Dato for udgivelse
03 Feb 2003 13:50
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse
16. januar 2003
SKM-nummer
SKM2003.49.LSR
Myndighed
Landsskatteretten
Sagsnummer
2-2-1824-0327
Dokument type
Kendelse
Emneord
Genbeskatning, underskud, moderselskab, likvidation, afhænde
Resumé

Et dansk moderselskab ønskede at likvidere sine udenlandske datterselskaber, der alene drev salgsvirksomhed med koncernens produkter. Moderselskabet ville efter likvidationerne videreføre salgsaktiviteterne primært ved at tilknytte datterselskabernes ansatte som selvstændige handelsagenter. Landsskatteretten fandt, at forholdet måtte sidestilles med afhændelse eller overførsel af datterselskabernes virksomhed til moderselskabet, hvilket ville udløse fuld genbeskatning af underskud efter ligningslovens § 33 E, stk. 2 og 3.

Reference(r)

Ligningsloven § 33 E


Klagen vedrører en af Ligningsrådet afgiven bindende forhåndsbesked af 23. oktober 2001 (offentliggjort i SKM 2002.31 LR/TfS 2002.266). 

Spørgsmålene til Ligningsrådet var følgende:

  1. Vil moderselskabet A´s overtagelse fra udenlandske datterselskaber af tilgodehavender på debitorer samt indtræden i datterselskabernes lejekontrakter vedrørende showroom blive anset for hel eller delvis afhændelse af virksomhed, jf. ligningslovens § 33 E, stk. 2, eller som hel eller delvis overførsel af virksomhed i forbindelse med datterselskabets likvidation, jf. ligningslovens § 33 E, stk. 3.
  2. Gør det en forskel for besvarelsen af spørgsmål 1, at moderselskabet samtidig med overtagelsen af de nævnte aktiver indgår egne nye aftaler dels med medarbejdere afskediget fra datterselskaberne og dels med eksisterende handelsagenter for datterselskaberne om, at disse for fremtiden udøver salgsaktiviteter for moderselskabet på det respektive udenlandske marked som selvstændige handelsagenter.
  3. Gør det en forskel for besvarelsen af spørgsmål 1 og 2, at moderselskabet for et mindre antal afskedigede medarbejdere fra datterselskabet, efter deres ønske ansætter disse i stedet for, at medarbejderne bliver selvstændige handelsagenter.

Svar:

Ad 1: Ja.

Ad 2: Nej.

Ad 3: Nej.

Fonden A, Danmark, ejer A A/S, som igen ejer 4 datterselskaber beliggende i Holland, Sverige, Norge og Tyskland, som overvejes likvideret. I fremlagt koncerndiagram, som viser hele koncernen, er de nævnte 4 udenlandske datterselskaber alle benævnt A.

A A/S er en grossistvirksomhed, der har eksisteret i omkring 100 år, og som handler med tøjkollektioner (dame-, herre- og børnetøj) og accessories. Virksomheden designer selv tøjkollektioner og foretager indkøb, herunder kan indkøb omfatte færdigproduceret tøj, der videresælges som A produkter. Virksomhedens produkter består primært af varer, der konkurrerer på pris og kvalitet mere end på mærket, og alene denne varegruppe er aktuel i sagen. Virksomheden har også produkter, der konkurrerer på design/mærke, og to danske datterselskaber sælger således udelukkende egne mærkevarer. Varemærkerne fremgår nærmere af anmodningen om forhåndsbesked til Ligningsrådet af 21. november 2000. Selve produktionen udføres i Asien, hvor virksomheden indgår aftaler med lokale textilfabrikanter. Virksomhedens kundegrupper spænder fra dagligvarebutikker og indkøbsforeninger til tøjbutikker.

Den interne arbejdsdeling er organisatorisk fordelt sådan, at moderselskabet varetager design og indkøb samt står for at få varerne produceret i Asien. De 4 udenlandske datterselskabers aktivitet er begrænset til salgsfunktionen på de respektive udenlandske markeder.

