Skattefri virksomhedsomdannelse - betingelse - overdragelse af alle aktiver og passiver

Vis printvenlig udgave
Dokumentets dato01 Mar 2017
Dato for udgivelse03 Apr 2017 07:28
SKM-nummerSKM2017.238.BR
MyndighedByret
SagsnummerBS 150-1158/2012
Dokument typeDom
EmneordOverdrage, selskab, omdannede, gældsbrev, medtaget, årsrapport, ledelsespåtegning, vurderingsberetning, fejl, virksomhedsordningen
Resumé

Efter lov om skattefri virksomhedsomdannelse § 2, stk. 1, 2), 1. pkt., er det en betingelse for, at loven kan anvendes og dermed for, at virksomhedsomdannelsen er skattefri at "Alle aktiver og passiver i virksomheden overdrages til selskabet".

Skatteyderen havde oprindelig købt den omdannede virksomhed af sin far og berigtiget købesummen med udstedelse af et gældsbrev på 900.000 kr. til faderen. Ved den efterfølgende omdannelse af virksomheden til selskab blev gældsbrevet ikke overdraget til selskabet.

Byretten henviste til, at gældsbrevet var medtaget i virksomhedens årsrapport forud for omdannelsen. Skatteyderen havde tiltrådt årsrapporten i sin ledelsespåtegning. Revisoren havde til brug for omdannelsen lavet en vurderingsberetning, hvor gældsbrevet var medtaget ultimo i den personlige virksomhed, men ikke i selskabets formue primo. Han havde på SKATs forespørgsel erkendt, det var en fejl, at gældsbrevet ikke var overdraget til selskabet og oplyst, at det ville blive ændret, hvilket dog ikke skete.

På den baggrund fandt retten, uanset skatteyderens synspunkt om, at gældsbrevet var privat, at gælden på 900.000 kr., som finansierede skatteyderens køb af virksomheden, var erhvervsmæssig.

Skatteyderen fik derfor ikke medhold i, at virksomhedsomdannelsen var skattefri, idet betingelsen i lovens § 2, stk. 1, 2), 1. pkt., ikke var opfyldt.

Skatteministeriet blev således frifundet.

Reference(r)

Lov om skattefri virksomhedsomdannelse § 2, stk. 1

Henvisning

Den Juridiske Vejledning 2017-1, C.C.7.2.2.

Redaktionelle noter

Sagen er anket til Vestre Landsret


Parter

A

(v/Adv. Rene Bjerre)

Mod

Skatteministeriet

(Kammeradvokaten v/Adv. Anders Vangsø Mortensen)

Afsagt af byretsdommer

Charlotte Hove Lasthein

Sagens baggrund og parternes påstande

Sagen drejer sig om, hvorvidt den virksomhedsomdannelse, som A fortog af virksomheden G1 i 2009, er skattepligtig. Hovedspørgsmålet i den forbindelse er hvorvidt et gældsbrev på 900.000 kr. udstedt af As far i forbindelse med overdragelse af G1 til A indgik i virksomheden, og som følge deraf skulle indgå i virksomhedsomdannelsen for at opfylde betingelserne for gennemførelse af en skattefri virksomhedsomdannelse. Der er endvidere spørgsmål om, hvorvidt et vare mærke og en opskrift benyttet af virksomheden skulle indgå som aktiver i virksomhedsomdannelsen.

Sagsøgeren, A, har påstået, at sagsøgte, Skatteministeriet, skal anerkende, at virksomhedsomdannelsen af virksomheden G1 til G2 er skattefri i henhold til virksomhedsomdannelsesloven.

Sagsøgte, Skatteministeriet, har påstået frifindelse.

Oplysningerne i sagen

Sagen er anlagt den 25. september 2012.

Denne dom indeholder ikke en fuldstændig sagsfremstilling, jf. retsplejelovens § 218 a, stk. 2.

Den 25. maj 2010 traf SKAT afgørelse om, at omdannelsen af virksomheden G1 til G2 ikke opfyldte betingelserne i virksomhedsomdannelsesloven § 2, stk. 1, nr. 2, hvorfor omdannelsen blev anset for en stiftelse af et selskab med apportindskud.

SKAT traf den 23. august 2010 afgørelse om ændring af A skatteansættelser for 2009.

