Dato for udgivelse
20 Dec 2006 13:35
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse/styresignal
21 Nov 2006 17:36
SKM-nummer
SKM2006.768.SR
Myndighed
Skatterådet
Sagsnummer
06-148343
Dokument type
Bindende svar
Overordnede emner
Skat
Overemner-emner
Personskat, virksomhedsskat, aktionærer og selskaber samt ejendomsavancebeskatning
Emneord
Medarbejderaktier, LL § 7 A, ansatte, udenlandske datterselskaber, filialer
Resumé

Skatterådet bekræfter, at der er valgfrihed med hensyn til om et selskab skal tilbyde de ansatte i selskabets udenlandske datter- og datterdatterselskaber og ansatte i selskabets filialer beliggende uden for Danmark at deltage i en ordning omfattet af ligningslovens § 7 A. Skatterådet bekræfter endvidere, at ved medarbejderens senere salg efter ophør af båndlæggelsesperioden i en medarbejderaktieordning betinget af en aftale om lønnedgang, skal aktiekursen på tidspunktet for medarbejderens accept af aftalen om lønnedgang anvendes ved beregning af anskaffelsessummen for aktierne ved den enkelte medarbejders opgørelse af aktieavance. Skatterådet bekræfter, at aktiekursen på tidspunktet for medarbejderens accept af aftalen om lønnedgang skal anvendes ved selskabets opgørelse af fradragsberettiget driftsomkostning og aktieavance - eller tab i forbindelse med selskabets afståelse af aktier.

Hjemmel
05-005498
Reference(r)

Ligningsloven § 7 A


Spørgsmål

  1. Kan ansatte i selskabets udenlandske datterselskaber udelukkes fra deltagelse i gratisaktieordningen med lønnedgang efter LL § 7 A?
  2. Kan ansatte i selskabets udenlandske filialer udelukkes fra deltagelse i gratisaktieordningen med lønnedgang efter LL § 7 A?
  3. Skal aktiekursen på accepttidspunktet i november 2006 fortsat anvendes ved beregning af anskaffelsessummen for aktierne ved den enkelte medarbejders opgørelse af aktieavance?
  4. Skal kursen på accepttidspunktet i november 2006 tilsvarende anvendes ved selskabet opgørelse af henholdsvis:

a) driftsomkostningen og 

b) aktieavancen eller -tabet?  

Svar

Spørgsmål 1. Ja.

Spørgsmål 2. Ja.

Spørgsmål 3. Ja.

Spørgsmål 4. Ja.

Beskrivelse af de faktiske forhold

Selskabet ønsker at indføre en medarbejderaktieordning, hvor medarbejderne i selskabet tildeles aktier med en kursværdi på op til 20.500 kr. (2005) pr. medarbejder pr. år efter reglerne i ligningslovens § 7 A, stk. 1, nr. 2. Deltagelse i medarbejderaktieordningen forudsætter, at medarbejderne accepterer en lønnedgang svarende til værdien af aktierne.

Selskabet har i tidligere år etableret medarbejderaktieordninger til favørkurs (uden lønnedgang) efter LL § 7 A, stk. 1, nr. 1, til samtlige ansatte i koncernen. Ved den seneste ordning i 2004 tog kun 54% af de udenlandske medarbejdere imod tilbudet mod 96% af de danske medarbejdere. Den nu påtænkte ordning efter LL § 7A, stk. 1, nr. 2 er ikke tænkt at skulle have indflydelse på, om selskabet tilbyder fremtidige ordninger til favørkurs efter LL § 7 A, stk. 1, nr. 1, men skal ses som en isoleret ordning uafhængig af andre medarbejderaktieordninger.

Selskabet påtænker alene at tilbyde den nye ordning efter LL § 7A, stk. 1, nr. 2, til alle medarbejdere ansat i Danmark i selskabet eller datterselskabet (100% ejet af selskabet). Ansatte i udenlandske datterselskaber, herunder udstationerede medarbejdere (formelt fortsat ansat i selskabet), samt ansatte i udenlandske filialer af selskabet påtænkes ikke at blive tilbudt ordningen. Det er altså alene medarbejdere, der er skattepligtige til Danmark af deres løn, der skal tilbydes ordningen.

