Momsfritagelse af selvstændig gruppes ydelser til forsikringsklubber

Vis printvenlig udgave
Dokumentets dato20 Dec 2016
Dato for udgivelse11 Jan 2017 15:14
SKM-nummerSKM2017.21.SR
MyndighedSkatterådet
Sagsnummer16-0946729
Dokument typeBindende svar
EmneordMomsfritagelse – selvstændig gruppe - forsikringsklubber
Resumé

Skatterådet kan bekræfte, at et administrationsfællesskab mellem en række forsikringsklubber kan anses for at være en selvstændig gruppe, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 19, og derved levere ydelser momsfrit til medlemmerne.

Såfremt ydelserne fra den selvstændige gruppe til medlemmerne af den selvstændige gruppe imidlertid helt eller delvist bliver anvendt til brug for momspligtige aktiviteter hos medlemmerne, så opfylder ydelserne fra den selvstændige gruppe ikke betingelserne for momsfritagelse.

Hjemmel

SFL § 21, stk. 4, nr. 1

Reference(r)

Momslovens § 13, stk. 1, nr. 19.

Henvisning

Den juridiske vejledning D.A.5.19.2.


 

Spørgsmål:

  1. Kan et administrationsfællesskab mellem en række forsikringsklubber anses for at være en selvstændig gruppe, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 19, og derved levere ydelserne momsfrit til medlemmerne?

Svar:

  1. Ja, se begrundelse

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørger er en forsikringsklub, som har status af forening med begrænset ansvar.

Spørgers formål er i henhold til vedtægterne at varetage medlemmernes interesser over for forsikringsselskabet X, hvor medlemmernes biler er forsikrede samt formidle forsikringer i henhold til Lov om forsikringsformidling.

Spørger formidler forsikringer på vegne af X, og alle, der tegner forsikringer gennem Spørger, bliver automatisk medlem af Spørger.

Der findes en lang række tilsvarende forsikringsklubber tilknyttet X, som man kan blive medlem af afhængig af, hvor kunden bor, hvor kunden arbejder, eller hvad kunden arbejder med.

Ved tegning af en bilforsikring hos en af forsikringsklubberne betaler man et indskud for hver bil, der ønskes forsikret. Efter hvert kalenderår bliver den enkelte forsikringsklubs bilskaderegnskab gjort op, og overskuddet bliver fordelt mellem medlemmerne.

Overskuddets størrelse afhænger af, hvor mange og hvor dyre skader, klubbens medlemmer har haft.

14 af disse forsikringsklubber har indgået samarbejdstaler med X om varetagelse af salg af forsikringer til klubbens medlemmer. Disse klubber fungerer således som forsikringsformidlere, og forsikringsklubberne er momsfritaget efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 10, for disse forsikringsaktiviteter.

Da den enkelte forsikringsklub udgør en lille sælger på forsikringsmarkedet set i forhold til forsikringsselskaberne, ønsker 14 forsikringsklubber at indgå et administrationsfællesskab. 

Spørger varetager i dag administrationsopgaven på vegne af de 13 af klubber, som formidler forsikringer på vegne af X. I henhold til en indgåede administrationsaftale imellem klubberne er følgende arbejdsfordeling aftalt:

Spørger udfører følgende opgaver:

  • Daglig betjening af klubbernes medlemmer på alle forsikringsmæssige områder, der ikke henhører under X' overordnede forsikringsadministration i henhold til samarbejdsaftalen

  • Tegning af private forsikringer, herunder mersalg til nuværende og fremtidige medlemmer

  • Salgsfremmende tiltag over for nuværende og fremtidige medlemmer med henblik på helkundestatus

  • Indtastning af arbejdsopgaver, der henhører under en online klub i henhold til samarbejdsaftalen

  • Betjening af alle forsikringsrelaterede kundekontakter, f.eks. i form af telefon, mails, besøg og breve.

