Ejendomsavance - parcelhusreglen - beboelse i ejerperiode - kursfastsættelse - gældsbrev - forbedringsudgifter

Vis printvenlig udgave
Dokumentets dato20 Jun 2011
Dato for udgivelse30 Jun 2011 11:27
SKM-nummerSKM2011.454.HR
MyndighedHøjesteret
Sagsnummer2. afdeling, 466/2007
Dokument typeDom
EmneordParcelhusreglen, bolig, proforma, anfordring, kursværdi
Resumé

Appellanten, der ejede en ejendom i ...1 fra maj 1996 til december 1999, gjorde gældende, at ejendommen havde tjent til bolig for hende i januar og februar 1997, hvor hun arbejdede i ...2. Højesteret henviste til, at appellanten i denne periode havde sin bolig og folkeregisteradresse i ...3, og at hendes revisor overfor skattemyndighederne havde oplyst, at hun ikke havde bolig i ...1 i 1997, og at hun ønskede at gøre brug af kapitalafkastordningen. Under disse omstændigheder og i øvrigt af de grunde, der var anført af Landsskatteretten, tiltrådte Højesteret, at appellanten ikke havde godtgjort, at ejendommen havde tjent til bolig for hende i en del af hendes ejertid.

Købesummen ved salget af ejendommen blev bl.a. berigtiget ved udstedelse af et gældsbrev til appellanten. Ved syn og skøn for Højesteret ansatte skønsmanden kursværdien til et niveau mellem 22 og 28. Højesteret fandt ikke grundlag for at tilsidesætte Landsskatterettens ansættelse af værdien af gældsbrevet til kurs 100. Højesteret henviste til, at gældsbrevet ikke var beregnet til omsætning, at vilkårene for gældsbrevet var så usædvanlige, at en værdiansættelse af gældsbrevet, baseret på værdien af dette i handel og vandel ved salg til en afhængig køber, ikke kunne lægges til grund, og at skønsmanden ved sin udtalelse om kursværdien ikke havde taget hensyn til, at gældsbrevet var et anfordringsgældsbrev.

Appellanten gjorde endvidere gældende, at der ved avanceopgørelsen skulle tages hensyn til nogle ombygningsudgifter, som køberselskabet havde afholdt på appellantens vegne. Allerede fordi det ikke var godtgjort, at appellanten som led i handelen var forpligtet til at afholde udgifter til istandsættelse af ejendommen, fandt Højesteret, at udgifterne hertil ikke kunne indgå i avanceopgørelsen.

Reference(r)Ejendomsavancebeskatningsloven § 4, stk. 1
Ejendomsavancebeskatningsloven § 8, stk. 1
HenvisningLigningsvejledningen 2011-1 E.J.1.1
HenvisningLigningsvejledningen 2011-1 E.J.2.2.1

Parter

A
(advokat Christian Bachmann)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten ved advokat Birgitte Kjærulff Vognsen)

Afsagt af højesteretsdommerne

Poul Søgaard, Marianne Højgaard Pedersen, Vibeke Rønne, Henrik Waaben og Hanne Schmidt.

Sagens baggrund og parternes påstande

I tidligere instans er afsagt dom af Østre Landsrets 10. afdeling den 1. november 2007.

Påstande

Appellanten, A, har nedlagt påstand om, at hendes skattepligtige indkomst for indkomståret 1999 nedsættes med 1.851.102,63 kr., subsidiært at sagen hjemvises til SKAT vedrørende opgørelse af ejendomsavance i indkomståret 1999 med henblik på kursfastsættelse af gældsbrev norninelt 2.207.887,43 kr. udstedt af G1x S.A. til hende den 3. januar 2000 og med henblik på nedsættelse af ejendomsavance med de af hende afholdte forbedringsudgifter.

Indstævnte, Skatteministeriet, har påstået stadfæstelse.

Anbringender

A har til støtte for sin principale påstand anført, at hun bl.a. ved de afgivne vidneforklaringer har løftet bevisbyrden for, at hun trods manglende folkeregistertilmelding har haft bopæl på ...1, i perioden fra 1996 til 1999. Efter forarbejderne til ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1, kræves kun en kortvarig beboelsesperiode på ejendommen for at opnå skattefrihed for avancen. Hendes manglende folkeregistertilmelding på adressen kan ikke tages som udtryk for, at hun ikke har boet der. Hun undlod således også at afmelde sin folkeregisteradresse, da hun fra juli til december 1997 var på praktikophold på et hotel i England. Det beror desuden på en misforståelse, da revisor IJ i 1999 oplyste over for ...3s Skatteforvaltning, at hun ikke havde beboet ejendommen i 1997. Endvidere blev hun i 1996 beskattet af værdi af fri bolig for ejendommen, hvilket må anses for en bekræftelse fra skattemyndighederne af; at hun havde bopæl på ejendommen i 1996.

