Ikke godtgørelse af fedtafgift på ukurante varer, der skal anvendes til nonfoodproduktion
Dokumentets dato29 May 2012
Dato for udgivelse29 May 2012 14:26
SKM-nummerSKM2012.329.SR
MyndighedSkatterådet
Sagsnummer12-001633
Dokument typeBindende svar
Emneordgodtgørelse, fedtafgift, non-food, ukurante,
Resumé

Skatterådet kan ikke bekræfte, at spørger kan opnå godtgørelse af fedtafgift på varer der indgår i nonfoodproduktion eller leveres til udlandet, og som spørger har købt hos virksomheder, der har indkøbt varerne med afgift.

Reference(r)

Fedtafgiftslovens §§ 4 og 17.

Henvisning 

Spørgsmål:

    1. Kan der opnås godtgørelse af fedtafgift på varer der indgår i nonfoodproduktion, og som spørger har købt hos virksomheder, der har indkøbt varerne med afgift?
    2. Kan der opnås godtgørelse af fedtafgift på varer, der leveres til udlandet, og som spørger har købt hos virksomheder, der har indkøbt varerne med afgift.

    Svar:

      1. Nej
      2. Nej

      Beskrivelse af de faktiske forhold

      Spørger producerer nonfood-produkter i form af brændsel og ingredienser til dyrefoder. Produkterne fremstilles af restprodukter fra levnedsmiddelindustrien og detailhandlende. Virksomheden er frivillig registreret for fedtafgift som nonfood-producent.

      Virksomheden indkøber en række restprodukter fra danske og udenlandske leverandører og udvinder fedtstofferne af produkterne. Fedtstofferne sælges enten som brændsel eller blandes med andre produkter og leveres som del-produkter til producenter af dyrefoder. Spørger er ikke godkendt som producent af fødevarer.

      Indkøbene består eksempelvis af fødevarer (over holdbarhedsdatoen, restpartier mv.) fra danske og enkelte udenlandske fødevarevirksomheder. Spørger udvinder fedtstofferne fra produkterne og sælger fedtstofferne til producenter af dyrefoder. Når spørger modtager varerne er de som udgangspunkt uanvendelige til fødevarer.

      Der indsamles desuden varer, der har overskredet holdbarheden eller restprodukter fra fødevarefremstillingen. Disse varer er beskattet, idet de stammer fra registrerede virksomheder, men bliver indsamlet fra ikke. Registrerede virksomheder, typisk fra detailledet. Det kan være mejeriprodukter, kød, fedt, margarine og olie.

      Det er afgørende for afregningsprisen for de beskattede restprodukter, at der er mulighed for at få godtgjort afgiftsbelastningen på disse varer, der bliver solgt til udlandet eller indgår i nonfood-produkter.

      Transaktionerne er påbegyndt, men omfanget vil naturligvis udvikle sig afhængig af mulighederne for godtgørelse af afgiftsbelastningen. I forhold til konkurrenceevnen for leverancer til udlandet er det af speciel vigtig betydning, at produkterne kan friholdes fuldstændig for afgiftsbelastningen.

      Spørgers opfattelse og begrundelse

      Varer der indkøbes fra virksomheder, der er registrerede oplagshavere eller fra udlandet, bliver ikke pålagt afgift i forbindelse med modtagelsen, fordi spørger er registreret som oplagshaver, jf. fedtafgiftslovens § 4, stk. 2. Der bliver således ikke nogen afgiftsbelastning på disse varer.

      Loven giver tillige mulighed for at få godtgjort indeholdt afgift i produkter, som virksomheden indkøber til fremstilling af foder eller brændsel. Godtgørelsen forudsætter naturligvis, at der i et tidligere handelsled er pålagt afgift på varen.

      Bestemmelserne herom fremgår af fedtafgiftslovens § 17, stk. 2 -4:

      Stk. 2. En virksomhed kan søge godtgørelse af afgiften på afgiftspligtige fødevarer, jf. §§ 1 eller 8, som er leveret til udlandet eller anvendt til fremstilling af andet end menneskeføde.

