Dato for udgivelse
14 Feb 2002 15:14
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse/styresignal
23. oktober 2001
SKM-nummer
SKM2002.88.VLR
Myndighed
Vestre Landsret
Sagsnummer
7. afdeling, B-2076-99 og B-2075-99
Dokument type
Dom
Overordnede emner
Moms og lønsumsafgift
Overemner-emner
SKAT internt
Emneord
Begunstigende forvaltningsakt, berettiget forventning, biludlejning, leasing af edb-udstyr og møbler, rådgivning, skoleundervisning
Resumé

Der var i sagerne tale om, at sagsøgerne havde forestået forskellige udlejningsaktiviteter med biler, edb og møbler. For så vidt angik biludlejningen var det i 1988 skriftligt tilkendegivet af det daværende distriktstoldkammer, at den ene sagsøgers udlejning ikke ville være at anse for momspligtig i det omfang, der ikke med ordningen var tilsigtet noget overskud.

Landsretten lagde til grund, at der ikke med de af sagsøger udøvede aktiviteter havde været tilsigtet noget økonomisk overskud.

For så vidt angik biludlejningen, lagde landsretten vægt på, at sagsøger med rette havde kunnet indrette sig i overensstemmelse med tilkendegivelsen fra daværende Holstebro Distriktstoldkammer, der var i overensstemmelse med dagældende praksis. Landsretten fastslår, at ændringen af den administrative praksis, for så vidt angik denne udlejning, som udgangspunkt først kunne finde anvendelse i forhold til sagsøger for fremtiden. Der var desuden ikke henset til forarbejderne til lovændringen i 1994 og indholdet af efterfølgende momsvejledninger grundlag for foretagelse af efteropkrævning for perioden forud for regionens afgørelse, fordi ændringen af momsloven i 1994 og den dermed gennemførte praksisændring ikke tilstrækkelig klart var meddelt sagsøger.

For så vidt angår udlejning af edb og møbler, anså landsretten det imidlertid for afgørende, at praksis efter 1. juli 1994 var ændret, og at disse aktiviteter var opstartet efter dette tidspunkt, hvorfor de måtte anses for momspligtige, uanset formålet med virksomheden.

For så vidt angik en møbleringsrådgivning ydet af sagsøger til en skole i England, anså landsretten denne undervisning for at være så nært knyttet til skoleundervisning, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 3, at ydelsen blev anset for momsfritaget.

Reference(r)

Momsloven § 3
Momsloven § 4
Momsloven § 13, stk. 1, nr. 3
Momsvejledningen 2001 D.2, D.11.3


Parter

I 1. instanssagerne

B-2076-99
Den selvejende institution Fælleseje
(advokat Flemming Heegaard)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten ved advokat Finn Jepsen)

og

B-2075-99
Den selvejende institution Thomas Brocklebank
(advokat Flemming Heegaard)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten ved advokat Finn Jepsen)

Afsagt af landsdommerne

Fritse Hove, Bjarne Bjørnskov Jensen og Joy Winter (kst.)

Sagsøgerne, Den selvejende institution Fælleseje og Den selvejende institution Thomas Brocklebank, er begge institutioner med tilknytning til Tvindskolerne. Fælleseje driver virksomhed med udlejning af bl.a. ejendomme, udstyr og inventar til skolerne, mens Thomas Brocklebank driver virksomhed med udlejning af ejendomme og skibe mv. Disse sager, der er anlagt den 22. september 1999 og behandlet i forbindelse med hinanden, jf. retsplejelovens § 254, angår spørgsmålet, om nogle aktiviteter under sagsøgernes virksomhed er momspligtige.

Sagen B-2076-99 (Fælleseje) angår følgende 4 delaktiviteter, benævnt efter betegnelsen for den underkonto i Fællesejes regnskaber, den enkelte aktivitet er anført under: Udlejning af biler, "Land Roverkontoen", bortleasing af edb-udstyr, "EDB-kontoen", salg af møbler, "Møbelfonden" samt bistand ved møblering mv. af en skole i England "Møbleringsrådgivningen".

Sagen B-2075-99 (Thomas Brocklebank) angår alene udlejning af nogle biler.

Fælleseje og Thomas Brocklebank har nedlagt påstand om, at sagsøgte, Skatteministeriet, tilpligtes at anerkende, at Fælleseje ikke er momspligtig vedrørende "Land Rover-kontoen", "EDB-kontoen", "Møbelfonden" og "Møbleringsrådgivningen", samt at Thomas Brocklebank ikke er momspligtig vedrørende udlejning af biler.

Sagsøgte har påstået frifindelse.

Vedrørende B-2076-99 - Fælleseje.

"Land Rover-kontoen"

Fælleseje skrev den 19. januar 1988 bl.a. således til Holstebro Distriktstoldkammer:

"...
Pr. 1.1.1988 starter en delvirksomhed under D.s.i. Fælleseje, med det formål at udleje køretøjer til en række skoler.

I det følgende redegøres for virksomheden, med henblik på at forespørge om hvorvidt det er toldvæsenets opfattelse, at denne virksomhed er registreringspligtig eller ej, eller om der kan fritages for registreringspligten, idet der ikke er tale om overskudsgivende virksomhed.

Fælleseje har på indeværende tidspunkt finansieret købet af 40 nye Land Rovere, med henblik på udlejning til et tilsvarende antal skoleinstitutioner. Der er tale om typen Land Rover 110 med totalvægt 2950 kg og plads til 12 personer.