Hun opfylder også betingelserne for skattefrit salg efter Skatteministeriets praksis om supplerende boliger. Denne praksis indebærer, at en supplerende ejendom vil kunne sælges skattefrit efter parcelhusreglen, hvis ejendommen har været anvendt af ejeren af arbejdsmæssige årsager i et sådant omfang, at ejendommen må anses at have tjent som bolig for ejeren. Hun benyttede således bl.a. ejendommen til overnatninger, da hun i perioden fra den 2. januar 1997 til den 1. marts 1997 arbejdede på G2, og hun opholdt sig tillige på ejendommen i julen 1996. Hun har således haft bopæl på ejendommen i en sammenhængende periode på mere end to måneder i slutningen af 1996 og begyndelsen af 1997 af arbejdsmæssige årsager. Hun har herudover opholdt sig regelmæssigt på ejendommen i ferieperioder og weekender.

Til støtte for den subsidiære påstand om hjemvisning har A anført, at anfordringsgældsbrevet på 2.207.887,43 kr., der blev udstedt i januar 2000 efter salget af ejendommen i 1999, skal omregnes til kontantværdi, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 4, stk. 4. Dette skete også i ...3s Skatteforvaltning, men Skatteankenævnet ændrede kursen på gældsbrevet til pari. Gældsbrevet bør imidlertid kursværdiansættes efter de retningslinjer, som fremgår af skønserklæringen fra LN, og sagen bør hjemvises med henblik herpå. Samtidig må de ombygningsudgifter på i alt 1.349.069 kr., som køberselskabet G1x S.A. har afholdt på vegne af A som sælger, fragå i hendes avanceopgørelse som afholdte forbedringer af ejendommen, jf. ejendomsavancebeskatningsloven § 5, stk. 2. I modsat fald får hverken køber eller sælger fradrag for forbedringerne.

Skatteministeriet har anført, at A ikke har løftet bevisbyrden for, at ejendommen ...1, reelt bar tjent som bolig for hende. Der henvises herved til omstændighederne ved As erhvervelse af ejendommen, der ifølge aftalen mellem hende og hendes far skete proforma, således at A kunne udnytte de skattefradrag, som ejerskabet medførte. Endvidere henvises til hendes oplysninger til skattemyndighederne, herunder bl.a. om, at ejendommen skulle beskattes under kapitalafkastordningen, og hendes revisors oplysning om, at hun ikke havde beboet ejendommen i 1997. Herudover har A i hele ejerperioden været tilmeldt folkeregisteret på andre adresser, bortset fra perioden fra den 27. juli 1999 til den 20. november 1999, hvor hun ifølge sin egen forklaring ikke boede på ejendommen. Heller ikke vidneforklaringerne fra As familie og venner, der ikke harmonerer med forklaringen afgivet af TO, udgør bevis for, at hun skulle have benyttet ejendommen som sin bolig.

Selv om A måtte have opholdt sig på ejendommen i perioden fra den 2. januar 1997 til den 1. marts 1997, hvor hun var i praktik på G2, er dette ikke tilstrækkeligt til at statuere beboelse med skattefrihed til følge. Skattefrit salg efter ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1, og praksis om en supplerende ejendom forudsætter således et længerevarende eller regelmæssigt tilbagevendende ophold. Det er der ikke tale om her, hvor praktikopholdet kun varede 2 måneder, og hvor det ikke er godtgjort, at der har foreligget en sammenhængende arbejdsmæssig benyttelse af ejendommen i denne periode.

Over for den subsidiære påstand har Skatteministeriet anført, at det ikke er godtgjort, at Landsskatterettens skøn ved ansættelsen af kursen på gældsbrevet er sket på et forkert grundlag eller har ført til et åbenbart urimeligt resultat. Der er tale om et gældsbrev, der ikke var bestemt til eller egnet til omsætning på det almindelige kapitalmarked, og skønsmandens værdiansættelse har derfor begrænset betydning. Dette fremgår også af, at G1x S.A. i september 1999 blev stiftet af As far og søster, der tegnede aktier i selskabet, og at salget til G1x S.A. skete for en købesum, der lå 15 % under den offentlige vurdering. Endvidere fremgår det af gældsbrevet, at det kan opsiges af långiver uden varsel. Der er således tale om et anfordringstilgodehavende, der i det foreliggende tilfælde må ansættes til kurs pari. Det kan heller ikke anses for dokumenteret, at der er afholdt renoveringsudgifter, der skal indgå i avanceopgørelsen.

