Dato for udgivelse
19 Aug 2004 10:47
SKM-nummer
SKM2004.343.LR
Myndighed
Ligningsrådet
Sagsnummer
99/04-412-00839
Dokument type
Bindende forhåndsbesked
Overordnede emner
Skat
Overemner-emner
Personskat, virksomhedsskat, aktionærer og selskaber samt ejendomsavancebeskatning
Emneord
Arbejdsgiverbetalt befordring, frikort, modregning i løn
Resumé
Ligningsrådet bekræftede, at medarbejdere, som undlod at tage befordringsfradrag, ikke ville blive beskattet af arbejdsgiverens betaling af periodekort til bus og tog til brug for befordring mellem hjem og arbejde. Medarbejdernes sporadiske anvendelse af periodekortet til anden privat kørsel ville ikke medføre beskatning, medmindre kortet blev brugt i et så væsentligt omfang, at der var tale om et sparet privatforbrug. De medarbejdere, som ikke ønskede at blive beskattet af et væsentligt omfang af privatkørsel ud over kørsel mellem hjem og arbejde, måtte fraskrive sig adgangen til periodekortet. Ligningsrådet bekræftede endvidere, at arbejdsgiverens udgift til periodekort kunne modregnes i medarbejdernes løn uden anden konsekvens, end at medarbejderne mistede deres befordringsfradrag.
Reference(r)
Ligningsloven § 9 C
Ligningsloven § 16
Henvisning
Ligningsvejledningen 2004-3 A.B.1.9.17
Henvisning
Ligningsvejledningen 2004-3 A.F.3.1.5

Spørgsmål

  1. Kan medarbejderne i virksomheden undlade at lade sig beskatte af arbejdsgiverbetalt periodekort til tog og bus til brug for transport mellem hjem og arbejde, hvis de undlader at tage fradrag for befordring mellem hjem og arbejde på selvangivelsen?
  2. Hvis spørgsmål 1 besvares bekræftende, vil det så også gælde for medarbejdere, hvis daglige transport mellem hjem, arbejde og retur er under 24 km?
  3. Hvis periodekortet af medarbejderen anvendes sporadisk til anden transport end mellem hjem og arbejde, f.eks. i weekenden, vil dette så medføre en ændret besvarelse af spørgsmål 1?
  4. Hvis besvarelse af spørgsmål 3 medfører skattepligt, kan medarbejderen så undgå beskatning, hvis medarbejderen afgiver en skriftlig erklæring til virksomheden, hvori medarbejderen på tro og love erklærer ikke at anvende periodekortet til anden transport end transport mellem hjem og arbejde?
  5. Hvis spørgsmål 1 og/eller 2 besvares bekræftende, vil spørgsmålene også blive besvaret bekræftende, hvis medarbejdere og virksomheden indgår aftale om reduktion i den kontante løn med et beløb, der delvist dækker de udgifter, som det skønnes at koste virksomheden at stille arbejdsgiverbetalt transport til rådighed for medarbejderne?
  6. Hvis spørgsmål 5 besvares bekræftende, vil det så også gælde, hvis virksomheden fuldt ud dækker de skønnede udgifter?

 

Svar

 

  1. Ja.
  2. Ja.
  3. Se styrelsens indstilling og begrundelse
  4. Se styrelsens indstilling og begrundelse.
  5. Ja.
  6. Ja.

 

Beskrivelse af de faktiske forhold

En virksomhed overvejer, som en del af sin personalepolitik, at tilbyde sine medarbejdere betalt transport med offentlige transportmidler mellem hjem og arbejde. Virksomheden har derfor rettet henvendelse til Hovedstadens Udviklingsråd (HUR) om levering af periodekort til sine medarbejdere.

HUR er imidlertid ikke fuldt ud bekendt med de skattemæssige konsekvenser for medarbejderne, hvilket er baggrunden for de rejste spørgsmål.