Finansiering af køretøjerne er foregået ved et 8-årigt lån. Lejevirksomhedens udgifter består i betaling af renter og afdrag på lånet. Lejevirksomhedens indtægter er en gennemsnitlig lejeindtægt pr. år pr. Land Rover på 33.100 kr. Indtægtens størrelse svarer til renteudgifter og afdrag på lånet.

Afdragene sættes lig med afskrivning af køretøjernes værdi i løbet af de 8 år.

Bilag vedlagt:
1. lejekontrakt
2. Budget for 8-årig periode."

Af den vedlagte lejekontrakt fremgår, at lejeperioden var fra 15. februar 1988 til 31. december 1995. Af budgettet fremgår, at det samlede driftsresultat for udlejning af Land Rovere i perioden 1988 til 1995 var beregnet til at udgøre et overskud på 9.940 kr. I budgettet var medtaget udgifter til renter og afdrag, men ikke til administration. De samlede lejeindtægter var beregnet til 10.592.000 kr., og der var budgetteret med renteindtægter på i alt 480.000 kr. Det fremgår endvidere af budgettet, at den samlede udgående moms af lejeindtægterne i den pågældende periode var beregnet til 1.909.738 kr. og den indgående moms ved købet af Land Roverne til i alt 1.406.340 kr. Ifølge budgettet ville en momsregistrering af virksomheden således indebære et samlet momstilsvar for perioden på 503.398 kr.

Holstebro Distiktstoldkammer svarede på henvendelsen i en skrivelse af 8. marts 1988. Det hedder heri bl.a.:

"... Til belysning af sagen har De fremsendt lejekontrakt og budget, og De har yderligere anført,

Det er toldkamrets opfattelse, at den omhandlede udlejning ikke kan anses som erhvervsmæssig i relation til momsloven.

Toldkamret tillader derfor indtil videre, at virksomheden ikke registreres for den omhandlede udlejning."

Fælleseje købte i 1993 - umiddelbart forud for en forhøjelse af registreringsafgiften på sådanne køretøjer - yderligere 13 Land Rovere samt 8 minibusser. Køretøjerne blev lejet ud, efterhånden som der meldte sig skoler, der var interesserede heri. Af et referat fra et bestyrelsesmøde hos sagsøgeren den 9. marts 1995 fremgår, at bestyrelsen forventede overskud på udlejningen af de 40 Land Rovere, hvortil lånet efter januar 1996 ville være indfriet, og at bestyrelsen besluttede, at overskuddet skulle anvendes til anskaffelse af nye lignende køretøjer samt af 24 brugte Mercedes personbiler, hvoraf der efter det oplyste dog alene blev anskaffet 12.

I 1996 foretog Told- og Skatteregion Holstebro en regnskabskontrol hos Fælleseje. I den forbindelse fremsendte Fælleseje med en redegørelse af 4. april 1997 en oversigt indeholdende hovedtallene for delregnskaberne vedrørende "Land Rover-kontoen" i institutionens regnskaber for perioden 1988 til 1995. Af oversigten fremgår, at årsresultatet for udlejning af Land Rovere fra 1989 til 1992 var stigende, og at årsresultatet i 1992 udviste et overskud på 335.201 kr. For 1993 var årsresultatet opgjort til et underskud på 162.034 kr., og for 1994 og 1995 til et overskud på henholdsvis 34.017 kr. og 43.303 kr. For perioden 1988 til 1995 udgjorde det samlede samlede driftsresultat ved den omhandlede virksomhed ifølge oversigten et overskud på 170.101 kr. I oversigten er, ud over lejeindtægterne, medtaget en samlet indtægt på i alt 627.095 kr. benævnt "Renter Fælleseje". Som udgifter er ud over eksterne renteudgifter medtaget en post benævnt "Eksterne omkostninger" opgjort til i alt 471.985 kr. for perioden. I Fællesejes regnskaber er den tilsvarende udgiftspost betegnet som administrationsudgifter. Årsregnskaberne indeholder derimod ikke nogen indtægtspost svarende til "Renter Fælleseje". Det samlede driftsresultat for "Land Rover-kontoen" for perioden 1988 til 1995 opgjort på grundlag af Fællesejes årsregnskaber udgjorde herefter et underskud på 456.995 kr.

Ved en skrivelse af 27. maj 1997 traf Told- og Skatteregion Holstebro afgørelse om, at Fælleseje var momspligtig vedrørende "Land Rover-kontoen". I afgørelsen hedder det bl.a.:

"...

Regionens regnskabskontrol tog ... udgangspunkt i at undersøge om Fælleseje havde foretaget udlejningen, som beskrevet i ovennævnte brev af 19. januar 1988.

...

Lejekontrakterne for Land Roverne er typisk ændret fra 1. januar 1989, således den årlige leje nu er aftalt til kr. 37.020, hvortil kommer, at der nu også er indgået en tillægsaftale, hvori er fastsat en yderligere årsleje på kr. 5.000 pr. bil, der skal dække lærernes private kørsel

...

I det indsendte budget til det daværende Holstebro Distriktstoldkammer var den gennemsnitlige leje fastsat til kr. 33.100 x 8 år, svarende til kr. 264.800.

...

De ændringer virksomheden har foretaget efter forespørgslen i 1988, bl.a. indkøb af flere biler til ordningen, væsentlig ændring af lejens størrelse m.v., har virksomheden ikke meddelt det daværende distriktstoldkammer eller regionen.

