Moms - varer og ydelser leveret som led i et momsfrit vejhjælpsabonnement

Vis printvenlig udgave
Dokumentets dato20 Dec 2016
Dato for udgivelse17 Jan 2017 10:14
SKM-nummerSKM2017.30.SR
MyndighedSkatterådet
Sagsnummer16-1335369
Dokument typeBindende svar
EmneordMomsfritagelse, vejhjælp, forsikringsydelse, hjulskifte, dækopbevaring, bilvask
Resumé

Skatterådet kan bekræfte, at følgende ydelser kan leveres momsfrit som led i et momsfrit vejhjælpsabonnement:

  • levering af vejhjælp
  • fri lapning
  • fri reparation af stenslag i rude
  • fri lånebil ved hændelige begivenheder

Skatterådet kan ikke bekræfte, at følgende ydelser kan leveres momsfrit som led i et momsfrit vejhjælpsabonnement:

  • fri adgang til batteritjek
  • test af batteri før vinteren
  • fri adgang til skifte mellem sommer- og vinterhjul

Skatterådet kan bekræfte, at følgende ydelser skal betragtes som selvstændige momspligtige ydelser:

  • dækopbevaring
  • fri pæreskift
  • fri sprinklervæske
  • en månedlig bilvask

Skatterådet kan endelig bekræfte, at når der betales et samlet vederlag for et vejhjælpsabonnement og dette inkluderer både momspligtig og momsfri ydelser, skal der foretages en fordeling af vederlaget. Når virksomheden ikke leverer ydelserne særskilt skal fordelingen ske efter den omkostningsbaserede metode, hvor vederlaget skal fordeles på leverancerne efter de faktiske omkostninger for hver bestanddel.

Hjemmel

LBK nr. 760 af 21. juni 2016 (momsloven)

Reference(r)

Momslovens § 13, stk. 1, nr. 10

Henvisning

Den juridiske vejledning D.A.5.10.2


Spørgsmål

  1. Kan det bekræftes, at Spørgers levering af vejhjælp samt tjek og udskiftning af batteri, fri lapning af bildæk, reparation af stenslag, hjulskifte samt fri lånebil momsmæssigt skal betragtes som én ydelse fritaget for moms jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 10?
  2. Kan det bekræftes, at Spørgers levering af opbevaring af hjul, frit pæreskifte, fri sprinklervæskeopfyldning samt 1 gratis bilvask om måneden skal betragtes som selvstændige momspligtige ydelser, jf. momslovens § 4, stk. 1?
  3. Kan det bekræftes, at fordelingen af vederlaget for Spørgers ydelse skal ske på baggrund af en omkostningsbaseret metode?

Svar

  1. Nej, se dog indstilling og begrundelse
  2. Ja
  3. Ja

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørger leverer et vejhjælpsabonnement, hvor abonnenten sikres følgende:

  • Nødreparation og hjulskift
  • Starthjælp
  • Fritrækning
  • Betalt bro/færge/tunnel/motorvejsafgift mv.
  • Akut opstået sygdom
  • Tyveri
  • Frit værkstedsvalg på bugsering (ved assistance i Danmark)
  • Betalt videre rejse til offentlig transport
  • Transport mellem værksteder
  • En hotelovernatning inkl. morgenmad
  • Bugsering til nærmeste værksted (ved assistance i Europa)
  • Lejebil i tre dage for 150 kr. i døgnet

Vejhjælp består grundlæggende af assistance i tilfælde af, at der opstår problemer med abonnentens bil, og det er nødvendigt at foretage en reparation af bilen - enten på stedet hvor bilen er gået i stå, eller på et værksted.

Formålet med vejhjælp er dermed at sikre, at abonnentens bil bliver funktionsdygtig således, at abonnenten kan fortsætte sin kørsel.

Spørger påtænker at udvide omfanget af vejhjælpsydelsen til også at omfatte følgende ydelser:

Batteritjek

Fri adgang året rundt for abonnenter til at komme på udvalgte værksteder med henblik på at få tjekket batteriet på den af abonnementet dækkede bil.

Helt konkret består ydelsen i at teste batteriet med en batteritester. Afhængig af resultatet af testen lades batteriet op og i tilfælde af, at batteriet er defekt tilbydes abonnenten, at der sker udskiftning af batteriet.

Ud over tjek af batteriet foretages der ligeledes tjek for andre problemer ved bilen.

Batteri før vinteren

I perioden 15. august til 30. september kan der foretages en test af bilens eksisterende batteri. Hvis testen viser, at batteriet skal oplades, foretages dette. Hvis testen af det eksisterende batteri, foretaget på udvalgte værksteder, viser, at batteriet er defekt, udskiftes batteriet med et nyt mærkevarebatteri, som er indeholdt i prisen for abonnementet.

Ud over tjek af batteriet foretages der ligeledes tjek for andre problemer ved bilen.

Fri lapning

Abonnenter får fri adgang til lapning af dæk på udvalgte værksteder på bilen dækket af abonnementet.

Der sker undersøgelse af dækket, og dette lappes, hvis det er muligt. Lapningen sker uden beregning. Hvis dækket ikke kan lappes, tilbydes abonnenten nye dæk.

