Anpartshaveres indskud af anparter i fond

Vis printvenlig udgave
Dokumentets dato24 Jan 2017
Dato for udgivelse20 Feb 2017 13:18
SKM-nummerSKM2017.100.SR
MyndighedSkatterådet
Sagsnummer16-1555372
Dokument typeBindende svar
EmneordAnparter, anpartshaver, ejer, fonde, goodwill, værdiansættelse
Resumé

Skatterådet bekræfter, at anparterne i A ApS kan indskydes som apportindskud i en nystiftet fond, uden at dette udløser beskatning hos anpartshaverne eller disses ultimative ejere.

Reference(r)

Aktieavancebeskatningsloven §§ 4 A, 8 og 12,
Ligningsloven § 16 A, stk. 2, nr. 1

Henvisning

Den juridiske vejledning 2017-1, afsnit C.B.3.5.4.


Spørgsmål:

  1. Kan Skatterådet bekræfte, at anparterne i A ApS kan indskydes som apportindskud i en nystiftet fond, uden at dette udløser beskatning hos anpartshaverne eller disses ultimative ejere?

Svar:

  1. Ja

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørger 1-3 ejer hele anpartskapitalen i A ApS. Kapitalandelene ejes med en tredjedel (nom kr. 27.000) til hver. Spørger 1 og 2 ejer deres andele via to 100 procent ejede holdingselskaber, mens Spørger 3 ejer sin andel personligt.

Selskabet blev stiftet i 20xx og har siden sin stiftelse haft til formål at drive teater. Teatervirksomheden drives med et betydeligt offentligt tilskud på 3 mio. kr. om året fra B. Som det fremgår af tilskudsaftalen med B, er selskabet underlagt en række begrænsninger i relation til, hvordan tilskuddet kan anvendes. Således gælder, at tilskuddet skal indsættes på særskilt tilskudskonto, hvorfra der kun må bruges til teaterproduktion m.v. Såfremt selskabet har overskud, skal dette indsættes på tilskudskontoen. I tilfælde af aftalens ophør skal indestående på tilskudskontoen tilbagebetales til B. B har endvidere fastsat en række krav til selskabets teaterproduktioner, ligesom B fører tilsyn med tilskudsmidlernes anvendelse.

Uden det årlige tilskud på 3 mio. kr. fra B ville selskabets drift være underskudsgivende. En del af vilkåret for tilskuddet er, at selskabet ikke må udlodde udbytte. Dette afspejles bl.a. i selskabets vedtægter, der har følgende formålsbestemmelse:

1.2 Selskabets formål er at drive virksomhed, der i kraft af sit virke kan skabe bedre rammer for teater og andre kulturelle aktiviteter med udgangspunkt i at bevare og videreudvikle et godt teatermiljø på teatret [...].

1.3 Hvis der i et givet år er overskud i selskabet, skal dette primært bruges til at styrke teatret på [...], således at der kan bibeholdes en høj standard og et højt kulturelt aktivitetsniveau.

Selvom teatret drives i et ApS, har kapitalejernes indskud af selskabskapital (kr. xx) været båret af filantropiske motiver og ikke af en forventning om, at der nogensinde skulle oppebæres udbytte eller opnås nogen fortjeneste ved et eventuelt salg af anparterne. Selskabet har de seneste år haft et mindre overskud og derved opbygget en egenkapital pr. xx juni 20xx på xx kr., jf. Årsrapporten. 

2.

Forholdet er nu nærmere, at B som led i en revision af tilskudsaftalen har stillet krav om, at teatret skal omdannes til en selvejende institution. Bevæggrunden fra Bs side er betænkeligheder ved at bruge offentlige støttemidler til et teater, der drives i selskabsform, og som formelt er ejet af 3 privatpersoner. Selvom om tilskudsaftalen tillægger B en række tilsyns- og kontrolbeføjelser, og selvom vedtægterne afskærer udlodning af overskud til ejerne, er det Bs holdning, at teatret - på linje med andre offentligt støttede kulturinstitutioner - fremover bør drives i en juridisk selvejende enhed og derved være underlagt tilsyn fra fondsmyndighederne. Herved opnås endvidere en formel sikkerhed for, at overskud ikke kan anvendes til andre formål end angivet i vedtægternes formålsbestemmelse. Da A ikke er på finansloven, vil der i givet fald være tale om en selvejende juridisk enhed, der omfattes af lov om erhvervsdrivende fonde.