I moderselskabet er aktiviteten opdelt i 5 forretningsområder, hvor der for hvert område er ansat en direktør og en produktionschef, som også varetager ledelsen af det pågældende forretningsområde i datterselskaberne. Moderselskabet varetager herudover fællesfaciliteter for koncernen (administrationen, bogføring og lønudbetaling). Lønudbetalingen til medarbejdere i det hollandske og det tyske datterselskab varetages dog af et uafhængigt revisionsselskab, som datterselskaberne har aftale med. Moderselskabet varetager endvidere lagerfunktionen både for sig selv og for de nævnte udenlandske datterselskaber. Datterselskaberne betaler vederlag til moderselskabet for de ydelser, som modtages i form af ledelse og administration m.v. 

Ifølge anmodningen om forhåndsbesked er der mellem moderselskabet og datterselskaberne indgået samarbejdsaftaler, hvorefter der er fastsat bestemte partier, som datterselskaberne skal aftage på årsbasis, ligesom der er fastsat retningslinier for, til hvilken pris videresalg skal ske. Der er under sagens behandling for Landsskatteretten fremlagt kopi af samarbejdsaftalen indgået mellem moderselskabet og dets tyske datterselskab, idet det er oplyst, at identiske aftaler er indgået med 3 øvrige udenlandske datterselskaber. Pkt. 9 I den fremlagte aftale (dateret den 20. oktober 1999) har følgende ordlyd: ”The present agreement comes into force on 1st January 2000 and shall be renegotiated in October of each 3rd year, next in October 2002”. Af aftalen – udover punkt 8 og 9 om betalingsbetingelser – fremgår i øvrigt følgende: 

  1. The buyer has the selling rights to the seller´s products in Germany on a whole-selling basis or through Factory Outlets.
  2. The buyer is under the obligation to sell the seller´s products exclusively.
  3. The seller prepares collection samples for the buyer´s salesmen.
  4. The seller is familiar with the buyer´s calculations. The buyer purchases the seller´s products at the seller´s calculated production price (seller´s calculated production price = buyers purchasing price).
  5. The buyer shall take all return goods without the right to claim the seller. The seller shall, however, attempt to relieve a possible return goods problem through sales of the products to other markets.
  6. Further to the production price of the products the buyer shall contribute to paying the parent company´s common group costs. ….

Aftaler om salg sker i datterselskabets navn. Når der er indgået en aftale med en kunde, indkøber datterselskaberne varerne fra moderselskabet. Moderselskabet leverer herefter varen direkte til kunden, og moderselskabet udsteder faktura til kunden. Såvel moderselskabet som datterselskaberne har således ajouførte kartoteker over koncernens kunder.

Den opsøgende salgsaktivitet i det tyske datterselskab sker både gennem medarbejdere ansat i moderselskabet, men udstationeret til datterselskabet, medarbejdere ansat direkte i det tyske selskab og via lokale tyske handelsagenter, som datterselskabet har indgået aftale med. I de øvrige 3 selskaber i Holland, Sverige og Norge sker den opsøgende salgsaktivitet alene gennem medarbejdere ansat i datterselskabet. I Holland er herudover ansat 3 administrative medarbejdere. Det hollandske og det svenske selskab forestår selv filtreringen af kunder (vurdering af den enkelte kundes forhold, inden der indgås en endelig aftale), mens moderselskabet forestår filtreringen af kunder for de øvrige datterselskaber, og i disse tilfælde er aftalen om salg derfor ikke endelig, før den pågældende ordre er accepteret af moderselskabet.

For de 4  datterselskaber i Tyskland, Holland, Norge og Sverige, som alle har deltaget i en sambeskatning med moderselskabet, jf. selskabsskattelovens § 31, er der pr. 31. december 1999 opgjort genbeskatningssaldi hhv. 25,7 mio. kr., 7,1 mio. kr., 5,6 mio. kr. og 0 mio. kr.