Ud over lapning af dækket foretages der ligeledes tjek for andre problemer ved bilen.

Sommer-/vinterhjulskifte

Fri adgang for abonnenter til skifte mellem sommer- og vinterhjul på den af abonnementet dækkede bil udført på udvalgte værksteder.

Hjulopbevaring

Fri adgang for abonnenter til opbevaring af hjul på udvalgte værksteder for den af abonnementet dækkede bil.

Fri reparation af stenslag

Abonnenter får fri adgang til reparation af stenslag på den af abonnementet dækkede bil foretaget på udvalgte værksteder.

Ruden undersøges og repareres, hvis dette er muligt. Hvis ruden ikke kan repareres, tilbydes abonnenten en ny rude.

I forbindelse med tjek af ruden undersøges bilen ligeledes for andre problemer.

Fri pæreskifte

Fri adgang for abonnementer til pæreskifte på den af abonnementet dækkede bil udført på udvalgte værksteder. Der foretages skift af defekte pærer uden beregning.

I forbindelse med dette foretages der ligeledes tjek for andre problemer ved bilen.

Fri sprinklervæske-opfyldning

Fri adgang for abonnenter til opfyldning af sprinklervæske på den af abonnementet dækkede bil på udvalgte værksteder. Der sker påfyldning af sprinklervæske uden beregning.

Fri lånebil

Abonnenter har adgang til en fri lånebil, så længe den af abonnementet dækkede bil repareres på udvalgte værksteder. Abonnenten modtager en lånebil med fri kilometer i reparationsperioden.

Prisgaranti

Abonnenter får prisgaranti på reparationen ved bugsering af bilen dækket af abonnementet til udvalgte værksteder. Prisgarantien betyder, at abonnenten er garanteret at modtage den specifikke reparation til en billigere pris, hvis abonnenten finder reparationen til en billigere pris end Spørgers.

1 bilvask om måneden

Abonnenter får adgang til en gratis bilvask om måneden.

Den påtænkte vejhjælpsydelse vil blive leveret til en samlet pris på kr. x til medlemmer af Spørger. Det er ikke muligt at fravælge nogle af de forskellige delelementer i forbindelse med abonnementet.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Det er vores vurdering, at spørgsmål 1 skal besvares med "Ja".

Det er vores vurdering, at Spørgers leverance af vejhjælp inklusive batteritjek og -udskiftning, fri lapning af bildæk, reparation af stenslag, hjulskifte samt fri lånebil skal betragtes som én momsfri leverance, da hovedydelsen i leverancen er selve vejhjælpen, som de sekundære ydelser udgør en integreret del af.

Det er vores opfattelse, at spørgsmål 2 skal besvares med "Ja".

Det er vores vurdering, at Spørgers levering af opbevaring af hjul, frit pæreskifte, fri sprinklervæskeopfyldning samt 1 gratis bilvask om måneden er af en sådan karakter, at de ikke kan betragtes som en integreret del af Spørgers levering af vejhjælp. Ydelserne skal derfor vurderes selvstændigt momsmæssigt.

Hvis SKAT besvarer spørgsmål 1 og 2 med "Ja", er det vores opfattelse, at

fordelingen af vederlaget for Spørgers ydelse skal ske på baggrund af en omkostningsbaseret metode, dvs. at vederlaget skal fordeles på leverancerne efter de faktiske omkostninger til hver bestanddel. Dette er tilfældet, da Spørger ikke udbyder de enkelte bestanddele særskilt, og det derfor ikke er muligt at opgøre en markedspris for de enkelte ydelser.

Lovgrundlag

Momslovens § 4, stk. 1

"Der betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Ved levering af en vare forstås overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode. Levering af en ydelse omfatter enhver anden levering."

Momslovens § 13, stk. 1. nr. 10

"Følgende varer og ydelser er fritaget for afgift:

10) Forsikrings- og genforsikringsvirksomhed, herunder ydelser i forbindelse med sådan virksomhed, som udføres af forsikringsmæglere og -formidlere"

EU-Domstolens praksis

Sag C-349/96, Card Protection Plan Ltd (CPP)

“Præmis 29

Når henses til de to omstændigheder dels, at det følger af sjette direktivs artikel 2, stk. 1, at hver levering af tjenesteydelser sædvanligvis skal anses for en uafhængig og selvstændig levering, dels at leveringen af en ydelse, der i økonomisk henseende er en enkelt ydelse, ikke kunstigt må opdeles for ikke at ændre momssystemets sammenhæng, må det undersøges, hvad der særligt karakteriserer den pågældende transaktion, og herigennem afgøres, om den afgiftspligtige person til forbrugeren, forstået som en gennemsnitsforbruger, leverer flere uafhængige hovedydelser eller en enkelt ydelse."

"Præmis 30

Det bemærkes, at der er tale om en enkelt ydelse, navnlig i den foreliggende sag, hvor et eller flere elementer skal anses for at udgøre hovedleveringen mens omvendt et eller nogle elementer skal anses for sekundære ydelser, der er afgiftsmæssigt stillet som hovedydelsen. En ydelse skal anses for sekundær i forhold til en hovedydelse, når den ikke for kunderne udgør et mål i sig selv, men et middel til at udnytte tjenesteyderens hovedydelse på de bedst mulige betingelser."