Den 23. juni 2011 traf Skatteankenævnet afgørelse, hvoraf blandt andet fremgik, at Skatteankenævnet tiltrådte, at betingelserne for skattefri virksomhedsomdannelse ikke var opfyldt.

Den 25. juni 2012 traf Landsskatteretten afgørelse i sagen. Af Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse fremgår blandt andet:

"...

Gælden er opstået ved klagerens køb af virksomheden G1 fra faderen ved aftale af 22. december 2008, hvorved virksomheden overdragedes pr. 1. januar 2008. Det fremgår af virksomhedsoverdragelsesaftalen af 22. december 2008, at købesummen udover overtagelse af gæld og gave fra sælger til køber, berigtiges ved udstedelse af det omhandlede gældsbrev, udstedt samme dag fra klageren til dennes far.

Det må lægges til grund, at virksomheden G1 i 2008 har været drevet af klageren i virksomhedsordning.

Tre retsmedlemmer, herunder retsformanden, bemærker:

"Når henses til, at klageren på tidspunktet for erhvervelsen af virksomheden fra faderen allerede drev anden virksomhed under virksomhedsordningen, er der tale om, at klageren foretager tilkøb af yderligere virksomhed, og det af klage ren optagne lån anses som vedrørende den tilkøbte erhvervsmæssige virksomhed. Det fremgår i den forbindelse af virksomhedsskattelovens § 2, stk. 3, at dersom den skattepligtige driver flere virksomheder, behandles samtlige virksomheder som en virksomhed ved anvendelse af virksomhedsordningen.

Under disse omstændigheder finder Landsskatteretten, at den af klageren i forbindelse med købet optagne gæld hos faderen må anses for erhvervsmæssig, og det er således en betingelse for, at virksomhedsomdannelsen pr. 1. januar 2009 i henhold til virksomhedsomdannelseslovens § 2 kan anses skattefri, at klagerens gæld til faderen, stor 900.000 kr., medoverdrages ved omdannelsen, jf. § 2, stk. 1, nr. 2."

Et retsmedlem bemærker:

"Når henses til, at klagerens gæld til sin far opstået i forbindelse med virksomhedsoverdragelsen må anses som privat gæld, findes betingelsen i virksomhedsskattelovens § 2, stk. 1, nr. 2, opfyldt. Dette retsmedlem finder derfor, at der bør gives medhold i klagerens påstand.

Idet sagen afgøres efter stemmeflertallet, stadfæstes skatteankenævnets afgørelse.

..."

Den 2. marts 2015 afgav skønsmand statsautoriseret revisor MF skønserklæring i forbindelse med Skatteankenævnets sag vedrørende As skatteansættelse for 2009 og 2010 i forhold til "leje af varemærke og opskrifter".

Af erklæringen fremgår blandt andet, at det er skønsmandens opfattelse, at markedslejeværdien for 2009 og 2010 for selskabet G2' ret til løbende at benytte varemærket G1 og de opskrifter på madpandekager, som tilhører A, udgør 0 kr.

Forklaringer

Under hovedforhandlingen er der afgivet forklaring af A, og vidnerne IN og ST.

A har forklaret, at virksomheden i 2008 bestod i et lave pandekager. Pandekagerne blev, solgt til festivaler, firma og privatarrangementer. Han fik ideen til G1 i London, hvor han læste og arbejdede i 1981. Da han kom hjem, fandt han ud af, at danskerne ikke var til så tynde pandekager. Han udviklede derfor en anden dej og nyt udstyr. Han fik via en tysk virksomhed udviklet en ny form for creperi som følge af krav i den danske gaslovgivning. Han startede derefter virksomheden. Han tegnede logoet i 1985. I 1987 overtog hans mor virksomheden, og de aftalte, at han ejede logoet og opskriften. I 1991 overtog hans far virksomheden, men det var fortsat ham, som ejede logoet og opskrifterne. Han læste fra 1987 til socialrådgiver, og han hjalp til i virksomheden i ferieperioder og til festivaler. Han har samarbejdet meget med sin far indtil 2008, hvor han overtog virksomheden. I 2002 flyttede han til London, hvor han startede et creperi med samme logo og opskrift. Det drev han i ca. et halvt år, hvorefter var han nød til at vende tilbage til Danmark af familiære årsager.