      Stk. 3. Det er en betingelse for godtgørelse efter stk. 2,

      1) at virksomheden kan fremlægge den fornødne dokumentation,

      2) at de afgiftspligtige fødevarer, der søges godtgørelse for, stammer fra en afgiftspligtig virksomhed, og

      3) at virksomheden er i besiddelse af en faktura for fødevaren eller de bestanddele, der er medgået til fremstilling af fødevaren.

      Stk. 4. Told- og skatteforvaltningen kan fastsætte nærmere regler for fradraget og godtgørelsen.

      De nærmere regler for godtgørelsen fremgår af bek. 925 af 25/08/2011:

      § 6. En virksomhed, der er registreret som oplagshaver, grossist eller for sin eksport/non-food produktion, og som køber afgiftspligtige fødevarer med afgift til brug i sin produktion, kan fradrage afgiften ved indkøbet. Afgiften angives og betales af virksomheden, jf. lovens § 7, stk. 1 - 2 eller § 10, stk. 2.

      Formålet med disse bestemmelser i lovens § 17 fremgår af lovbemærkningerne til forslag 111. (afs. 3.1.1)

      Virksomheder, der anvender de afgiftspligtige fødevarer nævnt i § 1 til fremstilling af andre fødevarer, såsom leverpostej, chips, småkager etc. indkøber altså som udgangspunkt ingredienserne med afgift. Der er dog fastsat en særregel for virksomheder, der fremstiller fødevarer til eksport eller fremstiller andet end menneskeføde (non-food), og som dermed kan fradrage afgiften ved opgørelsen af afgiftsgrundlaget, således at disse ikke likviditetsbelastes for denne del af produktionen.

      Det fremgår heraf, at det ikke er hensigten at pålægge afgift på varer, der grundlæggende er afgiftspligtige, men som anvendes til eksport eller nonfood-produktion.

      Opgørelsen hos oplagshaver-registrerede virksomheder, skal efter § 17, stk. 1, nr. 2, fradrage afgiftspligtige varer, der er uegnede til menneskeføde. Den samme paragrafs stk. 2, der gælder såvel registrerede oplagshavere som andre virksomheder, giver mulighed for godtgørelse af afgift, pålagt i tidligere handelsled. Efter bekendtgørelsens § 6 kan afgiften fradrages ved købet ved angivelse på oplagshaverens afgiftsangivelse.

      Efter § 17, stk. 3, skal godtgørelsen dokumenteres.

      Spørger har mulighed for at fremskaffe dokumentation for indholdet af mættet fedt i produkterne på samme måde som de oprindelige producenter har kunnet. Det vil sige fra fakturaer, laboratorieundersøgelser, offentligt tilgængelige fødevareinformation samt satser jf. fedtafgiftsloven.

      Det er tillige utvivlsomt, at varerne fra detailområdet stammer fra registrerede virksomheder. Udtrykket "stammer fra" kan ikke fortolkes, så det kun betyder umiddelbart foranliggende handelsled, idet det vil føre til helt tilfældige muligheder for godtgørelse, afhængig af handelsvejene.

      Spørger har i alle tilfælde fakturaer, der oplyser om indkøbet af afgiftspålagte varer.

      Den Juridiske Vejledning 2011-2. afsnit E.A.2.1.6 indeholder følgende kommentar til § 17, stk. 2:

      En virksomhed kan søge godtgørelse af afgift på fødevarer, som er eksporteret eller anvendt til fremstilling af non-food på visse betingelser. Se FAL § 17, stk. 2 og 3.

      For at virksomheden kan få godtgørelse, er det naturligvis en forudsætning, at virksomheden ikke er registreret for sin eksport/non-food produktion, da virksomheden i så fald har indkøbt fødevarerne uden afgift, og derfor ikke har betalt afgift, som den kan søge godtgjort.

      Den nævnte forudsætning om at oplagshavere ikke kan anvende stk. 2, og stk. 3 fremgår IKKE af lovteksten. De vil have mulighed for godtgørelse i samme omfang som alle andre.