Det er regionens opfattelse, at ordningen har været erhvervsmæssig og selvstændig økonomisk virksomhed og dermed registreringspligtig efter momsloven.

Regionen dog besluttet kun at kræve momsefterbetaling for tidsrummet efter 1. januar 1992.

..."

Told- og Skatteregion Holstebro opgjorde herefter et samlet momskrav vedrørende den omhandlede konto på 1.404.913 kr.

Ved skrivelse af 25. august 1997 indbragte Fælleseje Told- og Skatteregionens afgørelse for Told- og Skattestyrelsen. I skrivelsen anførtes det bl.a., at det havde været nødvendigt at forhøje lejen for at undgå tab, idet renten på billånet blev højere end forventet, og idet der ikke i det oprindelige budget var taget højde for udgifterne til de køretøjer, der ikke var udlejet. Skrivelsen var vedlagt en ny oversigt over resultatet af den omhandlede virksomhed. Ifølge denne oversigt, der omfatter perioden 1988 til 1997, udgjorde de samlede indtægter vedrørende de 40 oprindelige Land Rovere 13.127.418 kr., svarende til en gennemsnitlig leje pr. bil på 41.767 kr. pr. år, og det samlede driftsresultat vedrørende udlejningen af disse Land Rovere for perioden er herefter opgjort til 57.508 kr. I opgørelsen er som udgifter ud over renter og afskrivninger medtaget en post, benævnt "Direkte udgifter" på i alt 240.409 kr., samt "administration" med 540.000 kr. for perioden. Det samlede resultat vedrørende udlejning af både gamle og nye Land Rovere for perioden fra 1988 til 1995 kan på grundlag af opgørelsen opgøres til 1.056.987 kr. Posten "Renter Fælleseje", i alt 627.095 kr. var ikke medtaget i denne oversigt.

Den 22. juni 1999 traf Told- og Skattestyrelsen afgørelse i sagen med følgende begrundelse vedrørende denne konto:

"...

"Land Rover kontoen"

...

Told- og Skattestyrelsen finder, at Den selvejende institution Fælleseje ved sine aktiviteter vedrørende "Land Rover kontoen" har drevet selvstændig økonomisk virksomhed og skal betale moms af de indtægter institutionen har haft siden 1. juli 1994 i forbindelse med udlejningen af køretøjer.

Told- og Skattestyrelsen finder endvidere, at Den selvejende institution Fælleseje ikke har ret til fradrag for købsmomsen på køretøjer, som institutionen har anvendt til udlejning, når disse køretøjer er anskaffet før 1. juli 1994.

...

Afgørelsen er truffet på følgende baggrund:

Det fremgår af momsloven § 3, stk. 1, at afgiftspligtige personer er juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed.

Det fremgår af bemærkningerne til loven, at selvstændig økonomisk virksomhed omfatter enhver form for sådan virksomhed uanset formålet med eller resultatet af virksomheden. Det er således ikke afgørende, om virksomheden udøves uden et tilsigtet økonomisk overskud.

...

Den selvejende institution Fælleseje foretager blandt andet indkøb af motorkøretøjer med henblik på udlejning af disse til en række nærmere bestemte skoler.

Denne virksomhed fremgår regnskabsmæssigt under "Land Rover Kontoen"

Den selvejende institution Fælleseje udøver således selvstændig økonomisk virksomhed ved sine aktiviteter vedrørende "Land Rover Kontoen".

Da udlejning af motorkøretøjer er en momspligtig aktivitet, jf. momslovens § 4, stk. 1, jf. stk. 3, er institutionen momspligtig for sine aktiviteter vedrørende "Land Rover Kontoen".

Styrelsen finder imidlertid, at der kun skal kræves efterbetaling af moms for de indtægter Fælleseje har haft ved udlejning af køretøjer siden 1. juli 1994.

Styrelsen har herved lagt vægt på, at begrebet selvstændig økonomisk virksomhed først blev indført i momsloven i forbindelse med lovændringen i 1994.

Før denne ændring opererede loven med begrebet selvstændig erhvervsmæssig virksomhed. Ændringen blev indført af hensyn til de bagvedliggende regler i 6. momsdirektiv. Der var derfor ikke tilsigtet nogen egentlig ændring af gældende ret ved ændringen. Ifølge 6. momsdirektiv er det uden betydning for afgrænsningen af begrebet afgiftspligtig person, hvor denne udøver sin virksomhed, formålet med eller resultatet af denne.

Før lovændringen blev det ved vurderingen af, om der var tale om erhvervsmæssig virksomhed imidlertid i praksis tillagt afgørende betydning, om virksomheden havde til formål at opnå overskud af sin virksomhed.

..."

"EDB-kontoen"

Ved årsskiftet 1994/1995 leasede Fælleseje for en 5 årig periode 2000 personlige computere og 40 større computere hos AB-Finans A/S. Edb-udstyret blev af sagsøgeren leaset videre til en række skoler. Også i leasingaftalerne med skolerne var leasingperioden aftalt til 5 år, og det var samtidig med AB-Finans A/S aftalt, at skolerne ved udgangen af ordningen kunne købe edb-udstyret for 1 promille af købesummen. I 1995 og 1996 blev indkøbt yderligere computere og printere, som på tilsvarende måde blev leaset ud til skolerne. I en oversigt udarbejdet på grundlag af Fællesejes regnskaber er indtægterne ifølge "EDB-kontoen" for 1994 og 1995 opgjort til i alt 10.972.000 kr. Ifølge oversigten gav den omhandlede virksomhed i de to år et underskud på i alt 833.000 kr. Den 4. juni 1997 traf Told- og Skatteregion Holstebro afgørelse om, at Fælleseje var momspligtig af sine aktiviteter vedrørende "EDB-kontoen".