Klubberne varetager selv:

  • Annoncering

  • Pakning og udsendelse af skaderegnskab om klubbens årsresultat

  • Pakning og udsendelse af vedtægter

  • Pakning og udsendelse af generelt kluborienteret publikationsmateriale

  • Udarbejdelse af klubsider til X-blade

  • Alle opgaver i forbindelse med klubbens regnskab og budget til X, jf. samarbejdsaftalen af 27. november 2015

  • Sager fra medlemmer, hvor der generelt kan være opstået tvivlsspørgsmål i valg af indplacering samt sanering m.v. vedrørende auto- og øvrige policer

  • Klubbens officielle hjemmeside

  • Klubbens generalforsamling og arbejdsopgaver i forbindelse hermed

  • Opsøgende salgsarbejde.

Der udarbejdes selvstændigt regnskab mm. i fællesskabet.

Spørger påtænker at agere selvstændig gruppe på vegne af de 13 øvrige forsikringsklubber i medfør af momslovens § 13, stk. 1, nr. 19.

For udførelsen af de nævnte opgaver beregner den selvstændige gruppes forretningsfører en relevant acontobetaling fra hver deltagende klub, ud fra deres forventede individuelle ressourcetræk. Der udarbejdes løbende en endelig afregning til de enkelte deltagende klubber, på baggrund af det faktiske ressourcetræk de har belastet fællesskabet med.

Spørger oppebærer ikke nogen avance efter denne aftale, hvorfor en konstateret over-/underbetaling reguleres ved ind-/udbetaling for de omtalte forsikringsklubber.

Fordeling af evt. over-/underbetaling sker med behørigt hensyntagen til den enkelte forsikringsklubs ressourcetræk på den selvstændige gruppe.

I forbindelse med etableringen af den selvstændige gruppe skal der indbetales et indskud, som dækker alle de udgifter, som etableringen medfører. Dette indskud afskrives/nedskrives efter de almindelige bogføringsregler. Den enkelte forsikringsklubs andel beregnes ved at tage klubbens bilpolicer ved indtræden og sætte disse i forhold til den selvstændige gruppes samlede antal bilpolicer. Der udarbejdes en oversigt over dette indskud, som løbende ajourføres med anskaffelser og afgange. Dette aktiv, fratrukket fællesskabets forpligtelser kaldes "Mellemværende" og danner grundlag for den enkelte forsikringsklubs andel af de nødvendige aktiver, der er i den selvstændige gruppe, og tjener som grundlag for et evt. tilgodehavende eller gæld i forbindelse med ind- og udtræden.

I henhold til samarbejdsaftalen med X skal enhver forsikringsklub med ansatte have en egenkapital svarende til 6/12 af årets lønudgifter. Hver klub indestår selv for sit kapitalkrav over for X i forhold til deres andel af den selvstændige gruppes lønudgifter.

Opkrævning af klubkontingent, indskud, markedsføringstilskud og autohjælp er den selvstændige gruppe uvedkommende.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Som det fremgår af den juridiske vejledning, er der 4 betingelser, der skal være opfyldt, for at en selvstændig gruppe kan levere ydelser, der ellers er momspligtige, momsfrit til medlemmerne.

For det første skal den hovedaktivitet, som medlemmerne udøver, være momsfritaget efter andre bestemmelser i momslovens § 13, stk. 1, eller aktiviteterne skal falde uden for momslovens anvendelsesområde.

Da de enkelte forsikringsklubbers aktiviteter er momsfritaget efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 10, er det Spørgers opfattelse, at den første betingelse er opfyldt.

For det andet skal ydelserne være direkte nødvendige for deltagernes virksomhed. Efter oprettelsen af den selvstændige gruppe vil forsikringsklubberne ikke længere selv administrere de omhandlede områder. Alle de hidtidige administrative opgaver vil derfor blive leveret fra den selvstændige gruppe. Dette betyder, at såvel medlemsadministration, tegning af forsikringer, mersalg og medlemsservice m.v. vil blive varetaget af den selvstændige gruppe.