Baggrunden for anmodningen om forhåndsbesked er, at moderselskabet overvejer at likvidere de 4 udenlandske datterselskaber, som er etableret i 1987 og 1992/93, fordi den forretningsmæssige drift af selskaberne ikke har været tilfredsstillende over en årrække. Samtidig ønsker moderselskabet at opstarte egne aktiviteter på de respektive udenlandske markeder. For så vidt datterselskabernes omsætning og indtjening har været nedadgående i en længere årrække, har der gennem årene på koncernplan været foretaget flere reorganisationsforsøg for at reducere omkostninger og øge omsætningen, men disse tiltag har ikke givet den ønskede effekt. Det er herefter ledelsens konklusion, at det er forretningsmæssigt mest korrekt og hensigtsmæssigt, at datterselskaberne likvideres.

Likvidationen af de udenlandske datterselskaber vil ske efter de respektive udenlandske regler herfor. Det norske selskab vil muligvis blive opretholdt, efter selskabets aktivitet er ophørt. Dette skyldes momsmæssige forhold vedrørende moderselskabets fremtidige salg via agenterne på det norske marked. 

Afsætning af koncernens varer ønskes for fremtiden varetaget af selvstændige agenter, som moderselskabet indgår direkte aftale med. Der vil hermed opnås en bedre styring af udgifterne, ligesom agentformen giver mulighed for en mere fleksibel forretningsform, da kontrakterne jævnligt skal genforhandles og derfor kan justeres løbende i forhold til markedsbevægelserne. 

Medarbejdere ansat i de udenlandske datterselskaber forventes afskediget løbende frem til det tidspunkt, hvor likvidationerne foretages. Når datterselskaberne ophører, er det resterende antal medarbejdere dem, som moderselskabet ønsker at tilknytte den fremtidige aktivitet, og moderselskabet vil herefter tilbyde medarbejderne at indgå en agentaftale. Moderselskabet overvejer også at tilbyde de 2 medarbejdere, der p.t. er ansat i moderselskabet, men som er udstationeret til det tyske datterselskab, at indgå en agentaftale. Indgår medarbejderne agentaftalerne, skal de fremover formidle salg på det udenlandske marked som selvstændige erhvervsdrivende. For enkelte medarbejdere, som ikke ønsker at tage den større risiko, der er ved at blive selvstændig erhvervsdrivende, kan der undtagelsesvis blive tale om, at moderselskabet ansætter dem som salgsmedarbejdere.

De agentaftaler, som det tyske datterselskab har indgået med lokale tyske handelsagenter, forventes enten opsagt inden likvidationen, i hvilken forbindelse moderselskabet indgår nye aftaler med agenterne, eller også overføres agentaftalerne til moderselskabet i forbindelse med likvidationen. Sidstnævnte forhold findes at kunne sidestilles med førstnævnte forhold, da overførslen til moderselskabet forudsætter agenternes samtykke. Ved opsigelse af agentaftalerne har agenterne ifølge kontrakten og den gældende direktivbestemte lovgivning krav på kompensation for den nytte, som agentgiveren (dvs. datterselskabet) kan få i fremtiden af de kunder, som agenten har skaffet. I og med at datterselskabet likvideres, kan det ikke drage nytte af kunderne i fremtiden, og formelt har agenterne derfor ikke krav på kompensation. Da moderselskabet imidlertid er i besiddelse af kundekartoteket og derfor kan drage nytte heraf, forventes det, at agenter, der ikke ønsker at fortsætte for moderselskabet, kompenseres.