Den 4. september 1997 indbragte Fælleseje denne afgørelse for Told- og Skattestyrelsen, der ved sin afgørelse af 22. juni 1999 tiltrådte regionens afgørelse med følgende begrundelse vedrørende denne konto:

"...

Det er styrelsens opfattelse, at en sådan virksomhed udgør en selvstændig økonomisk virksomhed, hvorfor Fælleseje er momspligtig af sine aktiviteter vedrørende EDBkontoen. Det er som anført ovenfor ikke afgørende, at Fælleseje ved sine aktiviteter ikke tilsigter et økonomisk overskud.

..."

"Møbelfonden"

Denne konto vedrører et fællesindkøb af brugt hotelinventar til brug for de skoler, der er tilknyttet Fælleseje. Det fremgår,af sagen, at dette indkøb i 1994/95 blev sat i system, således at hver skole, som deltog i ordningen, indbetalte et fast månedligt beløb til Fælleseje, svarende til at skolen over en 5-årig periode udskiftede inventar for mellem 2.000 kr. og 4.000 kr. pr. elevplads. Skolen havde herefter en konto hos Fælleseje, hvor indbetalinger blev lagt til og modtagelsen af inventar trukket fra. Af Fællesejes årsregnskab for 1995 og 1996 fremgår, at resultatet af "Møbelfonden" pr. 1. marts 1996 var negativt med 103.282 kr. Skatteministeriet har opgjort indtægterne ved salg af møbler under denne konto i 1994 og 1995 til i alt (afrundet) 2,1 mio. kr.

Den 10. juni 1997 traf Told- og Skatteregion Holstebro afgørelse om, at Fælleseje var momspligtig af det salg m.v., der havde fundet sted gennem "Møbelfonden". Denne afgørelse indbragte Fælleseje ved skrivelse af 4. September 1997 for Told- og Skattestyrelsen, der ved sin afgørelse af 22. juni 1999 tiltrådte regionens afgørelse med følgende begrundelse vedrørende "Møbelfonden":

" ...

Denne virksomhed udgør efter styrelsens opfattelse en selvstændig økonomisk virksomhed. Som tidligere beskrevet er det ikke afgørende, at der ikke er tilsigtet eller reelt opnået et økonomisk overskud ved virksomheden.

Styrelsen finder derfor, at Den selvejende institution Fælleseje er momspligtig af sine aktiviteter vedrørende "Møbelfonden".

..."

"Møbleringsrådgivning"

Denne konto vedrører en bistand, som Fælleseje i 1994 og 1995 ydede i forbindelse med møbleringen af en skole i Winestead, England.

Den 17. december 1997 traf Told- og Skatteregion Holstebro afgørelse om, at Fælleseje var momspligtig af indtægterne ved denne rådgivning. Indtægterne beløb sig til i alt 244.300 kr. Denne afgørelse indbragte Fælleseje den 8. februar 1998 for Told- og Skattestyrelsen, der den 22. juni 1999 tiltrådte regionens afgørelse med følgende begrundelse:

"...

Told- og Skattestyrelsen finder, at disse ydelser, der består i rådgivning og planlægning vedrørende fremskaffelse af møbler og indretning af lokaler, er ydelser, som er momspligtige i henhold til momslovens § 4, stk. 1.

Der er ikke tale om ydelser vedrørende fast ejendom, idet ydelserne ikke er af byggemæssig art. Der er derimod tale om rådgivningsmæssige ydelser leveret til en ikke-afgiftspligtig person i et andet EU-land.

Leveringsstedet - som er afgørende for efter hvilket lands regler ydelserne skal momses - er momslovens 15, stk. 1, Danmark, idet ydelserne leveres af den selvejende institution Fælleseje, som har hjemsted her i landet.

Den selvejende institution Fælleseje er derfor momspligtig af indtægterne fra de leverede ydelser.

..."

Vedrørende B-2075-99 - Thomas Brocklebank. 

Den 31. oktober 1997 skrev Told- og Skatteregion Holstebro til Thomas Brocklebank, at det i forbindelse med en regnskabsrevision hos institutionen var konstateret, at denne i årene 1993, 1994 og 1995 havde foretaget udlejning af biler, og at regionen anså institutionen for momspligtig af denne udlejning. Det fremgår endvidere af en kontrolrapport udarbejdet i forbindelse med revisionen, at Thomas Brocklebank bl.a. havde udlejet en bil, som i 1993 havde givet lejeindtægter på 56.976 kr. Ved skrivelse af 6. februar 1998 indbragte Thomas Brocklebank regionens afgørelse for Told- og Skattestyrelsen. Den 22. juni 1999 traf Told- og Skattestyrelsen afgørelse i sagen. Af afgørelsen fremgår bl.a.:

"...

Told- og Skattestyrelsen meddelte Dem... at Deres klage ville blive behandlet sammen med Den selvejende institution Fællesejes klager, idet Fællesejes klage vedrørende "Land Rover-Kontoen" og Deres klage for så vidt er identiske...

Told- og Skattestyrelsen finder, at Den selvejende institution Thomas Brocklebank ved sin udlejning af motorkøretøjer har drevet selvstændig økonomisk virksomhed og skal betale moms af de indtægter institutionen har haft siden 1. juli 1994 i denne forbindelse.