      SKATs tolkning vil skabe konkurrenceforvridning og vil også gøre bekendtgørelsens § 6 irrelevant, idet den netop nævner hvordan oplagshavere skal angive godtgørelsen.

      Endvidere fremgår af det af Den Juridiske Vejledning 2011-2, afsnit E.A.2.1.2,

      Bemærk

      Fødevarer, der har været anvendt til fremstilling af en anden fødevare og efterfølgende anvendes til et andet formål end fremstilling af fødevarer, er omfattet af afgiften. Det skyldes, at fødevaren har været anvendt til sit primære formål (fremstilling af en fødevare) og den sekundære anvendelse er derfor uden betydning for afgiften.

      Eksempel

      En virksomhed anvender olie til friturestegning. Efterfølgende opsamler og sælger virksomheden olien til en anden virksomhed, der fremstiller dyrefoder. Der er afgift på olien til friturestegningen, og der er ikke mulighed for afgiftsgodtgørelse ved den efterfølgende anvendelse.

      Loven indeholder ikke en skelnen imellem "primær formål" og "sekundær anvendelse" og det er spørgers opfattelse, at bemærkningen i den juridiske vejledning er en fejlfortolkning af lovbemærkningens afsnit 3.1.1.:

      Et andet eksempel er friturestegning af pommes frites. Her anvender grillen afgiftsberigtiget olie til fremstillingen, men efter fremstillingen kasseres en restmængde af olie. Afgiften på den brugte, kasserede olie kan ikke fradrages eller godtgøres.

      Det er korrekt at lovbemærkningerne præciserer, at detailhandelen ikke kan få godtgjort afgift af sit spild. Men bemærkningerne viser ikke, at lovens § 17, stk. 2, ikke kan anvendes af oplagshavere. Tværtimod fremgår det, som nævnt ovenfor, af lovbemærkningerne, at der netop er indført særregler fordi nonfood-producenter og eksportører skal kunne friholde deres produkter for afgift. Endda er der i bekendtgørelsen fastsat regler for, hvordan godtgørelsen skal finde sted.

      Lovteksten giver ikke baggrund for at der skulle være forskel på afgiftsbehandlingen om spørger køber fx ukurant margarine fra en producent, der er registreret oplagshaver eller fra en detailbutik, og en tolkning af reglerne så ikke-registrerede nonfood-producenter stilles langt bedre end de registrerede oplagshavere er hverken korrekt eller i overensstemmelse med lovens hensigter.

      På baggrund af ovenstående er det spørgers opfattelse, at spørger har mulighed for at fratrække afgift på de afgiftspålagte varer, som eksporteres eller indgår i spørgers nonfood-produktion.

      Spørger har følgende bemærkninger til Skatteministeriets indstilling:

      Spørger er overordnet af den opfattelse, at der ikke må være forskel på den afgiftsmæssige stilling for non-foodprodukter, uanset om de stammer fra ikke-afgiftsbelagte varer eller afgiftsbelagte varer, hvilket vil være resultatet af ministeriets besvarelse.

      En tolkning af bestemmelserne der giver andet resultat, er efter spørgers opfattelse i strid med lovens intention om at begrænse indtaget af mættet fedt og hindrer en hensigtsmæssig udnyttelse af ressourcerne.

      Er ukurante fødevarer "afgiftspligtige fødevarer"

      Ministeriets begrunder sin indstilling om at spørger ikke kan få godtgørelse af beskattede varer med at hjemlen til godtgørelse i fedtafgiftslovens § 17, stk. 2 og 3 er betinget af, at der ikke er tale om fødevarer, der søges godtgørelse for. Der nævnes tillige, at det ville kræve en særlig hjemmel for at kunne yde godtgørelsen.

      Til det bemærker spørger, at der efter spørgers opfattelse er hjemmel til at yde godtgørelsen og at det forhold, at godtgørelsen vedrører ukurante fødevarer, ikke er afgørende for retten til godtgørelsen.

      De varer, som spørger køber er stadig afgiftspligtige fødevarer, eksempelvis olie.