B har accepteret, at ejernes indskudskapital på xx kr. kan refunderes i forbindelse med omdannelse, mens det er et vilkår fra B, at den øvrige del af egenkapitalen skal overdrages til fonden med henblik på anvendelse i overensstemmelse med det vedtægtsbestemte formål. Den nystiftede fonds formål vil således være stort set identisk med selskabets nuværende formål.

Med henblik på at omdanne selskabet til en fond overvejer parterne i samarbejde med B en model der går ud på, at kapitalejerne stifter fonden ved at indskyde deres anparter som apportindskud til kurs 100 og herefter fusionerer fonden og selskabet. Selskabets frie reserver vil udgøre den nystiftede fonds grundkapital.

Uanset hvordan omdannelsen rent teknisk gennemføres, går aftalen med B ud på, at Spørgerne i overensstemmelse med oprindelige forudsætninger kun skal have deres anpartskapital på xx kr. refunderet, mens øvrig egenkapital skal tilfalde fonden som grundkapital.

Formålet med nærværende bindende svar er at få afdækket de skattemæssige konsekvenser ved den beskrevne model, idet ejerne ønsker sikkerhed for, at der ikke udløses nogen form for avancebeskatning, maskeret udbyttebeskatning eller goodwillbeskatning.

Vedtægter for A

(...)

2. Formål og retslige grundlag

2.1 Fondens formål er at bevare og videreudvikle et godt teatermiljø på teatret [...]. Fonden skal som led i dette formål producere teater samt medvirke til at skabe bedre rammer for teater og andre kulturelle aktiviteter med udgangspunkt i teatret [...].

Fonden er almennyttig og kan støtte andre teater- og kulturrelaterede initiativer og institutioner [...].

(...)

Aftale mellem B og A Aps om tilskud til fortsat teateraktivitet

(...)

Evt. overskud

  • A ApS skal via årlig regnskabsaflæggelse vise, om virksomheden har givet overskud. A ApS skal i tilfælde af overskud tilbagebetale tilskud svarende til overskuddet til tilskudskontoen.

  • A ApS skal endvidere sikre, at udefrakommende selvstændige teatertrupper er bekendt med tilskudsbetingelserne i denne aftale, herunder at tilskud skal tilbagebetales tilskudskontoen såfremt teaterproduktionen giver overskud. I beregningen af tilbagebetalingen skal indregnes en markedsleje for benyttelse af teaterbygningen.

  • (...)

Spørgers opfattelse og begrundelse

1

Såfremt omdannelsen gennemføres som angivet, vil der være tale om en skattemæssig afståelse af anparterne. For de to holdingselskabers vedkommende vil en sådan afståelse være skattefri, jf. aktieavancebeskatningslovens § 8, mens afståelsen for Spørger 3 vil være skattepligtig, jf. aktieavancebeskatningslovens § 12 forudsat, der er en avance.

Baggrunden for, at spørgsmålet skal besvares bekræftende, er, at anparternes værdi i skattemæssig henseende bør fastsættes til kurs 100 og ikke til den regnskabsmæssige indre værdi. Når værdien fastsættes til kurs pari, vil der ikke være nogen avance ved overdragelse til den nystiftede fond.

Ovennævnte værdiansættelse begrundes med, at anparternes værdi i handel og vandel er helt afhængig af selskabets tilskudsaftale med B. Såfremt tilskudsaftalen faldt bort, ville selskabet ikke være i stand til at drive en overskudsgivende virksomhed, og alene afviklingsomkostningerne ville bevirke, at egenkapitalen hurtigt var brugt op. Selskabet har derfor ikke en værdi i handel og vandel, der overstiger kurs 100, medmindre B fortsat understøtter selskabets teatervirksomhed. Da det er B, der som tilskudsyder har betinget fortsat tilskud til driften med en omdannelse til fond og i den forbindelse har fastsat vilkårene for omdannelsen, foreligger der en prisfastsættelse, der er sket på armslængdevilkår.

