Dato for udgivelse
28 Jun 2012 10:35
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse/styresignal
26 Jun 2012 09:53
SKM-nummer
SKM2012.395.SR
Myndighed
Skatterådet
Sagsnummer
12-012954
Dokument type
Bindende svar
Overordnede emner
Moms og lønsumsafgift
Overemner-emner
Momspligt
Emneord
Moms, solcelleanlæg, afgiftspligtig person
Resumé

Spørger påtænker at anskaffe og montere et solcelleanlæg på taget af sin bolig og tilmelde anlægget nettoafregningsordningen. Spørger forventer nettosalg af el. Skatterådet kan ikke bekræfte, at spørgers påtænkte solcelleanlæg kan anses for selvstændig økonomisk virksomhed i henhold til momsloven. Dette er en skærpelse af den praksis der hidtil er kommet til udtryk i Skatterådets afgørelser på området. Skatterådet har således i SKM2011.686.SR og SKM2011.830.SR truffet afgørelse om, at et vedvarende energianlæg, i form af en husstandsvindmølle som knytter sig til en husstand, er økonomisk virksomhed, og at man frivilligt kan lade sig momsregistrere for aktiviteten, såfremt der forventes et nettosalg af el fra husstandsvindmøllen. Spørgsmål om, hvorvidt solcelleanlægget skal anses for et driftsmiddel i henhold til momslovens bestemmelser bortfalder, da spørger ikke driver selvstændig økonomisk virksomhed i momslovens forstand med solcelleanlægget.

Hjemmel

Momsloven § 3, stk. 1, og
Momsloven § 4, stk. 1.

Reference(r)

Momsloven § 3, stk. 1, og
Momsloven § 4, stk. 1.

Henvisning

Den Juridiske Vejledning 2012-1, afsnit D.A.3.1.4.2.1


Spørgsmål

  1. Kan et solcelleanlæg, som behandles efter Ligningslovens § 8 P, stk. 5, betragtes som en selvstændig økonomisk virksomhed efter momslovens regler, når hele produktionen af el bruges privat?
  2. Hvis spørgsmål 1 besvares med Nej: Vil det ændre svaret på spørgsmål 1, hvis det private elforbrug kun udgør 5.000 kWh og den resterende el-produktion bliver solgt?
  3. Vil et solcelleanlæg som beskattes efter Ligningsloven § 8 P, stk. 5, skulle anses som et driftsmiddel i henhold til momsloven § 44?

Svar

  1. Nej
  2. Nej
  3. Bortfalder

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørger påtænker at købe et solcelleanlæg på max. 6,0 kwh. Det forventes at solcelleanlægget kan producere ca. 6.200 kWh pr. år. Det private elforbrug forventes at udgøre ca. 6.000 kWh pr. år.

Det private elforbrug kan evt. reduceres via forskellige strømbesparende foranstaltninger. Disse er ikke udført endnu men alene påtænkt.

Anlægget forventes at producere mere strøm end det faktiske forbrug.

Solcelleanlægget kommer på monteringsbeslag og lægges oven på det eksisterende tag.

Spørger vil tilmelde sig nettoafregningsordningen.

Spørgers opfattelse og begrundelse

I henhold til SKM2011.830.SR og momslovens regler skal der sælges el for, at solcelleanlægget kan betragtes som en erhvervsmæssig virksomhed.

Ad spørgsmål 1 og 2:

Hvis der i et enkelt eller flere år ikke bliver solgt el, fordi det faktiske forbrug overstiger produktionen, så vil det formentlig skyldes, at produktionen ikke har været optimal pga. vind eller solmæssige forhold, eller at elforbruget er steget. Dette ændrer ikke på det forhold, at spørger fortsat driver erhvervsmæssig virksomhed.

Ad spørgsmål 3:

Skattemæssigt betragtes vindmøller og eftermonterede solcelleanlæg som driftsmidler omfattet af afskrivningslovens kapitel 2 jf. bl.a. SKM2008.926 mfl. Det er på denne baggrund spørgers holdning, at både vindmøller og solcelleanlæg bør være omfattet af momsloven § 43, stk. 2, nr. 1, og momsreguleringsforpligtelsen derfor bør afskrives over 5 år.

Skatteministeriets indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at et solcelleanlæg, som behandles efter Ligningslovens § 8 P, stk. 5, kan betragtes som en selvstændig økonomisk virksomhed efter momslovens regler, når hele produktionen af el bruges privat.

Lovgrundlag

Det fremgår af § 3, stk. 1, i momsloven, lovbek. nr. 287 af 28. marts 2011 senest ændret ved lov nr. 277 af 27. marts 2012:

"Afgiftspligtige personer er juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed".