Ordningen vil blive tilbudt de medarbejdere, der har været ansat i 12 måneder og er ansat i uopsagt stilling. Medarbejderne indgår en skriftlig aftale med selskabet om deltagelse og lønnedgang via det fleksible lønsystem, som er etableret i selskabet. Der foretages et ens bruttoløntræk pr. måned for et år (12 måneder), hvorefter aftalen kan ændres/opsiges af medarbejderen.

Ved udgangen af hvert kvartal i det pågældende år opkøbes aktierne af selskabet i markedet og overføres til medarbejderens spærrede depot. I overensstemmelse med kravet om ansættelse i uopsagt stilling efter LL § 7 A stk. 2 gælder det i henhold til selskabets ordning, at medarbejdere, der siger op eller opsiges i løbet af kvartalet, mister retten til at erhverve aktier for lønnedgangen i det pågældende kvartal mod i stedet at få det "ubrugte" lønnedgangsbeløb udbetalt som løn.

Såfremt værdien af aktietildelingen (og dermed det maksimale antal aktier, den enkelte medarbejder kan erhverve) fastlåses på et enkelt tidspunkt i løbet af året (f.eks. i forbindelse med indgåelsen af aftalen om lønnedgangen - formentlig primo købsåret), betyder de kvartalsvise opkøb, at selskabet har en risiko for, at udgiften til opkøb og overdragelse af aktier overstiger det fastlåste beløb og dermed lønnedgangen (såfremt aktiekursen stiger i løbet af året) og samtidig, at medarbejderne har en risiko for, at værdien af de kvartalsvist modtagne aktier er mindre end det beløb, de er gået ned i løn (hvis kursen falder).

For at undgå den ovennævnte kursrisiko for hhv. selskabet og medarbejderne ønsker selskabet, at ordningen gennemføres således, at værdien af aktietildelingen opgøres i forbindelse med hver enkelt overdragelse, således at der hvert kvartal overdrages aktier til en værdi af kvartalets samlede lønnedgang. Det lønnedgangsbeløb, der måtte blive til overs ved årets udgang (fordi der ikke er "nok" til en hel aktie), anvendes til administration og udbetales altså ikke til medarbejderen.

Efterfølgende ændring af modellen:

Ved brev af 22. juni 2006 har selskabets repræsentant oplyst, at den i anmodning af 6. september 2005 beskrevne model vil blive ændret for så vidt angår tidspunkterne for aktieovergangene.

Dette sker dels for at imødegå eventuelle ansættelsesretlige indsigelser mod modellen, og dels da det har vist sig administrativt tungt at tildele medarbejderne aktier hvert kvartal. I stedet for den kvartalsvise overgang af aktier bliver ordningen etableret således, at aktierne overdrages samlet en gang om året til det båndlagte depot.

Ordningen bliver herefter som følger:

Medarbejderne kan indgå aftale med selskabet om modtagelse af gratisaktier til en værdi af 10.000 kr. eller 20.000 kr. (i nedenstående beskrivelse tages udgangspunkt i en aftale på 20.000 kr.)

Medarbejderen accepterer i november 2006 med virkning fra 1. januar 2007, at gå 1.667 kr. ned i løn pr. måned.

Lønnedgangen vil være reel og påvirke beregning af overarbejdsbetaling, feriepenge mv.

Aktierne vil blive lagt i medarbejderens depot ultimo december 2007. Såfremt det på dette tidspunkt fortsat er et skattemæssigt krav efter LL § 7A at medarbejderen sidder i uopsagt stilling, vil kun medarbejdere, der opfylder denne betingelse, modtage båndlagte aktier i henhold til reglen. Medarbejdere, der måtte være fratrådt stillingen i selskabet i løbet af året, vil i stedet for aktier modtage en kontant kompensation svarende til årets tilbageførte bruttoløntræk (med mindre det på dette tidspunkt vurderes, at medarbejderne efter de ansættelsesretlige regler har krav på at modtage (ikke-båndlagte) aktier). 

Retserhvervelsestidspunktet anses i overensstemmelse med afgørelsen i SKM2004.415.LR at være datoen for medarbejderens accept af ordningen (november 2006) og aktiekursen på denne dag vil være udgangspunktet for beregning af det maksimale antal aktier, som kan udloddes skattefrit.