Som det fremgår af SKM2015.472.SR, SKM2011.860.SR og SKM2010.644.SR anses bl.a. disse funktioner for at være direkte nødvendige for deltagernes virksomhed, og Spørger er derfor af den opfattelse, at den anden betingelse må anses for at være opfyldt.

Den tredje betingelse er, at betalingen nøjagtigt skal svare til medlemmerne andel af udgifterne. Da det er hensigten, at alle forsikringsklubberne skal betale deres respektive andel af omkostningerne i den selvstændige gruppe i forhold til den enkelte forsikringsklubs ressourcetræk, og at den selvstændige gruppe hverken skal have over- eller underskud, er det Spørgers opfattelse, at denne betingelse må anses for at være opfyldt.

Den fjerde betingelse er, at momsfritagelsen i sig selv ikke må kunne fremkalde konkurrencefordrejning. Da formålet med oprettelsen af den selvstændige gruppe er at effektivisere administrationen i de enkelte forsikringsklubber, vil momsfritagelsen ikke i sig selv kunne fremkalde konkurrencefordrejning.

Herudover har større forsikringsselskaber mulighed for at levere disse funktioner effektivt fra interne ressourcer, hvorfor en momsfritagelse af den selvstændige gruppe efter Spørgers opfattelse er i overensstemmelse med formålet i momslovens § 13, stk. 1, nr. 19, om at også mindre foreninger som forsikringsklubberne kan opnå den samme effektivitet momsfrit jf. SKM 2011.860 SR.

Spørger er derfor af den opfattelse, at den selvstændige gruppe opfylder betingelsen om, at samarbejdet ikke vil fremkalde konkurrencefordrejning.

SKATs indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at et administrationsfællesskab mellem en række forsikringsklubber kan anses for at være en selvstændig gruppe, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 19, og derved levere ydelserne momsfrit til medlemmerne.

Lovgrundlag

Momslovens § 13, stk. 1, nr. 19, har følgende ordlyd:

"§ 13. Følgende varer og ydelser er fritaget for afgift:

...

19) Ydelser præsteret af selvstændige grupper af personer, som udøver en virksomhed, der er fritaget for afgift, eller for hvilken de ikke er afgiftspligtige, med henblik på at yde deres medlemmer de for udøvelsen af deres virksomhed direkte nødvendige tjenester. Det er en forudsætning, at det enkelte medlems betaling for disse ydelser nøjagtigt svarer til medlemmets andel i de fælles udgifter, og at afgiftsfritagelsen ikke vil kunne fremkalde konkurrencefordrejning.

..."

Bestemmelsen implementerer momssystemdirektivets artikel 132, stk. 1, litra f, i dansk ret. Direktivet har følgende ordlyd:

"f) levering af ydelser præsteret af selvstændige grupper af personer, der udøver en virksomhed, som er fritaget for afgift, eller for hvilken de ikke er afgiftspligtige, med henblik på at yde deres medlemmer de for udøvelsen af denne virksomhed direkte nødvendige tjenester, såfremt disse grupper kun afkræver deres medlemmer en godtgørelse, som nøjagtigt svarer til deres andel af de fælles udgifter, under forudsætning af at denne fritagelse ikke vil kunne skabe konkurrenceforvridning."

Praksis

C-8/01, Taksatorringen

EF-domstolen udtaler, at indrømmelse af momsfritagelse i henhold til denne bestemmelse til en forening som den, der er tale om i hovedsagen - der opfylder alle bestemmelsens øvrige betingelser - skal nægtes, hvis der består en reel risiko for, at fritagelsen i sig selv, aktuelt eller i fremtiden, kan fremkalde konkurrencefordrejning.

C-407/07, Stichting Centraal

De tjenesteydelser, som selvstændige grupper leverer til deres medlemmer, er omfattet af den fritagelse, der er fastsat i denne bestemmelse, selv om disse ydelser kun leveres til et enkelt eller nogle af medlemmerne, forudsat at de øvrige betingelser i bestemmelsen er opfyldt.