Begrebet »afgiftspligtig person« er defineret i momssystemdirektiv 2006/112, artikel 9, stk. 1, 1. led som:

"Ved »afgiftspligtig person« forstås enhver, der selvstændigt og uanset stedet udøver økonomisk virksomhed uanset formålet med eller resultatet af den pågældende virksomhed."

Begrebet »økonomisk virksomhed« er defineret i momssystemdirektivets artikel 9, stk. 1, 2. led som:

"Ved »økonomisk virksomhed« forstås alle former for virksomhed, som producent, handlende eller tjenesteyder, herunder minedrift og landbrug, samt virksomhed inden for liberale og dermed sidestillede erhverv. Ved økonomisk virksomhed forstås navnlig udnyttelse af materielle eller immaterielle goder med henblik på opnåelse af indtægter af en vis varig karakter".

Begrebet "levering mod vederlag" er defineret i momslovens § 4, stk. 1:

"§ 4, stk. 1. Der betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Ved levering af en vare forstås overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode. Levering af en ydelse omfatter enhver anden levering. ...

Det fremgår af elafgiftsloven, jf. lovbekendtgørelse nr. 310 af 1. april 2011, med senere ændringer:

§ 2. Undtaget fra afgiften er elektricitet, som:

...

e) fremstilles på elproduktionsanlæg omfattet af § 2, stk. 2 eller 3, i lov om fremme af vedvarende energi med en installeret effekt på højst 6 kW pr. husstand, og som er tilsluttet elinstallationen i boliger eller i ikkeerhvervsmæssigt benyttet bebyggelse. Der kan afregnes på årsbasis. For så vidt angår ikkeerhvervsmæssig bebyggelse, sidestilles 100 m2 bebygget areal med en husstand.

Forarbejder

Det fremgår af forarbejderne til loven, L162 af 17. marts 2010 om ændring af bl.a. elafgiftsloven:

"3.2.3.1.4. Nyt forslag med nettoafregning på årsbasis

I dette forslag er nettoafregning på årsbasis underlagt nogle betingelser, som vil fremgå af en ændring af bekendtgørelse om nettoafregning for egenproducenter af elektricitet (Nettoafregningsbekendtgørelsen). Betingelserne vil være at anlægget eller anlæggene er:

  • tilsluttet det kollektive elforsyningsnet i egen forbrugsinstallation
  • 100 pct. ejet af forbrugeren
  • beliggende på forbrugsstedet
  • alene anvender vedvarende energikilder i et eller flere elproduktionsanlæg, som har en samlet nominel effekt på eller under 6 kW pr husstand
  • forsyner boliger eller anden ikke erhvervsmæssigt benyttet bebyggelse med elektricitet eller varme og elektricitet. For ikke-erhvervsmæssigt benyttet bebyggelse svarer 100 m2 bebygget areal til en husstand
  • registeret i stamdataregisteret"

Og videre:

"3.2.4. Virkning af »solcellereglerne«

Ejerne af små VE-anlæg, herunder husstandsmøller, vil opnå økonomiske fordele, fordi de ikke skal købe den andel af deres forbrug af elektricitet, som VE-anlægget producerer indenfor året, til almindelige elpriser. Baggrunden herfor er, at man ved at bruge elektriciteten selv sparer både elpris, afgift og moms, hvilket er mere, end man tjener ved salg af elektriciteten, hvor man kun får elprisen inkl. pristillæg, der dog er mindre end afgifterne."

Nettoafregningsbekendtgørelsen, jf. bekendtgørelse nr. 804 af 28. juni 2010, definerer i § 2, nr. 1 og § 3, stk. 3 - 4, hvem der kan gøre brug af afregningsreglerne:

§ 2. I denne bekendtgørelse forstås ved følgende:

1) Egenproducent: Elforbruger, som producerer elektricitet eller varme og elektricitet med henblik på helt eller delvis at dække eget energiforbrug.

§ 3. .....

Stk. 3. Nettoafregning efter stk. 1 er betinget af, at elproduktionsanlægget er

1) tilsluttet til det kollektive elforsyningsnet,

2) 100 pct. ejet af forbrugeren, jf. dog stk. 5 og 6, og

3) beliggende på forbrugsstedet, jf. dog stk. 6.

Stk. 4 . Nettoafregning for elektricitet produceret på en vindmølle er tillige betinget af, at vindmøllen er tilsluttet til egen forbrugsinstallation.