 

Ordningen skal i givet fald etableres som et led i en række velfærdsordninger, som virksomheden tilbyder sine medarbejdere, med henblik på at fremstå som en attraktiv arbejdsplads for nuværende og potentielle medarbejdere.

 

Med en central placering af virksomhedens kontor, tæt ved en station og tæt ved centrale buslinier, vil mange af virksomhedens medarbejdere kunne få en kvalitativ bedre transport til og fra arbejde ved anvendelse af offentlig transport til forskel fra anvendelse af privat bil.

 

Yderligere anvendelse af offentlig transport ville også mindske belastningen af virksomhedens parkeringspladser. Virksomheden vil derfor gerne motivere sine medarbejdere til at benytte offentlig transport.

Aftalen med medarbejderne.

Som nævnt vil ordningen indgå som et led i en række velfærdsordninger, som virksomheden tilbyder sine medarbejdere.

 

Der kan blive tale om en ordning, som mange medarbejdere vil benytte sig af, og som derfor kan medføre, at ordningen overskrider de økonomiske rammer, som er til rådighed for ordningens etablering. Det indgår derfor som en overvejelse at etablere ordningen således, at de medarbejdere, som vil benytte sig af den, samtidig må tåle en nedgang i deres kontante løn.

 

Overvejelserne går på at aftale en reduceret kontant løn svarende til 80-100 % af de omkostninger, som virksomheden skønner at få til indkøb af periodekort til den enkelte medarbejder.

 

Aftalerne med medarbejderne om nedgang i den kontante løn vil i givet fald blive indgået inden for rammerne af almindelige arbejdsretlige aftaleregler. Der udarbejdes i den forbindelse et tillæg til medarbejdernes eksisterende ansættelsesaftaler. Det skal for fuldstændighedens skyld nævnes, at virksomheden og deres medarbejdere ikke er bundet af kollektive aftaler, som afskærer dem fra at indgå sådanne aftaler om nedgang i den kontante løn.

 

Aftalen vil indebære, at den lavere kontante løn lægges til grund i alle henseender, f.eks. i relation til beregning af pensionsbidrag, feriepenge, overtidsbetaling, fremtidige lønreguleringer m.v.

 

Hvis en medarbejder og virksomheden har indgået aftale om medarbejderens deltagelse i ordningen, vil medarbejderen ikke umiddelbart kunne få reguleret sin kontante løn op igen mod at udtræde af ordningen. Medarbejderne vil dog ved den årlige lønregulering/forhandling have mulighed for at fremsætte ønske om at udtræde af ordningen. Et sådant ønske vil virksomheden være positivt indstillet overfor, og den vil normalt acceptere en regulering af den kontante løn tilbage til et niveau, som ville være gældende, hvis medarbejderen ikke deltog i ordningen.

 

Det er ikke hensigten, at virksomheden vil kræve dokumentation for, om kortet eventuelt også bruges i fritiden, da det med den nuværende teknologi ikke er muligt at registrere, om kortet benyttes til privat transport eller til transport mellem hjem og arbejde.

Aftalen mellem virksomheden og Hovedstadens Udviklingsråd (HUR)

Som bekendt udbyder HUR på nuværende tidspunkt en ydelse til private personer, hvor private brugere kan købe periodekort til offentlig transport i hovedstadsområdet. Det er hensigten, at denne ydelse fremover også skal tilbydes virksomheder, som ønsker at stille arbejdsgiverbetalt transport til rådighed for deres medarbejdere, som et alternativ til f.eks. at stille skattefri parkeringsplads til rådighed, jf. Ligningslovens § 16, stk. 10.

 

Den påtænkte prisstruktur for denne ydelse er sammensat således, at virksomhederne kan erhverve periodekort til deres medarbejdere til en lavere pris end den pris, der gælder for privatpersoner. HUR er i stand til at yde denne rabat, fordi kortet købes og betales elektronisk og fordi, der ventes at være tale om salg af store mængder af periodekort. Virksomheden vil i kraft af denne ordning opnå en rabat, som indebærer, at et 6 måneders periodekort kan erhverves til en pris, som svarer til et 5 måneders kort købt af en privat.