Datterselskaberne, som alene har udadvendte salgsaktiviteter, har typisk ikke den store aktivmasse, og ved likvidationen forventes aktiver som sådan realiseret. Flere af selskaberne har imidlertid lejekontrakter på lokaler, som p.t. bruges til showroom. I tilfælde, hvor lejeren (datterselskaberne) har ret til at overdrage lejeretten, overvejes det i forbindelse med likvidationen enten at lade agenterne eller moderselskabet overtage lejemålet, hvor sidstnævnte løsning vil indebære, at der også kan blive tale om udlodning af lejekontrakten og dermed også af aktivet bestående i indretning af lejede lokaler. I tilfælde, hvor lejekontrakterne ikke kan overdrages, overvejes det at indgå forhandlinger med udlejeren for på tilsvarende vis at lade moderselskabet eller agenterne overtage lejemålet.

Tilgodehavender fra varedebitorer vil blive tilstræbt inddrevet i forbindelse med likvidationen, men der kan være et antal varedebitorer, som det tager forholdsvis lang tid at afvikle. For at likvidationen kan afsluttes inden for en overskuelig periode, overvejes det derfor at udlodde varetilgodehavenderne, og dermed lade moderselskabet indtræde heri.

Indholdet af de agentaftaler, som det tyske datterselskab allerede har indgået med tyske handelsagenter, forventes indholdsmæssigt at svare til de aftaler, som moderselskabet forventer at indgå i fremtiden. Kontrakterne vil være præget af en vis ensartethed som en naturlig følge af, at retsstillingen mellem agentgiveren og agenten er lovreguleret på basis af et EU-direktiv.

Om de nuværende agentaftaler, som de 4 udenlandske datterselskaber som agenturgiver har indgået, er det bl.a. oplyst, at agenten – som er selvstændig erhvervsdrivende, der selv skal bære alle omkostninger forbundet med salget – som vederlag modtager provision, hvis størrelse fastsættes individuelt, evt. er garanteret mindsteprovision. For agenternes vedkommende foretages handler i agenturgivens navn og for agenturgiverens regning. Agenten kan kun slutte endelige aftaler om salg, hvis der foreligger en særlig bemyndigelse fra hovedmanden. Det er herved i anmodningen om forhåndsbesked oplyst, at der i de bestående tyske agentforhold er givet en sådan særlig bemyndigelse, men under sagens behandling for Landsskatteretten er det oplyst, at sådanne aftaler rent faktisk ikke er indgået. Agentaftalerne, som moderselskabet forventer at indgå, vil heller ikke blive kombineret med særlig bemyndigelse for agenterne til at indgå endelige aftaler, således at den endelige aftale først vil komme i stand, når moderselskabet har accepteret tilbuddet. Agentens arbejdsområde kan fastlægges i kontrakten, hvilket i det tyske datterselskabs kontrakter er sket med henvisning til forskellige postnumre. Herudover gælder der særlige opsigelsesfrister for begge parters vedkommende.

Under sagens behandling for Ligningsrådet har A A/S´s repræsentant givet udtryk for den opfattelse, at genbeskatning af underskud i de selskaber, der påtænkes likvideret, kan ske begrænset efter ligningslovens § 33 E, stk. 3.

Det er herved bl.a. gjort gældende, at den påtænkte afhændelse/overførsel af aktiver må betragtes som at vedrøre enkeltaktiver og derfor ikke er omfattet af virksomhedsbegrebet i ligningslovens § 33 E, jf. cirkulære nr. 82 af 29. maj 1997, pkt. 6.5.3.4.2, hvori anføres:

”Afståelse af enkeltstående aktiver (eller passiver) udgør derfor som udgangspunkt ikke en hel eller delvis afståelse af en virksomhed”. Det er herved anført, at de eneste aktiver, der overtages direkte fra datterselskaberne, er eventuelle resterende tilgodehavender på varedebitorer, ligesom datterselskaberne eventuelt udnytter en ret i eksisterende lejekontrakter vedrørende showroom til at lade moderselskabet indtræde som ny lejer. Det forhold, at medarbejdere i datterselskaberne og eksisterende handelsagenter også forventes tilknyttet moderselskabet, findes ikke at burde indgå ved vurderingen af, om der er sket hel eller delvis afhændelse/overførsel af aktiver og passiver fra datterselskaberne, idet der er henvist til, at tilknytningen må anses for etableret ved, at moderselskabet på egen hånd indgår nye aftaler med de pågældende personer, efter at datterselskabet har opsagt de eksisterende aftaler.

