Dato for udgivelse
23 Mar 2012 12:57
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse/styresignal
20 Mar 2012 09:59
SKM-nummer
SKM2012.200.SR
Myndighed
Skatterådet
Sagsnummer
11-099780
Dokument type
Bindende svar
Overordnede emner
Skat
Overemner-emner
Selskabsbeskatning
Emneord
Læge - lønmodtager - selvstændig erhvervsdrivende
Resumé

Skatterådet kunne ikke bekræfte, at spørger kunne anses for at være selvstædig erhvervsdrivende som speciallæge.

Hjemmel

Statsskatteloven § 4
Kildeskatteloven § 43.

Reference(r)

Statsskatteloven § 4
Kildeskatteloven § 43

Henvisning

Ligningsvejledningen 2012-1, afsnit E.A.4.

Henvisning
Den juridiske vejledning 2012-2 afsnit C.C.1.2.2

Spørgsmål:

Kan det bekræftet, at spørger kan anses for at være selvstædig erhvervsdrivende som speciallæge?

Svar:

Nej.

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørger er speciallæge i plastikkirurgi, og har siden færdiggørelsen af speciallægeuddannelsen været ansat som afdelingslæge på en afdeling for plastikkirurgi og brandsår på et offentligt hospital.

Spørger har d. 1. januar 2011 indgået en "Aftale om lokaler og behandling" med et privathospital.

Aftalen har følgende indhold:

"§ 1.

Ikrafttræden

1.1

Nærværende aftale træder i kraft den 01.01.2011

§ 2.

Arbejds- og ansvarsområder

2.1

Aftalen er indgået med henblik på at beskrive speciallægens rettigheder og forpligtelser i forbindelse med udførelse af undersøgelser, operationer, behandlinger mv. (i det følgende benævnt som behandlinger) fra selskabets lokaler.

2.2

Selskabet kan tilbyde speciallægen behandlingsopgaver på bestemte tidspunkter i henhold til selskabets behandlingsplan. Selskabet garanterer ikke et minimum antal behandlinger pr. måned.

2.3

Speciallægen er berettiget til at afvise de af selskabet tilbudte behandlingsopgaver.

2.4  

Selskabet stiller faciliteter til rådighed for speciallægens udførelse af behandlingsopgaver bestilt af selskabet, dog jf. punkt 5.1 i nærværende aftale.

2.5

Selvom speciallægens behandling af patienter sker ved brug af selskabets faciliteter, er speciallægen, som selvstændigt virkende tredjemand i forhold til selskabet, selvstændigt ansvarlig i forhold til den enkelte patient, som speciallægen behandler, således som beskrevet i lægeloven og andre regelsæt speciallægen er underlagt.

2.6

Såfremt speciallægen behandler en patient ved brug af selskabets faciliteter i fællesskab med en eller andre speciallæger, er speciallægen ansvarlig for det område, der traditionelt ligger inden for dennes speciale.

2.7

Speciallægen må ikke foregive at repræsentere eller tegne selskabet, og speciallægen kan ikke forpligte selskabet i forhold til patienter, kunder, leverandører mv.

§ 3.

Ansvarsforsikring

3.1

Speciallægen er som selvstændig tredjemand direkte ansvarlig overfor patienter for eventuelle fejl og mangler, der måtte opstå som følge af speciallægens behandlinger, selvom disse er udført ved brug af selskabets faciliteter. Speciallægen er derfor, i den periode nærværende aftale er gældende, forpligtet til for egen regning at opretholde en dansk lægeansvarsforsikring.

3.2

Det er en betingelse for ikrafttrædelsen af aftalen, at speciallægen inden den aftalte ikrafttrædelsesdato dokumenterer tegning af dansk lægeansvarsforsikring.

3.3

Speciallægen er forpligtet til omgående at underrette selskabet, såfremt denne skifter forsikringsselskab. Speciallægen skal i et sådant tilfælde fremsende kopi af den nye police til selskabet.

3.4

Selskabet har til enhver tid ret til på speciallægens vegne at rette henvendelse til speciallægens forsikringsselskab med henblik på at få dokumenteret, at speciallægen er omfattet af en gældende og behørig lægeansvarsforsikring.

§ 4.

Økonomiske forpligtelser

4.1

Speciallægen afholder selv alle sine egne omkostninger i forbindelse med udførelsen af opgaver for selskabet, medmindre andet følger direkte af nærværende aftale. Priserne for speciallægens ydelser er fastlagt i bilag 1. Ved fastsættelsen af priserne i bilag i er det lagt til grund, at speciallægen udfører behandlingerne bestilt af selskabet ved brug af selskabets lokaler. Såfremt speciallægen selv stiller lokaler til rådighed, fastsættes prisen ved aftale mellem selskabet og speciallægen under hensyn hertil.