Syn og skøn

LN, der er uddannet ejendomsmægler og valuar, og som har oplyst, at han har beskæftiget sig med pantebrevshandel, har i en skønserklæring af 22. april 2010 besvaret spørgsmål 1-4 således:

"...

Spørgsmål 1

Syns- og skønsmanden bedes fastsætte kursværdien af gældsbrevet i handel og vandel til en uafhængig køber på udstedelsestidspunktet den 3. januar 2000 for en uafhængig køber under hensyntagen til gældsbrevets indhold.

Syns- og skønsmanden bedes ved besvarelsen angive, hvilke forhold der er tillagt betydning ved besvarelsen.

Skønsmanden:

Jeg vil vurdere, at kursen ville have ligget på et niveau mellem 22 og 28, svarende til en effektiv rente på 20-25 % p.a.

Kursniveauet er givet under hensyntagen til at:

1. gældsbrevet forrentes med 4 % (lav rente = lav kurs), og er ydet uden sikkerhed i fast ejendom

2. debitor er et udenlandsk selskab uden personlig hæftelse

3. løbetiden er på 34 år

Spørgsmål 2

Syns- og skønsmanden bedes oplyse, om kursværdien på gældsbrevet havde været anderledes, hvis det var udstedt samtidig med ejendomskøbet den 11. december 1999.

Skønsmanden:

Nej - det drejer sig om en forskel på 3 uger og der har ikke været ændringer i pantebrevskurserne i den mellemliggende periode.

Spørgsmål 3

Syns- og skønsmanden bedes oplyse, i hvilket omfang (angivet ved en eventuel kursforskel) det ved besvarelsen af spørgsmål 1 og 2 måtte være af betydning, om G1x S.A. måtte være stiftet og ejet af rekvirentens far og søster.

Skønsmanden:

Umiddelbart har det ingen betydning, idet debitor er samme selskab uden yderligere kaution af hovedaktionærerne.

Spørgsmål 4

Syns- og skønsmanden bedes oplyse, om der findes et marked for omsætning af gældsbreve som det i sagen omhandlede.

Skønsmanden:

I 2000 ville gældsbrevet kunne have været omsat til kursniveauet i spørgsmål 1, men det ville ikke have været et let omsætteligt gældsbrev, på grund af størrelsen og de øvrige omstændigheder i sagen. Investorerne var dog lidt mere risikovillige i 2000 end i dag, så hvis kreditor ville have kunnet acceptere kursen, så kunne det også have været omsat.

..."

Forklaringer

Til brug for Højesteret er der afgivet forklaring af KM, ST, BA og TO. Der er endvidere afgivet supplerende forklaring af A og VN.

KM har forklaret bl.a. at han har kendt A siden 1994, hvor de begge arbejdede på G3 i ...2. Han kender ejendommen i ...1 og har været på ejendommen. I 1996 efter sommeren startede A på G6 i ...3. A havde boet i ejendommen i ...1 i sommeren 1996. As far, BA, havde et kontor i huset. A havde køkkenet mv. og opholdsrummet/stuen. A havde ganske kort orienteret ham om, at hun havde købt huset, men de talte ikke om detaljer i forbindelse med huskøbet. Han hjalp A med at flytte til ...3. Hun boede i ...4 på et delvist møbleret værelse på 1. sal af et parcelhus, så det eneste, hun flyttede, var en lille kommode og ellers hendes personlige ejendele såsom tøj m.v. A var i huset i ...1 stort set hver weekend og i ferier, og de var meget sammen i ...1. Hele As netværk var i ...2/...1-området. Han har i forbindelse med fester overnattet i villaen i ...1. A var i praktik på G2 i en periode fra januar til marts 1997. Han har kørt A både til og fra G2. Han husker ikke, at A i den periode var i ...3. A var i ...2/...1 i hele perioden. Efter praktikopholdet tog A tilbage til ...4. A kom fortsat i huset i ...1 i weekenderne og i ferierne. I juli 1997 fik A en praktikplads på et hotel i England, og hun var i England indtil slutningen af 1997. I den periode så han mindre til A. A kom tilbage til Danmark i december måned 1997, og hun flyttede fra værelset i ...4 til en lejlighed i ...5 i ...3. Han har besøgt A en enkelt gang, mens hun boede i ...6. A havde personlige ting i ...6, men samtidig havde hun også personlige ting på ...1 i ...1. TO boede ikke på ...1, mens han besøgte A på ...1.