Genbeskatning af underskud findes imidlertid at kunne ske begrænset efter ligningslovens § 33 E, stk. 3, selvom virksomhedsbegrebet skal vurderes i en større sammenhæng, hvori også inddrages medarbejdere og agenter. Anlægges således den vurdering, at moderselskabet fortsætter datterselskabernes salgsaktivitet, kan der ikke siges at være den identitet mellem datterselskabernes nuværende virksomhedsform og moderselskabets forventede virksomhedsform, som må være en betingelse for, at virksomheden kan anses for afhændet/overført fra datterselskaberne. Der er henvist til, at moderselskabets forventede virksomhedsform vil afvige således fra datterselskaberne: 

  • Salgsaktiviteterne forventes nærmest alene udøvet via selvstændige handelsagenter. Aktiviteten udøves således af selvstændige erhvervsdrivende og ikke af ansatte.
  • I og med at moderselskabet skal ud og forhandle nye aftaler med de agenter, der nu har datterselskaberne som hvervgivere, er der ikke sikkerhed for, at aftalerne bliver på tilsvarende vilkår som de eksisterende.
  • Fremtidigt salg skal ske i moderselskabets navn og ikke som nu i datterselskabernes navn.

Der er endvidere henvist til, at de nye agenter ikke bliver bemyndiget til at kunne indgå endelige salgsaftaler. For så vidt det yderligere fremgår af anmodningen om forhåndsbesked, at handelsagenterne nu har bemyndigelse til at indgå endelige aftaler, er det som foran nævnte oplyst under sagens behandling for Landsskatteretten, at dette ikke er korrekt.

Der bliver ikke tale om overdragelse af kundekartoteker, da disse – udover at være i datterselskabernes besiddelse – også er i moderselskabets besiddelse, fordi moderselskabet forestår levering og fakturering.

De eksisterende agenter, som moderselskabet vil indgå nye aftaler med i fremtiden, har ikke afståelsesret, dvs. ejer ikke goodwill, herved TfS 1993.371 ØLD og TfS 1999.84 HD, og moderselskabets ”genbrug” af agenter kan derfor heller ikke sidestilles med erhvervelse af virksomhed fra det udenlandske datterselskab. Når dette må anses at gælde for agenterne, må det samme desto mere gælde i relation til medarbejdere, der p.t. er ansat i datterselskaberne, men som tilbydes nyansættelse i moderselskabet.

Ud over enkeltaktiverne bestående af lejekontrakter, indretning af lejede lokaler og debitortilgodehavender, så er det, der reelt overføres, alene kontakten til de personer, der tidligere har udøvet salgsaktiviteter på det respektive udenlandske marked. En sådan kontaktformidling kan ikke sidestilles med overdragelse af hel eller delvis virksomhed. For moderselskabet kan situationen derfor ikke betragtes som, at noget er overtaget fra datterselskaberne, men må derimod, netop fordi der er tale om nyindgåelse af aftaler med uafhængige tredjemænd, anses for moderselskabets egen etablering af en ny aktivitet.

Til støtte for, at der ikke skal ske fuld genbeskatning af underskud i det foreliggende tilfælde, er det i øvrigt anført, at dette vil være i strid med reglernes baggrund og formål, herunder er gengivet uddrag af et af Skatteministeriet udarbejdet notat vedrørende L 118, side 8, som ligeledes er fremlagt under sagens behandling for Landsskatteretten, uddrag af cirkulære nr. 82 af 29. maj 1997, punkt 6.5.3.4.2., samt uddrag af Skatteministeriets kommentar til høringssvar gengivet under lovforslag L 236  (senere lov nr. 453 af 31. maj 2000). 