 

Der vil blive indgået en rammeaftale mellem HUR og virksomheden om levering af periodekort til bus og tog til deres medarbejdere. Rammeaftalen vil være uopsigelig fra begge sider i 6 måneder. Fakturering vil ske direkte til virksomheden, og det er således virksomheden, der betaler HUR direkte.

 

Når virksomheden først har købt et 6 måneders kort til en medarbejder, vil der ikke være mulighed for at få kortet helt eller delvist refunderet igen, f.eks. hvis en medarbejder forlader sin ansættelse i virksomheden.

Revisionsfirmaets bemærkninger til sagen

Aftalen set i relation til skatteregler på området

Arbejdsgiverbetalt transport mellem medarbejdernes sædvanlige bopæl og arbejdspladsen er som udgangspunkt skattepligtig, jf. Ligningslovens § 9 C, stk. 7. Værdien beskattes som personlig indkomst. Virksomheden vil være pligtig til på den årlige lønoplysningsseddel at rapportere til skattemyndighederne, hvis en medarbejder har arbejdsgiverbetalt transport. Der vil ikke være pligt til at indeholde skat og AM/SP bidrag af beløbet, da der er tale om en ikke AM/SP pligtig B-indkomst.

Ligningslovens § 9 C, stk. 7 indebærer også, at beskatning af arbejdsgiverbetalt transport mellem hjem og arbejde falder væk, hvis medarbejderen undlader at anvende bestemmelserne i Ligningslovens § 9 C, stk. 1-4 (fradrag for transport mellem hjem og arbejde). Det er revisionsfirmaets opfattelse, at dette skal være gældende i alle situationer, også selvom strækningen mellem hjem – arbejde er mindre end 24 km. - og dermed ikke afstedkommer et transportfradrag. Revisionsfirmaet baserer denne opfattelse på, at alle med en daglig transport til og fra arbejde som udgangspunkt er omfattet af Ligningslovens § 9 C, stk. 1-4. Det gælder også skatteydere, som har en daglig transport på mindre end 24 km. For sådanne skatteydere har ligningslovens § 9, stk. 1-4 blot den konsekvens, at de ikke er berettiget til et fradrag.

Ligningslovens § 9 C, stk. 7 fastslår, at dette stykke finder anvendelse, hvis skatteyderen undlader at anvende bestemmelserne i stk. 1-4 i paragraffen. Anvendelse af stk. 7 synes ikke at fordre, at en anvendelse af stk. 1-4 rent faktisk ville have afstedkommet et fradrag for skatteyderen.

Revisionsfirmaets opfattelse af, at der ikke skal ske beskatning, selvom transportafstanden hjem – arbejde er mindre end 24 km., underbygges ifølge revisionsfirmaet yderligere af, at beskatningsgrundlaget af arbejdsgiverbetalt transport efter Ligningslovens § 9 C, stk. 7 i givet fald skulle udgøre et beløb svarende til fradraget i stk. 1-3. Hvis transporten mellem hjem-arbejde er mindre end 24 km. dagligt, er fradraget 0. Det vil beskatningsgrundlaget så i givet fald også være efter stk. 7.

For så vidt angår anvendelse af kortet til privat transport, er udgangspunktet, at beskatning af dette skal ske efter reglerne i Ligningslovens § 16, stk. 1, hvis medarbejderen opnår et sparet privatforbrug ved at få godet stillet til rådighed af sin arbejdsgiver.

Hvis periodekortet alene anvendes sporadisk til anden privat transport, er det revisionsfirmaets opfattelse, at der ikke skal ske beskatning af denne transport, da det sparede privatforbrug vil være af meget begrænset omfang. Det er revisionsfirmaets indtryk, at forholdet også i praksis administreres på denne måde.