At anparternes handelsværdi - uanset selskabets større regnskabsmæssige værdi - maksimalt udgør kurs 100, underbygges også af den begrænsning, der er indlagt i vedtægterne, og hvorefter selskabets overskud skal bruges til fremme af formålet og ikke til udlodning. Disse formålsbestemmelser har været en afgørende forudsætning for det tilskud, der siden 2012 er blevet ydet til selskabet og derved også for opbygningen af den nuværende egenkapital. En værdiansættelse, der overstiger kurs 100, vil af denne grund være i strid med den aftale, der er indgået med B. Det gøres af disse grunde gældende, at anparternes værdi ved overdragelse til fonden skattemæssigt kan ske til kurs pari.

2

I relation til holdingselskaberne er der endvidere det problem, at gaver ydet af et selskab i visse tilfælde beskattes via hovedanpartshaverens indkomstsfære som maskeret udbytte, jf. Ligningslovens § 16A. Såfremt SKAT ikke kan tiltræde, at anparterne værdiansættes til kurs 100, vil de 2 holdingselskabers overdragelse ske til en højere værdi end markedskursen og derved delvist som gave. Spørgsmålet er herefter, om en sådan gaveoverdragelse kan anses for maskeret udbytte for de ultimative ejere.

Det er Spørgernes opfattelse, at dette ikke er tilfældet. Beskatning via hovedanpartshaverens indkomstsfære sker kun, såfremt hovedanpartshaveren har en direkte eller indirekte økonomisk eller personlig interesse i ydelsen af gaven, og beskatning sker efter praksis ikke i de tilfælde, hvor den modtagne fonds formål er af alment velgørende eller på anden måde almennyttig karakter.

Som anført ovenfor omdannes teatret som følge af, at det er B, der som tilskudsyder har dikteret, at teaterdriften skal omlægges til en selvejende juridisk enhed. Omdannelsen er af denne grund ikke direkte båret af anpartshavernes personlige interesser i at yde gaven, men derimod i et krav fra selskabets tilskudsyder. Allerede af denne grund foreligger der ikke maskeret udbytte efter ligningslovens § 16A.

Derudover gælder, at fonden vil få et almennyttigt formål. Jeg henviser til udkast til vedtægterne, hvor fondens formål i § 2 er beskrevet som et almennyttigt formål, nemlig at støtte teater og kultur.

I henhold til gældende administrativ praksis, jf. SKM 2007.176.SR, vil der ikke være grundlag for at beskatte gaver, der ydes til fonde som maskeret udbytte efter Ligningslovens § 16A, når den modtagne fonds formål er almennyttigt. Det gøres gældende, at fondens formål er almennyttigt, og at Ligningslovens § 16A derfor ikke kan føre til udbyttebeskatning af de 2 ejere, der ejer andele via holdingselskab.

SKATs indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at anparterne i A ApS kan indskydes som apportindskud i en nystiftet fond, uden at dette udløser beskatning hos anpartshaverne eller disses ultimative ejere.

Begrundelse

Ejerne af A ApS påtænker at indskyde deres anparter i en nystiftet fond til kurs 100, hvorefter fonden og selskabet skal fusioneres.

Hvis ejerne af A ApS indskyder deres anparter som apportindskud i fonden, vil dette blive anset for en skattepligtig afståelse.

Selskabers gevinst og tab ved afståelse af datterselskabsaktier, koncernselskabsaktier og porteføljeaktier omfattet af aktieavancebeskatningslovens § 4 C medregnes ikke ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, jf. aktieavancebeskatningslovens § 8.

Ved datterselskabsaktier forstås aktier, som ejes af et selskab, der ejer mindst 10 procent af aktiekapitalen i datterselskabet, jf. aktieavancebeskatningslovens § 4 A.