Sag C-141/100, Ambulanter Pflegedienst Kügler GmbH

"Præmis 40

Det følger heraf, at alene behandling af personer, der foregår uden for et

hospital som led i udøvelse af lægegerning eller dertil knyttede erhverv med henblik på at forebygge, diagnosticere eller behandle, kan være omfattet af en fritagelse i henhold til sjette direktivs artikel 13, punkt A, stk. 1, litra c) [...]" (vores fremhævelse).

Dansk praksis

SKM2007.783.LSR

"Hovedcentret har anført, at det er nødvendigt, ved vurderingen af om en transaktion er momspligtig, at tage hensyn til samtlige omstændigheder ved den pågældende transaktion, idet det skal undersøges, hvad der karakteristisk for denne.

Det karakteristiske ved A's transaktion overfor D og overfor E for så vidt angår motionscentret er, at klubberne opnår adgang til at anvende det i lokalerne opstillede træningsudstyr, hvilket er en momspligtig transaktion, jf. momslovens § 4."

"Vedrørende brugen af omklædningsrum og opholdslokale samt bruserum og toiletter må benyttelsen af disse anses for som biydelser at relatere sig til brugen af motionscentret, jf. EF-domstolen dom i C-349/96 Card Protection Plan sagen, idet benyttelsen af disse faciliteter ikke for brugerne i sig selv kan anses for at udgøre et formål. Benyttelsen af disse faciliteter må antages at have som formål at benytte hovedydelsen - adgang til motionscentret - bedst muligt."

SKM2008.362.SR

"Rådgivning, herunder finansiel rådgivning, er som udgangspunkt momspligtig. Finansiel rådgivning er dog momsfri, hvis rådgivningen alene udgør en biydelse til en momsfri ydelse, f.eks. en momsfri ydelse bestående i formidling af lån eller i forhandlinger om transaktioner vedrørende værdipapirer. Dvs. at rådgivningsydelsen for kunderne ikke udgør et mål i sig selv, men et middel til at udnytte tjenesteyderens hovedydelse på de bedst mulige betingelser.

[...]

Dog vil rådgivningsydelserne alene udgøre en biydelse, også selvom vederlaget for rådgivningsydelserne udgør en væsentlig del af det samlede vederlag for

rådgivningsydelserne og formidlingsydelserne, hvis der efter en konkret vurdering er en så nær sammenhæng mellem rådgivningsydelser og formidlingsydelser, at det vil være kunstigt at anse både rådgivningsydelser og formidlingsydelser for selvstændige hovedydelser."

Den juridiske vejledning

D.A.4.1.6.2 Hovedydelse og en eller flere biydelser

"Sondring mellem hovedydelser og biydelser

Hver levering af varer eller tjenesteydelser skal sædvanligvis anses for en uafhængig og selvstændig levering. Samtidig må en levering af varer og ydelser, der i økonomisk henseende udgør en enkelt levering, ikke kunstigt opdeles for ikke at ændre momssystemets sammenhæng. Derfor må det undersøges, hvad der særligt karakteriserer den pågældende transaktion, og herigennem afgøres, om den momspligtige person leverer flere uafhængige hovedydelser (selvstændige leverancer af varer eller ydelser) eller en enkelt vare eller ydelse til kunden, forstået som en gennemsnitskunde."

"Der er tale om levering af en enkelt vare eller ydelse i tilfælde, hvor et eller flere elementer tilsammen skal anses for at udgøre hovedleveringen, medens omvendt et eller nogle elementer skal anses for sekundære ydelser (sekundære leveringer af varer eller ydelser), der momsmæssigt er stillet som hovedydelsen (hovedleveringen af enten en vare eller ydelse).

Dvs., at hvis virksomheden leverer et eller flere elementer, som tilsammen udgør en hovedydelse, og et eller flere elementer, som alene udgør biydelser til hovedydelsen, så er der momsmæssigt alene tale om en levering.

En vare eller ydelse skal anses for sekundær i forhold til en hovedydelse, når den ikke for kunderne udgør et mål i sig selv, men et middel til at udnytte den momspligtige persons hovedydelse på de bedste mulige betingelser."

"Nært forbundne ydelser

Der er tilsvarende tale om levering af en enkelt vare eller ydelse, når to eller flere omstændigheder eller handlinger, som en momspligtig person leverer til kunden, forstået som en gennemsnitskunde, er så nært forbundet, at de objektivt set udgør en enkelt udelelig ydelse, som det ville være kunstigt at opdele."

D.A.5.10.2 Forsikringsvirksomhed

"Vejhjælp

Tjenesteydelser leveret i form af vejhjælp i forbindelse med skader udgør en

forsikringstransaktion i henhold til fritagelsesbestemmelsen. Se EF-domstolen dom i sag C-13/06, Kommissionen mod Den Hellenske Republik. SKAT har på baggrund af dommen udsendt en SKAT-meddelelse, hvoraf det fremgår, at de omhandlede assistanceydelser i forbindelse med skader på motorkøretøjer må anses for momsfrie. Det gælder, uanset om ydelsen bliver leveret af en automobilklub eller af en anden virksomhed. For at opnå momsfritagelsen er det en betingelse, at virksomheden imod forudgående præmiebetaling forpligter sig til at yde den sikrede bistand, når vedkommende kommer i vanskeligheder som følge af en hændelig begivenhed under befordringen eller under evt. parkering."