Hvis ligningsrådet ikke kan acceptere dette synspunkt, vil revisionsfirmaet forvente, at beskatning i givet fald kan undgås ved, at medarbejderen undlader at anvende kortet til private formål, kombineret med en tro og love erklæring til arbejdsgiveren om, at der ikke finder privat anvendelse sted. Denne fremgangsmåde er skattemæssigt accepteret i andre sammenhænge, f.eks. i relation til mobiltelefon, jf. Ligningsvejledningen 2002 A.B.1.9.4 side 132 og firmabil, jf. cirk. nr. 72 af 17.4.1996 til Ligningsloven.

Aftalerne set i relation til gældende regler og praksis for regulering af den kontante løn

Det er udgangspunktet, at arbejdsgiver og medarbejder frit - inden for de rammer som arbejdsretlige regler fastlægger - kan aftale aflønningens sammensætning mellem kontant løn og goder. Det er derfor revisionsfirmaets opfattelse, at det er muligt for virksomheden at indgå en ny lønaftale med medarbejderne, hvor det aftales, at medarbejderen går ned i løn for at få stillet arbejdsgiverbetalt transport til rådighed.

Revisionsfirmaet finder heller ikke, at der inden for skattelovgivningen er nogen hindring for at indgå en sådan aftale med medarbejderne, da der alene findes modregningsforbud i Ligningslovens § 9 (skattefri befordringsgodtgørelse) samt værnsreglen i Ligningslovens § 16, stk. 12 (hjemme pc til rådighed).

Det er endvidere en forudsætning, at følgende to forhold er opfyldt, for at en ordning med lønnedgang kan accepteres skattemæssigt:

  1. arbejdsgiveren skal have en økonomisk risiko ved at stille godet (her arbejdsgiverbetalt transport) til rådighed for medarbejderne.
  2. aftalen om den lavere kontante løn skal være reel, forstået på den måde, at den skal slå igennem ved beregning af alle variable løndele, f.eks. feriepenge, overarbejdsbetaling.

I relation til punkt 1 har ordningen, som det fremgår af beskrivelsen ovenfor, en række økonomiske konsekvenser for virksomheden. Virksomheden har således en økonomisk risiko ved aftalen, hvis f.eks. en medarbejder fratræder med 1 måneds varsel. Da virksomheden erhverver periodekortene for en 6 måneders periode, uden mulighed for refusion af det betalte beløb, kan virksomheden i denne situation have en udgift svarende til køb af 5 måneders periodekort. Den økonomiske risiko er endvidere til stede i forbindelse med prisstigninger fra HUR’s side, idet virksomheden også hæfter for dette.

Ved vurdering af, om kravene i punkt 2 (reel lønnedgang) er opfyldt, kan der bl.a. tages udgangspunkt i Ligningsvejledningen 2001 A.B.1.9.13, side 160, der fastslår følgende:

”Ved lønnedgang forstås, at der indgås en aftale mellem den ansatte og arbejdsgiveren om, at den pågældende får mindre i løn. Lønnedgangen skal ske i alle relationer såsom lønmodtagerbidrag, feriegodtgørelsesgrundlag, pensionsgrundlag m.v., ligesom fremtidige procentuelle lønreguleringer, skal tage udgangspunkt i den nedsatte løn.”

Kriteriet for at vurdere om dette krav er opfyldt, blev endvidere i vidt omfang fastlagt i slutningen af 1990’erne med en række bindende forhåndsbeskeder fra ligningsrådet og tilkendegivelser fra Told- og Skattestyrelsen i forbindelse med etablering af hjemme pc ordninger mod nedgang i den kontante løn. Af den seneste praksis på området kan vi endvidere henvise til den bindende forhåndsbesked fra ligningsrådet SKM2003.182.LR om medarbejderbredbånd.

Med udgangspunkt i ovennævnte, er det således revisionsfirmaets opfattelse, at den påtænkte ordning falder inden for rammerne af de krav, der stilles for at anse, at der foreligger en reel lønnedgang. 