4.2

Speciallægen betaler et månedlig beløb på kr. 3.000 til dækning af lokaleudgifter i forbindelse med forundersøgelser. Årligt kr. 33.000. Denne udgift er fast og indtægtsuafhængig.

4.3

Speciallægen fremsender senest den sidste hverdag i måneden en faktura til selskabet med angivelse af personnumre på de af speciallægen behandlede patienter, datoerne for behandlingerne, samt angivelse af typen af behandlingen. Speciallægens CVR-nummer skal ligeledes fremgå af fakturaen.

4.4

Selskabet er forpligtet til at betale fakturabeløbet inden 30 dage fra modtagelse af fakturaen.

4.5

Den skattemæssige behandling af ydelser, der udbetales i henhold til nærværende aftale, er selskabet uvedkommende. Speciallægen foretager selv indbetaling af skat, moms og øvrige afgifter.

4.6

Hvis en patient reklamerer over en af speciallægen udført operation er selskabet efter eget valg berettiget til enten at tilbagebetale hele eller dele af betalingen til patienten eller til at kræve, at speciallægen udfører en reoperation af patienten.

Hvis selskabet vælger, at patienten skal reopereres, men patienten nægter at lade sig reoperere af speciallægen, er selskabet berettiget til at selv at reoperere patienten eller lade patienten reoperere af en anden speciallæge. Speciallægen er i sådanne tilfælde forpligtet til at erstatte selskabet alle udgifterne til reoperationen eller anden speciallæges udførelse af reoperationen med det fulde beløb op til det af speciallægen modtagne honorar for operationen.

Tilbagebetales hele eller dele af betalingen for en af speciallægen udført operation til en patient på grund af patientens reklamationer, er speciallægen forpligtet til at godtgøre selskabet forholdsmæssigt for denne udgift i forhold til den betaling, som speciallægen har modtaget fra selskabet. Det vil sige, at hvis selskabet tilbagebetaler patienten 50% af den fra selskabet til patienten fakturerede pris for behandlingen, skal speciallægen tilbagebetale 50% af den betaling, som speciallægen har modtaget fra selskabet for behandlingen.

Selskabet er berettiget til at modregne sit eventuelle tilgodehavende efter nærværende punkt 4.6 i fremtidige afregninger fra speciallægen.

4.7

Det er selskabet der afgør, om en behandling af en patient ikke lever om til almindelig anerkendt lægefaglig standard, ligesom det er selskabet, der fastsætter størrelsen af det beløb, der i givet fald skal tilbagebetales til patienten, jf. punkt 4.6., dog maksimalt operationens pris.

4.8

Speciallægen er pligtig til selv at erholde udgiften i forbindelse med opretholdelse af sundhedsstyrelsens godkendelse til udførelse af plastikkirurgiske indgreb, for tiden udgør beløbet ca. kr. 15.800.

4.9

Speciallægen betaler 75% af honoraret for kirurgiske indgreb til Privathospitalet (...) dog fratrukket materialeomkostninger

4.10

Speciallægen er alene økonomisk ansvarlig for markedsføring af eget selskab via hjemmeside mv.

§ 5.

Udstyr

5.1

Som udgangspunkt er speciallægen forpligtet til at stille udstyr til rådighed for behandlingerne. Det afgøres efter nærmere aftale mellem parterne vedrørende de enkelte typer af behandlinger, hvilket udstyr speciallægen skal stille til rådighed til udførelsen af behandlingerne.

Under udstyr hører også materialeforbrug, eksempel brug af proteser ved brystaugmentationer.

5.2

Speciallægen må ikke fjerne selskabets udstyr, dokumenter, elektroniske data osv. fra selskabets lokaler.

5.3

Ved samarbejdets ophør er speciallægen forpligtet til at returnere al udstyr mv. tilhørende selskabet, som eventuelt måtte være i speciallægens besiddelse.

5.4

Speciallægen er uberettiget til at udøve tilbageholdsret i eventuelt udstyr, dokumenter, elektroniske data osv., tilhørende selskabet.

§ 6.

Opsigelse

6.1

Aftalen kan af både selskabet og speciallægen opsiges med seks måneders varsel til udløbet af en måned.

6.2

Opsigelsen skal ske skriftlig og være selskabet eller speciallægen i hænde senest den sidste dag i måneden.