D.A.8.1.1.8 Fordeling af vederlag mellem momspligtige og momsfri varer og/eller ydelser

"Det er relevant at fordele et vederlag, når vederlaget er betaling for både momspligtige og momsfri varer og/eller ydelser.

[...]

Der skal altså beregnes moms af det samlede vederlag for en momspligtig leverance, selvom der indgår momsfri bileverancer, idet en bileverance ikke tæller som en selvstændig leverance, fordi den momsmæssigt behandles som hovedleverancen 

Hvis der derimod er tale om hovedleverancer, skal der kun beregnes moms af den del af vederlaget, der kan fordeles til den momspligtige hovedleverance.

En leverance skal anses for en hovedleverance

  • når den for kunderne udgør et mål i sig selv, og
  • ikke udgør et middel til at udnytte tjenesteyderens hovedleverance på de bedst mulige betingelser.

Når anvendelsen af disse kriterier medfører, at et vederlag skal anses som betaling for flere hovedleverancer og dermed flere leverancer, så skal et fælles vederlag fordeles mellem den momspligtige leverance og den momsfri leverance, da der kun skal opkræves moms af den momspligtige del af leverancen."

"Hovedregel: Markedsprismetoden

Fordelingen af vederlaget mellem momspligtige og momsfri leverancer skal som

udgangspunkt foretages efter den såkaldte markedsprismetode. Ved markedsprismetoden fordeles vederlaget på leverancerne efter forholdet mellem salgsprisen for virksomhedens særskilte salg.

Når virksomheden ikke udbyder alle de involverede hovedydelser særskilt, kan

markedsprismetoden ikke anvendes. Der kan altså ikke beregnes et forholdstal ved fx at trække prisen for et særskilt salg fra det samlede vederlag."

"Undtagelse: Den omkostningsbaserede metode

Når en virksomhed ikke udbyder de momspligtige eller momsfri leverancer særskilt og en særskilt pris for leverancerne derfor ikke kan konstateres, kan markedsprismetoden selvsagt ikke anvendes. I dette tilfælde kan virksomheden alene anvende en omkostningsbaseret metode.

Markedsprismetoden kan også fraviges, hvis virksomheden kan godtgøre, at en

omkostningsbaseret metode giver et pålideligt billede af det samlede vederlags faktiske fordeling eller et pålideligt billede af pakkeprisens faktiske sammensætning.

Den omkostningsbaserede metode går ud på, at vederlaget skal fordeles på leverancerne efter de faktiske omkostninger til hver bestanddel. Fordelingen af vederlaget mellem momspligtige og momsfri leverancer skal derfor ske på baggrund af forholdet mellem de samlede faktiske omkostninger til momsfri ydelser og de samlede faktiske omkostninger til momspligtige leverancer. Der skal altså beregnes særskilte tal for omkostningerne til de forskellige leverancer på grundlag af regnskabet."

Spørgers bemærkninger

Ad spørgsmål 1

Tjenesteydelser i form af vejhjælp i forbindelse med skader skal på baggrund af EU-Domstolens afgørelse i C-13/06, Kommissionen mod Den Hellenske Republik betragtes som en forsikringstransaktion rent momsmæssigt. Vejhjælp er således omfattet af momsfritagelsen for forsikringer jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 10. Dette er tilfældet, da den leverende virksomhed, jf. Domstolens dom, mod præmiebetaling forpligter sig til at yde bistand i tilfælde af, at bilisten kommer i vanskeligheder.

Det er vores vurdering, at Spørgers levering af vejhjælp inklusive tjek og skifte af batteri, fri lapning af bildæk, reparation af stenslag samt fri lånebil skal betragtes som én enkelt ydelse omfattet af momsfritagelsen for forsikringsydelser jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 10.

Udgangspunktet ved levering af varer og ydelser er, at sådanne skal betragtes som uafhængige og selvstændige leverancer i forhold til den momsmæssige behandling heraf. Dette udgangspunkt skal dog fraviges i den situation, hvor en levering af varer eller ydelser i økonomisk henseende udgør en enkelt levering, hvor en opdeling heraf vil være kunstig.

I forhold til en ydelse, der består af flere delelementer, skal der således foretages en vurdering af, om disse delelementer udgør selvstændige leverancer, der momsmæssigt skal vurderes individuelt, eller om delelementerne skal betragtes som sekundære ydelser til hovedydelsen, og som derfor momsmæssigt skal stilles som hovedydelsen. Denne vurdering skal jf. fast praksis tage udgangspunkt i, hvad der karakteriserer ydelsen for en gennemsnitskunde.