Retningslinjer for nettoafregning af egenproducenter

Energinet.dk har udsendt retningslinjer, der indeholder alle generelle og specifikke krav vedrørende nettoafregning af egenproducenter, jf. bekendtgørelse nr. 804 af 28. juni 2010, også kaldet nettoafregningsbekendtgørelsen. Retningslinjerne er udarbejdet efter aftale med Energistyrelsen.

Det fremgår af pkt. 8 Nettoafregning på årsbasis, at

"Man kan sige, at egenproducenten (elforbruger, som producerer elektricitet eller varme og elektricitet med henblik på helt eller delvist at dække eget energiforbrug) "låner" det kollektive elforsyningsnet i løbet af afregningsperioden til opbevaring af elektricitet i de tilfælde, hvor egenproducenten har overskudsproduktion, som på et andet tidspunkt i løbet af afregningsperioden bruges til at dække eget elforbrug.

For at opnå dette afregningsmæssige resultat opgøres den målte levering til og fra det kollektive elforsyningsnet som nettoleveringen til og fra forbrugsstedet i den samlede afregningsperiode. Det vil sige, at der i en given afregningsperiode enten er en positiv nettolevering til net eller fra net, medmindre nettoudvekslingen er lig med nul. Afregnings-perioden for disse anlæg er normalt et år, med et fast opgørelsestidspunkt."

Praksis

EU-domstolen har i sagen C-230/94, Renate Enkler, udtalt følgende:

"Præmis 25: Det skal herved understreges, at som det fremgår af sjette direktivs artikel 4, stk. 1, er formålet med og resultatet af den pågældende virksomhed i sig selv uden betydning for fastlæggelsen af sjette direktivs anvendelsesområde.

Præmis 26: I dom af 11. juli 1991 (sag C-97/90, Lennartz, Sml. I, s. 3795) fastslog Domstolen, at blandt de omstændigheder, afgiftsmyndighederne skal vurdere ved afgørelsen af, om en afgiftspligtig har erhvervet goder til brug for sin økonomiske virksomhed, er det pågældende godes art.

Præmis 27: Dette kriterium skal også lægges til grund ved afgørelsen af, om en privatperson har udnyttet et gode på en sådan måde, at hans virksomhed skal anses for "økonomisk virksomhed", som omhandlet i sjette direktiv. Den omstændighed, at et gode er egnet til en udelukkende økonomisk udnyttelse, er i almindelighed tilstrækkelig til, at dets ejer må anses for at udnytte det til brug for økonomisk virksomhed og følgelig med henblik på at tilvejebringe indtægter af en vis varig karakter. Såfremt et gode på grund af sin karakter derimod kan anvendes såvel til erhvervsmæssig som privat brug, må der foretages en vurdering af samtlige omstændigheder vedrørende dets udnyttelse ved afgørelsen af, om det anvendes med henblik på opnåelse af indtægter, der faktisk er af en vis varig karakter.

Præmis 28: I sidstnævnte tilfælde kan en sammenligning mellem på den ene side de omstændigheder, hvorunder den pågældende faktisk udnytter godet, og på den anden side de omstændigheder, hvorunder en tilsvarende økonomisk virksomhed normalt udøves, være en mulig fremgangsmåde ved afgørelsen af, om den pågældende virksomhed udøves med henblik på at tilvejebringe indtægter af en vis varig karakter.

Præmis 29: Endvidere bemærkes, at uanset at det ikke på grundlag af kriterier vedrørende resultatet af den pågældende virksomhed i sig selv kan afgøres, om virksomheden udøves med henblik på at tilvejebringe indtægter af en vis varig karakter, er den periode, hvor godet faktisk udlejes, kundekredsens omfang og indtægternes størrelse, momenter, der idet de udgør en del af samtlige konkrete omstændigheder sammen med andre omstændigheder kan tages i betragtning ved vurderingen.

Præmis 30: Det andet og tredje spørgsmål skal derfor besvares med, at ved afgørelsen af, om udlejning af et materielt gode som en campingbil foretages med henblik på opnåelse af indtægter af en vis varig karakter, som omhandlet i sjette direktivs artikel 4, stk. 2, andet punktum, påhviler det den nationale ret at vurdere samtlige konkrete omstændigheder."

SKM2011.686.SR: Sagen drejede sig om en husstandsvindmølle, hvor spørger forventede, at møllen årligt ville kunne producere 20.000 kWh. Spørgers årlige elforbrug lå på 6.500 kWh. Spørger forventede således at kunne sælge ca. 13.500 kWh pr. år. Skatterådet bekræftede, at et vedvarende energianlæg, i form af en husstandsvindmølle som knytter sig til en husstand, frivilligt kan lade sig momsregistrere for aktiviteten med at tilvejebringe vedvarende energi. Skatterådet bekræftede endvidere, at de momsmæssige betragtninger er ens uagtet om der skattemæssigt bruges opgørelse efter ligningslovens § 8 P, stk. 2 og 3, eller efter ligningslovens § 8 P, stk. 5.