Han har ikke anvendt varemærke eller opskrifterne i andre sammenhænge. I 2005 købte han en grund i Y1-by. Grunden ville han bruge til udbygning af virksomheden, som på daværende tidspunkt blev drevet fra hans forældres hus. Han mener, at registreringen hos Varemærkestyrelsen i 2004 var 2. registrering. Han benyttede udelukkende varemærket til pandekager på registreringstidspunkt. Han har i dag udviklet nogle pander, som han vil sælge ved brug af samme varemærke. Det var en aftale, at han ejede varemærket, som han selv havde tegnet. Varemærket var som hans eget barn, og derfor var varemærket hans privat. Opskriften, som han udviklede i 1980'erne, er den samme, som er brugt siden. I dag er den tilpasset af hensyn til fx gluten og laktoseallergi. Grundopskriften er dog stadig den samme. Selv om hans far har benyttet opskriften, er der ikke ændret på grundopskriften.

Han købte virksomheden i 2008, fordi hans far var 80 år og ville trække sig tilbage. Han overtog også sine forældres hus og flyttede ind. Han havde forinden drevet et socialrådgiverfirma, som han havde afviklet. Han skulle i stedet drive G1 på fuldtid. Det var hans fars revisor, som opstillede aktiverne i forbindelse med overdragelsen. De fik vurderet det hele professionelt. De drøftede i den forbindelse, om det skulle være G1 eller ham privat, som skulle have gælden på 900.000 kr. Han købte sine forældres hus på almindelig vilkår, og hans forældre flyttede til en anden bolig. Hans far ville med den aftalte type gældsbrev med det samme kunne kræve pengene, hvis han havde brug for penge. Gældsbrevet ville nok have været på andre vilkår, hvis gælden skulle indgå i firmaet. Hans far ønskede ikke længere at være involveret i firmaet.

Det er rigtigt nok, at prioritetsgælden på 900.000 kr., som var med i årsrapporten for 2008, var lånet fra hans far. Han drøftede ikke dette med revisoren, da han aldrig har haft tiltro til hende.

Omdannelse gik ret hurtigt i gang, da han i 2009 fik tingene på plads i forhold til grunden. Da han skulle udvide, ville han etablere et selskab til brug herfor. Han ønskede at skifte revisor hurtigst muligt, og derfor var det en anden revisor, som bistod ham med omdannelsen. Hans kærestes moster arbejdede hos revisionsfirmaet R1, og F1-bank krævede også, at de havde tillid til hans revisor, og det havde F1-bank ikke til revisor SA. Han talte derfor med revisor ST fra R1, som F1-bank også havde tillid til. Han fik derefter lov til at låne penge til en ny beregning.

Det var ST, som udarbejdede hans selvangivelse for 2008. ST var klar over, at gælden var mellem ham og hans far. Han mener også, at de talte om, at gælden skulle være uden for virksomheden. De talte om, hvordan han skulle have det hele til "at køre".

Hans medarbejdere bagte pandekager, og han havde også en kok ansat. Huset, som han overtog var i 2 etager, hvor der var køkken og vaskeri i kælderen. Der var også kølerum og lager. Grunddejen blev lavet hjemmefra, og pandekagerne blev bagt på stedet, hvor kunderne købte dem. Kokken tilberedte kød og pandekagedej. Han havde omregnet til fuldtidsstillinger ca. 10 medarbejdere. Han driver fortsat selskabet i dag, men han har i dag to kokke ansat og ca. samme omsætning. Medarbejderne skulle skriver under på, at opskriften var hemmelig.

IN har forklaret, at han solgte sin virksomhed til A i 2008, da han var godt 80 år og gerne ville holde med at arbejde. Han holdt helt op med at arbejde på det tidspunkt. Gældsbrevet blev oprettet ved virksomhedssalget. Det var A, som skyldte pengene. Det var ikke G1, som skyldte pengene, da det var A, som han lånte pengene til. Han tror ikke, at de talte med revisoren om det. De var enige om, at det var den rigtige måde at gøre det på. Det var vigtigt, at det var A, som skyldte pengene, og det var det rigtige, at det ikke var virksomheden. Det var As opskrifter, som de brugte i forretningen. Han ændrede ikke på opskrifterne, som han fik fra A. Opskrifterne var hemmelige. Det var kun de personer, der lavede dejen, som fik opskriften. De andre medarbejdere fik ikke opskriften. Det var også As varemærke. Det var en selvfølge. De bruget mærket - G1 for virksomheden, men de annoncerede ikke så meget.