6.3

Følgende forhold medfører, at selskabet kan ophæve aftalen uden varsel:

Tre klager over speciallægen til Patientklagenævnet - hvor klageren har fået medhold — i den periode aftalen har været gældende.

Undladelse af tegning og opretholdelse af dansk lægeansvarsforsikring.

Speciallægens personlige eller speciallægens driftsselskabs betalingsstandsning, konkurs eller tvangsopløsning.

Speciallægens ophør med drift af selvstændig erhvervsvirksomhed.

6.4

Følgende forhold medfører, at speciallægen kan ophæve aftalen uden varsel:

Hvis selskabet ikke inden en påkravsfrist på i 0 dage har betalt forfaldne fakturaer.

Hvis selskabet træder i betalingsstandsning, erklæres konkurs, indleder forhandling om tvangsakkord eller hvis der indledes tvangsopløsning af selskabet.

6.5

Aftalen kan i øvrigt ophæves uden varsel, såfremt selskabet eller speciallægen har væsentlig misligholdt deres forpligtelser i henhold til aftalen.

6.6

Speciallægen er efter en eventuel opsigelse eller ophævelse af aftalen forpligtet til at reoperere patienter, som speciallægen har behandlet, såfremt selskabet skønner det nødvendigt. Speciallægen har ikke krav på særskilt honorar herfor. Såfremt speciallægen ikke kan eller vil efterkomme nærværende forpligtelse er selskabet berettiget til at lade patienterne behandle af en anden speciallæge for speciallægens regning. Såfremt patienterne nægter at lade sig reoperere af speciallægen, er speciallægen forpligtet til at erstatte selskabet alle udgifterne til reoperationen eller anden speciallæges udførelse af reoperationen med det fulde beløb op til det af speciallægen modtagne honorar for operationen. Nærværende bestemmelse gælder dog ikke ved speciallægens ophævelse af nærværende aftale i henhold til aftalens punkt 6.4 og 6.5.

§ 7.

Kundeklausul

7.1

Speciallægen er uberettiget til i seks måneder efter aftalens ophør direkte eller indirekte at have erhvervsmæssig kontakt med selskabets patienter og kunder. Omfattet af nærværende bestemmelse er dog ikke patienter og kunder, som speciallægen kan godtgøre at have haft erhvervsmæssig kontakt med inden nærværende aftales underskrift. Nærværende bestemmelse omfatter tillige ikke kontakt til den ovennævnte personkreds, som speciallægen måtte have i forbindelse med ansættelse som lønmodtager i den offentlige sundhedssektor.

§ 8.

Tavshedspligt

8.1

Speciallægen har tavshedspligt med hensyn til alle forhold, han får kendskab til i forbindelse med udførelse af arbejde for selskabet. Speciallægen har således pligt til at hemmeligholde oplysninger om selskabets knowhow og forretningshemmeligheder, økonomiske og øvrige forretningsmæssige forhold og lignende.

8.2

Speciallægen har i øvrigt tavshedspligt med hensyn til indholdet af nærværende aftale med bilag.

8.3

Tavshedspligten gælder uden begrænsninger efter aftalens ophør uanset årsagen hertil.

§ 9.

Øvrige vilkår

9.1

Speciallægen er tilknyttet selskabet som selvstændigt virkende tredjemand.

9.2

Forholdet mellem speciallægen og selskabet er ikke reguleret af funktionærloven, ferieloven eller andre ansættelsesretlige love.

9.3

Det eller de til aftalen hørende bilag betragtes som en del af aftalen

9.4

Tillæg og aftaler, der skal udfylde eller ændre nærværende aftale er alene gyldige, såfremt de er indgået skriftligt, dateret og underskrevet af begge parter."

Bilag 1 til ovenstående aftale om lokaler og behandling indeholder en vejledende prisliste for en lang række plastikoperationer. Det er de samme operationer og priser, som fremgår af privathospitalets hjemmeside.

Af bilag 1 til aftalen fremgår endvidere følgende:

Såfremt en patient ikke overholder gældende betalingsbetingelser, herunder manglende betaling påhviler tabet alene speciallægen.

I det omfang speciallægen måtte ønske det, er speciallægen selv ansvarlig for markedsføring herunder etablering af hjemmeside, annoncering med videre.

Spørger har endelig oplyst, at han forventer at få følgende udgifter til udstyr i 2011:

Kirurgiske instrumenter  12.500 kr.
Materialer, herunder proteser 129.600 kr.
Udgifter til etablering af hjemmeside 7.500 kr.
Udgifter til it-udstyr  16.500 kr.
Kontorartikler  3.500 kr.
I alt  159.600 kr.

