Dato for udgivelse
29 May 2012 09:51
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse/styresignal
22 May 2012 14:22
SKM-nummer
SKM2012.324.SR
Myndighed
Skatterådet
Sagsnummer
12-064131
Dokument type
Bindende svar
Overordnede emner
Moms og lønsumsafgift
Overemner-emner
Andet om moms
Emneord
Momspligt, indtægt, personbefordring, jernbane, turistattraktion
Resumé

Skatterådet bekræfter, at indtægter der opkræves som særskilt betaling hos besøgende for en tur med et tog i en turistattraktion er momspligtige for spørger, når jernbanen af Trafikstyrelsen anses som en offentlig forlystelse.

Hjemmel

Momsloven § 13, stk. 1, nr. 6 og nr. 15

Reference(r)

Momsloven § 3
Momsloven § 4
Momsloven § 13, stk. 1, nr. 6 og nr. 15

Henvisning

Den Juridiske Vejledning 2012-1, afsnit D.A.4.1.5

Henvisning

Den juridiske vejledning D.A.5.6.2

Henvisning

Den juridiske vejledning D.A.5.15.2


Spørgsmål

  1. Er indtægter der opkræves som særskilt betaling hos besøgende for en tur med et tog i en turistattraktion momspligtige for spørger, når jernbanen af Trafikstyrelsen anses som en offentlig forlystelse?

Svar

  1. Ja, se dog sagsfremstillingen

Beskrivelse af de faktiske forhold

Som led i udvikling af nye aktiviteter har den selvejende institution H1 anlagt en smalsporet togbane. De besøgende vil derfor, som en del af besøget hos H1, fremover kunne få en tur med toget, der kører fra indgangsområdet og forbi diverse dele af turistattraktionen og retur. På sigt skal togbanen eventuelt udvides.

Der har tidligere været nogle gamle historiske skinner. Disse gamle skinner kunne af sikkerhedsmæssige årsager ikke anvendes til det nye tog, hvorfor der blev anlagt en ny jernbane.

Jernbanen er ca. 500 meter lang. Toget består af 2 elektriske lokomotiver (ét i hver ende) samt passagervogne. Lokomotiverne minder om de oprindelige, som kørte på banen.

Toget og skinnerne, der er anlagt, svarer til det, som findes i andre danske turistattraktioner og forlystelsesparker. Der er altså ikke tale om et tog, som anvendes til normal passagerbefordring via statens jernbaneinfrastruktur.

Dette bekræftes af Trafikstyrelsen, som har drøftet problemstillingen med andre relevante myndigheder i forbindelse med, at spørger har ansøgt om tilladelse til drift af deres smalsporede jernbane.

Trafikstyrelsen har oplyst, at en smalsporet jernbane, som offentligheden har adgang til, og hvor banen er "lukket" uden forbindelse til offentlig vej eller jernbane, hører under Justitsministeriets område, idet der er tale om en offentlig forlystelse.

Der vil blive opkrævet særskilt betaling for en returbillet, som er udover entrebetalingen til selve turistattraktionen. Toget kører alene i sommerperioden.

Endvidere udlejes hele toget til grupper uden for normal åbningstid.

Det forventes endvidere, at toget vil blive anvendt til øvrige momspligtige arrangementer hos spørger. Det kan eksempelvis være en koncert inkl. ost og vin, hvor deltagerne som en del af prisen bliver kørt til og fra arrangementet.

Virksomheden ønsker SKAT's bekræftelse på, at der skal opkræves moms af indtægterne for en tur med toget, hvilket medfører fuld momsfradrag for anskaffelse og drift af togbanen.

Der er betydelige kulturhistoriske, friluftsmæssige og geologiske interesser knyttet til stedet.

Jernbanen er omfattet af Justitsministeriets resortområde, jf. Trafiksstyrelsens brev til spørger.