Told- og Skattestyrelsen finder endvidere, at Den selvejende institution Thomas Brocklebank ikke har ret til fradrag for indkøbsmomsen på køretøjer, som institutionen har anvendt til udlejning, når disse køretøjer er anskaffet før 1. juli 1994.

Styrelsen skal henvise til begrundelsen vedrørende "Land Rover Kontoen" i vedlagte kopi af styrelsens afgørelse i sagen om Den selvejende institution Fællesejes efterbetaling af moms.

..."

Poul Jørgensen har forklaret, at han er bestyrelsesformand for både Fælleseje og Thomas Brocklebank. I årene forud for 1988 havde der været en forståelse med Toldvæsenet i Holstebro om, at man undlod registrering, såfremt en planlagt virksomhed ikke gav overskud. En momsregistrering af aktiviteter, der ikke gav overskud, ville jo alene betyde ekstra arbejde for toldvæsenet, den ingen indtægt. Toldvæsenet havde da også i en række tilfælde afmeldt sådanne aktiviteter. Forespørgslen til Holstebro Distriktstoldkammer i januar 1988 vedrørende Land Roverordningen var derfor alene udtryk for, at man ønskede klare linier, således at det var muligt at lægge den påtænkte ordning fast i de 8 år, det var forudsat, at den skulle løbe. Momsberegningen i det budget, der var vedlagt forespørgslen, var foretaget for det tilfælde, at ordningen blev anset for momspligtig. Efter at udlejningen var påbegyndt, blev der foretaget visse ændringer i ordningen. Dels blev renteudgifterne større end forventet på grund af kursudsving i D-Mark, som lånet til anskaffelsen af køretøjerne var anskaffet i, dels viste det sig muligt at få større lejeindtægter, end man havde regnet med. De 33.100 kr. om året i leje var budgetteret som en gennemsnitsleje. Nogle skoler betalte mindre, andre mere. På et tidspunkt blev det besluttet, at lærerne skulle betale 5.000 kr. om året for at benytte bilerne privat. Det var for at undgå, at lærerne skulle betale skat af kørslen. Det var af praktiske grunde, at lærerne betalte de 5.000 kr. til Fælleseje og ikke til den pågældende skole. Baggrunden for anskaffelsen af yderligere biler i 1993 var en forhøjelse af registreringsafgiften på bl.a. Land Rovere med 60 %. Som følge af den betydelige forhøjelse af afgiften blev der anskaffet flere biler, end man aktuelt havde brug for. Derfor blev nogle af de anskaffede Land Rovere sat på lager, og herved opstod der en del ekstra omkostninger til bl.a. garageleje, som blev bogført som administrationsudgifter. I den resultatopgørelse, som den 25. august 1997 blev fremsendt til Told- og Skattestyrelsen, er denne post anført som "Direkte Udgifter". Der var forskellige løbende udgifter forbundet med at administrere "Land Rover-kontoen". Der blev således hver uge anvendt nogle timers arbejde på ordningen. Posten "Administration" i opgørelsen af 25. august 1997 er således en skønsmæssigt ansat andel hertil af Fællesejes samlede udgifter til bogføring og revision, som i 1996 udgjorde ca. 2,8 mio. kr. Der er derfor ikke tale om, at udgiften er trukket fra for at nedbringe overskuddet på "Land Rover-kontoen". Man overvejede ikke i forbindelse med anskaffelserne at rette henvendelse til Told- og Skat, da der stadig ikke var tilsigtet noget overskud ved udlejningen. Man overvejede heller ikke at oplyse Told- og Skat om, at udlejningen af de 40 Land Rovere udviklede sig anderledes end forudsat i det oprindelige budget. Det, der var afgørende, var, at der ikke var tilsigtet noget overskud. Det var også baggrunden for, at man i 1988 alene redegjorde for ordningen i hovedtræk, fordi man ønskede en stillingtagen til de overordnede principper i ordningen.

Vedrørende "EDB-kontoen" har Poul Jørgensen forklaret, at Fælleseje stod for indkøbet af EDB-udstyr, fordi de enkelte skoler ikke selv kunne magte finansieringen. Ordningen var udformet således, at de leasingafgifter, skolerne betalte, svarede til de afgifter, Fælleseje skulle betale til AB-Finans. Skolerne betalte således alle omkostningerne ved ordningen, som var nem at administrere. Det var ikke meningen, at "EDB-kontoen" skulle give overskud, og derfor oplyste man ikke Told- og Skatteregionen herom. I forholdet mellem Fælleseje og AB-Finans blev der betalt moms.

Vedrørende "Møbelfonden" har Poul Jørgensen forklaret, at Fællesejes funktion bestod i at forestå indkøb og fordeling af det købte inventar til de forskellige skoler. Ordningen var herefter udformet som en abonnementsaftale med de enkelte skoler. Ordningen blev afviklet i foråret 1996. Købet af det pågældende inventar i udlandet blev foretaget af virksomheden Fælleseje Import/Eksport, som i forbindelse hermed betalte moms. Han havde ikke noget kendskab til, at momslovgivningen skulle være blevet ændret, siden man i 1988 havde forespurgt toldvæsenet. Han regnede derfor med, at det fortsat var afgørende, om der var tilsigtet noget overskud, hvilket ikke var tilfældet. Der var jo alene tale om en administrationsordning.

Vedrørende "Møbleringsrådgivningen" har Poul Jørgensen forklaret, at denne bestod i rådgivning med hensyn til indretning og møblering af skolen i Winestead, England. Rådgivningen blev givet af en ingeniør, som havde været ansat hos Fælleseje.