Medarbejderne vil modtage aktierne ultimo december 2007 i et depot, som vil være bundet i 7 år.

Selskabet vil købe aktier op på accepttidspunktet, således at leveringsforpligtelsen og kursrisikoen er afdækket. Udbytte udbetalt i december 2006 vil blive godskrevet selskabet, idet aktierne på dette tidspunkt endnu ikke er overdraget til medarbejderne.

Spørgers eventuelle opfattelse ifølge anmodning og bemærkninger til sagsfremstilling

Ad spørgsmål 1

Af LL § 7 A fremgår det, at det er en betingelse for skattefritagelsen, at adgangen til at erhverve aktier står åben for alle ansatte i virksomheden. Begrænsninger, fastsat efter "almene kriterier" kan dog accepteres. Bestemmelsen angiver ikke hvorledes disse "almene" kriterier skal afgrænses. Det anføres imidlertid i cir. 72 af 17. april 1996 til ligningsloven, at formålet med betingelsen er at sikre, at ingen gruppe af ansatte bliver favoriseret.

I selskabet tilfælde er ordningen et tilbud i et fleksibelt lønsystem, der er etableret for de danske medarbejdere, og tildelingen af aktier er således ikke en favorisering af disse medarbejdere, da der udelukkende er tale om tildeling mod lønnedgang, svarende til værdien af aktierne. Såfremt tilbudet om medarbejderaktier skal udstrækkes til de ansatte i udenlandske datterselskaber vil kravet om, at ingen medarbejdergrupper favoriseres, endvidere betyde, at de udenlandske medarbejdere tilsvarende skal gå ned i løn for at modtage aktierne. En sådan lønnedgang kan formentlig ikke gennemføres uden ansættelsesretlige og skatteretlige problemer i en række af datterselskabslandene.

I SKM2001.3.LR udtalte Ligningsrådet, at det var dets opfattelse, at "man godt kan tilbyde et datterselskab deltagelse i en medarbejderaktieordning, uden at andre datterselskaber får mulighed herfor". Bemærkningerne til den ændring af LL § 7 A, der blev indsat ved lov nr. 283 i 1999 (L 169 af 28. januar 1999), og som gik ud på, at båndlæggelsen ikke skulle omfatte medarbejdere der ikke havde haft et skattepligtsforhold til Danmark i de seneste 2 år før tildelingen, gav tilsvarende udtryk for, at tildelingen til udenlandske medarbejdere var en mulighed men ikke et krav for bestemmelsens anvendelse: "Efter praksis kan godkendte medarbejderaktieordninger også omfatte medarbejdere i et datterselskab, herunder et udenlandsk datterselskab". En ordning, som den af selskabet skitserede, hvorefter ansatte i danske datterselskaber, men ikke ansatte i udenlandske datterselskaber, tilbydes aktier, er således i overensstemmelse med denne opfattelse og dette almene kriterium.

Endelig giver bestemmelsen i LL § 7 A ingen holdepunkter for at antage, at den varetager interessen for skatteydere i andre lande end Danmark. Da ansatte i udenlandske datterselskaber som hovedregel beskattes i forbindelse med tildelingen af aktier efter lokale skatteregler, må de forventes at afstå aktierne (eller en del af dem) i forbindelse med tildelingen for at finansiere skattebetalingen. Hele formålet med indførelsen af LL § 7 A var at fremme medejerskab af selskabet blandt dets medarbejdere, samt at styrke medarbejderaktionærkulturen gennem en lempelig beskatningsform, og det er derfor vanskeligt at se, hvilke hensyn et eventuelt krav om tilbud af ordningen til ansatte i udenlandske datterselskaber kan forfølge. I henhold til bemærkningerne til L 169 var den ved tildelingen udløste skat for udenlandske medarbejdere netop årsagen til, at man ophævede båndlæggelseskravet for udenlandske medarbejdere, som måtte blive tilbudt deltagelse i ordningen.

Det er således spørgers opfattelse, at der hverken i lov eller forarbejder er hjemmel til at kræve at deltagelse tilbydes ansatte i udenlandske datterselskaber efter LL § 7 A, hvorfor spørger mener, at spørgsmålet skal besvares bekræftende.