      Stort set samtlige punktafgiftslove indeholder bestemmelser om fritagelse og godtgørelse af varer, der af forskellige grunde ikke skal belastes med afgift, f.eks. varer der eksporteres. Fritagelsen gælder, når det er oplagshavere, der leverer fra et afgiftsfrit lager, mens godtgørelsen ydes, hvor der leveres varer, der allerede er pålagt afgift. I samtlige punktafgiftslove er de varegrupper der fritages eller godtgøres fuldstændig de samme.

      Det samme gælder for fedtafgiftslovens § 17, stk. 1, hvor der er tale om fritagelser og § 17, stk. 2 og 3, hvor det er tale om godtgørelser. Vareområdet er i begge tilfælde varer omfattet af lovens § 1 eller § 8.

      AF § 17, stk. 1 nr. 2 fremgår, at der er fritagelse for varer der leveres til udlandet eller er uegnede til menneskeføde. Varer, der bliver brugt til non-food-produktion, vil i øvrigt altid være mere eller mindre ukurante som fødevarer.

      Det betyder, at fritagelsen i § 17, stk. 1 naturligvis og klart omfatter varer, der nok er afgiftspligtige men dog er uegnede til menneskeføde. Registrerede producenter skal ikke betale afgift af varerne.

      Det er spørgers påstand, at det samme gælder for varer omfattet af § 17, stk. 2. så der kan ydes godtgørelse for ukurante fødevarer.

      Det er ubestridt i besvarelsen at spørger kan opfylde de øvrige krav i § 17, stk. 2 og 3 for at få godtgørelsen.

      Er de varer, spørger køber "produktionsspild"?

      Ministeriet bemærker desuden, at det er forkert, når spørger anfører, at loven ikke skelner imellem primær og sekundær anvendelse, og man henviser til bemærkningerne til lovforslaget om at der ikke kan opnås godtgørelse for produktionsspild.

      Spørger fastholder, at loven ikke anvender begreberne primær og sekundær anvendelse! Der er ikke lovhjemmel til at fastslå, at en afgiftspligtig fødevare, der er indgået i produktion af en anden fødevare, ikke mere er en fødevare, hvis den stadig har fødevarens karakteristika som nævnt i lovens § 1 eller § 8. Dette er tilfældet for både fritureolie og margarine - som i øvrigt ikke er indgået i en anden produktion.

      I praksis er detailvirksomheders salg af f.eks. fritureolie ikke et udtryk for, at olien er spildt, men er alene et produktionsteknisk valg, og den rest af olie, der ikke er forbrugt, er stadig olie, og kan i øvrigt raffineres og genbruges - hvorved man ikke er i tvivl om at det er olie. Det samme gælder den olie, som spørger køber til deres produktion.

      Produkterne ophører således først med at være fødevarer, når spørger overtager dem til non-food-produktion, men hvis det hindrer godtgørelse af fedtafgift, vil § 17, stk. 2 og 3 være irrelevante.

      En godtgørelse af fedtafgiften ved udskiftning af fritureolie, vil desuden tilskynde grillbarer mv. til hyppigere udskiftning, hvilket igen vil gavne sundheden, idet der løbende dannes transfedtsyrer, der ikke ændrer produktet fra at være madolie, men dog gør olien mere skadelig for sundheden.

      Skatteministeriets indstilling og begrundelse

      Spørgsmål 1

      Det ønskes bekræftet, at der kan opnås godtgørelse af fedtafgift på varer, der indgår i nonfood-produktion, og som spørger har købt hos virksomheder, der har indkøbt varerne med afgift.

      Lovgrundlag

      Fedtafgiftslovens § 4:

      En virksomhed, der er afgiftspligtig efter § 3, stk. 1, nr. 1, skal registreres hos told- og skatteforvaltningen som oplagshaver, jf. dog stk. 6. Registrering skal ske, inden den afgiftspligtige virksomhed påbegyndes.