Poul Jørgensen har endelig vedrørende den udlejning, som er omfattet af sagen med Thomas Brocklebank forklaret, at den omfattede 6 biler. Også her gik han ud fra, at der ikke var nogen anledning til at foretage momsregistrering, da man ikke sigtede mod noget overskud.

Procedure

Vedrørende B-2076-99 - Fælleseje. 

Fælleseje har til støtte for sin påstand gjort gældende, at aktiviteterne vedrørende alle 4 konti blev udøvet uden at tilsigte noget økonomisk overskud. Efter indholdet af Holstebro Distriktstoldkammers skrivelse af 8. marts 1988 havde Fælleseje derfor en berettiget forventning om, at de pågældende aktiviteter ikke var momspligtige. Skrivelsen havde således karakter af en begunstigende forvaltningsakt, som Fælleseje kunne indrette sig i tillid til. Ændringen af momsloven pr. 1. juli 1994 medførte ikke nogen ændring af området for, hvad der efter loven måtte anses for momspligtig virksomhed. Det fremgår således udtrykkeligt af forarbejderne til loven, at der ikke var tilsigtet nogen ændring af den gældende retstilstand på området. Told- og Skattestyrelsen var herefter uberettiget til at ændre den begunstigende forvaltningsakt med tilbagevirkende kraft, hvad der i det foreliggende tilfælde virkersærlig urimeligt som følge af, at Fælleseje på grund af lovændringen i 1994 afskæres fra at trække den indgående moms på godt 1,4 mio. kr. fra.

"Land Rover-kontoen"

Fælleseje har vedrørende "Land Rover-kontoen" særlig anført, at Told- og Skattestyrelsen alene har begrundet sin afgørelse med henvisning til lovændringen pr. 1. juli 1994. Der er således ikke i afgørelsen rejst nogen indvendinger mod selve ordningens forløb. Styrelsen har derfor ikke tillagt det nogen vægt, om der var sket ændringer af betydning i ordningen i forhold til de oplysninger, som i 1988 blev forelagt for Holstebro Distriktstoldkammer. Det er imidlertid Fællesejes standpunkt, at de ændringer, som faktisk skete, ikke er af en karakter, som rokker ved de grundlæggende forudsætninger for ordningen, således som de var beskrevet i skrivelsen af 19. januar 1988. Heller ikke ved anskaffelsen af de nye køretøjer i 1993 var der således tilsigtet noget økonomisk overskud, og det må da også lægges til grund, at ordningen faktisk ikke gav noget overskud. En momsregistrering kan derfor heller ikke antages at have medført noget provenu af betydning. Det afgiftsprovenu, som vil være en følge af Skatteministeriets standpunkt, vil således hovedsagelig hidrøre fra det manglende fradrag for indgående afgift. Fælleseje har herved yderligere anført, at undladelsen af at foretage registrering må antages først og fremmest at bero på et ønske herom fra distriktstoldkammerets side. Det må i den forbindelse tages i betragtning, at det af det budget, der blev indsendt sammen med forespørgslen, fremgik, at en registrering ville have indebåret et afgiftsprovenu på i alt ca. 500.000 kr.

"EDB-kontoen"

Fælleseje har vedrørende "EDB-kontoen" særlig anført, at denne aktivitet alene havde karakter af en administrationsordning, som hverken tilsigtede eller gav noget overskud. Det må da også lægges til grund, at en momsregistrering vedrørende denne konto - korrekt opgjort - ville have ført til et negativt afgiftstilsvar.

"Møbelfonden"

Fælleseje har vedrørende "Møbelfonden" særlig anført, at denne aktivitet var en administrations- og finansieringsordning. Det må lægges til grund, at ordningen var underskudsgivende, og der er intet grundlag for at betegne ordningen som en selvstændig økonomisk virksomhed.

"Møbleringsrådgivningen"

Fælleseje har vedrørende "Møbleringsrådgivningen" særlig anført, at denne rådgivning blev udført af en person, som blev udsendt fra Danmark til England. Leveringsstedet for ydelsen var derfor England, og ydelsen var således ikke momspligtig i Danmark jf. momslovens § 17, stk. 1, nr. 1. Desuden havde rådgivningen tilknytning til skoleundervisning og er herefter momsfritaget efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 3.

Skatteministeriet har til støtte for sin påstand gjort gældende, at Fællesejes aktiviteter vedrørende de 4 konti alle har haft karakter af selvstændig økonomisk virksomhed. Aktiviteterne er derfor momspligtige efter 6. momsdirektiv, artikel 4, jf. momslovens § 3. Økonomisk virksomhed omfatter herefter alle former for virksomhed uanset formålet hermed og resultatet heraf, når blot der oppebæres indtægter af en vis varig karakter. Skatteministeriet har herved gjort gældende, at der i forbindelse med ændringen af momsloven i 1994, hvorved § 3 fik sin nuværende ordlyd, gennemførtes en praksisændring, hvorefter det ikke - som hidtil - var afgørende, om der ved en aktivitet var tilsigtet eller udsigt til et økonomisk overskud. Told- og Skattestyrelsen har derfor med rette anset Fælleseje for momspligtig af aktiviteterne med virkning fra lovændringens ikrafttræden den 1. juli 1994.