Hovedleverancen i forbindelse med Spørgers ydelse, hvilket må betragtes som det primære for abonnenterne, er selve assistancen ved nødsituationer opstået som følge af problemer medabonnentens bil. Spørgers assistance i denne forbindelse kan f.eks. bestå af nødreparation, hjulskift og starthjælp.

Selve vejhjælpen har således som formål at sikre, at abonnenterne i nødsituationer kan få hjælp, blandt andet i form af reparation af bilen på stedet eller på et værksted. Det er denne bistand for igen at opnå en funktionsdygtig bil, og for at kunne køre videre, som abonnenterne sikrer sig ved et vejhjælpsabonnement.

Som en del af denne sikring indgår der efter vores vurdering ligeledes ydelser, der har til hensigt at forebygge og dermed forhindre nedbrud af bilen, dvs. forhindre at selve bistandssituationen indtræffer. Sådanne ydelser skal dermed betragtes som en integreret del af den momsfrie vejhjælpsydelse.

At forebyggende handlinger ligeledes kan betragtes som omfattet af en momsfritagelse finder blandt andet støtte i EU-Domstolens praksis vedrørende momsfritagelsen for hospitalsbehandling og lægevirksomhed jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 1. Det er således blandt andet slået fast i EU Domstolens dom i sag C -141/100, hvor det blev angivet, at handlinger, der har til formål at forebygge sygdom, ligeledes kan være omfattet af fritagelsen.

Herudover er det fast praksis, at en vare eller ydelse skal anses som sekundær - og derfor behandles momsmæssigt som hovedydelsen - når den ikke udgør et mål i sig selv for kunderne men i stedet er et middel til at udnytte hoveydelsen på bedst mulige betingelser. Efter vores vurdering understøtter dette princip det ovenfor anførte formål om forebyggelse af en skade eller nedbrud af bilen.

Det faktum, at abonnenterne af Spørgers vejhjælp via batteritjek - og udskiftning, lapning af dæk og skifte af hjul, kan undgå fremtidige ulykker og mulige nedbrud af bilen udgør efter vores opfattelse klart midler, der gør det muligt for abonnenterne at udnytte vejhjælpen på bedst mulige betingelser, da disse sekundære ydelser forebygger mulige skadesituationer. Tjek af batteri og

lapning af dæk forebygger således, at abonnentens bil går i stå, og skifte af hjul forhindrer mulige ulykker som følge af, at bilen ikke har haft vinterdæk på om vinteren.

I forhold til Spørgers reparation af stenslag sikrer denne ydelse, at abonnentens køretøj lever op til lovkrav til forrudens stand samtidig med, at en reparationen forhindrer, at stenslaget forværres således, at det ikke er muligt at se ud af forruden og ultimativt, at bilen ikke kan køre videre.

Endelig gør Spørgers tilrådighedsstillelse af en fri lånebil det muligt for abonnenten at køre videre i tilfælde af, at bilen skal repareres på et værksted. Efter vores opfattelse muliggør dette klart en udnyttelse af vejhjælpen på bedst mulige betingelser, da denne delydelse medfører, at bilens nedbrud ikke får den konsekvens, at abonnenten må undvære en bil, indtil reparationen er færdig.

Spørgers tjek og skifte af batteri, fri lapning af bildæk, reparation af stenslag, hjulskifte samt levering af fri lånebil er dermed efter vores opfattelse en del af den risiko, som vejhjælpsabonnementet skal dække, og disse ydelser skal derfor momsmæssigt behandles som hovedydelsen, der er fritaget for moms.

På denne baggrund bør spørgsmål 1 besvares med "ja".

Ad spørgsmål 2

Det er vores vurdering, at Spørgers levering af opbevaring af hjul, frit pæreskifte, frisprinklervæskeopfyldning samt 1 gratis bilvask om måneden skal betragtes som selvstændige momspligtige ydelser.

Dette er tilfældet, da ovennævnte ydelser, i modsætning til de af spørgsmål 1 omfattede ydelser, ikke kan betragtes som sekundære til vejhjælpen. Opbevaring af hjul, fri skifte af pærer, fri opfyldning af sprinklervæske samt bilvask har efter vores vurdering ikke sådanne karakteristika, at de kan betragtes som en integreret del af vejhjælpen.

Der er således tale om ydelser, der må betragtes som at udgøre et mål i sig selv for abonnenterne, og der er dermed ikke tale om ydelser, der muliggør, at vejhjælpen kan udnyttes på bedst mulige betingelser.

Det er derfor vores vurdering, at der er tale om selvstændige leverancer af ydelser, som er momspligtige jf. momslovens § 4. På denne baggrund bør spørgsmål 2 besvares med "ja".

Ad spørgsmål 3

På baggrund af ovenstående består Spørgers levering af den påtænkte vejhjælpsydelse både af momsfrie og momspligtige ydelser til gengæld for det betalte vejhjælpsabonnement (vederlaget).

Der skal derfor ske en fordeling af vederlaget på henholdsvis den momspligtige og den momsfrie del således, at der kun skal beregnes moms af den del af vederlaget, der kan henføres til den momspligtige leverance.

Udgangspunktet er, at denne fordeling skal ske efter markedsprismetoden, hvor vederlaget for ydelserne fordeles efter forholdet mellem salgsprisen for de særskilte salg.