SKM2015.233.SR

Skatterådet kan bekræfte, at leverancer i form af forskellige særlige ydelser (som ikke er omfattet af momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, leveret af spørger i form af et aktieselskab, med det formål at levere disse ydelser til de enkelte medlemmer, anses for at være momsfritaget efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 19 (selvstændige gruppers leverancer til medlemmer).

Endvidere bekræfter Skatterådet, at den fritagelse, som spørger vil kunne opnå efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 19, ikke vil omfatte de af spørgers ydelser, der allerede i dag er momsfritaget efter momslovens § 13, stk.1, nr. 11.

SKM2016.238.SR

Skatterådet kan bekræfte, at en selvstændig gruppe, der etableres med det formål at yde service til gruppemedlemmerne i form af administrativ bistand mv., kan anses for at være momsfritaget efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 19. Momsfritagelsen kan dog ikke omfatte investeringsrådgivningsydelser.

Rådet kan endvidere bekræfte, at momsfritagelsen bibeholdes for aktiviteterne vendt mod gruppemedlemmerne, selv om den selvstændige gruppe samtidig udfører opgaver på kommerciel basis for tredjemand, ligesom det ikke har betydning, at den selvstændige gruppe etableres som et selskab.

Begrundelse

Spørger er en forsikringsklub, der påtænker at agere selvstændig gruppe for 13 andre forsikringsklubber, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 19.

Ydelserne til den andre forsikringsklubber kan momsfritages, hvis følgende fem betingelser er opfyldt: 

  • Der skal anvendes en uafhængig enhed, der kan agere selvstændig gruppe, og som leverer ydelserne til sine medlemmer

  • Medlemmerne skal være enten afgiftspligtige personer, der har momsfritagne aktiviteter eller aktiviteter, der falder uden for momsloven, eller ikke-afgiftspligtige personer

  • Ydelserne skal være direkte nødvendige for medlemmernes momsfritagne aktiviteter eller aktiviteter, der falder uden for momslovens anvendelsesområde.

  • Prisen for ydelserne til medlemmerne skal fastsættes således, at det enkelte medlems betaling for ydelserne nøjagtigt svarer til medlemmets andel i de fælles udgifter

  • Momsfritagelsen må ikke fremkalde konkurrencefordrejning.

Uafhængig enhed

Spørger er en forening med begrænset ansvar, der har til formål at formidle forsikringer på vegne af X.

Momsfritagelsen stiller ingen umiddelbare krav til den juridiske status, som den selvstændige gruppe skal have. Der er derfor som udgangspunkt ingen restriktioner i forhold til under hvilke former medlemmerne finder sammen i en selvstændig gruppe.

På trods af, at den selvstændige gruppe må kunne antage enhver juridisk form, begrænser anvendelsen af ordet "selvstændig" i momsfritagelsen mulighederne til, at der i det mindste skal anvendes en uafhængig enhed, som adskiller sig fra sine medlemmer.

Det er endvidere en afgørende forudsætning for anvendelsen af momsfritagelsen, at den uafhængige enhed opfylder betingelserne for at blive anset for en afgiftspligtig person, jf. momslovens § 3, og enheden skal derfor drive selvstændig økonomisk virksomhed. Årsagen hertil er, at anvendelsen af momsfritagelsen i momslovens § 13, stk. 1, nr. 19, grundlæggende kun bliver relevant i de tilfælde, hvor der i første omgang er tale om en leverance foretaget af en afgiftspligtig person, jf. momslovens § 3.

Endelig anvendes ordet "medlemmer" i flertal, og hele konstruktionen forudsættes derfor mindst at skulle omfatte 3 enheder - en selvstændig gruppe og to medlemmer.

Det er SKATs opfattelse, at Spørger i det konkrete tilfælde opfylder denne betingelse, idet Spørger er en forening, som er en selvstændig juridisk enhed, den selvstændige gruppe har mindst 2 medlemmer, ligesom Spørger er en afgiftspligtig person, jf. momslovens § 3.

Medlemmerne

Modtagerne af de momsfritagne ydelser skal lige som den selvstændige gruppe være selvstændige enheder, som kan antage enhver juridisk form. Medlemmerne kan både være fysiske og juridiske personer.