SKM2011.830.SR: Det fremgår, at spørger overvejede at købe en husstandsvindmølle med henblik på at producere el svarende til det private elforbrug. Spørger forventer, at møllen årligt ville kunne producere 7.800 kWh. Spørgers årlige elforbrug lå på 9.000 kWh. Det blev oplyst, at ved køb af denne mølle ville spørger ikke have et salg af el. Alternativt ville spørger købe en større mølle. Spørger forventede, at denne mølle årligt ville kunne producere 11.600 kWh. Spørger forventede således at kunne sælge ca. 2.600 kWh pr. år. Skatterådet bekræftede, at et vedvarende energianlæg, i form af en husstandsvindmølle som knytter sig til en husstand, frivilligt kan lade sig momsregistrere for aktiviteten med at tilvejebringe vedvarende energi, såfremt spørger forventede et nettosalg af el fra husstandsvindmøllen. Omvendt kunne spørger ikke frivilligt kan lade sig momsregistrere for aktiviteten med at tilvejebringe vedvarende energi, såfremt spørger ikke forventede et nettosalg af el fra husstandsvindmøllen. Skatterådet bekræftede endvidere, at de momsmæssige betragtninger er ens uagtet om der skattemæssigt bruges opgørelse efter ligningslovens § 8 P, stk. 2 og 3, eller efter ligningslovens § 8 P, stk. 5.

Begrundelse

Med henblik på at afgøre, om spørger er en afgiftspligtig person i henhold til momsloven, skal det først undersøges, om spørger driver selvstændig økonomisk virksomhed, jf. momsloven § 3, stk. 1.

Spørger har gjort gældende, at energiproduktion må betragtes som en økonomisk aktivitet, samt at en samlet vurdering af de foreliggende omstændigheder tillige med den skattemæssige behandling af anlægget, jf. ligningslovens § 8 P, fører til at der foreligger økonomisk virksomhed i momslovens forstand.

Skatteministeriet skal bemærke, at ved selvstændig økonomisk virksomhed i momsloven forstås, alle former for virksomhed, som producent, handlende eller tjenesteyder, herunder minedrift og landbrug, samt virksomhed inden for liberale og dermed sidestillede erhverv. Ved økonomisk virksomhed forstås navnlig udnyttelse af materielle eller immaterielle goder med henblik på opnåelse af indtægter af en vis varig karakter.

Skatteministeriet skal endvidere understrege, at den momsretlige vurdering af om der foreligger selvstændig økonomisk virksomhed er uafhængig af den skattemæssige behandling af anlægget, herunder reglerne i ligningslovens § 8 P.

Der skal i den foreliggende sag tages stilling til, hvorvidt et solcelleanlæg, der skal levere strøm til dækning af spørgers husstands private elforbrug og hvor eventuel overskudsproduktion i henhold til lovgivningen SKAL afhændes til et el- eller varmeforsyningsselskab, kan anses for selvstændig økonomisk virksomhed.

EU-domstolen har i sagen C-230/94, Renate Enkler, udtalt, at i det tilfælde, som det foreliggende, hvor et gode kan anvendes såvel privat som erhvervsmæssigt, er det afgørende, om den pågældende virksomhed udøves med henblik på at tilvejebringe indtægter af en vis varig karakter. Der må foretages en vurdering af samtlige omstændigheder vedrørende dets udnyttelse ved afgørelsen af, om det anvendes med henblik på opnåelse af indtægter, der faktisk er af en vis varig karakter. Endvidere bemærkes, at uanset at det ikke på grundlag af kriterier vedrørende resultatet af den pågældende virksomhed i sig selv kan afgøres, om virksomheden udøves med henblik på at tilvejebringe indtægter af en vis varig karakter, er den periode, hvor godet faktisk udlejes, kundekredsens omfang og indtægternes størrelse, momenter, der idet de udgør en del af samtlige konkrete omstændigheder sammen med andre omstændigheder kan tages i betragtning ved vurderingen.

Det er Skatteministeriets opfattelse, at spørger efter en samlet vurdering af de i sagen foreliggende omstændigheder ikke kan anses for at drive selvstændig økonomisk virksomhed, og derfor ikke kan betragtes som en afgiftspligtig person.

Skatteministeriet har navnlig lagt vægt på karakteren af solcelleanlægget, jf. præmis 26 og 27 i C-230/94, Renate Enkler. 