Som det fremgår af afsnit D.A.8.1.1.8 i den juridiske vejledning, kan markedsprismetoden dog ikke anvendes, når virksomheden ikke udbyder alle de involverede hovedydelser særskilt, da det i denne situation ikke er muligt at konstatere en særskilt pris for leverancerne, og det samlede vederlag derfor ikke kan fordeles på baggrund heraf.

I denne situation skal vederlaget i stedet fordeles på baggrund af den omkostningsbaserede metode, hvor fordelingen af vederlaget sker på baggrund af de faktiske omkostninger for de enkelte bestanddele i den samlede leverance.

Spørger udbyder ikke alle de leverede hovedydelser, dvs. vejhjælp, opbevaring af dæk, skifte af pærer, opfyldning af sprinklervæske samt bilvask, særskilt. Det er således ikke muligt at konstatere en særskilt pris for disse hovedydelser, da det ikke er muligt for bilister at købe alle bestanddele i vejhjælpsydelsen separat. Det er derfor ikke muligt at fordele vederlaget for vejhjælpsabonnementet på baggrund af markedsprismetoden, og det er således den omkostningsbaserede metode, der skal anvendes.

Fordelingen af vederlaget for Spørgers vejhjælpsabonnement mellem de momspligtige og momsfrie ydelser skal derfor ske på baggrund af forholdet mellem de samlede faktiske omkostninger til henholdsvis den momsfrie vejhjælpsydelse og de momspligtige ydelser.

Fordelingen skal derfor ske på baggrund af en beregning af Spørgers omkostninger i forbindelse med de enkelte bestanddele i vejhjælpsydelsen.

På denne baggrund bør spørgsmål 3 besvares med "ja".

SKATs indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at Spørgers levering af vejhjælp samt tjek og udskiftning af batteri, fri lapning af bildæk, reparation af stenslag i rude, hjulskifte samt fri lånebil momsmæssigt skal betragtes som én ydelse, der er fritaget for moms, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 10.

Lovgrundlag

Momslovens § 13, stk. 1, nr. 10, har følgende ordlyd:

"Følgende varer og ydelser er fritaget for afgift:

..

10) Forsikrings- og genforsikringsvirksomhed, herunder ydelser i forbindelse med sådan virksomhed, der udføres af forsikringsmæglere og -formidlere."

Bestemmelsen implementerer momssystemdirektivets artikel 135, stk. 1, litra a) i dansk ret og har følgende ordlyd:

"a) forsikrings- og genforsikringstransaktioner, herunder ydelser udført af forsikringsmæglere og -formidlere i forbindelse med disse transaktioner."

Praksis

C-349/96, Card Protection Plan

CPP tilbød mod vederlag kreditkortkunder en ordning, der havde til formål at begrænse det økonomiske tab og de ulemper, som kunderne ville blive udsat for, hvis deres kreditkort eller visse andre genstande, som fx bilnøgler, pas eller forsikringspolicer, blev stjålet eller bortkom. CPP havde ved tegning af en forsikring hos et forsikringsselskab opnået en en bloc-dækning, for så vidt angik kortbeskyttelsesordningens regler om erstatning til kortkunder, hvis kreditkort er blevet stjålet eller er bortkommet. EU-domstolen kom frem til, at CPPs virksomhed var momsfritaget forsikringsvirksomhed.

C-08/01 Taxatorringen

Momsfritagelsen indeholder ingen definition hverken af »forsikringstransaktioner« eller af »tjenesteydelser i forbindelse med disse transaktioner, som udføres af forsikringsmæglere og -formidlere«.

Med hensyn til begrebet »forsikringstransaktioner« menes efter almindelig opfattelse, at forsikringsgiveren påtager sig mod betaling af en præmie og i tilfælde af forsikringsbegivenhedens indtræden til den forsikrede at betale den ydelse, der er blevet aftalt ved kontraktens indgåelse.

C-13/06, Kommissionen mod Den Hellenske Republik

Tjenesteydelser i form af vejhjælp, som et organ som ELPA forpligter sig til yde sine abonnenter mod disses indbetaling af et fast årligt bidrag, i tilfælde af udløsning af risikoen for skade eller ulykke, der dækkes af dette organ, er omfattet af begrebet »forsikringstransaktioner« i momsfritagelsen.

C-584/13, Mapfre

En tjenesteydelse, som består i, at en erhvervsdrivende, der er uafhængig af forhandleren af et brugt køretøj, mod betaling af et fast beløb yder en garanti, der dækker mekanisk svigt, som kan ramme visse dele af dette køretøj, udgør en forsikringstransaktion, der er fritaget for merværdiafgift som omhandlet i momssystemdirektivet.

SKM2015.638.SR, Forsikring mod uforudsete bilreparationsomkostninger

Skatterådet bekræfter, at Spørgers ydelser i henhold til indgåede serviceaftaler delvist, dvs. de uforudsete løbende reparationer, må anses for forsikringsydelser omfattet af momslovens § 13, stk. 1, nr. 10.