ST har forklaret, at han blev revisor for G1 ved årsskiftet 2008/2009. Han mødtes med A til et arrangement, som hans firma havde arrangeret som skattefri virksomhedsomdannelse . Hans første opgave var at disponere As indkomst for 2008 til brug for virksomhedsskatteordningen. Han havde modtaget det driftsøkonomiske regnskab for 2008 (årsrapporten for 2008). Den langfristede gæld på 900.000 kr. indgik ikke som gæld i virksomhedsskatteordningen. Han har ikke opfattet det som virksomhedsgæld. Der står også A på gældsbrevet. Gælden var posteret usædvanligt i årsrapporten for 2008. Posten var modposteret under egenkapitalen. Den var indeholdt i periodens nedskrivning med 900.000 kr. Det var højeste usædvanligt. Han drøftede ikke årsrapporten med den tidligere revisor, SA. Han fjernede bare gælden i virksomhedsskatteordningen. Årsrapporten var bare et driftsregnskab, og han anså det ikke for et problem. Der sker ofte reguleringer til brug for opgørelse i virksomhedsskatteordningen, og derudover var posten bogført usædvanligt med modposten.

Det var ham, som stod for virksomhedsomdannelsen. Gælden var ikke med i virksomhedsomdannelsen, da det var As gæld. Gælden var egenkapital og ikke gæld i virksomhedsskatteordningen. Der skulle være en rød tråd fra disponeringen i virksomhedsskatteordningen og til omdannelsen.

Forevist brev af 24. februar 2010 har vidnet forklaret, at han skrev det anførte nederst side 2, fordi skattemedarbejderen, KJ, ikke mente, at det var en skattefri omdannelse, og han ønskede at bistå sin kunde med, at det blev en skattefri omdannelse. Han mente ikke, at beløbet på 900.000 kr. skulle med som gæld, men hvis det kunne gøre SKAT glad, så ville han gerne indrømme, at der var en fejl. Der var derudover den fordel, at A derved havde indlagt et slags stiftertilgodehavende, som A efterfølgende kunne få udbetalt via sin far uden at betale selskabsskat. Der var 900.000 kr. i likvider på åbningsbalancen, og derfor kunne stiftertilgodehavendet udbetales umiddelbart til A via As far. Stiftertilgodehavender var med i loven til midt i 1990'erne, hvorefter de udgik af de skattefri omdannelser, da det blev et krav, at hele indskuddet skulle være anpartskapital og ikke stiftertilgodehavende. Det var IN, som kunne få pengene ud skattefrit ved at blive indfriet med de frie likvider i selskabet, og IN kunne derefter stille pengene til rådighed for A på ny. Gældsbrevet var på den måde en slags kamufleret stiftertilgodehavende til A.

Hvis de havde fået gælden med ind i selskabet, og ligningen derefter var afsluttet, skulle de ompostere beløbet, og det var derfor han skrev, som han skrev. Egenkapital ville derved være blevet 900.000 kr. mindre.

Varemærket og opskrifterne var ikke med i virksomheden; da A havde dem i forvejen. Det er almindeligt at placere immaterielle rettigheder uden for virksomheden af sikkerhedsmæssige årsager. Han overvejede ikke, at de rettigheder skulle værdiansættes særskilt. Han opfattede det ikke som en særskilt virksomhed. Han opfattede varemærket og opskrifterne som As aktiv. Det er lidt "hønen og ægget".

Han tog ikke senere gælden med, og det skyldtes primært, at det var hans opfattelse, at der var forkert. Da regnskabet blev aflagt i 2009, var de derudover knap nok i gang med den ligningssag, hvor spørgsmålet blev aktuelt. Han mener ikke, at KJ fra SKAT var på banen på det tidspunkt endnu.