Ligningsrådet har ved den påklagede afgørelse, i overensstemmelse med Told- og Skattestyrelsens indstilling og begrundelse, besvaret spørgsmål 1 bekræftende, mens spørgsmål 2 og 3 er besvaret benægtende.

Der er henvist til, at A A/S i nærværende sag overvejer at likvidere et antal udenlandske datterselskaber, hvorefter disses funktion (salgsaktiviteter) i stedet primært ønskes varetaget direkte af A A/S gennem selvstændige handelsagenter, som er tidligere ansatte i de udenlandske datterselskaber. Hvis enkelte af de tidligere ansatte i de udenlandske datterselskaber ikke ønsker at fungere som selvstændige handelsagenter, kan der eventuelt blive tale om egentlig ansættelse i A A/S. A A/S overtager en række aktiver fra datterselskaberne, nemlig varedebitorer, lejekontrakter og hertil hørende indretning af lejede lokaler. Herudover sker der ifølge det oplyste ingen overdragelse af aktiver og passiver til A A/S. A A/S er selv i besiddelse af et kundekartotek identisk med datterselskabernes, hvorfor der ikke sker overdragelse heraf. Øvrige aktiver og passiver hos datterselskaberne realiseres ved likvidationerne. De af datterselskabernes ansatte, som ikke afskediges ved likvidationerne, tilknyttes A A/S, primært som selvstændige handelsagenter, sekundært som almindeligt ansatte, i det omfang de pågældende ønsker dette.

Vedrørende spørgsmålet - om dette efter en konkret vurdering må betragtes som ”overførsel”  eller ”afhændelse” af datterselskabernes virksomhed til A A/S, således at der skal ske fuld genbeskatning af underskud i medfør af ligningslovens § 33 E, stk. 2 eller 3, jf. stk. 1 – er det opfattelsen, at det, der overføres fra datterselskaberne til moderselskabet, er en koncern-funktion, nemlig varetagelsen af salget af koncernens produkter. Selvom moderselskabets videreførelse af datterselskabernes tidligere aktiviteter sker i ændret form, er det i realiteten den samme aktivitet, der nu skal varetages af moderselskabet. Den fulde genbeskatning findes ikke at kunne undgås ved at ændre de formelle rammer for den overtagne virksomhed. De påtænkte dispositioner findes derfor efter en konkret vurdering at måtte betragtes som overførsel eller afhændelse af virksomhed i relation til ligningslovens § 33 E, stk. 2 og 3.

Det klagende selskabs repræsentant har nedlagt påstand om, at genbeskatning ved likvidation af de fire udenlandske datterselskaber skal ske begrænset efter ligningslovens § 33 E, stk. 3, idet det er gjort gældende, at de overvejede dispositioner, inkl. salgsdispositioner, i forbindelse med datterselskabernes likvidation ikke kan sidestilles med hel eller delvis virksomhedsoverdragelse. 

Synspunktet, at der fra datterselskaberne overføres en koncern-funktion til moderselskabet, som efter en konkret vurdering betragtes som en overførsel eller afhændelse af virksomhed i relation til ligningslovens § 33 E, stk. 2 og 3, således at der indtræder fuld genbeskatning, findes at være i strid med indholdet af ligningslovens § 33 E.