ST, hoteldirektør, har forklaret bl.a., at A var praktikant på G2. Han har kendt A fra ...1 på "goddag-niveau" fra før, han ansatte A som praktikant. Han har tit kørt personalet hjem, og han har også kørt A hjem nogle gange, bl.a. efter nogle sene vagter. Han har sat A af ved ...1 i ...1. Han boede selv ca. 500 meter længere nordpå. Han har under hele praktikforløbet haft en klar opfattelse af, at A boede på ...1 i ...1.

BA, som er As far, har forklaret bl.a., at han rejste til England ultimo 1994 og siden har boet i England. Han havde et lille kontor med et skrivebord og en fax på ...1. Det var G4, som betalte en symbolsk husleje til A for leje af kontoret, efter at hun havde overtaget huset. A boede i huset på ...1 i august 1996, når hun ikke var på skolen i ...3. Det er hans indtryk, at A tog til huset i ...1, når hun havde mulighed for det. Han besøgte regelmæssigt huset, når han var i Danmark. I 1998 fik A job på G5 i ...3. A holdt sommerferie i 1998 i huset i ...1 gennem 2-3 måneder, før hun tiltrådte jobbet i ...3. Han så A i weekenderne i huset i ...1. I efteråret 1998 flyttede A i en møbleret lejlighed i ...3 hos sin daværende kæreste.

Han hjalp til med finansiering af taget, og der kom også forsikringspenge til udbetaling. Han kontaktede arkitekt VN efter aftale med A, og han har talt med VN. Det var en stor byggesag at få tag på huset, og han og A talte om at sælge huset. I august 1999 fandt han en investeringsgruppe, som var interesseret i at overtage huset. Investeringsgruppen bestod af bl.a. VO og dr. KM, og det resulterede i, at investeringsselskabet G1x S.A. blev dannet og blev registreret som selskab i Luxemburg af KMs finansrådgiver IN. G1x S.A, købte huset. Huset skulle købes på tillid, idet det på grund af problemerne med taget ville være meget svært at få udarbejdet en tilfredsstillende tilstandsrapport. Repræsentanterne for G1x S.A. - både VO og KM - besigtigede huset i ...1 før købet. Der var møde mellem A og ham og deres advokat, advokat LS. Der var ikke nogen egentlig advokat for G1x S.A., og advokat LS påtog sig også at være advokat for G1x S.A., således at han på sin vis repræsenterede både køber og sælger. De blev enige om at aftale en pris for huset på ca. 3,3 mio. kroner. Det gik nok lidt for hurtigt med at få skrevet skødet. Det var advokat LS, der skrev skødet. For eksempel var der en passus i skødet om, at der ikke havde været råd og svamp i huset, hvilket jo var helt forkert. I forbindelse med huskøbet skulle der findes en finansiering af bl.a. ubetalte regninger som følge af tagrenoveringen, og der skulle også betales fremtidige regninger for at få færdiggjort restaureringen. Som et led i handlen blev der udarbejdet et gældsbrev og en erklæring, som var en bekræftelse af parternes mundtlige aftale om, at de verserende og navnlig fremtidige håndværkerregninger skulle betales af A som sælger af huset på den måde, at beløbene blev modregnet i hendes tilgodehavende mod G1x S.A. ifølge gældsbrevet. Den indvendige afslutning af arbejdet blev da også meget omfattende på ca. 1,3 mio. kroner, som blev modregnet. Advokat LS var bekendt med parternes aftaler, men de blev aldrig skrevet ned. Han vil betegne LSs arbejde som kritisabelt og mangelfuldt, hvilket også fremgår af skødets formuleringer. Når det var aftalt, at G1x S.A. kunne modregne arbejdet i As tilgodehavende, skyldtes dette, at han havde stor tillid til både VO og til KM. Han ville gerne selv have købt ejendommen, men havde ikke økonomisk mulighed herfor. Han ville gerne have haft indflydelse i form af indflydelse i G1x S.A., men han havde ikke tilstrækkelig økonomi til at indgå i et samarbejde med G1x S.A., idet KM som betingelse for hans indtræden i G1x S.A. stillede, at han også skulle gå ind i et andet projekt, og det havde han ikke økonomi til. Gennem sin advokat, advokat PS, har han fået indsigt i G1x S.A.'s regnskab. G1x S.A. har nu skiftet navn til G1 S.A. At selskabets regnskab fremgår også regnskabet for ejendommen ...1. Man kan genfinde det beløb på 1.349.069 kr., som G1x S.A. modregnede i G1's regnskab.