Han havde telefonsamtaler med den advokat, som udarbejdede gældsbrevet og overdragelsesdokumenterne. Det blev ikke drøftet, om gælden skulle være mellem virksomheden og IN. Det var åbenlyst, at gælden skulle være mellem IN og A. Han har været involveret i en del lignende virksomhedsoverdragelser. Det er almindeligt mellem familie, at en sådan gæld efterfølgende afdrages med gaver mellem forældre og børn.

Parternes synspunkter

A har til støtte for sin påstand blandt andet anført følgende i sit påstandsdokument af 19. december 2016:

"...

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det helt overordnet gældende, at A ved omdannelse af virksomheden G1 til G2 pr. 1. januar 2009 medtog alle virksomhedens aktiver og passiver i virksomhedsomdannelsen.

Det gøres gældende, at den af A påtagne gæld på kr. 900.000 over for IN i forbindelse med købet af virksomheden G1, ikke udgør en erhvervsmæssig gæld tilhørende virksomheden G1, men derimod er en privat gæld mellem IN og A.

Det fremgår direkte af gældsbrevet mellem IN og A (bilag 2), at gælden består mellem IN og A. Virksomheden G1 er på ingen måde nævnt i gældsbrevet, hverken som part i låneforholdet eller på anden måde.

A påtog sig gældsforpligtigelsen over for IN forbindelse med køb af virksomheden G1. Låneprovenuet blev således overført til A ved overgangen af virksomheden til As ejerskab ved aftalen af den 22. december 2008. Det bestrides på denne baggrund, at det er korrekt, når sagsøgte i svarskrift af den 9. november 2012 anfører, at "låneprovenuet ikke blev overført til A personligt forud for virksomhedsomdannelsen ". Tilsvarende fremgår af påstandsdokument af den 19. december 2016. Låneprovenuet er overført til A i form af overdragelsen af virksomheden G1 i december måned 2008.

As gæld til IN, indgik ikke i As virksomhedsskatteordning for 2008. Dette er i henhold til praksis det helt afgørende udgangspunkt ved vurderingen af, hvorvidt gælden skulle indgå i virksomhedsomdannelsen som et erhvervsmæssigt passiv, jf., Den juridiske vejledning, afsnit C,C.7.2.2.

Det bestrides, at det skal tillægges vægt, at gælden fra A til IN fremgik af G1s årsregnskab for 2008 pr. 31. december 2008. Virksomheden var i den omhandlede periode ved at skifte revisor, og det faktum, at gælden ved en fejl blev medtaget i årsrapporten, som ikke efterfølgende blev berigtiget, kan ikke på denne baggrund tillægges afgørende vægt. Tværtimod skal det tillægges afgørende vægt, at der ved opgørelsen af As personlige skat ved benyttelse af virksomhedsskatteordningen blev taget stilling til gældens karakter. Gælden indgik som en del af As egenkapital og dermed ikke som et passiv i virksomheden (bilag 5 og bilag 6).

At As gældsforpligtigelse over for IN er påtaget i forbindelse med køb af virksomheden G1 medfører ikke, at gælden udgør en erhvervsmæssig gæld i virksomheden G1. Købet af selve virksomheden kan ikke sammenlignes med virksomhedens anskaffelse af et erhvervsmæssigt aktiv. Tværtimod.

As køb af virksomheden G1 kan sidestilles med anskaffelse af anparterne i et anpartsselskab. Købet af selve anparterne udgør en privat disposition, der ikke er erhvervsmæssig. Køb af driftsmidler i den anskaffede virksomhed, der kan sammenlignes med selve anpartsselskabet, vil derimod som absolut udgangspunkt være erhvervsmæssig og skulle henføres til den drevne virksomhed eller i sammenligningen anpartsselskabet. Der er således afgørende forskel på, hvorvidt der anskaffes en virksomhed som helhed eller et enkelt erhvervsmæssigt aktiv til brug i virksomheden.

Der kan således ikke sættes lighedstegn mellem købet af virksomheden og anskaffelsen af et enkelt erhvervsmæssigt aktiv til benyttelse heri.

Det gøres gældende, at eftersom As gæld til IN på kr. 900.000 er påtaget ved et gældsbrev mellem parterne personligt og ikke har været medtaget i As virksomhedsskatteordning for indkomståret 2008, men var opført som et privat passiv for A, påhviler bevisbyrden for, at der var tale om et erhvervsmæssigt aktiv, der skulle indgå i virksomhedsomdannelsen fra G1 til G2, sagsøgte, Skatteministeriet.