Angående betaling fremgår følgende af privathospitalets hjemmeside:

"Hvordan foregår betalingen?
Priser for undersøgelse og operation fremgår af vores prisliste. Hvis forsikringsselskabet har givet accept på undersøgelse og behandling, sender Privathospitalet (...) faktura til dem. Hvis ingen accept foreligger, skal patienten selv betale. Betaling foregår før operationen med Dankort, check eller bankoverførsel. Det er ikke muligt at afbetale operationen. "

Spørgers opfattelse og begrundelse

Spørger mener, at han skal anses for selvstændig erhvervsdrivende.

Skatteministeriets indstilling og begrundelse

Spørgsmål

Det ønskes bekræftet, at spørger kan anses for at være selvstædig erhvervsdrivende som speciallæge.

Lovgrundlag

Statsskattelovens § 4.

Kildeskattelovens § 43.

Praksis

TfS 1997.922 LSR omhandlede en læge, der var ansat som overlæge inden for anæstesi på et offentligt sygehus. Herudover var han tilknyttet et privathospital på honorarbasis som anæstesilæge. I 1992 oppebar lægen honorarindtægter fra privathospitalet på 57.450 kr., mens det tilsvarende tal for 1993 udgjorde 122.600 kr. Lægen opgjorde sine udgifter i forbindelse med erhvervelsen af denne indkomst til 15.565 kr. i 1992 og 17.203 kr. i 1993.

Landsskatteretten fandt, at lægen måtte betragtes som lønmodtager i forhold til privathospitalet. Landsskatteretten lagde ved sin afgørelse vægt på, at lægens driftsudgifter i 1992 og i 1993 hverken i art eller omfang oversteg, hvad der var sædvanligt i lønmodtagerforhold, ligesom klageren ikke kunne siges at have båret den for selvstændigt erhvervsdrivende karakteristiske økonomiske risiko, bl.a. da honorarerne havde været fastsat forud.

SKM2008.836.BR omhandlede en læge, der havde haft ansættelse som sygehuslæge, og som gjorde gældende, at et selskab, i hvilket han var eneaktionær, var rette indkomsthaver for vederlag for yderligere arbejde på et andet sygehus. Byretten fandt, at lægen skulle betragtes som lønmodtager i relation til arbejdet på det andet sygehus. Byretten lagde vægt på, at arbejdet var indgået som en løbende og integreret del af sygehusets virksomhed, at sygehuset havde haft almindelig adgang til at fastsætte generelle instrukser, at lægen havde benyttet sygehusets personale og lokaler uden at yde betaling herfor, at der var tale om en løbende arbejdsydelse, som der blev afregnet for månedsvis, at lægen ikke havde godtgjort at have afholdt udgifter, som efter art eller omfang adskilte sig væsentligt fra, hvad der er sædvanligt for lønmodtagere, og at lægens eventuelle fejl efter det fremkomne måtte antages at have været det samme uden hensyn til, om arbejdet var blevet udført i stillingen som ansat sygehuslæge eller ej. Sagen angik også andet udfaktureret arbejde for andre hvervgivere. For disse forhold lagde byretten vægt på, at lægen ikke havde godtgjort, at selskabet havde været berettiget i forhold til hvervgiveren. Byretten anså også lægen for rette indkomsthaver for disse indtægter.

Afgørelsen blev appelleret, men appellen er efterfølgende hævet.

I SKM2011.718.LSR fandt Landsskatteretten efter en konkret vurdering, at en speciallæge måtte anses for at være lønmodtager og ikke selvstændig erhvervsdrivende i sit virke som konsulent for et privathospital. Der blev bl.a. lagt vægt på, at lægen ikke havde båret en sådan økonomisk risiko, som er karakteristisk for selvstændigt erhvervsdrivende, samt at lægen på privathospitalets hjemmeside fremstod som fast tilknyttet privathospitalet i præsentationen af hospitalets lægeteams

Begrundelse:

Generelt:

Sagen vedrører spørgsmålet om, hvorvidt spørger i forhold til privathospitalet udfører arbejde som selvstændig erhvervsdrivende eller som lønmodtager i et tjenesteforhold.

Afgrænsningen mellem tjenesteforhold og selvstændig erhvervsdrivende skal i skattemæssig henseende foretages på baggrund af de kriterier, der er angivet i cirkulære nr. 129 af 4. juli 1994 til personskatteloven pkt. 3.1.1.