Ad spørgsmål 2

Afgørende for dette spørgsmåls besvarelse er - ligesom for besvarelsen af spm. 1 - om den foreslåede udelukkelse af de pågældende medarbejdere fra deltagelse i gratisaktieordningen mod lønnedgang under henvisning til, at de ikke er skattepligtige til Danmark, udgør en begrænsning efter et alment kriterium.

Grundlæggende er det spørgers opfattelse, at et krav om dansk skattepligt i den foreslåede ordning er et generelt kriterium, der ikke medfører, at en enkelt gruppe af ansatte bliver favoriseret. Det er dernæst spørgers opfattelse, at der ved vurderingen kan skeles til, hvorvidt der er hensyn i LL § 7 A der taler for, at begrænsningen ikke skal accepteres. Ansatte i udenlandske filialer beskattes ligesom ansatte i udenlandske datterselskaber efter lokale regler, hvorfor vi henviser til kommentarerne ovenfor under spm. 2 om formålet med bestemmelsen og fremelskelsen af den medarbejderaktiekultur, som netop ikke forfølges ved et eventuelt krav om filialansattes deltagelse.

Selvom de filialansatte juridisk udgør en del af medarbejderstaben i selskabet er disse medarbejdere dog ikke knyttet tættere til selskabet end medarbejdere i de øvrige udenlandske enheder eller datterselskaber, hvorfor der heller ikke af den grund er særlige hensyn at tage til den pågældende medarbejdergruppe.

Det er således spørgers opfattelse, at der hverken i lov eller forarbejder er hjemmel til at kræve at deltagelse tilbydes ansatte i udenlandske filialer efter LL § 7 A, hvorfor spørger mener, at spørgsmålet skal besvares bekræftende".

Ad spørgsmål 3

Ligningsrådet fastslog i SKM2004.415.LR, at det skattemæssige retserhvervelsestidspunkt for en aktietildeling i forbindelse med lønnedgang er tidspunktet for medarbejderens accept at lønnedgangen, da dette ansås for at udgøre udlodningstidspunktet i relation til LL § 7 A, stk. 1 nr. 2.

I denne sag vil der forløbe mere end 12 måneder fra accepttidspunktet og indtil aktierne fysisk overdrages af selskabet til det båndlagte depot. Efter tidligere praksis ligger det imidlertid fast, at værdien på udlodningstidspunktet ikke blot udgør grundlaget for beregningen at det maksimale antal aktier, der kan udloddes efter bestemmelsen, men også medarbejdernes anskaffelsessum for disse aktier. Medarbejderne er endvidere gået ned i løn med et beløb svarende til værdien af aktierne på accepttidspunktet. Spørger mener derfor, at spørgsmålet skal besvares bekræftende.

Ad spørgsmål 4

Ad a) Selskabet har fradrag for udgiften knyttet til aktietildelingen efter LL § 7A som en driftsomkostning efter SL § 6, stk. 1 litra a (ligesom en kontant lønudbetaling ville have været fradragberettiget). Efter normale principper kan fradraget tages på retserhvervelsestidspunktet, hvor selskabet er endeligt forpligtet til at afholde udgiften. Eftersom retserhvervelsestidspunktet i henhold til SKM2004.415.LR anses at være sammenfaldende med accepttidspunktet, må det følge af denne afgørelse, at selskabet i en bruttolønssituation også er endeligt forpligtet på dette tidspunkt og dermed berettiget til at tage fradrag for udgiften på accepttidspunktet. Ligeledes må konsekvensen være, at udgiften fastsættes som kursværdien af det samlede antal aktier på accepttidspunktet, således at den samme kursværdi anvendes i relation til både beregningen af selskabets lønudgift og medarbejdernes skattefri løntillæg.

Subsidiært, og hvis ovenstående ikke kan accepteres, bør kursen på accepttidspunktet fortsat udgøre grundlaget for beregningen af driftsomkostningen, men tidspunktet for fradraget udskydes indtil den faktiske aktieovergang. I de tilfælde, hvor der udbetales kontant kompensation i stedet for levering i form af aktier, fastsættes fradraget som den faktisk udbetalte kompensation.