Efter at A havde købt ejendommen, flyttede hun ind i den, og der boede ikke andre i hovedejendommen. Hans tidligere samleverske TO boede ikke på ejendommen, men hun har måske været der, fordi hun var tilknyttet G4, der jo havde et kontor i ejendommen. TO havde selv en ejerlejlighed i ...7. Det var muligt for A at købe ejendommen, idet der var lejeindtægter fra anneksdelen, hvor der var udlejet tre værelser. Herudover havde A indtægter fra sit job på G3 i ...2, og endvidere havde han lånt hende nogle penge. A blev boende på ...1, mens hun gik på G6 i ...3. Han er ikke blevet involveret i As transportudgifter.

For så vidt angår renoveringen at huset og salget i 1999 har han forklaret, at det var svært at få udarbejdet en tilstandsrapport på grund at husets tilstand. Han har ikke været direktør i G1x S.A. og har ikke haft nogen bestemmende indflydelse i G1x S.A. Det var KM, som havde alle aktierne. Han havde ikke selv personligt midlerne til at købe ...1 af A. Renoveringen blev afsluttet, efter at G1x S.A. havde købt ejendommen og også brugte ejendommen. G1x S.A.'s repræsentanter havde nøgler til ejendommen.

Den ret til modregning, som G1x S.A. havde for så vidt angår renoveringsudgifterne. er nok blevet formuleret lidt for hurtigt, men der var ikke, som det umiddelbart fremgår, tale om en ubegrænset modregningsret, idet der allerede var estimeret priser, og efter hans opfattelse var der lavet notater herom. Når salgssaftalen med G1x S.A. blev udformet, som den blev, hang det sammen med risikoen for, at råd og svampeangrebet kunne udvikle sig. Regningerne for arbejdet er blevet godkendt, før tegningerne blev sendt til G1x S.A., som betalte regningerne. Han tog kopi af regningerne, men har dem ikke længere, idet han har afleveret alt materiale til G1x S.A.

I selskabets opgørelse af ejendomsavancen er de forbedringer, som sælger har refunderet, angivet til 1.349.069 kr., som svarer til det beløb, som advokat LS angav i sin afregning til A, og han kan ikke forklare, hvorfor selskabet har anført forbedringsudgiften til et beløb, der er 39.180 kr. lavere.

TO har forklaret bl.a., at det godt kan passe, at hun flyttede fra ejendommen ...1 den 10. december 1999. Hun flyttede derefter til ...7 i ...2. Det var en ejerlejlighed, som hendes forældre ejede. De havde købt den, da hun skulle i lære omkring 1995. Hun boede også tidligere i ...7. Det var fra 1995 til 1997. I løbet af denne periode var hun også udstationeret i Tyskland i en periode på 3 til 4 måneder umiddelbart før den 7. juli 1997, hvor hun flyttede til ...4.

VK boede i lejligheden i ...7, mens hun boede på ...1. Der boede også en person mere, OM. Hun boede i hovedbygningen på ...1. A kom på adressen, mens hun boede der. Det skete ca. 1-2 gange om måneden. Hun husker ikke, om A opholdt sig på ...1 i sommeren 1998. Hun mener ikke, at A havde personlige ting eller møbler på adressen i den periode, hvor hun boede der. A disponerede ikke over nogle rum på ejendommen.

Hun mødte BA i begyndelsen af 1996 i forbindelse med, at hun stod i lære. Derefter begyndte hun at komme på ejendommen. Hun mener, at hun var på ejendommen både i weekender og på hverdage. Hun husker ikke, om hun nogle gange mødte A, når hun kom på ejendommen. Hun flyttede ind på ejendommen et års tid efter, at hun havde lært BA at kende. Hun har ikke været tilknyttet G4. Hun kan ikke nærmere præcisere, hvornår hun mødte BA. Hun kan ikke huske, hvornår og ved hvilken lejlighed hun mødte A første gang. Hun mener, at A boede i ...2, da hun lærte hende at kende, og at hun arbejdede på G2.

På ejendommen ...1 var de to værelser til højre henholdsvis børneværelse og soveværelse. Det store værelse til højre var spisestue. De to værelser til venstre blev brugt henholdsvis til kontor og børneværelse. Dette var før ombygningen.