Datterselskaberne må karakteriseres på samme måde som agenter, og i forbindelse med likvidationen overføres således ingen salgsfunktion/kundekreds til moderselskabet. Moderselskabet - som også hele tiden har haft en selvstændig salgsaktivitet gennem selvstændige salgsagenter på forskellige udenlandske markeder  (Finland, UK, Irland og Ø­strig) - findes som udgangspunkt også at besidde rettigheden til en koncern-funktion (eksempelvis en salgsfunktion). Uden samarbejdsaftalen, som danner rammerne for datterselskabernes salg i eget navn af moderselskabets varer på de udenlandske markeder, havde datterselskaberne ikke mulighed for at kræve leverancer fra moderselskabet, da de konkurrenceretlige regler ikke gælder koncerninterne forhold. Samarbejdsaftalen løber også alene i en begrænset periode, jf. aftalens pkt. 9, således at der herefter skal indgås nye aftaler, hvis salgsretten skal bevares. Ved etableringen af datterselskaberne er der ikke købt goodwill eller varemærker fra moderselskabet, som derfor også fortsat ejer ”virksomheden”, men fra denne virksomhed har moderselskabet uddelegeret salgsopgaven. Når datterselskabernes ret til at sælge på markedet ophører, f.eks. fordi samarbejdsaftalen ikke bliver fornyet på grund af datterselskabernes likvidation, overdrages der derfor heller ikke nogen virksomhed tilbage til moderselskabet. Det er uden betydning, at likvidationerne af datterselskaberne naturligt indebærer udlodning af deres kundekartoteker, da det er moderselskabet, der har ejerskabet til datterselskabernes kundekredse, og som også er i besiddelse af et opdateret kundekartotek. Der er henvist til Højesterets dom i TfS 2001.231 og Ligningsrådets afgørelser i TfS 2000.347 og TfS 2000.392. I øvrigt er henvist til Landsskatterettens kendelse i SKM 2002.36 LSR/TfS 2002.166. 

Realiteten i de ønskede likvidationer er alene, at datterselskaberne formidler kontakt mellem moderselskabet og sælgerne i datterselskabet. Afhængigt af, hvorvidt de pågældende personer vælger at lade sig tilknytte moderselskabet, vil der således alene være tale om overførsel af personer. Personer kan ikke være bærere af goodwill alene, og heller ikke dette forhold bør derfor tale for, at der sker virksomhedsoverdragelse.

Når Ligningsrådet i den påklagede afgørelse baserer sin argumentation på et ikke eksisterende begreb ”koncern-funktion”, må hel eller delvis virksomhedsoverdragelse alene skyldes, at moderselskabet ønsker at afsætte sine produkter på de berørte markeder efter datterselskabernes likvidation. Der findes at være tale om en betydelig udvidelse af det skatteretlige virksomhedsbegreb, hvis der heri ligger, at det afgørende alene er, at et selskab i en koncern udøver de samme funktioner som det selskab der likvideres. I princippet udstrækkes reglens anvendelsesområde så meget, at det skaber en begrænsning af eller en fratagelse af moderselskabets muligheder for at disponere over egne forhold uafhængigt af datterselskaberne, hvilket ligger langt ud over ordlyden af bestemmelsen.   

Der er heller ikke belæg for at anlægge en realitetsbetragtning med den følge, at A A/S fratages retten til  at blive beskattet efter reglens indhold. Det kan ikke af formålet med ligningslovens § 33 E udledes, at der foreligger virksomhedsoverdragelse, når et moderselskab udvider sin egen aktivitet til markeder, hvor der tidligere har opereret datterselskaber. Endvidere indebærer ændringen ingen risiko for krænkelse af formålet med ligningslovens § 33 E i det foreliggende tilfælde, hvor der ikke er tale om, at en eventuel fremtidig bæredygtig aktivitet flyttes ud af sambeskatningen. Dels likvideres datterselskaber, fordi deres drift ikke er bæredygtig. Dels vil aktiviteterne fortsat være skattepligtige hos moderselskabet. For A A/S er der således ikke tale om at undgå en berettiget genbeskatning af underskud. Skal der anlægges en realitetsbetragtning, så bør den snarere være, at de skattemæssige forhold for aktiviteterne er fuldt ud sammenlignelige med forholdene for aktiviteterne i et dansk selskab, nemlig at der opnås endeligt fradrag for underskud, mens enhver fremtidig indkomst beskattes.