Det er dog ifølge ordlyden af momsfritagelsen en betingelse, at medlemmerne enten er ikke-afgiftspligtige personer eller afgiftspligtige personer, som har enten momsfritagne aktiviteter eller aktiviteter, der falder uden for momslovens anvendelsesområde.

Medlemmerne af den selvstændige gruppe vil være en række forsikringsklubber, som alle er foreninger med begrænset ansvar, og som alle driver momsfritaget forsikringsformidlingsvirksomhed efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 10. Det er herved lagt til grund, at forsikringsklubberne efter overdragelsen af de administrative opgaver til Spørger fortsat skal foretage det opsøgende salgsarbejde, som er kernen i forsikringsformidlingsydelsen.

Det er på denne baggrund SKATs vurdering, at denne betingelse for momsfritagelse efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 19, er opfyldt.

SKAT skal imidlertid bemærke, at såfremt ydelserne fra den selvstændige gruppe til medlemmerne af den selvstændige gruppe helt eller delvist bliver anvendt til brug for momspligtige aktiviteter hos medlemmerne, så opfylder ydelserne fra den selvstændige gruppe ikke betingelserne for momsfritagelse, jf. også SKM2016.238.SR.

SKAT skal i denne forbindelse bemærke, at der herved ikke er taget stilling til, hvorvidt det årlige kontingent, som opkræves hos medlemmerne, i givet fald det er omfattet af momsloven, er omfattet af en af momsfritagelserne i momslovens § 13, stk. 1.

Nødvendige ydelser

Momsfritagelsen kan kun finde anvendelse på ydelser, som er direkte forbundet med medlemmernes momsfritagne leverancer eller de ikke-momspligtige aktiviteter, som medlemmerne udøver.

Ydelserne skal på denne baggrund være specifikt relaterede til medlemmernes momsfritagne leverancer eller de ikke-momspligtige aktiviteter derved, at de er direkte nødvendige og uundværlige for gennemførelsen af medlemmernes momsfritagne leverancer eller de ikke-momspligtige aktiviteter.

Momsfritagelsen af ydelserne leveret af Taksatorringen i EU-domstolens sag C-8/01 er et eksempel på ydelser, som er direkte nødvendig og uundværlig for medlemmernes momsfritagne leverancer. Her var der tale om ydelser i form af vurdering af skader på biler, som er direkte nødvendig og uundværlig for leveringen af medlemmernes momsfritagne bilforsikringsydelser.

Skatterådet har i SKM2016.238.SR i tråd hermed slået fast, at leverancer i form af assistance ved regnskabsudarbejdelse, økonomistyring, lønadministration, markedsføring mv. leveret til brug for momsfritagne tandlægevirksomheder måtte anses for direkte nødvendige og uundværlige for tandlægevirksomheden, mens ydelser i form af investeringsrådgivning i relation til oparbejdede likvide midler i tandlægevirksomhederne ikke kunne anses for direkte nødvendige og uundværlige for tandlægevirksomheden.

Det er oplyst, at den selvstændige gruppes ydelser til medlemmerne består i bl.a. daglig betjening af klubbernes medlemmer, tegning af private forsikringer, salgsfremmende tiltag, indtastning af arbejdsopgaver, samt betjening af alle forsikringsrelaterede kundekontakter, f.eks. i form af telefon, mails, besøg og breve.

Det er SKATs opfattelse, at ydelserne bestående i daglig betjening af klubbernes medlemmer, salgsfremmende tiltag, indtastning af arbejdsopgaver, samt betjening af forsikringsrelaterede kundekontakter opfylder denne betingelse, når disse er direkte relateret til medlemmernes momsfritagne forsikringsformidlingsaktiviteter.

SKAT bemærker, at ydelser, der efter deres art er omfattet af en af de øvrige fritagelser i momslovens § 13, stk. 1, ikke kan blive omfattet af fritagelsen i momslovens § 13, stk.1, nr. 19. Se også Skatterådets afgørelse SKM2015.233.SR.