Som lønmodtager anses den, der modtager vederlag for personligt arbejde i et tjenesteforhold efter hvervgiverens anvisninger og for dennes regning og risiko.

Selvstændig erhvervsvirksomhed er kendetegnet ved, at der for egen regning og risiko udøves en virksomhed af økonomisk karakter med det formål at opnå et overskud.

I tvivlstilfælde må afgrænsningen ske på grundlag af en samlet bedømmelse af forholdet mellem hvervgiver og hvervtager.

Konkret:

Det er efter en samlet konkret vurdering Skatteministeriets opfattelse, at spørger i forhold til privathospitalet må anses for at være lønmodtager.

Der er herved lagt vægt på, at hospitalet stiller faciliteter til rådighed for spørgers udførelse af arbejdet såsom operationsstue og postoperativt sengeleje. Det er endvidere hospitalet, der står for alt det administrative arbejde i forhold til patienterne.

Der er endvidere lagt vægt på, at hospitalet i forbindelse med afregningen af spørger, refunderer de udgifter til materiale, såsom proteser mv., som spørger har haft i forbindelse med behandlingen af patienterne. Spørger har oplyst, at han forventer at have sådanne udgifter til materiale på ca. 129.600 kr. i 2011, som vil blive betalt af hospitalet.

Der er tillige lagt vægt på, at der ifølge kontrakten er et opsigelsesvarsel på 6 måneder.

Det er Skatteministeriets opfattelse, at spørger ikke har en tilstrækkelig reel økonomisk risiko. Det forhold, at spørger muligvis ikke kan opretholde en indtægt, såfremt der ikke er en tilstrækkelig tilgang af patienter, er efter Skatteministeriets opfattelse ikke i sig selv tilstrækkeligt til, at det svarer til en økonomisk risiko i erhvervsforhold.

Det fremgår af bilag 1 til kontrakten, at såfremt en patient ikke overholder gældende betalingsbetingelser, herunder manglende betaling, påhviler tabet alene speciallægen. Det fremgår dog af hospitalets hjemmeside, at patienterne betaler forud, og der er derfor ikke tale om en reel økonomisk risiko i den henseende.

Det forhold, at spørger har tegnet en erhvervsforsikring, medfører efter Skatteministeriets opfattelse ikke, at han dermed skal betragtes som selvstændig erhvervsdrivende.

Alle patienter er dækket af Patientforsikringen, som er en offentlig ordning, og som dækker skader i forbindelse med undersøgelser, behandlinger el. lign., som er foretaget på et hospital eller på vegne af dette, jf. Bekendtgørelse af lov om klage- og erstatningsadgang inden for sundhedsvæsnet (LBK nr. 24 af 21. januar 2009), § 19, stk. 1. Ordningen omfatter også behandling og lign. på privathospitaler.

Patientforsikringen dækker dog ikke ansvar for skader under lovens bagatelgrænse for erstatning på 10.000 kr., skader forvoldt i fritiden samt skader forvoldt ved grov uagtsomhed.

Såfremt der i sjældne tilfælde er tale om grov uagtsomhed eller forsæt, kan der gøres regres mod den skadevoldende læge, jf. § 27 i ovennævnte lov.

En erhvervsforsikring dækker, hvis erstatningen til patienten er på under 10.000 kr., hvis lægen har udvist grov uagtsomhed (ikke forsæt) eller hvis skader opstået under lægens bibeskæftigelse - med visse begrænsninger. Præmien til denne forsikring er p.t. på 410 kr. pr. år.

Forsikringen tegnes normalt også af ansatte læger, da den dækker de områder, som Patientforsikringen ikke dækker. Udgiften til præmien på ca. 400 kr. årligt, ses ikke væsentlig at overstige, hvad der er almindeligt for en lønmodtager.

Det er endelig Skatteministeriets opfattelse, at det forhold, at spørger forventer at have udgifter til kirurgiske instrumenter på ca. 12.500 kr. om året samt betaler en fast leje for anvendelse af et forundersøgelseslokale, efter en samlet vurdering ikke er tilstrækkeligt til at medføre, at han skal betragtes som selvstændig erhvervsdrivende.

Indstilling

Skatteministeriet indstiller, at spørgsmålet besvares med nej, idet spørger ikke kan anses for at være selvstædig erhvervsdrivende som speciallæge.

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder Skatteministeriets indstilling og begrundelse.

skat.dk er Skatteforvaltningens digitale indgang til selvbetjening og vejledning om skatter og afgifter