Hun var udstationeret i Tyskland i en del af sin læretid, hvorfor hun boede i Tyskland fra marts til juni 1997. Hun kom hjem samme weekend, som hun blev udlært. Mens hun var udstationeret stod lejligheden i ...7 til rådighed for hende. Hun fik derefter arbejde i ...8 hos G7. Hun flyttede derfor til ...4. Hun havde lejet ejendommen efter A. Det var et parcelhus. Hun boede på 1. salen i villaen. Hun boede der fra juli til november 1997. Hendes møbler blev flyttet til ...4. Da hun fraflyttede ...4, blev nogle af møblerne flyttet hjem til hendes forældre, og resten blev flyttet til ...1. Lejligheden i ...7 var i den periode lejet ud.

Hun ved ikke, hvor A boede i den periode, hvor A arbejdede på G2. Hun boede i samme periode ikke på ejendommen, ...1.

A har supplerende forklaret, at hun købte ejendommen ...1, fordi hendes far ikke kunne have ejendommen. Det var en familieejendom, som betød meget for familien, og hun blev derfor tilbudt at købe ejendommen. Hun havde lyst til at beholde huset. Hendes far opholdt sig meget i England. Hun havde råd til ejendommen, idet der var tre udlejningsværelser i annekset. Derudover fik hun også økonomisk hjælp fra sine forældre.

I 1996 arbejdede hun på G3 i ...2 om natten. I 1995-1996 overnattede hun i ...6 i ...2. Det var en 1-værelses lejlighed, som lå ca. 5 minutters gang fra G3. Hvis hun skulle til ...1, var der ca. 4 km, og hun skulle bl.a. gennem en skov. Det var hun ikke så glad for midt om natten. I august 1996 blev hun optaget på G6 i ...3. Hun snakkede med en veninde fra ...3, som skaffede hende et sted at bo i ...4, mens hun gik på skole. Ejendommen, ...4, var ejet af et ældre ægtepar. Hun skulle bo på overetagen, hvor der var et værelse, stue, køkken og bad. Værelserne var møbleret. Der var fælles indgang.

I sommeren 1996 opholdt hun sig primært på ...1. Det var på ...1 hun havde sine ting og sit tøj. Hun tilbragte tid der sammen med venner og kollegaer. KM er også en af hendes kollegaer. Ham tilbragte hun meget tid sammen med. Han overnattede nogle gange på ejendommen, men de var ikke kærester.

Hun var på skolen i ...3 fra mandag til fredag. Så vidt det var muligt, tog hun til ...1 i weekender og i ferier. Hun kendte ikke rigtig nogen i ...3. Hendes plan var at vende tilbage til ...2 efter uddannelsen. Hun var på skole i 2 år, hvoraf hun var 6 måneder i praktik i England og 2 måneder i praktik på G2. Hun var derfor ikke meget i ...3. I julen 1996 var hun på ...1. Der holdt hun altid ferie. Hun var ikke i ...3 inden praktikperioden på G2 startede den 2. januar 1997. I den periode boede der nogen i annekserne på ...1. Værelserne var i hele perioden udlejet. Hendes møbler stod på ...1.

På ...1 havde hun soveværelse i det første værelse til venstre for opholdsstuen. I værelset ved siden af var nogle af CA og DAs ting opbevaret. Enkelte af CAs ting var også på det værelse, som hun anvendte som soveværelse, men det var ikke indrettet som børneværelse. Hendes far kom på ejendommen ca. 1 uge om måneden. Når han var hjemme, boede han i værelset yderst til højre for opholdsstuen. Han brugte det store værelse til højre som kontor. Det sidste værelse til højre for opholdsstuen blev mest brugt til kontor, men havde tidligere været børneværelse, da DA var lille. Hun brugte primært den venstre del af huset og opholdsstuen.

Hun kan ikke huske, hvornår hun første gang mødte TO. Efter praktikopholdet på G2 i marts måned 1997 kom hun tilbage på skolen indtil sommerferien. I juli 1997 tog hun påny på praktikophold i England. Hun kom hjem i december lige inden jul. Hun var ikke hjemme på ferie, mens hun var i praktik i England. Inden hun tog til England, var hun også på ejendommen på ...1, men hun var meget hængt op, så det var ca. hver anden weekend. Da hun tog til England, flyttede hun adresse fra ...4, som TO derefter overtog. Det kommer bag på hende, at TO havde folkeregisteradresse på ...1. TO boede der ikke i den periode, hvor hun ejede ejendommen. TO var der ikke, når hun var der i weekender, og når hendes far ikke var i landet. Der er ikke lavet om på indretningen i samme periode. I hendes uddannelsesperiode mødtes hun ikke meget med TO i ...2. Der kunne gå lang tid imellem, at de sås, og det var i forbindelse med, at hendes far var hjemme fra udlandet.

