Adgang til at benytte ordningen vil normalt forudsætte, at personen i et indkomstår oppebærer indkomst fra personligt arbejde eller fra selvstændig erhvervsvirksomhed i Danmark, eller oppebærer indkomst som er sidestillet hermed, og at den del af denne indkomst, som beskattes efter interne danske subjektive og objektive regler samt efter en eventuel indgået DBO (herefter kvalificerende indkomst), udgør mindst 75 pct. af personens samlede indkomst (herefter globalindkomst). Ordningen omfatter på samme måde også visse pensionsudbetalinger, efterløn, ventepenge og lignende , jf. KSL § 5 A, stk. 3.

Er den kvalificerende indkomst negativ vil den skattepligtige eventuelt alligevel kunne være omfattet, jf. afsnit D.B.8.1.6.

Ved vurderingen af, om betingelserne for at anvende ordningen er opfyldt behandles ægtefæller separat.

De skattepligtiges danske indkomstår vil typisk være sammenfaldende med kalenderåret og således udgøre 12 måneder. Såfremt indkomståret er mindre end 12 måneder, f.eks. fordi en lønmodtager kun arbejder her i landet i en periode på 5 måneder, anvendes i stedet kalenderåret ved bedømmelsen af om den pågældende oppebærer mindst 75 pct. af sin globalindkomst her i landet, jf. KSL § 5 A, stk. 4. Se dog afsnit D.B.8.1.5 om tilfælde, hvor den skattepligtige dør i løbet af indkomståret.

Eksempel:En person er bosat i Tyskland i hele år 2. Den pågældende arbejder fra 1. januar år 1 til 1. september år 2 i Tyskland og oppebærer i år 2 tysk lønindkomst svarende til 200.000 kr. Fra 1. september år 2 til 31. december år 2 arbejder den pågældende i Danmark for en dansk arbejdsgiver og oppebærer dansk lønindkomst på 100.000 kr. Det danske indkomstår er således kun 4 måneder. Ved beregningen af om 75 pct.s betingelsen er opfyldt anvendes derfor kalenderåret år 2. Dette indebærer, at den tyske lønindkomst på 200.000 kr. indgår ved beregningen af, om 75 pct.s betingelsen er opfyldt.

I SKM2005.268.ØLR fraflyttede sagsøgeren til Portugal efter, at han var blevet pensioneret. I årene 1996-1998 bestod hans indtægter i førtidspension fra Danmark samt pensionsudbetalinger fra Codan. Indtægterne var begrænset skattepligtige her til landet. Sagsøgeren ønskede ved opgørelsen af sin skattepligtige indkomst her til landet fradrag for dels renter på et portugisisk banklån optaget i forbindelse med et huskøb, dels indbetalinger til en portugisisk kapitalpensionsordning.

Landsretten tiltrådte, at sagsøgeren ikke opfyldte betingelserne for beskatning efter de dagældende grænsegængerregler i kildeskattelovens afsnit I A, idet sagsøgerens indtægter i de pågældende år ikke hidrørte fra personligt arbejde eller selvstændig erhvervsvirksomhed. Da sagsøgeren først efter sin pensionering bosatte sig i et andet EU-land, fandtes hans manglende fradragsret for renteudgifter og bidrag til pensionsordning ikke at være i strid med traktatens bestemmelser om arbejdskraftens fri bevægelighed, ligesom Landsskatteretten heller ikke anså traktatens bestemmelser om fri bevægelighed for tjenesteydelser og kapital for krænket.

Endelig fastslog landsretten, at Rådets direktiv 90/365/EØF om opholdsret for lønmodtagere og selvstændige, der er ophørt med erhvervsaktiviteter, alene hjemler en opholdsret for de af direktivet omfattede personer og ikke regulerer skatteforhold.

Skatteministeriet blev herefter frifundet.

Ud over indkomst fra personligt arbejde (såvel i som uden for tjenesteforhold) og selvstændig erhvervsvirksomhed, jf. KSL § 5 A, stk. 1, anses også arbejdsløshedsdagpenge, strejke- og lockoutgodtgørelse samt sygedagpenge og barselsdagpenge som indkomst fra personligt arbejde, jf. KSL § 5 A, stk. 2.