Spørgers opfattelse og begrundelse

"Virksomheden har tidligere modtaget et bindende svar fra SKAT omkring den momsmæssige behandling af indtægterne for en tur med toget. SKAT har anset indtægterne som momsfritaget personbefordring efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 15.

Det bindende svar er efterfølgende påklaget til Landsskatteretten, som har givet SKAT medhold.

Efter vores vurdering er forudsætningerne i det bindende svar ændret, da togbanen ikke skal anses som aktivitet med jernbanedrift, der kræver tilladelse fra Trafikstyrelsen. Trafikstyrelsen har drøftet problemstillingen med Justitsministeriet, da det er politiet, som giver tilladelser til offentlige forlystelser. I henhold til brev fra Trafikstyrelsen er det oplyst, at en smalsporet jernbane, som offentligheden har adgang til, og hvor banen er "lukket" uden forbindelse til offentlig vej eller jernbane, hører under Justitsministeriets område.

Konklusionen fra den offentlige myndighed, som endeligt skal godkende den anlagte jernbane hos spørger, er således, at jernbanen skal anses som en offentlig forlystelse.

I andre lignende tilfælde, hvor praksis omkring en af momsfritagelsesbestemmelserne i momslovens § 13, stk. 1 har været uklar, har Skatteministeriet normalt henholdt sig til udtalelser fra andre ressortområder og ministerier. Det har eksempelvis været omkring den momsmæssige vurdering af sundhedsbehandling omfattet af momslovens § 13, stk. 1, nr. 1. I sådanne tilfælde har Skatteministeriets praksis lænet sig op af konkrete udtalelser fra Sundhedsstyrelsen.

Efter vores vurdering skal aktiviteten med toget således ikke anses som personbefordring, der er omfattet af momslovens § 13, stk. 1, nr. 15, men derimod en kørende forlystelse, der efter gældende praksis er momspligtig. Momsfritagelserne skal fortolkes indskrænkende, og ydelser, der ikke kan karakteriseres som personbefordring, er således ikke momsfritaget. Der skal i dette tilfælde lægges til grund, at andre offentlige myndigheder, her Trafikstyrelsen og Justitsministeriet, har anset jernbanen hos spørger som en offentlig forlystelse.

Jernbanen og toget er lavet i stil med det oprindelige. Det er således tanken, at turisterne på turen med toget skal kunne opleve, hvordan det var i "gamle" dage.

Efter drøftelser med både SKAT og Landsskatteretten er vi blevet enige om, at spørger skal anmode om et nyt bindende svar, da vi mener, der er sket ændringer i nogle af de forudsætninger, der er lagt til grund ved det tidligere bindende svar."

Skatteministeriets indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at de indtægter der opkræves som særskilt betaling hos besøgende for en tur med et tog i en turistattraktion er momspligtige for spørger, når jernbanen af Trafikstyrelsen anses som en offentlig forlystelse.

Lovgrundlag

Momsloven, lovbek. nr. 287 af 28. marts 2012, senest ændret ved lov nr. 277 af 27. marts 2012.

Momsloven § 3, stk. 1, og § 4, stk. 1, har følgende ordlyd:

"§ 3. Afgiftspligtige personer er juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed."

"§ 4. Der betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Ved levering af en vare forstås overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode. Levering af en ydelse omfatter enhver anden levering."

Momsfritagelsen i ML § 13, stk. 1, nr. 6 har følgende ordlyd:

"6) Kulturelle aktiviteter, herunder biblioteker, museer, zoologiske haver og lign., samt levering af varer og ydelser med nær tilknytning hertil. Fritagelsen omfatter dog ikke radio- og fjernsynsudsendelser, biograf- og teaterforestillinger, koncerter og lign."

Bestemmelsen implementerer momssystemdirektivets artikel 132, stk. 1, litra n) i dansk ret.

"1. Medlemsstaterne fritager følgende transaktioner:

n) levering af visse kulturelle ydelser og varer med nær tilknytning hertil, der præsteres af offentligretlige organer eller af andre kulturelle organer, som er anerkendt af den pågældende medlemsstat."