Udgangspunktet for ydelser i form af tegning af private forsikringer er derfor, at disse ydelser ikke kan omfattes af momslovens § 13, stk. 1, nr. 19, idet de er momsfritaget efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 10.

Prisfastsættelsen af ydelserne

Det er en betingelse for momsfritagelse, at prisen for ydelserne til medlemmerne fastsættes således, at det enkelte medlems betaling for ydelserne nøjagtigt svarer til medlemmets andel i de fælles udgifter.

En opgørelse det enkelte medlems samlede andel af den selvstændige gruppes udgifter tager nødvendigvis udgangspunkt i en prisfastsættelse af de enkelte ydelser, som hvert enkelt medlem modtager fra den selvstændige gruppe.

EU-domstolen har således i præmis 38 i C-407/07, Stichting Centraal, understreget, at metoderne for analytisk bogføring fuldt ud gør det muligt at identificere den nøjagtige andel af den udgift, der skal henføres til hver individuelt leveret tjenesteydelse.

Spørger har oplyst, at det er hensigten, at alle forsikringsklubberne skal betale deres respektive andel af omkostningerne i den selvstændige gruppe i forhold til den enkelte forsikringsklubs ressourcetræk, og at den selvstændige gruppe hverken skal have over- eller underskud.

Det er SKATs opfattelse, at Spørger med baggrund heri som udgangspunkt opfylder denne betingelse i momslovens § 13, stk. 1, nr. 19.

Det bemærkes, at det er en forudsætning, at den selvstændige gruppe foretager en opgørelse af omkostningerne til hver enkelt type af ydelse leveret til medlemmerne, samt at disse omkostninger herefter fordeles til hvert enkelt medlem efter en fordelingsnøgle, som er udtryk for hver enkelt medlems ressourcetræk i relation den enkelte type af ydelser.

Eksempelvis skal fordelingen af den selvstændige gruppes omkostninger til ydelser i form af betjening af forsikringsrelaterede kundekontakter tage udgangspunkt i det faktiske antal kundekontakter fra medlemmerne af hver forsikringsklub.

Konkurrencefordrejning

Konkurrencefordrejning foreligger, når en momsfritagelse påvirker de gældende konkurrencevilkår på markedet til skade for andre virksomheder, der udøver tilsvarende aktiviteter.

Det er momsfritagelsen i sig selv, der ikke må kunne fremkalde konkurrencefor-drejning. Det er altså ikke relevant for spørgsmålet, om der foreligger konkurrencefordrejning, at konkurrencen under alle omstændigheder påvirkes af, at der findes en aktør, som leverer ydelser til sine medlemmer, og som ikke må søge at opnå overskud.

Det bemærkes, at EU-domstolen i dommen C-08/01, Taksatorringen, bemærkede, at hvis den selvstændige gruppe, uanset enhver afgiftspålæggelse eller afgiftsfritagelse, kan være sikre på at beholde medlemmerne som kunder, kan det ikke antages, at det er den afgiftsfritagelse, der indrømmes dem, som bevirker, at uafhængige erhvervsdrivende holdes ude fra markedet.

Der kan videre henvises til Skatterådets afgørelse i SKM2016.238.SR, hvor Skatterådet anerkendte, at momsfritagelse af forskellige ydelser til brug for tandlægevirksomhed ikke kunne anses for at medføre konkurrencefordrejning.

Spørger har oplyst, at forsikringsklubberne i dag udfører en del af ydelserne selv, samt at man i tilfælde af momspligt enten vil forsætte levere ydelserne selv, eller alligevel købe dem af Spørger.

Det er på denne baggrund SKATs vurdering, at momsfritagelsen af de pågældende ydelser fra den selvstændige gruppe til forsikringsklubberne ikke i sig selv vil fremkalde konkurrencefordrejning.

Spørger opfylder derfor denne betingelse for momsfritagelse efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 19.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Ja, se begrundelse".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder SKATs indstilling og begrundelse.