Julen 1997 holdt hun hjemme hos sin mor, men hun overnattede på ...1. Hun boede på ...1 i hele juleferien. TO havde sine personlige ting og sit tøj på ejendommen, når hun var der. TO havde ingen møbler på ejendommen.

Det sidste semester på skolen i ...3 var i 1998. Hun havde adresse hos sin tidligere kæreste på ...5. Hun lånte hans lejlighed i eksamenstiden, mens han var på højskole. De var kærester fra før hun tog til England, men de gjorde det forbi, mens hun var i England. I sommeren 1998 var hun udlært og søgte job i ...2 og ...3. I den periode boede hun på ...1. I samme periode var der ved at blive lagt nyt tag på huset. Hun mindes, at hendes far og TO var på en rejse i sommeren 1998. Hun var selv på ...1 sammen med håndværkerne. Der havde været en svampeskade på ejendommen, og det var baggrunden for, at der skulle lægges nyt tag.

Da hendes tidligere kæreste vendte hjem fra Højskole, overnattede hun hos MS i hendes lejlighed på ...9. Det var for at have et sted at overnatte, indtil hun var helt færdig med studiet. Hun fik hurtigt et arbejde hos G5. Efter nogen tid fandt hun ud af; at det var i ...3; hun havde sin fremtid. Derfor søgte hun noget at bo i i ...3. Hun har kun flyttet adresse af postmæssige årsager. Mens hun var på G2, fik hun omdirigeret sin post. Hun tænkte ikke over folkeregisteradressen, men flyttede sin adresse efter, hvor hun skulle have post i hverdagen. Hun er bekendt med, at TO havde en lejlighed i ...7. Hun har ikke besøgt TO i ...7 og var ikke bekendt med, at den var lejet ud i en periode.

I ...6 betalte hun måske 2.000-2.200 kr. om måneden i husleje. Det var i hvert fald en meget lav leje. Hendes far havde på et tidspunkt et tøjfirma, som gik konkurs. Derefter havde han ikke mulighed for at eje noget. Da han gik fra EA, kom det på tale, at hun skulle købe ejendommen på ...1. Hun fik økonomisk hjælp fra både sin mor og far. Hun tjente også selv en god løn på G3, ofte mellem 28.000 og 30.000 kr. før skat. Hun var provisionslønnet.

Den 1. februar 1999 flyttede hun til en ejerlejlighed i ...10, ...3. Hun købte lejligheden, da hun fik stillingen ved G5. Hun købte lejligheden i januar 1999. Hendes far hjalp hende med at få solgt ...1.

Hun har mødt TO på ...1 og ved ikke, hvorfor det er angivet i hendes forklaring for landsretten, at hun ikke havde mødt TO på ejendommen. TO hjalp hendes far arbejdsmæssigt, hvorfor TO havde en nøgle til huset. TO kom også på ejendommen, fordi hun havde et forhold til hendes far.

Hun disponerede selv over hele huset. Hun brugte dog primært den venstre del af huset samt opholdsstuen. Hun havde et køkkenbord og fire stole. I opholdsstuen havde hun et skrivebord og to sofaer, som hun havde overtaget fra sine forældre. Opholdsstuen var nærmest delt i to. På det værelse, hvor hun overnattede, havde hun en sovesofa stående. Der var også et skab på dette værelse, hvor CA havde nogle af sine legesager. CA og DA var på ejendommen, når hendes far var i Danmark, men der var ikke nogen bestemt rytme i, hvornår børnene var der. Det var primært, når hun ikke var på ejendommen. Hun har dog mødt børnene få gange på ejendommen i den periode, hvor hun ejede den. Hun kan ikke huske, om hun så CA og DA i den periode, hvor hun var i praktik på G2. Børnene var mest hos deres mor. EA har ikke været på ejendommen i hendes ejerperiode, når hun har været der.

TO og hendes fars forhold er ikke særlig godt efter at de gik fra hinanden. De er ikke længere på talefod.

Hun flyttede sin folkeregisteradresse til ...1 som følge af; at advokat LS bad hende om det i efteråret 1999. Hun boede ikke på adressen i den periode. Hun synes, at det var underligt, at hun skulle flytte sin folkeregisteradresse, men advokat LS forklarede hende, at det så pænest ud på papiret, at hun havde adresse der, når ejendommen skulle sælges.