Momsfritagelsen af kulturelle aktiviteter skal som andre momsfritagelser fortolkes indskrænkende, fordi der er tale om en undtagelse fra hovedreglen om momspligt.

Det fremgår af momssystemdirektivet artikel 134, at:

"Levering af varer og ydelser omfattes ikke af de i artikel 132, stk. 1, litra b), g), h), i), l), m) og n), fastsatte fritagelser i følgende tilfælde:

a. såfremt transaktionerne ikke er uomgængelig nødvendige for udførelsen af de transaktioner, der er fritaget for afgift

b. såfremt transaktionerne hovedsageligt tager sigte på at give organet yderligere indtægter ved udførelse af transaktioner i direkte konkurrence med momspligtige erhvervsvirksomheder." 

Momsfritagelsen i ML § 13, stk. 1, nr. 15, har følgende ordlyd:

"15) Personbefordring. Fritagelsen omfatter dog ikke anden erhvervsmæssig passagerkørsel med bus end rutekørsel. ..."

Der er ingen tilsvarende bestemmelse i momssystemdirektivet. Direktivet indeholder imidlertid i artikel 371, en særlig undtagelse for de stater, der var medlem af Fællesskabet pr. 1. januar 1978. Denne undtagelsesbestemmelse har følgende ordlyd:

"De medlemsstater, som pr. 1. januar 1978 fritog de transaktioner, der er anført i bilag X, del B, kan fortsætte med at fritage dem på de betingelser, der var gældende i hver af de berørte medlemsstater på samme dato."

Bilag X, del B, nr. 10, har følgende ordlyd: "Befordring af personer og transport af varer, der medføres af rejsende, såsom bagage og motorkøretøjer, eller ydelser i forbindelse med personbefordring, i det omfang befordringen af disse personer er afgiftsfri".

Det er med hjemmel i momssystemdirektivets artikel 371, muligt for Danmark fortsat at momsfritage personbefordring.

Praksis

Landsskatteretten udtaler i SKM2009.456.LSR, som omhandler spørger:

"Retten finder, at bestemmelsen i momslovens § 13, stk. 1, nr. 15, må fortolkes strengt ud fra ordet personbefordrings almindelige betydning. Der henvises herved til EF-domstolens dom i sagen C-83/99, Kommissionen mod Spanien.

Retten bemærker, at de personer, der tager togbanen, vil blive transporteret fra et sted til et andet, og eventuelt tilbage igen. Ud fra en almindelig sproglig forståelse af ordet kan den transport, der sker i den forbindelse, karakteriseres som befordring af personer. Retten finder tillige, at den pågældende aktivitet ud fra ordenes almindelige betydning mere har karakter af personbefordring end en egentlig forlystelse. Der henses bl.a. til, at togbanens længde er ca. 500 meter, og til klagers formål, som ikke er at drive forlystelser, men derimod bl.a. er at udvikle en informationsvirksomhed om ejendommens kulturhistoriske, geologiske og biologiske værdier."

Den juridiske vejledning, afsnit D.A.4.1.5 Hovedydelser og biydelser (Sammensatte ydelser):

"Resumé:

Momsmæssigt skal en biydelse behandles på samme måde som den hovedydelse, som biydelsen er en del af. Uafhængige hovedydelser skal derimod behandles selvstændigt.

Ved afgørelsen af, om en ydelse skal anses for en biydelse eller en uafhængig hovedydelse, skal der lægges vægt på, om ydelsen for den gennemsnitlige forbruger udgør et mål i sig selv eller et middel til at udnytte leverandørens hovedydelse. Ved den gennemsnitlige forbruger forstås i denne sammenhæng den gennemsnitlige aftager, uanset om aftagerne af ydelsen er private, virksomheder mv. eller begge dele.