Det er oplyst, at solcelleanlægget har en begrænset effekt, jf. lov om elafgift. Solcelleanlægget må sammen med vekselretteren have en samlet installeret effekt på eller under 6 kW til det kollektive net pr. husstand, hvilket også giver en øvre grænse for hvor meget energi VE-anlægget kan producere.

Det er endvidere oplyst, at spørger forventer, at anlægget årligt vil kunne producere 6.200 kWh.  Spørgers årlige private elforbrug udgør for øjeblikket 6.000 kWh. Det påtænkes at installere el-besparende foranstaltninger, således at det private forbrug vil udgøre 5.000 kWh årligt. Der kan derfor alene påregnes et mindre nettosalg årligt i størrelsesordenen på maximalt 200-1.200 kWh.

Spørger har herudover oplyst, at et manglende salg af el i et enkelt eller flere år, fordi det faktiske forbrug overstiger produktionen, formentlig vil skyldes, at produktionen ikke har været optimal pga. vind eller solmæssige forhold, eller at elforbruget er steget.

Det kan således lægges til grund, at solcelleanlægget ikke er egnet til en udelukkende økonomisk udnyttelse. Solcelleanlægget er derimod alene dimensioneret til, at en privat husstand kan opnå den private økonomiske fordel som ligger i, at husstanden ikke skal købe den andel af husstandens private forbrug af elektricitet, som solcelleanlægget producerer indenfor året, til almindelige elpriser.

Hertil kommer, at spørger alene påtænker at udnytte solcelleanlægget til privatforbrug. Kun hvis der er overskydende produktion vil dette blive solgt til elnettet. Spørgers salg af el er imidlertid alene en konsekvens af det regelsæt, som skal give spørger en besparelse i sit privatforbrug i form af fritagelse for betaling af elpris, elafgift og moms af den el, som anvendes til eget forbrug, idet spørger i henhold til lovgivningen skal lade sit anlæg tilslutte det kollektive elnet og afhænde eventuel overskydende produktion af el til dette.

Spørger har i øvrigt ikke været i stand til at estimere størrelsen af det salg der eventuelt kan forventes at være.

Det er således Skatteministeriets opfattelse, at solcelleanlægget ikke anskaffes med henblik på udøvelse af økonomisk virksomhed eller med henblik på tilvejebringelse af indtægter af en vis varig karakter. Solcelleanlægget anskaffes med henblik på privat anvendelse. Spørger driver derfor ikke selvstændig økonomisk virksomhed, jf. momsloven § 3, stk. 1.

Det skal vejledende oplyses, at når spørger ikke kan anses for at drive selvstændig økonomisk virksomhed, er han ikke en afgiftspligtig person. Spørger kan derfor ikke lade sig frivilligt momsregistrere i henhold til momslovens § 49.

Indstilling

Skatteministeriet indstiller, at spørgsmål 1 besvares med et "nej".

Dette er en skærpelse af den praksis der hidtil er kommet til udtryk i Skatterådets afgørelser på området.

Skatterådet har således i SKM2011.686.SR og SKM2011.830.SR truffet afgørelse om, at et vedvarende energianlæg, i form af en husstandsvindmølle som knytter sig til en husstand, er økonomisk virksomhed, og at man frivilligt kan lade sig momsregistrere for aktiviteten, såfremt der forventes et nettosalg af el fra husstandsvindmøllen.

Spørgsmål 2

Hvis spørgsmål 1 besvares med nej, ønskes det bekræftet, at det vil ændre svaret på spørgsmål 1, hvis det private elforbrug kun udgør 5.000 kWh og den resterende el-produktion bliver solgt.

Lovgrundlag og praksis

Der henvises til spørgsmål 1.

Begrundelse

Uanset om nettosalget er på 200 kWh eller 1200 kWh pr. år, ændrer det ikke på Skatteministeriets opfattelse af, om der drives selvstændig økonomisk virksomhed.

Der henvises i øvrigt i det hele til spørgsmål 1.

Indstilling

Skatteministeriet indstiller, at spørgsmål 2 bevares med "Nej".

Spørgsmål 3

Det ønskes bekræftet, at et solcelleanlæg som beskattes efter Ligningsloven § 8 P, stk. 5, skal anses som et driftsmiddel i henhold til momsloven § 44?

Da spørgsmål 1 besvares med nej, bortfalder spørgsmål 3.

Indstilling

Skatteministeriet indstiller, at spørgsmål 3 bevares med, at spørgsmål 3 bortfalder.

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet kan tiltræde Skatteministeriets begrundelser og indstillinger.

skat.dk er Skatteforvaltningens digitale indgang til selvbetjening og vejledning om skatter og afgifter