Nærmere om varemærket og opskrifterne

Det gøres gældende, at hverken varemærket "G1" (bilag 14) eller opskrifterne udgjorde erhvervsmæssige aktiver i G1. Varemærket og opskrifterne skulle derfor ikke indgå i virksomhedsomdannelsen.

Varemærket "G1'' har kontinuerligt siden registreringen i 2003 tilhørte A personligt. Det samme gør sig gældende for opskrifterne på madpandekager.

Hverken varemærket eller opskrifterne har været medtaget i G1s årsrapporter som erhvervsmæssige aktiver. Ligeledes har hverken varemærket eller opskrifterne indgået i As virksomhedsskatteordning for indkomståret 2008 eller forudgående år.

Det er endvidere ved gennemførelse af syn og skøn (bilag 13) fastslået, at varemærket og opskrifterne ikke har nogen selvstændig værdi for G2. Dette førte til, at en forhøjelse af As skatteansættelser foretaget af SKAT vedrørende selskabets betaling af leje for benyttelse af varemærket og opskrifterne blev nedsat til kr. 0 (bilag 12).

Varemærket og opskrifterne har således kontinuerligt været ejet af A personligt, ikke været medtaget i årsrapporterne for G1 eller G2, og er af en uafhængig skønsmand fastslået til at være uden værdi for selskabet G2. Det gøres gældende, at det på denne baggrund er åbenbart, at der ikke er tale om erhvervsmæssige aktiver i G1, der skulle have indgået i virksomhedsomdannelsen til G2 pr. 1. januar 2009".

..."

Skatteministeriet har i sit påstandsdokument af 19. december 2016 blandt andet anført følgende til støtte for sin påstand:

"...

Til støtte for frifindelsespåstanden gøres det gældende, at betingelserne for at anvende lov om skattefri virksomhedsomdannelse ikke var opfyldt ved overdragelsen af virksomheden til G2 den 1. januar 2009, idet hverken gælden til IN eller rettighederne til varemærke og opskrifter blev overdraget.

Gælden til IN

Gælden til IN var et erhvervsmæssigt passiv, den personlige virksomhed.

A drev forud for erhvervelsen af virksomheden fra sin far virksomhed under virksomhedsordningen, ligesom den tilkøbte personlige virksomhed blev drevet under ordningen (bilag 5). Ved anvendelse af denne ordning, behandles de af A drevne virksomheder som en virksomhed, jf. virksomhedsskattelovens § 2, stk. 3. I relation til virksomhedsomdannelsesordningen kan virksomhederne behandles særskilt, således at der kan ske overdragelse af en enkelt virksomhed, såfremt betingelserne herfor er opfyldt jf.,. Ligningsvejledningen afsnit E, H.2.

Ved vurdering af, om et aktiv eller passiv vedrører virksomheden, er udgangspunktet, at de aktiver og passiver, der har været inddraget under virksomhedsordningen regnes for erhvervsmæssige. Der skal ved denne vurdering endvidere tages udgangspunkt i tidligere års regnskaber og indkomstopgørelser, jf., lovforslag 147, folketingstidende 1998 - 1999, Tillæg B, side 557f og U2007.3079H og TfS 2010, 798 BR (SKM2010.481.BR).

Gælden til As far, IN, fremgik af årsregnskabet for 2008, for virksomheden (bilag 4) og var således en del af virksomheden G1 pr. 31. december 2008. Dermed indgik gælden i den virksomheds om A drev under virksomhedsordningen og som blev overdraget til G2 den 1. januar 2009 som et erhvervsmæssigt passiv.