Tilsvarende anses pensionsudbetalinger, efterløn, ventepenge o.l. som indkomst fra personligt arbejde, jf. KSL § 5 A, stk. 3. Tilskudsbevillinger fra Forsknings- og Innovationsstyrelsen anses for indkomst fra personligt arbejde for så vidt angår den skattepligtige del af bevillingen, jf. KSL § 2, stk. 1, nr. 26.

Såfremt indkomsten fra en fast ejendom er at anse som indkomst fra selvstændig erhvervsvirksomhed, vil den også indgå i den kvalificerende indkomst. Renter, udbytter og royalties oppebåret her i landet vil ikke kunne indgå i den kvalificerende indkomst, medmindre der er tale om indkomst fra selvstændig erhvervsvirksomhed, f.eks. såfremt en renteindtægt er tilknyttet et fast driftssted beliggende her i landet.

Indkomsten skal være skattepligtig efter danske regler.

For så vidt angår begrænset skattepligtige følger skattepligten af KSL § 2 eller kulbrinteskatteloven, jf. afsnit D.A.2.

Dobbeltdomicilerede er skattepligtige efter KSL § 1, hvorfor skattepligten omfatter enhver indkomst fra personligt arbejde og fra selvstændig erhvervsvirksomhed, jf. SL § 4. I praksis vil det dog på grund af DBO´en stort set være de samme indkomsttyper, som omfattes af KSL § 2, der indgår i den kvalificerende indkomst. Med hensyn til bestemmelserne i de enkelte DBO´er henvises til afsnit D.E.

Ikke skattepligtige ydelser som f.eks. skattefri godtgørelser efter LL § 9 A og invaliditetsydelser efter lov om social pension indgår ikke i den kvalificerende indkomst. Tilsvarende gælder udbetalinger fra private forsikringsordninger eller fra Lønmodtagernes Dyrtidsfond, der ikke indkomstbeskattes, men i stedet pålægges afgift efter pensionsbeskatningsloven, eller udbetales helt skatte- og afgiftsfrit.

Kun indkomst, som Danmark som kildeland og/eller som arbejdsstat kan beskatte efter en eventuel indgået DBO indgår i den kvalificerende indkomst. Danmarks DBO'er følger som udgangspunkt OECD's modeloverenskomst, jf. afsnit D.D.2. Med hensyn til bestemmelserne i de enkelte DBO'er henvises til afsnit D.E.

Opgørelse af den kvalificerende indkomstIndledningsvis bemærkes, at fremførselsberettigede underskud fra tidligere indkomstår ikke indgår ved beregningen af den kvalificerende indkomst.

Den kvalificerende indkomst opgøres efter skattelovgivningens almindelige regler, der finder anvendelse for begrænset skattepligtige og dobbeltdomicilerede, herunder med fradragsbegrænsningerne i KSL § 1, stk. 2, og KSL § 2, stk. 3. Pensionsbidrag omfattet af bortseelsesretten efter PBL § 19 indgår ikke i  bruttoindkomsten og dermed ikke i den kvalificerende indkomst.

For lønmodtagere fragår således i bruttoindkomsten udgifter, der vedrører lønindkomsten, og som derfor er fradragsberettigede efter almindelige regler, såsom fagforeningskontingent, udgifter til befordring, udgifter ved dobbelt husførelse samt øvrige lønmodtagerudgifter (der overstiger grundbeløbet i LL § 9, stk. 1). Endvidere fragår arbejdsmarkedsbidrag og ATP. Derimod fragår private renteudgifter, underholdsbidrag, indbetalinger til private pensionsordninger, udgifter til A-kasse og efterløn m.m. ikke.

Tilsvarende principper gælder for bruttobeskattede lønmodtagere. I det omfang en sådan lønmodtager har faktiske udgifter til fagforeningskontingent m.m. samt arbejdsmarkedsbidrag, særlig pensionsopsparing og ATP, som, hvis den pågældende blev beskattet af nettoindkomsten, kunne fradrages i lønindkomsten, skal sådanne udgifter således fragå.

For pensionister, rådgivere, konsulenter, bestyrelsesmedlemmer m.m. opgøres den kvalificerende indkomst efter samme principper.