SKM2016.416.SR, Assistance til et forsikringsselskab anses ikke som forsikringsvirksomhed

Skatterådet kan ikke bekræfte, at Spørgers aftale med et forsikringsselskab om for en fast periodisk betaling at levere assistance til et forsikringsselskabs kunder i tilfælde af f.eks. brandskade, vandskade, stormskade og hærværksskade kan anses som forsikringsvirksomhed omfattet af momsfritagelsen i momslovens § 13, stk. 1, nr. 10.

Begrundelse

I SKM2015.638.SR bemærker SKAT, at forsikringstransaktioner i relation til reparationer af biler alene omfatter dækning af udgifter til reparation af uforudsete, hændelige mekaniske svigt på den pågældende bil, jf. EU-domstolens dom i sagen C-583/13, Mapfre, sammenholdt med artikel 2, stk. 2, i Rådets direktiv 2009/138/EF om adgang til og udøvelse af forsikrings- og genforsikringsvirksomhed, og at det i konsekvens heraf er SKATs opfattelse, at begrebet "forsikringstransaktioner" kun omfatter dækning af udgifter til reparation af uforudsete, hændelige mekaniske svigt på bilerne, og ikke kan bestå i udskiftninger, som er fastlagt på forhånd i bilens "Garanti- og eftersynshæfte", og udgifter til reparation og/eller udskiftning af reservedele eller lignende som følge af almindelig slitage på bilen.

I sagen C-13/06, Kommissionen mod Den Hellenske Republik, kom EU-domstolen frem til, at faste månedlige betalinger mod, at betaleren havde ret til ydelser bestående i vejhjælp i tilfælde af skader på- eller ulykke vedrørende en bil, var omfattet af momsfritagelsen af forsikringstransaktioner.

Af dommens præmis 10-12 fremgår:

"10. Hvad nærmere angår begrebet »forsikringstransaktioner«, som anvendes i sjette direktivs artikel 13, punkt B, litra a), og som ikke på nogen måde er defineret i nævnte direktiv [6. momsdirektiv, nu momssystemdirektivet artikel 135, stk. 1, litra a)], har Domstolen gentagne gange fastslået, at en forsikringstransaktion efter almindelig opfattelse er kendetegnet ved, at forsikringsgiveren påtager sig mod betaling af en præmie og i tilfælde af forsikringsbegivenhedens indtræden til den forsikrede at betale den ydelse, der er blevet aftalt ved kontraktens indgåelse (jf. bl.a. dommen i sagen Taksatorringen, præmis 39 og den deri nævnte retspraksis).

11. Endvidere har Domstolen tillige præciseret, at det ikke er nødvendigt, at den ydelse, som forsikringsgiveren har påtaget sig at præstere i tilfælde af forsikringsbegivenhedens indtræden, består i betaling af et pengebeløb, idet der også kan være tale om assistancevirksomhed enten i form af penge- eller naturalydelser som dem, der er nævnt i bilaget til Rådets første direktiv 73/239/EØF af 24. juli 1973 om samordning af de administrativt eller ved lov fastsatte bestemmelser om adgang til udøvelse af direkte forsikringsvirksomhed bortset fra livsforsikring (EFT L 228, s. 3), som affattet ved Rådets direktiv 84/641/EØF af 10. december 1984 (EFT L 339, s. 21, herefter »direktiv 73/239«). Domstolen har i så henseende bl.a. fastslået, at der intet er, som kan begrunde, at udtrykket »forsikring« fortolkes forskelligt, alt efter om det er indeholdt i direktiv 73/239 eller i sjette direktiv (CPP-dommen, præmis 18).

12. I så henseende skal det bl.a. fremhæves, at i henhold til artikel 1, stk. 1, i direktiv 73/239 omfatter begrebet direkte forsikringsvirksomhed begrebet assistancevirksomhed i samme artikel 1, stk. 2. Sidstnævnte virksomhed, der vedrører assistance til personer, der kommer i vanskeligheder under befordring eller under fravær fra bopælen eller det faste opholdssted, består i mod forudgående præmiebetaling at forpligte sig til omgående at yde den sikrede i henhold til kontrakten om assistance bistand, når vedkommende kommer i vanskeligheder som følge af en hændelig begivenhed. En sådan bistand kan bl.a. bestå i kontantydelser eller naturalydelser, i givet fald ved benyttelse af tjenesteyderens eget personale eller materiel. Som det fremgår af samme direktivs artikel 2, stk. 3, kan en sådan bistand i tilfælde af skade eller ulykke, der rammer et vejkøretøj, bl.a. bestå i en reparation på stedet eller i en transport af køretøjet til det sted, hvor reparationen vil kunne foretages."

I bilag 7 i Lov om finansiel virksomhed, LBK nr. 182 af 18. februar 2015, oplistes de forsikringsklasser (nr. 1-18), der kan anses for skadesforsikringsvirksomhed i overensstemmelse med de bagvedliggende EU-regler herom på forsikringsområdet.

Assistance defineres i forsikringsklasse 18 som assistance til personer, der kommer i vanskeligheder under befordring eller under fravær fra bopælen eller det faste opholdssted, dvs. på tilsvarende måde som defineret i præmis 12 i sag C-13/06 om vejhjælp.