Da de to holdingselskaber hver ejer 1/3 af A ApS, er der for disse anpartsposters vedkommende tale om datterselskabsaktier omfattet af aktieavancebeskatningslovens § 4 A. De to holdingselskabers afståelse af deres anparter til fonden vil derfor være skattefri.

Personers gevinst ved afståelse af aktier medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, jf. aktieavancebeskatningslovens § 12. Ejeren Spørger 3 vil derfor være skattepligtig af afståelsen, hvis der er en avance.

Det er oplyst, at anparternes værdi fastsættes til kurs 100. B har som tilskudsyder betinget sit fortsatte tilskud til driften af teatret af, at der sker omdannelse til en fond. Ifølge vedtægterne skal selskabets overskud desuden bruges til at fremme formålet og må ikke anvendes til udlodning. Det er på den baggrund SKATs opfattelse, at anparterne ved overdragelse til fonden skattemæssigt kan ske til kurs 100 og Spørger 3 vil dermed ikke konstatere nogen avance ved overdragelse til den nystiftede fond.

Alt, hvad der udloddes af et selskab til aktuelle aktionærer medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst til udbytte, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 2, nr. 1.

Det er derfor et spørgsmål om indskuddet af selskabets aktiver i den nystiftede fond kan anses for at ske som konsekvens af aktionærernes interesser og dermed skal anses for maskeret udbytte efter ligningslovens § 16 A.

B og Spørgerne er uafhængige parter, og SKAT forudsætter i sin indstilling, at anpartshavernes eventuelle arbejde for teateret aflønnes markedsmæssigt.

Omdannelsen af teatret sker, fordi B i sin egenskab af tilskudsyder har besluttet, at teaterdriften skal flyttes over i en selvejende juridisk enhed. Der lægges i den forbindelse vægt på, at anpartshaverne bliver tvunget til foretage ændringerne af en offentlig myndighed. Anpartshaverne kan desuden hverken før eller efter overførslen få penge ud til sig selv fra selskabet eller fra fonden.

Det er oplyst, at anpartshaverne skal have deres anpartskapital refunderet. Det fremgår således af de oplysninger, som repræsentanten har fremsendt, at: "Uanset hvordan omdannelsen rent teknisk gennemføres, går aftalen med B ud på, at Spørgerne i overensstemmelse med oprindelige forudsætninger kun skal have deres anpartskapital på xx kr. refunderet, mens øvrig egenkapital skal tilfalde fonden som grundkapital."

Da der ikke overføres midler, som anpartshaverne ikke får betaling for, er der ikke tale om, at der gives en gave. Der kan således ikke være tale om maskeret udbytte til anpartshaverne.

Det er derfor SKATs opfattelse, at anparterne i A ApS kan indskydes som apportindskud i en nystiftet fond, uden at det udløser beskatning hos anpartshaverne eller anpartshavernes ultimative ejere.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Ja"

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder SKATs indstilling og begrundelse.

Lovgrundlag, forarbejder og praksis

Spørgsmål 1

Lovgrundlag

Aktieavancebeskatningslovens § 4 A

Ved datterselskabsaktier forstås aktier, som ejes af et selskab, der ejer mindst 10 pct. af aktiekapitalen i datterselskabet, jf. dog stk. 2, 3 og 7.

Aktieavancebeskatningslovens § 8

Gevinst og tab ved afståelse af datterselskabsaktier, koncernselskabsaktier og porteføljeaktier omfattet af § 4 C medregnes ikke ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst.

Aktieavancebeskatningslovens § 12

Gevinst ved afståelse af aktier medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst.

Ligningslovens § 16 A, stk. 2, nr. 1

Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst medregnes udbytte af aktier, andelsbeviser og lignende værdipapirer, jf. dog stk. 4.

Stk. 2. Til udbytte henregnes:

Alt, hvad der af selskabet udloddes til aktuelle aktionærer eller andelshavere, jf. dog stk. 3.