"Land Rover-kontoen"

Vedrørende "Land Rover-kontoen" har Skatteministeriet herefter særlig anført, at Fællesejes aktiviteter i praksis viste sig at afvige ganske betydeligt fra de oplysninger, der var anført i anmodningen af 19. januar 1988. Fælleseje kan allerede som følge heraf ikke støtte nogen ret på tilkendegivelsen af 9. marts 1988. Således må det lægges til grund, at indtægterne ved udlejning af Land Roverne blev væsentligt højere end det, der fremgik af det oprindelige budget, bl.a. på grund af lejeforhøjelserne og lærernes indbetalinger. Endvidere har der været udlejet et betydeligt større antal køretøjer end de oprindelig 40 Land Rovere. Det må på baggrund af resultatopgørelsen fra 4. april 1997 lægges til grund, at der indtil 1992 var store overskud ved udlejningen. Det må da også antages, at det skyldtes et ønske om at nedbringe overskuddet, at man i 1993 indkøbte nye Land Rovere. En samlet opgørelse over udlejning af alle Land Rovere fra 1988 til 1995, hvor udgifterne til administration og posten "Direkte udgifter" er trukket fra og posten "Renter Fælleseje" er lagt til, viser således, at sagsøgeren har haft et samlet overskud på udlejning af Land Rovere på ca. 850.000 kr. Fælleseje har herefter i hvert fald fra 1. juli 1994 været momspligtig af virksomheden med udlejning af Land Rovere. Institutionen havde også som følge af lovændringen en særlig anledning til at rette henvendelse til Told- og Skatteregionen om spørgsmålet.

"Møbelfonden" og "EDB-kontoen"

Skatteministeriet har vedrørende "Møbelfonden" og "EDB-kontoen" særlig anført, at Fælleseje i hvert fald ikke for så vidt angår disse aktiviteter kan støtte nogen ret på tilkendegivelsen fra Holstebro Distriktstoldkammer. Dels har tilkendegivelsen ingen forbindelse med disse aktiviteter, som Fælleseje på intet tidspunkt har forespurgt toldvæsenet om, dels må tilkendegivelsen under alle omstændigheder anses for at være uden betydning i forhold til aktiviteter, som blev påbegyndt mere end 6 år senere.

Skatteministeriet har herefter vedrørende disse aktiviteter anført, at indtægterne herved har været betydelige, og de har endvidere været af en vis varig karakter. Da det er uden betydning, om aktiviteterne har givet overskud, er det herefter utvivlsomt, at aktiviteterne under disse konti har været momspligtige.

"Møbelrådgivningen"

Sagsøgte har vedrørende "Møbelrådgivningen" særlig anført, at Fællesejes ydelse, der blev leveret til Winesteadskolen i England, er at anse for en momspligtig ydelse, jf. momslovens 4. Ydelserne skete til en ikke afgiftspligtig person i England. Leveringsstedet efter momslovens § 15, stk. 1, var Danmark, idet ydelserne blev leveret ved Fælleseje, som har hjemsted her i landet, og derfor var Fælleseje momspligtig efter de danske momsregler. Skatteministeriet har således bestridt, at ydelserne var omfattet af momslovens § 17, stk. 1, nr. 1. Ministeriet har endvidere bestridt, at ydelserne var fritaget fra moms efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 3.

Vedrørende B-2075-99 - Thomas Brocklebank.

Parterne har til støtte for deres påstande i denne sag henvist til de synspunkter, de har anført sagen B 2075-99, herunder særlig vedrørende "Land Rover-kontoen"

Landsrettens begrundelse og resultat.

Vedrørende B-2076-99 - Fælleseje.

"Land Rover-kontoen"

Ifølge 6. momsdirektiv artikel 4, anses som afgiftspligtig person enhver, der udøver de i bestemmelsen nævnte former for økonomisk virksomhed uanset formålet med eller resultatet af virksomheden. Efter karakteren og omfanget heraf må sagsøgerens virksomhed med udlejning af biler anses for momspligtig virksomhed i henhold til direktivet.

Indtil ændringen af momsloven ved lov nr. 375 af 18. maj 1994, hvorved § 3 fik sin nuværende formulering, blev der imidlertid i administrativ praksis ved afgørelsen af spørgsmålet, om en given virksomhed var momspligtig, lagt afgørende vægt på, om der med virksomheden var tilsigtet et økonomisk overskud.

Holstebro Distriktstoldkammers skrivelse af 19. marts 1988 må i lyset heraf forstås således, at det ikke var afgørende for tilkendegivelsen af, at den påtænkte aktivitet ikke ansås for momspligtig, at ordningen med udlejning af Land Rovere mv. i praksis fik et forløb, som nøje svarende til det, som blev oplyst i forbindelse med sagsøgerens forespørgsel, men alene, at der ikke tilsigtedes et økonomisk overskud.

Efter de foreliggende oplysninger om forløbet af udlejningsvirksomheden er der - uanset de ændringer, som skete i 1993 og 1995 - ikke grundlag for at fastslå, at der med udlejningsvirksomheden på noget tidspunkt har været tilsigtet et økonomisk overskud. Told- og Skattestyrelsens afgørelse af 22. juni 1999 er da også alene begrundet med henvisning til den skete praksisændring, hvorefter det ikke længere er afgørende, om der tilsigtes et økonomisk overskud.