Det fremgår af aftalen om virksomhedsoverdragelse i bilag 2, at gælden opstod da A købte virksomheden "G1" af sin far, IN. A købte virksomhedens driftsmateriel og - inventar Qf. pkt. 2), varebeholdning Gf. pkt. 4), debitorer Qf. pkt. 5), og aktiver i øvrigt, herunder likvide beholdninger Gf. pkt. 6). Ifølge aftalens pkt. 11 udgjorde købesummen kr. 1.248.776, der ifølge pkt. 12.1. blev berigtiget således:

Gældsbrevet indgik således som en del af berigtigelsen af købesummen for virksomheden. Gælden på kr.  900.000, vedrører dermed lige præcis virksomheden. Det er årsrapporten, bilag 4, side 11, også udtryk for. Derfor skal gælden indgå som et af virksomhedens passiver i virksomhedsomdannelsen, jf., lovens § 2, stk. 1, nr. 2. Det gjorde den imidlertid ikke, og derfor kan loven ikke anvendes.

Lån til køb af en virksomheds aktiver er erhvervsmæssige passiver.

As synspunkt om, at gælden vedrører ham personligt og derfor ikke er et passiv i virksomheden er en konstruktion, der ikke svarer til de faktiske omstændigheder. Han har ikke udlånt kr. 900.000, til virksomheden. Faderen har lånt ham beløbet til delvis berigtigelse af købesummen for virksomheden. Lånet er medgået til at betale for virksomhedens aktiver og er derfor et erhvervsmæssigt passiv.

Låneprovenuet blev heller ikke overført til A personligt forud for virksomhedsomdannelsen, og det er således ikke dokumenteret, at midlerne fra lånet er indgået i As private økonomi.

Det bestrides, at det påhviler sagsøgte at godtgøre, at gælden var erhvervsmæssig og var en del af virksomheden. Efter lovmotiverne og retspraksis er det omvendt, jf. U.2007.3079H og TfS 2010,798 BR (SKM2010.481.BR). Det er således As bevisbyrde.

Kravet hindrer tillige, at ejerne kan spekulere i, om bestemte aktiver eller passiver bedst kan udnyttes i personligt regi eller selskabsregi, og således hvorledes gældsoptagelse i forbindelse med virksomhedsoverdragelsen bedst kan tilrettelægges og indplaceres i virksomheden henset til eventuelle private og familiære relationer.

Det forhold, at gældsbrevet i sin form fremstår som et personligt gældsforhold mellem A og hans far, IN, ændrer derfor ikke på, at gælden reelt er erhvervsmæssig gæld i virksomhedsomdannelseslovens forstand. Ej heller det forhold, at A ved udarbejdelse af sin selvangivelse for 2008, har valgt at henføre gælden til selskabets egenkapital og at revisor tillige har foretaget denne manøvre i sine interne arbejdsnotater (bilag 5) medfører at gælden kan anses for privat.

Notat af 22. november 2012 (bilag 11) beviser heller ikke, - at gælden ikke var erhvervsmæssig og ikke var en del af virksomheden. Bilaget er ensidigt indhentet under retssagen og er udarbejdet af As revisor.

Det bestrides, at der er tale om en fejl, når gældsforpligtelsen mellem IN og A i både årsrapporten for 2008 (bilag 4) og den reviderede årsrapport for 2008 med underskrevet revisionserklæring og indehavererklæring (bilag 11) er medtaget som gæld tilhørende virksomheden.

Desuden anføres det i notatet (Bilag 11, side 3, 8. afs.), at revisoren er enig i følgende udsagn "Gælden til As far, IN, fremgik af årsregnskabet for 2008 for virksomheden og var således en del af virksomheden G1 pr. 31. december 2008."

Gælden til IN var således et erhvervsmæssigt passiv i den personlige virksomhed.

Reglerne om succession forudsætter en ubrudt kontinuitet mellem virksomhedens drift i personligt regi og den fortsatte drift i selskabsregi, og derfor skal ultimobalancen for den personlige virksomheds regnskab svare til primobalancen for anpartsselskabets regnskab.

Det er ubestridt, at dette krav ikke er opfyldt. Gælden til IN er ikke medtaget som en gældspost i åbningsbalancen af 1. januar 2009 for G2. Gælden er derimod henført til egenkapitalen og således holdt uden for omdannelsen.

SKAT har dermed med rette vurderet, at A ved overdragelsen af virksomheden har holdt et passiv i form af gæld til IN uden for omdannelsen, og at betingelserne for skattefri virksomhedsomdannelse derfor ikke er opfyldt, jf. virksomhedsomdannelseslovens § 2, stk. 1, nr. 2.

