsordningen til sikkerhed for gæld, der ikke indgår i virksomhedsordningen, anses det laveste beløb af enten gældens kursværdi eller sikkerhedsstillelsens størrelse for overført til den skattepligtige, jf. dog stk. 7-9. ..."

Det er udgangspunktet, at det forhold, at der er stillet en personlig kaution, i sig selv ikke er nok til, at aktiver, der indgår i virksomhedsordningen, anses for at være stillet til sikkerhed for gæld, der ikke indgår i ordningen.

Det er dog opfattelsen, at ud fra en konkret vurdering, vil en kaution i særlige tilfælde kunne indebære, at virksomhedens aktiver er stillet til sikkerhed for gæld, der ikke indgår i virksomhedsordningen. Dette følger af en fortolkning af virksomhedsskattelovens § 10, stk. 6, som den er gengivet oven for, og formålet med lovgivningen, som er at hindre en utilsigtet udnyttelse af virksomhedsordningen.

Der kan således være tale om et arrangement i et pengeinstitut, der har en karakter, hvor der efter en konkret vurdering er en klar sammenhæng mellem muligheden for kredit i privatsfæren og indestående på virksomhedens driftskonto eller lignende. Fx kan kreditten være opnået ved at stille krydsende kautioner. I sådan en situation vil kautionerne kunne anses for at udgøre en sikkerhedsstillelse, hvis der ikke er stillet særskilt privat sikkerhed for den gæld, der kautioneres for."

Praksis

SKM2015.616.SR

Skatterådet kunne bekræfte, at spørger kunne stille selvskyldnerkaution overfor långiver i et selskab der var ejet af spørger, uden at der skulle ske beskatning efter virksomhedsskattelovens § 10, stk. 6.

Den stillede kaution forudsattes ikke at ikke at indgå som led i et arrangement, der helt eller delvist har som formål at skaffe kredit for spørger i privatsfæren.

SKM2015.566.SR

Skatterådet kunne bekræfte, at kaution for selskabers låneoptagelse ikke skulle anses for sikkerhedsstillelser efter virksomhedsskattelovens § 10, stk. 6, da der ved kautionen ikke blev stillet nogen kreditfacilitet til rådighed for spørger. Skatterådet kunne tilsvarende bekræfte, at en personlig hæftelse ved låneoptagelse mod sikkerhed i privat ejendom ikke anses for en sikkerhedsstillelse.

SKM2015.528.SR

Skatterådet kunne ikke bekræfte, at der ikke sker beskatning efter reglerne i virksomhedsskattelovens § 10, stk. 6, hvis spørger kautionerer for en driftskredit på 5.000.000 kr., som personlig kaution, i et nystiftet anpartsselskab.

Begrundelse

NN overvejer at stifte et selskab og drive sin byggevirksomhed i dette. Baggrunden er risikoen søgsmål og en sikring af byggevirksomhedens fremtid.

Det kommende selskab skal have en kassekredit, og långiver har stillet krav om personlig kaution for denne fra NN.

En kaution er ikke en sikkerhedsstillelse i virksomhedsskattelovens § 10, stk. 6's forstand, med mindre kautionen indgår i et arrangement der har en karakter, hvor der efter en konkret vurdering er en klar sammenhæng mellem muligheden for kredit i privatsfæren og værdier i virksomhedsordningen, jf. svaret på spørgsmål nr. 247 af 5. december 2014.

Ifølge det oplyste indgår kautionen ikke i et sådant arrangement.

Efter SKATs vurdering er der således hverken i det transaktionens formål, eller i de beskrevne påtænkte transaktioner, forhold, der peger på utilsigtet udnyttelse af virksomhedsskatteloven.

SKAT forudsætter, at den stillede kaution heller ikke på anden måde indgår som led i et arrangement, der helt eller delvist har som formål at skaffe kredit for spørger i privatsfæren.

Det bemærkes, at SKAT ikke herved har taget stilling til markedsværdien af et løbende vederlag for at stille kaution til rådighed for selskabet, jf. ligningslovens § 2.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Nej".

Spørgsmål 2

Såfremt spørgsmål 1 besvares bekræftende, ønskes det bekræftet at kautionen så vil kunne anses som en sædvanlig forretningsmæssig disposition og dermed omfattet af virksomhedsskattelovens § 10, stk. 7, jf. lov nr. 992 af 16. september 2014.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 2 besvares med "Bortfalder".

Spørgsmål 3

Såfremt spørgsmål 1 besvares bekræftende og spørgsmål 2 besvares benægtende, ønskes det bekræftet, at "sikkerhedsstillelsen" så vil skulle nedsættes med aktiver udenfor virksomhedsordningen, således at private aktiver anses for primære i forbindelse med en kautionsforpligtelse i forhold til aktiver i virksomhedsordningen.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 2 besvares med "Bortfalder".

Spørgsmål 4

Såfremt spørgsmål 1 besvares bekræftende og spørgsmål 2 besvares benægtende, ønskes det bekræftet. At aktiver omfattet af virksomhedsordningen, som allerede er stillet til sikkerhed for virksomhedens gæld eller privat gæld, også kan anses for stillet til sikkerhed i forbindelse med kautionsforpligtelsen.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 2 besvares med "Bortfalder"

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder SKATs indstilling og begrundelse.