Ad b) Efter ABL § 26, stk. 2 skal selskabets afståelsessum opgøres med udgangspunkt i kursen på afståelsestidspunktet - og ikke i den faktiske afståelsessum - såfremt aktierne afstås til en kurs under markedskursen.

I bruttolønssituationen er spørgsmålet dog for det første, hvornår selskabet anses at have afstået aktierne og dernæst om aktierne kan anses for afstået til en pris under markedsprisen.

Der er ingen tvivl om, at selskabet først overdrager aktierne fysisk til medarbejderne ultimo 2007, og at medarbejderne ikke har aktionærrettigheder før dette tidspunkt. Skattemæssigt anses medarbejderne i henhold til praksis (se ovenfor) for at have erhvervet aktierne til kursen på accepttidspunktet/udlodningen, og er også gået ned i løn med et tilsvarende beløb. Medarbejderne må derfor anses for at betale markedskursen for aktierne på accepttidspunktet.

Såfremt selskabet skattemæssigt først anses at afstå aktierne på det faktiske overdragelsestidspunkt kan aktiekursen dog både være faldet og steget i den mellemliggende periode. Hvis kursen er steget, anses selskabet for at have afstået aktierne til underkurs, hvorfor den skattemæssige afståelsessum efter ABL § 26, stk. 2 skal opgøres til handelsværdien på afståelsestidspunktet. Hvis kursen derimod er faldet, anses selskabet ikke for at have afstået aktierne til underkurs, og reglen i ABL § 26, stk. 2 skal ikke finde anvendelse. Den skattemæssige afståelsessum bliver derfor i denne situation den faktiske afståelsessum (markedskursen på accepttidspunktet).

En sådan opgørelsesform stiller således selskabet fuldstændig vilkårligt med hensyn til avanceopgørelsen. Spørger mener derfor der i bruttolønssituationen efter afgørelsen SKM2004.415.LR må kunne lægges til grund, at der er tale om et lukket system, hvorefter selskabet skattemæssigt anses for at have disponeret over (afstået) aktierne allerede på accepttidspunktet (medarbejderens retserhvervelsestidspunkt efter afgørelsen), idet selskabet enten er forpligtet til at levere aktierne til medarbejderne, eller betale en kontant kompensation (til fratrådte medarbejdere, for så vidt de ikke på dette tidspunkt er berettigede ansættelsesretligt til at modtage aktier). Aktier, der overdrages til medarbejderne bør således anses afstået af selskabet på accepttidspunktet til acceptkursen (hvorefter salget ikke udløser beskatning i selskabet), medens aktier der undtagelsesvist ikke overdrages til medarbejderne, men i stedet afstås i markedet til finansiering af betalingen af den kontante kompensation, behandles efter de almindelige regler for så vidt angår afståelsestidspunkt og -kurs.

Supplerende bemærkninger til spørgsmål 2.

Selskabets repræsentant har oplyst, at selskabets udenlandske filialer er repræsentationskontorer i 10 forskellige lande med til sammen 96 ansatte.

Selskabets repræsentant har anført, at antallet af medarbejdere på hvert enkelt repræsentationskontor er så beskedent, at omkostninger og tidsforbrug ved etableringen af ordningen for disse kontorer i et endnu større omfang (end en eventuel etablering i datterselskabslandene) står i misforhold til omkostningerne for medarbejderaktieordningen i sin helhed.

SKATs indstilling og begrundelse

Ad spørgsmål 1.

Det er en betingelse for skattefritagelse efter ligningslovens § 7 A stk. 1, at adgangen til at erhverve aktier eller obligationer mv. står åben for alle ansatte i virksomheden, jf. ligningslovens § 7 A, stk. 2.

Begrænsninger, der er fastsat efter almene kriterier, kan dog anerkendes.

I den konkrete situation ønskes ansatte i selskabets udenlandske datterselskaber ikke omfattet af ordningen og spørgsmålet er, om de ansatte i selskabets udenlandske datterselskaber kan holdes ude for ordningen.

Begrebet "ansatte i virksomheden" er ikke defineret i bestemmelsen eller forarbejderne.