      Stk. 2. En virksomhed, der af fødevarer, hvoraf der betales afgift efter § 1, fremstiller fødevarer til eksport eller fødevarer, som er uegnede til menneskeføde, kan registreres hos told- og skatteforvaltningen som oplagshaver for denne del af produktionen, jf. dog stk. 6. Andelen af produktionen, som virksomheden kan registreres som oplagshaver for, fastsættes på baggrund af virksomhedens fremstilling til eksport eller af andet end menneskeføde det foregående år. Ved årets udgang foretages en regulering af afgiften mellem på den ene side de foretagne afgiftsfrie indkøb og på den anden side den faktiske produktion af fødevarer til eksport og af fødevarer, som er uegnede til menneskeføde. En virksomhed, der af fødevarer, hvoraf der betales afgift efter § 1, fremstiller fødevarer, der udelukkende sælges en gros, kan registreres som grossist hos told- og skatteforvaltningen. Registrering skal i så fald ske, inden virksomheden påbegyndes.

      Stk. 3. En virksomhed, der er afgiftspligtig efter § 3, stk. 1, nr. 2 eller 3, skal registreres hos told- og skatteforvaltningen som varemodtager, jf. dog stk. 6. Registrering skal ske, inden transport af fødevaren fra udlandet påbegyndes. Virksomheden kan dog registreres som oplagshaver, hvis den udelukkende driver mellemhandel med afgiftspligtige varer til andre virksomheder registreret efter denne lov. Registrering skal i så fald ske, inden den afgiftspligtige virksomhed påbegyndes. En virksomhed, der allerede er registreret efter stk. 1, skal ikke tillige registreres som afgiftspligtig efter § 3, stk. 1, nr. 2 eller 3.

      Stk. 4. En virksomhed, der er afgiftspligtig efter § 3, stk. 1, nr. 4, skal registreres hos told- og skatteforvaltningen for fjernsalget, jf. dog stk. 6. Registrering skal ske, inden transport af fødevaren fra udlandet påbegyndes.

      Stk. 5. Til de registrerede virksomheder udstedes et bevis for registreringen.

      Stk. 6. Virksomheder, der har en årlig omsætning af afgiftspligtige varer eksklusive afgift på 50.000 kr. eller derunder, skal ikke registreres eller betale afgift.

      Fedtafgiftslovens § 17:

      En virksomhed registreret som oplagshaver kan i afgiftsgrundlaget opgjort efter §§ 7 eller 13 fradrage

      1) afgiftspligtige fødevarer, der leveres til en anden registreret oplagshaver,

      2) afgiftspligtige fødevarer, der leveres til udlandet, eller som er uegnede til menneskeføde,

      3) afgiftspligtige fødevarer, der er fritaget for afgift efter § 18,

      4) afgiftspligtige fødevarer, der hos oplagshaveren eller under transport til eller fra denne er gået tabt ved indbrud, brand, forlis eller brækage,

      5) afgiftspligtige fødevarer, der hos oplagshaveren eller under transport til eller fra denne er beskadiget, fordærvet eller af andre grunde blevet uanvendelige, og

      6) afgiftspligtige fødevarer, der returneres til virksomheden, såfremt køberen godtgøres fødevarens pris inklusive afgiften.

      Stk. 2. En virksomhed kan søge godtgørelse af afgiften på afgiftspligtige fødevarer, jf. §§ 1 eller 8, som er leveret til udlandet eller anvendt til fremstilling af andet end menneskeføde.

      Stk. 3. Det er en betingelse for godtgørelse efter stk. 2,

      1) at virksomheden kan fremlægge den fornødne dokumentation,

      2) at de afgiftspligtige fødevarer, der søges godtgørelse for, stammer fra en afgiftspligtig virksomhed, og

      3) at virksomheden er i besiddelse af en faktura for fødevaren eller de bestanddele, der er medgået til fremstilling af fødevaren.

      Stk. 4. Told- og skatteforvaltningen kan fastsætte nærmere regler for fradraget og godtgørelsen.

      BEK nr. 925 af 25/08/2011, § 6:

      En virksomhed, der er registreret som oplagshaver, grossist eller for sin eksport/non-food produktion, og som køber afgiftspligtige fødevarer med afgift til brug i sin produktion, kan fradrage afgiften ved indkøbet. Afgiften angives og betales af virksomheden, jf. lovens § 7, stk. 1 - 2 eller § 10, stk. 2.