Det er på den baggrund SKATs opfattelse, at Spørgers leverancer kun er omfattet af momsfritagelsen for forsikringsvirksomhed, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 10, når leveringen skyldes, at kunden er kommet i vanskeligheder som følge af en hændelig begivenhed.

SKAT anser Spørgers følgende leveringer for omfattet af momsfritagelsen for forsikringsvirksomhed:

  • Levering af vejhjælp
  • Fri lapning - abonnenter får fri adgang til lapning af dæk på udvalgte værksteder på bilen dækket af abonnementet.
  • Fri reparation af stenslag i rude - abonnenter får fri adgang til reparation af stenslag på den af abonnementet dækkede bil på udvalgte FDM værksteder.
  • Fri lånebil ved hændelige begivenheder - abonnenter får adgang til fri lånebil, så længe den af abonnementet dækkede bil repareres på udvalgte FDM værksteder. Abonnenten modtager en lånebil med fri kilometer i reparationsperioden.

SKAT anser ikke Spørgers følgende leveringer for omfattet af momsfritagelsen for forsikringsvirksomhed:

  • Batteritjek - fri adgang året rundt til at komme på udvalgte FDM værksteder med henblik på at få tjekket batteriet på den af abonnementet dækkede bil.
  • Batteri før vinteren - i perioden 15. august til 30. september kan der foretages en test af bilens eksisterende batteri.
  • Sommer-/vinterhjulskifte - fri adgang for abonnenter til at skifte mellem sommer- og vinterhjul på den af abonnementet dækkede bil udført på udvalgte FDM værksteder.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Nej, se dog indstilling og begrundelse".

Spørgsmål 2

Det ønskes bekræftet, at Spørgers levering af opbevaring af hjul, fri pæreskift, fri sprinklervæskeopfyldning samt 1 gratis bilvask om måneden skal betragtes som selvstændige momspligtige ydelser, jf. momslovens § 4, stk. 1.

Lovgrundlag

Momslovens § 4, stk. 1, har følgende ordlyd:

"Der betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Ved levering af en vare forstås overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode. Levering af en ydelse omfatter enhver anden levering."

Se endvidere under spørgsmål 1.

Praksis

Se under spørgsmål 1.

Begrundelse

Udgangspunktet er, at der skal opkræves moms ved levering af varer og ydelser her i landet, jf. momslovens § 4, stk. 1, medmindre leveringen er omfattet af en fritagelsesbestemmelse i momsloven.

Som anført under begrundelsen i spørgsmål 1, er det SKATs opfattelse, at Spørgers leverancer kun er omfattet af momsfritagelsen for forsikringsvirksomhed, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 10, når leveringen skyldes, at kunden er kommet i vanskeligheder som følge af en hændelig begivenhed.

SKAT anser ikke Spørgers følgende leveringer for omfattet af momsfritagelsen for forsikringsvirksomhed eller andre fritagelser i øvrigt:

  • Hjulopbevaring - fri adgang for abonnenter til opbevaring af hjul på udvalgte værksteder for den af abonnementet dækkede bil.
  • Fri pæreskift - fri afgang for abonnenter til pæreskifte på den af abonnementet dækkede bil udført på udvalgte værksteder.
  • Fri sprinklervæskeopfyldning - fri adgang for abonnenter til opfyldning af sprinklervæske på den af abonnementet dækkede bil på udvalgte værksteder.
  • En bilvask om måneden - abonnenter får adgang til en gratis bilvask om måneden.

Der skal således opkræves moms af leverancerne.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 2 besvares med "Ja".

Spørgsmål 3

Det ønskes bekræftet, at fordelingen af vederlaget for Spørgers ydelser skal ske på baggrund af en omkostningsbaseret metode.

Praksis

Når et vederlag er betaling for både momspligtige og momsfrie ydelser, skal der foretages en fordeling af vederlaget. Fordelingen af vederlaget skal som udgangspunkt foretages efter den såkaldte markedsprismetode jf. EU-domstolens dom i sag C-291/03, MyTravel plc.

Ved markedsprismetoden fordeles vederlaget på leverancerne efter forholdet mellem salgsprisen for virksomhedens særskilte salg af de pågældende leverancer.

Hvis ydelserne ikke sælges særskilt, skal virksomheden i stedet anvende en omkostningsbaseret metode, jf. sag C-291/03, My Travel plc.

Den omkostningsbaserede metode går ud på, at vederlaget skal fordeles på leverancerne efter de faktiske omkostninger til hver bestanddel. Fordelingen af vederlaget mellem momspligtige og momsfri leverancer skal derfor ske på bag grund af forholdet mellem virksomhedens samlede faktiske omkostninger til momsfrie ydelser og de samlede faktiske omkostninger til momspligtige ydelser. Der skal altså beregnes særskilte tal for omkostningerne til de forskellige leverancer på grundlag af regnskabet. Se også SKM2009.660.SKAT.

Begrundelse

Det er oplyst, at Spørger ikke sælger ydelserne særskilt. Markedsprismetoden kan derfor ikke bruges, og Spørger skal i stedet bruge den omkostningsbaserede metode.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 3 besvares med "Ja".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder SKATs indstilling og begrundelse.