Det er nødvendigt at fastlægge, hvorledes begrebet "ansatte i virksomheden" som anvendes i ligningslovens § 7 A, stk. 2 skal fortolkes.

Det hensyn der ligger bag betingelsen om, at adgangen til at erhverve aktier eller obligationer mv. står åben for alle ansatte i virksomheden, jf. ligningslovens § 7 A, stk. 2., er som det fremgår af cirkulære nr. 72 af 17. april 1996 om ligningsloven, pkt. 3.4, at ingen gruppe af ansatte bliver favoriseret.

I bindende svar af 22. august 2006 (SKM2006.514.SR) har Skatterådet bekræftet, at der er valgfrihed med hensyn til om et selskab skal tilbyde de ansatte i selskabets udenlandske datter og datterdatterselskaber at deltage i en ordning omfattet af ligningslovens § 7 A.  

Det fremgår af afgørelsen, at det er SKATs opfattelse, at bestemmelsens nuværende ordlyd, efter ophævelsen af definitionen af selskabets ansatte i forbindelse med lovændringen i 2003, giver mulighed for, at begrebet "ansatte i virksomheden" kan fortolkes på flere måder.

Skatterådet tiltrådte i afgørelsen SKAT's indstilling til, at Skatterådet på dette punkt foretager en ændring af praksis, således at der er valgfrihed med hensyn til om et selskab skal tilbyde de ansatte i selskabets datterselskaber i udlandet at deltage i en ordning omfattet af ligningslovens § 7 A.

Indstillingen er endvidere begrundet med følgende:

"Hensynet til, at virksomheder kan tilpasse aflønningsformen efter de regler, der gælder i den nationalstat, hvor arbejdsgiverselskabet er beliggende, taler på afgørende måde for at fortolke begrebet "ansatte" lempeligt. De danske skatteregler bør således som udgangspunkt være de ansatte uvedkommende, som ikke er skattepligtige til Danmark."

Det indstilles, at spørgsmålet besvares med ja.

Ad spørgsmål 2.

I den konkrete situation ønskes ansatte i selskabets udenlandske filialer ikke omfattet af ordningen og spørgsmålet er, om de ansatte i selskabets udenlandske filialer kan holdes ude for ordningen.

De samme hensyn, som taler for at fortolke begrebet "ansatte i virksomheden" lempeligt i forhold til ansatte i udenlandske datterselskaber, gør sig gældende for ansatte i udenlandske filialer. De danske skatteregler bør således som udgangspunkt være de ansatte uvedkommende, som ikke er skattepligtige til Danmark."

Det er SKAT's vurdering, at hensynet bag betingelsen ikke tilsidesættes, når en ordning alene tilbydes de ansatte i det danske selskab og de ansatte i selskabets udenlandske filialer ikke er omfattet af ordningen.

Det er derfor SKAT's opfattelse, at det er muligt, at etablere en ordning, hvor der tildeles ansatte i et dansk selskab samt selskabets filialer beliggende i Danmark aktier i selskabet, selvom ordningen ikke står åben for de ansatte i selskabets udenlandske filialer.

SKAT indstiller derfor, at praksis ændres, således at der er valgfrihed med hensyn til om et selskab skal tilbyde de ansatte i selskabets udenlandske filialer at deltage i en ordning omfattet af ligningslovens § 7 A. Det indstilles at spørgsmålet besvares med ja. 

Ad Spørgsmål 3.

Ved medarbejderens senere salg efter ophør af båndlæggelsesperioden anses medarbejderaktier som er erhvervet vederlagsfrit, skattemæssigt for anskaffet til handelsværdien på tildelingstidspunktet. Som udgangspunkt er det således værdien på tildelingstidspunktet der læggen til grund ved opgørelsen af en eventuel skattepligtig fortjeneste, jf. TfS 1995.684.

I det omfang den ansatte er blevet beskattet af værdien af udlodningen, anses den værdi af aktierne, der er lagt til grund for beskatningen på udlodningstidspunktet, for anskaffelsessummen for aktierne, jf. ligningsvejledningen afsnit A.B.1.10.2.

Indkomstfritagelsen omfatter højst en udlodning på et grundbeløb på 20.900 kr. (2006) årligt til hver ansat og som udgangspunkt opgøres værdien af aktierne på tidspunktet for udlodningen.