Rettighederne til varemærke og opskrifter

For så vidt angår rettighederne til varemærket G1 og opskrifterne er disse ikke overdraget til G2, men tilhører forsat A personligt.

Derudover er det ubestridt, at varemærket G1 og opskrifterne er blevet benyttet/benyttes af G2, ligesom varemærket og opskrifterne forud herfor blev benyttet af G1 v/A (og forud for dette af G1 v/IN). A har ved overdragelsen af virksomheden holdt aktiver i form af varemærket G1 og opskrifter uden for omdannelse, og betingelserne for skattefri virksomhedsomdannelse er heller ikke af den grund opfyldt, jf. virksomhedsomdannelseslovens § 2, stk. 1, nr. 2.

..."

Parterne har i det væsentlige procederet i overensstemmelse hermed.

Rettens begrundelse og afgørelse

Den 22. december 2008 indgik A aftale med sin far, IN, om overtagelse af virksomheden G1 per 1. januar 2008. Købesummen blev delvist berigtiget ved et anfordringsgældsbrev udstedt af A til sin far på 900.000 kr.

Parterne er enige om, at posten "prioritetsgæld" på 900.000 kr. under "langfristede gældsforpligtelser", som fremgår af årsrapporten for 2008 for den personligt ejede virksomhed G1, er det omhandlede gældsbrev. A har tiltrådt årsrapporten med en ledelseserklæring, hvoraf blandt andet fremgår, at årsrapporten efter hans "opfattelse indeholder de nødvendige oplysninger til bedømmelse af virksomhedens resultat samt finansielle stilling pr. 31/12-2008". Af oversigten til vurderingsberetningen af 8. april 2008, som er udarbejdet af revisionsfirmaet R1, til brug for virksomhedsomdannelsen fremgår tillige, at virksomheden G1 i 2008 hav de pengekreditorer på 900.000 kr., og at dette passiv var til rest i virksomheden G1 per 1. januar 2009 og ikke indgik i G2. Der foreligger ikke oplysninger om, at A eller hans revisor på daværende tidspunkt orienterede SKAT eller Erhvervs- og Selskabsstyrelsen om, at gælden efter deres opfattelse var posteret forkert i årsrapporten. Det fremgår derimod af revisor STs svar til SKAT den 24. februar 2010, at han erkendte, at det var en fejl, at gælden til IN var holdt uden for virksomheden i omdannelsen, og at dette ville blive ændret, hvilket ubestridt ikke skete.

På den baggrund finder retten, uanset det fremkomne i forbindelse med forklaringerne, at gælden på 900.000 kr., som finansierede As køb af G1, var erhvervsmæssig.

Det forhold, at det var As navn og cpr. nr., som fremgik af gældsbrevet til IN, kan ikke føre til andet resultat, idet retten herved bemærker, at virksomheden samtidig blev overtaget af A personligt, og at det derfor var A personligt, som hæftede for virksomheden.

Da passivet på 900.000 kr. i den personligt drevne virksomhed G1 ikke blev overdraget til G2 i forbindelse med virksomhedsomdannelsen, er betingelserne i lov om skattefri virksomhedsomdannelse, § 2, stk. 1, nr. 2, 1. pkt. allerede af denne grund ikke opfyldt.

Skatteministeriets påstand tages derfor til følge.

Efter sagens udfald og parternes påstande skal A betale sagsomkostninger til Skatteministeriet med 40.000 kr. Beløbet, som dækker ud gifter til advokat, er fastsat under hensyntagen til sagens betydning, kompleksitet og omfang, herunder at sagen har verseret siden 2012 og har afventet en Skatteankenævns afgørelse, hvorunder der blev afholdt syn og skøn, og hvorfra skønserklæringen er indgået, som bilag i sagen, og i øvrigt at Skatteministeriet har oplyst, at Skatteministeriet ikke er momsregistreret.

T h i  k e n d e s  f o r  r e t:

Skatteministeriet frifindes.

A skal inden 14 dage til Skatteministeriet betale 40.000 kr. sagsomkostninger. Beløbet forrentes efter rentelovens § 8 a.

http://www.afgoerelsesdatabasen.dk/ShowDoc.aspx?q=11-03474&docId=dom-lsr-11-03474-full