Betingelsen om, at en ydelse alene udgør en biydelse til en anden ydelse, vil være opfyldt, hvis vederlagt for den første ydelse alene udgør en ikke-væsentlig del af det samlede vederlag for de to forbundne ydelser.

Dog vil den første ydelse alene udgøre en biydelse, også selvom vederlaget for ydelsen udgør en væsentlig del af det samlede vederlag for de to ydelser, hvis der efter en konkret vurdering er en så nær sammenhæng mellem de to ydelser, at det vil være kunstigt at anse begge ydelser for selvstændige hovedydelser.

Det har ikke afgørende betydning, om der kun faktureres en enkelt pris.

Derimod vil der være tale om to hovedydelser, hvis leverandøren tilbyder to ydelser, hvoraf den ene kan fravælges. I så tilfælde vil der kun være tale om én hovedenkelt ydelse, hvis der efter en konkret vurdering er en så nær sammenhæng mellem de to ydelser, at det vil være kunstigt at anse begge ydelser for selvstændige hovedydelser.

I forbindelse med sondringen hovedydelser/biydelser dækker begrebet ydelse også levering af en vare. ..."

Begrundelse

Klageren, dvs. spørger, har i forbindelse med behandlingen af sagen i Landsskatteretten oplyst, at det ikke er hensigten, at klager skal udvikles til en decideret forlystelsespark.

Det fremgår videre, at spørgers formål ikke er at drive forlystelser, men derimod bl.a. er at udvikle en informationsvirksomhed om ejendommens kulturhistoriske, geologiske og biologiske værdier.

Spørger har endvidere oplyst, at spørger er omfattet af momsloven § 13, stk. 1, nr. 6. Skatteministeriet er enig heri.

Spørgers jernbane er en såkaldt smalsporet jernbane.

Skatteministeriet har taget stilling til Justitsministeriets og Trafikstyrelsens fordeling af myndighedsområdet, for så vidt angår smalsporede jernbaner, mellem de to resortområder. Skatteministeriet finder, at denne opdeling er hensigtsmæssig ved fastlæggelse af omfanget af anvendelsesområdet for momsloven § 13, stk. 1, nr. 15, om fritagelse for personfordring, når der er tale om smalsporede togbaner.

Smalsporede togbaner, som er underlagt Trafikstyrelsen, vil efter Skatteministeriets opfattelse som udgangspunkt være omfattet af fritagelsesbestemmelsen. Det drejer sig om smalsporede jernbaner, som offentligheden har adgang til, og såfremt den smalsporede bane har forbindelse til offentlig vej eller er en jernbane, som er ejet af Banedanmark eller en anden jernbaneinfrastrukturforvalter.

Smalsporede togbaner, som er underlagt Justitsministeriets resortområde som offentlig forlystelse, og hvor tilladelse udstedes af politiet, vil som udgangspunkt ikke være personbefordring i momslovens forstand. Det drejer sig om smalsporede jernbaner, hvor der er offentlig adgang, og hvor banen er "lukket" og uden forbindelse til offentlig vej eller er en jernbane.

Spørger er omfattet af Justitsministeriets resortområde.

I spørgers tilfælde kan de besøgende fravælge at købe en tur med togbanen, eller rettere tilvælge at købe.

Efter Skatteministeriets opfattelse er der tale om en selvstændig hovedydelse, som kunden kan vælge at købe, og som det ikke vil være kunstigt at adskille fra entrebilletten.

Endvidere er det ikke Skatteministeriets opfattelse, at togturen er uomgængeligt nødvendigt for den kulturelle aktivitet. Togturen er derfor ikke leveret i nær tilknytning til spørgers hovedvirksomhed som kulturel aktivitet omfattet af momsfritagelsen i momsloven § 13, stk.1, nr. 6.

Det skal dog bemærkes, at der herved ikke er taget stilling til banens momsretlige stilling, såfremt banen udvides.

Indstilling

Skatteministeriet indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Ja, se dog sagsfremstillingen".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet kan tiltræde Skatteministeriets begrundelse og indstilling.