Sagsøgeren har ved den etablerede virksomhed med udlejning af biler på baggrund af tilkendegivelsen fra Holstebro Distriktstoldkammer - i overensstemmelse med dagældende praksis - med rette kunnet indrette sig i tillid til, at virksomheden var momsfri i det omfang, der ikke tilsigtedes noget økonomisk overskud. Det er derfor udgangspunktet, at en ændret administrativ praksis i forhold til den pågældende virksomhed alene kan få virkning for fremtiden. Ændringen af momsloven i 1994 kan ikke føre til en fravigelse af dette udgangspunkt, da det af bemærkningerne i lovforslaget til ændringen, hvorved "erhvervsmæssig virksomhed" blev erstattet med "økonomisk virksomhed", udtrykkeligt fremgår, at der ikke med lovændringen skete nogen ændring i den gældende retstilstand. Heller ikke de ændringer af faktisk karakter, der skete i løbet af den periode, udlejningssordningen blev praktiseret, kan - under hensyn til, at der ikke skete ændringer i den grundlæggende forudsætning for afgiftsfritagelsen forud for 1994 - føre til, at det anførte udgangspunkt fraviges.

Der har herefter ikke været grundlag for som sket at anse Fælleseje for momspligtig af aktiviteten med udlejning af Land Rovere mv. fra den 1. juli 1994, og landsretten tager derfor på dette punkt Fællesejes påstand til følge.

"EDB-kontoen" og "Møbelfonden"

Disse aktiviteter blev først påbegyndt, efter at administrativ praksis var blevet bragt i overensstemmelse med 6. momsdirektiv. Det har herefter hverken efter loven eller efter administrativ praksis været en forudsætning for momspligt af aktiviteterne, at der herved var tilsigtet noget økonomisk overskud. Da der for så vidt angår begge aktiviteter har været tale om virksomhed af et ret betydeligt omfang, må aktiviteterne anses for selvstændig økonomisk virksomhed af en vis varig karakter, og aktiviteterne er derfor som udgangspunkt momspligtige efter momslovens §§ 3 og 4. Aktiviteterne blev iværksat 6 år efter, at sagsøgeren havde forespurgt toldvæsenet om en påtænkt virksomhed med biludlejning var momspligtig, og Fælleseje rettede ikke i forbindelse med de nu iværksatte aktiviteter henvendelse til afgiftsmyndighederne om momsspørgsmålet. Landsretten finder, at Fælleseje under disse omstændigheder ikke har har haft en berettiget forventning om, at også disse aktiviteter ville være momsfrie.

Da Skatteministeriet derfor for så vidt angår disse aktiviteter med rette har anset Fælleseje for momspligtig, tager landsretten herefter på disse punkter sagsøgtes påstand til følge.

"Møbleringsrådgivning"

Fællesejes ydelse under denne aktivitet bestod efter det oplyste i rådgivning i forbindelse med møblering af en skole i England med møbler, institutionen havde fremskaffet gennem "Møbelfonden". Landsretten finder efter det foreliggende, at den omhandlede rådgivning må anses som levering af en ydelse med nær tilknytning til skoleundervisning. Ydelsen er derfor fritaget for momspligt, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 3.

Landsretten tager herefter på dette punkt Fællesejes påstand til følge.

Vedrørende B-2075-99 Thomas Brocklebank.

Parterne har i denne sag påberåbt sig de samme synspunkter, som de har gjort gældende i sagen B2076-99, herunder særlig vedrørende "Landrover-kontoen"

Efter de foreliggende - sparsomme -oplysninger om den omhandlede udlejningsvirksomhed, lægges det i overensstemmelse med As forklaring til grund, at der ikke med den pågældende virksomhed var tilsigtet noget økonomisk overskud. Uanset at aktiviteten efter den fra 1. juli 1994 gældende praksis må anses for at have været momspligtig virksomhed i henhold til momslovens §§ 3 og 4, finder landsretten, navnlig under hensyn til, at Told- og Skattestyrelsens afgørelse af 22. juni 1999 alene er begrundet med henvisning til praksisændringen, og som sagen er oplyst, at der ikke er grundlag for at kræve efterbetaling af moms heraf som sket fra den 1. juli 1994

Landsretten tager herefter Thomas Brocklebanks påstand til følge .

T h i  k e n d e s  f o r   r e t

Sagsøgte, Skatteministeriet, tilpligtes at anerkende, at sagsøgeren Den selvejende institution Fælleseje ikke er momspligtig vedrørende "Land Rover-kontoen" og "Møbleringsrådgivningen", og at sagsøgeren Den selvejende institution Thomas Brocklebank ikke er momspligtig vedrørende udlejning af biler.

I øvrigt frifindes Skatteministeriet.

Skatteministeriet skal betale sagens omkostninger til Den selvejende institution Thomas Brocklebank med 10.000 kr. og til Den selvejende institution Fælleseje med 35.000 kr.

De idømte sagsomkostninger skal betales inden 14 dage.

at

fælleseje har finansieret købet af 40 nye Land Rovere med henblik på udlejning til et tilsvarende antal skoleinstitutioner,

at

der er tale om typen "Land Rover 110" med totalvægt 2.950 kg og plads til 12 personer,

at

finansiering af køretøjerne er foregået ved et 8-årigt lån, og at virksomhedens udgifter består i betaling af renter og afdrag medens indtægterne er en gennemsnitlig lejeindtægt på 33.100 kr. pr. år pr. Land Rover, samt

at     

indtægtens størrelse svarer til renteudgifter og afdrag pr. år, idet afdragene sættes lig med afskrivning af køretøjets værdi i løbet af de 8 år.

skat.dk er Skatteforvaltningens digitale indgang til selvbetjening og vejledning om skatter og afgifter