Landsskatteretten udtaler:

Af ligningslovens § 33 E, stk. 1. 1. punktum, fremgår, at hvis et udenlandsk selskab, som udtræder af sambeskatning efter selskabsskattelovens § 31, i sambeskatningsperioden har haft underskud, som er fradraget i andre selskabers skattepligtige indkomst, og som ikke modsvares af senere års overskud, forhøjes moderselskabets skattepligtige indkomst med et tilsvarende beløb i det indkomstår, hvor selskabet udtræder af sambeskatningen. Ifølge ligningslovens § 33 E, stk. 2, 1. punktum, finder stk. 1. 1. punktum, bl.a. tilsvarende anvendelse, hvis et udenlandsk sambeskattet selskab helt eller delvis afhænder virksomheden til et koncernforbundet selskab. 

Af ligningslovens § 33 E, stk. 3, fremgår, at hvis sambeskatningen ophører bl.a. som følge af datterselskabets konkurs eller likvidation - uden at datterselskabets virksomhed helt eller delvis overføres til koncernforbundne selskaber - medregnes højst et beløb svarende til den fortjeneste, som datterselskabet ville have opnået ved ophør af virksomhed og salg til handelsværdi af aktiver, der er i behold hos selskabet ved udløbet af det sidste indkomstår under sambeskatningen, med tillæg af et beløb svarende til skattefri udbytter og aktieavancer hidrørende fra det udenlandske selskab i de seneste fem år af sambeskatningsperioden.  

Ved vurderingen af, om afhændelse af aktiver i relation til ovennævnte bestemmelser anses for at være hel eller delvis afhændelse af virksomhed, tages udgangspunkt i den almindelige skatteretlige forståelse af begrebet ”virksomhed”, og det beror på en konkret vurdering, om det, der afhændes, må anses for at være helt eller delvis afhændelse af virksomhed, jf. herved cirkulære nr. 82 af 29. maj 1997 om international beskatning, pkt. 6.5.3.4.2. og pkt. 6.5.3.5. 

Det må lægges til grund, at det ved besvarelsen af spørgsmålene 1 – 3 er forudsat, at den salgsaktivitet - som A A/S´s 4 datterselskaber beliggende i hhv. Holland, Sverige, Norge og Tyskland hidtil har udøvet i eget navn i de respektive lande – i forbindelse med den påtænkte likvidation af datterselskaberne forudsættes videreført af moderselskabet, herunder som udgangspunkt alene via selvstændige handelsagenter, som handler i moderselskabets navn.

Det findes herefter tillige ud fra det i sagen oplyste at måtte lægges til grund, at det enkelte udenlandske datterselskabs salgsaktivitet - inklusive den hertil knyttede kundekreds på det udenlandske marked - må anses for at overgå fra datterselskabet til moderselskabet i forbindelse med likvidationen af datterselskabet. Det bemærkes herved, at den mellem moderselskabet og det enkelte datterselskab indgåede samarbejdsaftale ikke findes at kunne begrunde, at kundekredsen knyttet til datterselskabets salgsaktivitet tilhører moderselskabet. Det er i denne forbindelse uden betydning, at moderselskabet også har et kartotek over det enkelte datterselskabs kunder, fordi moderselskabet forestår fakturering og levering til kunderne. Den omstændighed, at moderselskabet via sit ejerskab af datterselskaberne har den bestemmende  indflydelse over datterselskaberne, herunder også aktiviteten i disse, kan ligeledes ikke kan begrunde, at salgsaktivitetens kundekreds tilhører moderselskabet.

Retten finder herefter, at der i relation til genbeskatning af underskud efter ligningslovens § 33 E ved likvidationen af de nævnte 4 udenlandske datterselskaber, jf. nærmere spørgsmålene 1 – 3, er tale om ”afhændelse af virksomhed” til moderselskabet.

Ligningsrådets bindende forhåndsbesked af 23. oktober 2001 stadfæstes derfor, hvilket er tiltrådt af Told- og Skattestyrelsen.

skat.dk er Skatteforvaltningens digitale indgang til selvbetjening og vejledning om skatter og afgifter