      Begrundelse

      Det fremgår af de faktiske omstændigheder, at spørger producerer nonfood-produkter i form af brændsel og ingredienser til dyrefoder. Produkterne fremstilles af restprodukter fra levnedsmiddelindustrien og fra detailhandlende. Virksomheden er frivilligt registreret som non-food producent efter lovens § 4, stk. 2.

      Spørgers indkøb foregår dels hos danske og enkelte udenlandske fødevarevirksomheder og består af fødevarer, hvor fx holdbarhedsdatoen er overskredet. Desuden indsamles en del varer hos ikke registrerede virksomheder, typisk fra detailleddet, hvor fx holdbarhedsdato er overskredet. Det drejer sig fx om mejeriprodukter, kød, fedt, margarine og olie. Af sidstnævnte varer er der betalt afgift. Når virksomheden modtager varerne, er de efter det foreliggende som udgangspunkt uanvendelige til fødevarer.

      Det fremgår, at de varer som virksomheden køber af registrerede virksomheder og fra udlandet, købes uden afgift, jf. nonfood registreringen. Der er således ikke nogen afgiftsbelastning på disse varer og dermed ikke nogen afgift at godtgøre.

      De stillede spørgsmål drejer sig derfor om varer, som anskaffes her i landet, efter at de er overgået til forbrug, og afgiften er forfalden.

      Skatteministeriet finder ikke, at spørger har mulighed for afgiftsgodtgørelse.

      Afgiften på en afgiftspligtig fødevare der er overgået til forbrug, ved at den enten er udleveret fra en oplagshaver, eller modtaget eller indført fra udlandet af en varemodtager, og hvor varen efterfølgende bliver ukurant og uanvendelig til menneskeføde, kan efter skatteministeriets opfattelse ikke godtgøres, uanset om varen skal anvendes til fremstilling af andet end menneskeføde eller leveres til udlandet.

      Det er skatteministeriets opfattelse, at anvendelse af godtgørelsesbestemmelserne i lovens § 17, stk. 2 og 3 forudsætter, at der er tale om kurante varer, der er anvendelige til menneskeføde, jf. lovens § 1 eller § 8. Godtgørelse af afgiften på varer, som ikke er kurante og ikke er egnede til menneskeføde, vil efter Skatteministeriets opfattelse kræve en særlig hjemmel, hvilken ikke findes i loven.

      Det kan tilføjes, at Skatteministeriet er enig med spørgers repræsentant i, at der ikke er noget til hinder for, at en virksomhed, der fx er frivilligt registreret for fremstilling af fødevarer, som er uegnede til menneskeføde, kan købe afgiftspligtige fødevarer med afgift til sin non-food produktion og fradrage afgiften ved indkøbet, jf. bekendtgørelsens § 6. Men det forudsætter, at betingelserne for afgiftsgodtgørelse i lovens § 17, stk. 2 og 3 er opfyldt.

      Spørgers repræsentant har i øvrigt anført, at loven ikke skelner mellem primær formål og sekundær anvendelse og har i den forbindelse henvist til et tekstafsnit fra lovforslagets afsnit 3.1.1. Skatteministeriet kan imidlertid tilføje, at det i lovforslagets afsnit 3.1.2 (tredje tekstafsnit fra neden) bl.a. er nævnt, at hvis en fødevare har været anvendt til sit primære formål (fremstilling af fødevarer), og produktionsspildet efterfølgende anvendes til andet formål, kan der ikke opnås godtgørelse for afgiften.

      Indstilling

      Skatteministeriet indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "nej".

      Spørgsmål 2

      Det ønskes bekræftet, at der kan opnås godtgørelse af fedtafgift på varer, der leveres til udlandet, og som spørger har købt hos virksomheder, der har indkøbt varerne med afgift.

      Begrundelse

      Idet der henvises til det anførte under spørgsmål 1, indstiller Skatteministeriet, at spørgsmål 2 bevares med "nej".

      Skatterådets afgørelse og begrundelse

      Skatterådet tiltræder Skatteministeriets indstilling og begrundelse.