Den kvalificerende indkomst for selvstændige med fast driftssted i Danmark opgøres efter tilsvarende principper. Dvs. overskuddet fra virksomheden fratrukket kontingenter vedrørende virksomheden og pligtigt arbejdsmarkedsbidrag (m.v.), der påhviler denne. Hertil lægges nettofinansieringsudgifter (renteudgifter og kurstab på gæld), som er fradraget ved indkomstopgørelsen.

Selv om indkomstansættelsen omfatter en periode kortere end 1 år skal der ikke foretages omregning efter PSL § 14.

I globalindkomsten indgår som udgangspunkt al indkomst, uanset hvorfra den hidrører. Dvs. både indkomst oppebåret i Danmark (såvel kvalificerende indkomst som anden indkomst, f.eks. renter, udbytter og royalties samt fast ejendom) og indkomst oppebåret i udlandet. Indtægter, som efter danske regler er skattefritaget, indgår ikke i globalindkomsten. Således vil aktieavancer, som er skattefritaget efter ABL § 4, kapitalgevinster på fast ejendom som er skattefritaget efter EBL § 8 (afståelse af egen bolig) og lignende indtægter ikke indgå i globalindkomsten. Gaver eller arv mellem nærtstående m.m., der ikke indgår i den skattepligtige indkomst, men pålægges gave- eller boafgift efter boafgiftsloven, skal heller ikke indgå i globalindkomsten. Dette gælder også gave eller arv hidrørende fra udlandet, der ville være pålagt gave- eller boafgift efter boafgiftsloven, såfremt erhvervelsen havde hidrørt fra Danmark. Tilsvarende gælder udbetalinger, der pålægges kapitalafgift efter pensionsbeskatningsloven, eller som hverken indkomstbeskattes eller pålægges kapitalafgift. Udenlandske sociale bidrag, der påhviler arbejdsgiveren, indgår ikke i globalindkomsten.

Der opgøres kun én type indkomst - den skattepligtige indkomst - hvorfor det er uden betydning om der er tale om indkomst, som, hvis den skulle beskattes i Danmark, havde status som f.eks. aktieindkomst eller kapitalindkomst. Ved den nærmere opgørelse af globalindkomsten opdeles denne i to dele - kvalificerende indkomst og øvrig indkomst.

Den kvalificerende indkomst indgår umiddelbart således som beregnet ovenfor under afsnit D.B.8.1.3.1.

Den øvrige indkomst udgør bruttoindtægterne med fradrag af driftsomkostninger, jf. SL § 6, stk. 1, litra a, opgjort efter danske regler. Fagforeningskontingent, befordringsudgifter m.m. vedrørende udenlandsk lønindkomst er ikke driftsomkostninger og fragår således ikke bruttoindtægten. Tilsvarende vil renteudgifter og kurstab, herunder prioritetsrenter m.m. vedrørende bolig i egen ejendom beliggende i Danmark eller i udlandet, ikke fragå i den øvrige indkomst. Udenlandske sociale bidrag, der påhviler lønmodtageren, samt udgifter, der slet ikke knytter sig til en indtægt (private renteudgifter, underholdsbidrag, private pensionsordninger m.m.), fragår ikke i globalindkomsten. Det her anførte må ikke forveksles med spørgsmålet om fradrag ved indkomstopgørelsen for personlige og familiemæssige udgifter - se herom nedenfor under afsnit D.B.8.2.

Som ved den kvalificerende indkomst skal der ikke ved den øvrige indkomst tages hensyn til underskud fra tidligere år. Dette gælder såvel dansk som udenlandsk indkomst.

Udgør den kvalificerende indkomst mindst 75 pct. af globalindkomsten, er betingelsen opfyldt. Såfremt den kvalificerende indkomst er positiv og globalindkomsten er negativ, f.eks. fordi en udenlandsk lønmodtager har underskud fra udøvelse af selvstændig erhvervsvirksomhed i udlandet, anses 75 pct.´s betingelsen for opfyldt.