Arkitekt VN vedstod sin forklaring for landsretten og forklarede supplerende, at han i starten af 1998 blev kontaktet af BA, som ringede til ham og sagde, at han var i England, og at A havde problemer med vandindtrængning fra taget Han var ude at se på taget, som var et fladt tag. Det var et underligt tag. Der var en stern på op til 1 meters højde, som skjulte, at den underliggende tagkonstruktion var i forskellige niveauer og formentlig lavet på forskellige tidspunkter. Taget var utæt. Der var mange hældninger og fald på taget, og han foreslog at åbne taget for at få tørret tagkonstruktionen, og at der blev lavet et tag med høj rejsning. Han lavede et skitseforslag, men ikke mere. Han var jobkonsulent ansat ved ...2 Kommune på fuldtidsbasis, og han kunne derfor ikke påtage sig at tegne en ansvarsforsikring som arkitekt. Han foreslog, at ingeniør RM skulle stå for detailprojekteringen. Efter hans opfattelse var det gamle tag værdiløst, og der var råd og svamp i tagkonstruktionen, men kun i tagkonstruktionen. Taget blev skiftet ud efter ingeniørens anvisninger.

Det er A, som han har drøftet projektet med. Da han kendte A, mødtes han med hende uden for sin arbejdstid på kommunen, og det var således primært i weekenderne, han mødtes med hende. De mødtes på ejendommen, og det så ud, som om A boede i huset. Der var møbler i huset. Der var gulvbelægning i trappetårnet, men der var ikke belægning ud til siderne, og loftrummet var derfor ikke indrettet. Bortset fra loftrummet var huset fuldt ud færdigt og fuldt ud beboeligt.

Han kender A, fordi hans hustru var barndomsveninde med As mor. I løbet af 1998 indtil efteråret, hvor byggeriet var afsluttet, var han på ejendommen mange gange, hvor han talte med A om projektet. Han så ikke andre i hovedhuset end A.

Højesterets begrundelse og resultat

A har forklaret, at hun anvendte ejendommen i ...1 som bolig i januar-februar 1997, hvor hun var i praktik på G2. Hun bevarede i denne periode sin bolig og sin folkeregisteradresse i ...3, hvor hun fortsat var under uddannelse. Hertil kommer, at hendes revisor over for skattemyndighederne har oplyst at hun ikke havde bolig på ejendommen i ...1 i 1997, og at hun ønskede at gøre brug af kapitalafkastordningen.

Under disse omstændigheder og i øvrigt af de grunde, der er anført af Landsskatteretten, tiltræder Højesteret, at A ikke har godtgjort, at ejendommen ...1, har tjent som bolig for hende i en del af hendes ejertid, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1.

Købesummen ved salget af ejendommen blev bl.a. berigtiget ved købers udstedelse af et gældsbrev til A på 2.207.887,43 kr. uden sikkerhedsstillelse. Gældsbrevet kunne ifølge sin ordlyd til enhver tid uden varsel opsiges af långiver til hel eller delvis indfrielse.

Det kan ikke antages, at gældsbrevet var beregnet til omsætning, og Højesteret finder, at vilkårene for gældsbrevet var så usædvanlige, at en værdiansættelse af gældsbrevet baseret på værdien af dette i handel og vandel ved salg til en uafhængig køber ikke kan lægges til grund. Det bemærkes herved også, at skønsmanden ved sin udtalelse om kursværdien ikke har taget hensyn til, at gældsbrevet var et anfordringsgældsbrev. Højesteret finder herefter ikke grundlag for at tilsidesætte Landsskatterettens ansættelse af værdien af gældsbrevet til kurs 100.

Allerede fordi det ikke er godtgjort, at A som et led i handlen var forpligtet til at afholde udgifter til istandsættelse af ejendommen, finder Højesteret, at udgifter hertil ikke kan indgå ved opgørelsen af As fortjeneste ved salget af ejendommen.

Højesteret finder herefter ikke grundlag for at tilsidesætte Landsskatterettens opgørelse af den skattepligtige avance ved As salg af ejendommen, og der er derfor heller ikke grundlag for tage hendes subsidiære påstand om hjemvisning til følge.

Højesteret stadfæster herefter dommen.

T h i   k e n d e s   f o r   r e t

Landsrettens dom stadfæstes.

I sagsomkostninger for Højesteret skal A betale 85.000 kr. til Skatteministeriet.

De idømte sagsomkostningsbeløb skal betales inden 14 dage efter denne højesteretsdoms afsigelse og forrentes efter rentelovens § 8 a.