I SKM2004.415.LR (TfS 2004.833) tiltræder Ligningsrådets SKAT's indstilling om, at udgangspunktet må være, at der ved beregningen af det maksimale antal aktier, den enkelte medarbejder kan erhverve, tages udgangspunkt i aktiernes handelskurs på det tidspunkt, hvor der indgås en endelig aftale om, at medarbejderen erhverver de endelige aktier. Efter afgørelsen kan vurderingen af, om beløbsgrænsen er overholdt, ske med udgangspunkt i gennemsnittet af alle handler på den dag, hvor den enkelte medarbejder accepterer tilbuddet om at deltage i ordningen, oprundet til nærmest kurs.

Det er oplyst, at aktiekursen på datoen for medarbejderens accept af ordningen (november 2006) vil være udgangspunktet for beregning af det maksimale antal aktier, som udloddes til den enkelte ansatte. Da medarbejderne kan indgå aftale med selskabet om modtagelse af gratisaktier til en værdi af 10.000 kr. eller 20.000 kr., vil der ikke ske beskatning af værdien af udlodningen.

Det er således værdien på tildelingstidspunktet der skal læggen til grund ved opgørelsen af en eventuel skattepligtig fortjeneste.

Tildelingstidspunktet er som udgangspunkt tidspunktet for generalforsamlingens beslutning med mindre bestyrelsen er bemyndiget til at træffe beslutning om tildelingen. I så fald er tildelingstidspunktet det tidspunkt, hvor bestyrelsen træffer beslutning om, at der skal tildeles aktier.

Der er imidlertid knyttet en betingelse til tildelingen, nemlig medarbejderens accept af en aftale om lønreduktion. Betingelsen om medarbejderens accept af en aftale om lønnedgang må anses for en betingelse af suspensiv karakter, der udskyder retserhvervelsen til tidspunktet for medarbejderens accept af aftalen om lønnedgang. 

At retserhvervelsen udskydes til medarbejderens accept af aftalen om lønnedgang medfører efter SKAT's opfattelse, at det er værdien på dette senere tidspunkt der skal læggen til grund ved opgørelsen af en eventuel skattepligtig fortjeneste.

Der indstilles at spørgsmålet besvares med ja.

Ad spørgsmål 4.

a) driftsomkostningen   

Selskabet kan fratrække udbytteandele, der udloddes, som almindelige driftsomkostninger, jf. SL § 6, littra a.

Efter de almindelige principper for indkomstopgørelsen følger det, at fradrag efter SL § 6, stk. 1, litra a, forudsætter efter praksis, at der er opstået en endelig retlig forpligtelse til at betale det pågældende beløb, og at beløbet kan opgøres endeligt, hvorimod der normalt ikke stilles krav om, at beløbet er betalt eller er forfaldent til betaling.

Da der på tidspunktet for medarbejderens accept af ordningen opstår en endelig retlig forpligtigelse for Selskabet, og da beløbet kan opgøres endeligt, det er SKATs opfattelse at accepttidspunktet i november 2006 tilsvarende anvendes ved selskabets opgørelse af driftsomkostningen.

b) aktieavancen eller -tabet?  

Selskabets avanceopgørelse

Fra den 31. maj 2003 sker opgørelsen af avancen ved selskabets afståelse af aktier som led i en medarbejderordning i henhold til ABL § 26, stk. 2, hvorefter aktierne anses for afstået til handelsværdien på afståelsestidspunktet, såfremt selskabet i henhold til SL § 6, stk. 1 littra a, kan fradrage forskellen mellem aktiernes handelsværdi og afståelsessummen.

Det er afgørende for fastlæggelsen af afståelsestidspunktet, at der foreligger en endelig og bindende aftale om afståelsen, jf. LV afsnit S.G.2.5.

Da der på tidspunktet for medarbejderens accept af ordningen opstår en endelig retlig forpligtigelse for selskabet er det SKATs opfattelse at accepttidspunktet i november 2006 tilsvarende anvendes ved selskabets avanceopgørelsen.

Der indstilles at spørgsmålet besvares med ja.

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet er enig i indstillingen og begrundelsen.