L er bosat i Tyskland og arbejder i Danmark for en dansk arbejdsgiver i Sønderjylland. L er begrænset skattepligtig til Danmark efter KSL § 2, stk. 1, nr. 1. I 2001 oppebærer L 300.000 kr. i lønindtægt fra sin danske arbejdsgiver. Danmark har beskatningsretten til lønindkomsten efter DBO'ens artikel 15, og L er socialt sikret i Danmark. L betaler 4.000 kr. årligt i fagforeningskontingent samt har 2.000 kr. i befordringsfradrag. L oppebærer i 2001 endvidere 10.000 kr. i renteindtægter fra en post danske statsobligationer og 15.000 kr. i udbytte fra et tysk selskab. L bor i en ejerbolig til en værdi af 1,5 mio. kr. Med ejendomsværdiskatteloven er beskatningen af ejerboliger overgået fra indkomstbeskatning til ejendomsværdibeskatning. Idet ejendomsværdiskatten ikke er en indkomstskat, indgår den således ikke ved opgørelsen af globalindkomsten.

Opgørelse af den kvalificerende indkomst

Bruttoløn   300.000 kr.
Arbejdsmarkedsbidrag m.v. 24.000 kr.  
Fagforeningskontingent 4.000 kr.  
Befordringsudgifter 2.000 kr..  
  30.000 kr. 30.000 kr.
Kvalificerende indkomst   270.000 kr.
     
     
Opgørelse af globalindkomsten    
Øvrig indkomst:    
Renteindtægter 10.000 kr.  
Udbytter 15.000 kr.  
     
Kvalificerende indkomst 270.000 kr.  
I alt 295.000 kr.  

Den kvalificerende indkomst udgør herefter ca. 91,5 pct. (270.000 kr./295.000 kr.), og L opfylder således 75 pct. kravet. Det bemærkes at eventuelle renteudgifter fra prioritetsgæld m.m. eller anden gæld vedrørende den faste ejendom ikke fragår i den øvrige indkomst.

Med virkning fra den 1. januar 2006 er der ikke længere begrænset skattepligt på renter.

De faktiske forhold angående den kvalificerende indkomst svarer til eksempel D.B.8.1.3.3, bortset fra, at den danske lønindkomst nu er 200.000 kr. L har en enkeltstående lønindtægt fra Tyskland (der ikke medfører social sikring der) og oppebærer bruttolønindtægter herfra svarende til 50.000 kr. Endvidere modtager L 20.000 kr. i bankrenter. L har årlige renteudgifter på 100.000 kr. hidrørende fra et lån optaget til erhvervelse af en post aktier. L er endelig medlem af en dansk a-kasse og betaler årligt 4.000 kr. i kontingent.

Opgørelse af den kvalificerende indkomst

Bruttoløn     200.000 kr.
Arbejdsmarkedsbidrag m.v.      16.000 kr.  
Fagforeningskontingent 4.000 kr.  
Befordringsudgifter 2.000 kr.  
  22.000 kr. 22.000 kr.
Kvalificerende indkomst   178.000 kr.
     
Opgørelse af globalindkomsten     
Øvrig indkomst:     
Renteindtægter 20.000 kr.  
Tysk lønindkomst 50.000 kr.  
Kvalificerende indkomst 178.000 kr.  
I alt 248.000 kr.  

Den kvalificerende indkomst udgør herefter ca. 71,8 pct. (178.000 kr./248.000 kr.) af globalindkomsten, og L opfylder således ikke 75 pct.s kravet. A-kassekontingentet er ikke fragået i den kvalificerende lønindkomst, ligesom renteudgifterne er globalindkomsten uvedkommende.

S er en i Sverige bosat fysioterapeut, der driver virksomhed både i Danmark og i Sverige. I 2001 giver selve driften af den danske klinik (fast driftssted) et overskud på 475.000 kr. Summen af kapitalindtægter og kapitaludgifter (renteindtægter og renteudgifter samt kurstab), der vedrører klinikken, er i 2001 negativ med 25.000 kr. Overskuddet i Sverige eksklusive renteudgifter og kurstab på den svenske klinik er 200.000 DKK. Til opstart af den svenske klinik har S lånt et beløb svarende til 1 mio. DKK, der medfører en årlig renteudgift på 100.000 DKK.

Den kvalificerende indkomst udgør selve driftsoverskuddet på 475.000 kr. med tillæg af de 25.000 kr. i fratrukne finansieringsudgifter, i alt 500.000 kr. Globalindkomsten er de 500.000 kr. plus 200.000 kr., i alt 700.000 kr. (de 100.000 kr. i renteudgifter fragår ikke). Den kvalificerende indkomst udgør herefter ca. 71 pct. (500.000 kr./700.000 kr.) af globalindkomsten, og S opfylder således ikke 75 pct.s kravet.