Styrelsens indstilling og begrundelse

Som anført af forespørgerens repræsentant indebærer reglen i ligningslovens § 9 C, stk. 7, at fri befordring er skattepligtig som personlig indkomst for medarbejderen, såfremt medarbejderen har foretaget befordringsfradrag efter de øvrige retningslinier i ligningslovens § 9 C. Hvis medarbejderen derimod undlader at tage et befordringsfradrag, sker beskatningen af den fri befordring i realiteten ved bortfald af fradragsretten.

I det omfang, virksomheden betaler for befordring mellem hjem og arbejdsplads, er medarbejderen således skattefri af ydelsen og spørgsmål 1 kan besvares med ja.

Spørgsmål 2 kan ligeledes besvares med ja, selvom medarbejderen har kørsel på en kortere strækning end bundgrænsen på 24 km. for  befordringsfradrag. Der henvises til, at ligningslovens § 9C, stk. 7, alene hjemler beskatning, såfremt medarbejderen faktisk tager et befordringsfradrag efter reglerne derom. Man sondrer således ikke mellem kørselsstrækninger, som berettiger til fradrag og kortere strækninger, som ikke berettiger til fradrag på grund af bundgrænsen.

For så vidt angår spørgsmål 3 bemærker styrelsen, at hvis frikortet benyttes til privat befordring, der ikke er befordring mellem hjem og arbejde, er denne benyttelse principielt skattepligtig, hvis frikortet medfører et sparet privatforbrug. Betaler arbejdsgiveren for denne private kørsel i form af et periodekort til bus og tog, er der tale om et personalegode, omfattet af reglerne i ligningslovens § 16. Værdien ansættes til markedsværdien, jf. ligningslovens § 16, stk. 3.

I TfS 1994, 68 har skatteministeren redegjort for beskatningsforholdene hos DSB-ansatte, der har frikort til DSB. Det slås fast, at frikortet ikke medfører anden beskatning end beskatningen af fri befordring mellem hjem og arbejdsplads (dvs. bortfald af fradraget), medmindre frikortet i væsentligt omfang benyttes til anden privat befordring. I så fald beskattes værdien efter de gældende regler. Der vil kun ske beskatning af den faktiske benyttelse af frikortet i det omfang, benyttelsen har medført et sparet privatforbrug. Dette er ligeledes gengivet i Ligningsvejledningen Alm. del, afsnit A.B.1.9.17 om fri befordring m.m.

Styrelsen finder ligeledes at medarbejdere hos nærværende virksomhed alene vil være skattepligtige, såfremt frikortet benyttes i væsentligt omfang til anden befordring end befordring mellem bopæl og arbejde og således har medført et sparet privatforbrug.

Det vil afhænge af en konkret vurdering, om der er tale om væsentligt omfang. Hvis frikortet dækker en længere strækning end strækningen mellem hjem og arbejde, vil der være en formodning om anden privat benyttelse, som vil være skattepligtig.

En eventuel skattepligtig værdi af anden privat benyttelse er B-indkomst, som skal selvangives af medarbejderen.

Såfremt det arbejdsgiverbetalte periode-/frikort benyttes i et sådant omfang, at der kan være tale om beskatning af et sparet privatforbrug, vil denne beskatning efter styrelsens opfattelse alene kunne undgås ved, at medarbejderen helt fraskriver sig adgangen til ordningen med arbejdsgiverbetalt periode-/frikort til offentlige transportmidler. I en situation med en væsentlig benyttelse af frikortet til anden privat befordring vil der efter styrelsens opfattelse ikke være mulighed for en ordning med en erklæring på tro og love og svaret på spørgsmål 4 vil i denne situation være nej. Der henvises til, at dette ifølge praksis er vilkåret for DSB-ansatte, som ikke ønsker at blive beskattet af fri befordring m.v..

I relation til spørgsmål 5 og 6 kan styrelsen tilføje, at den beskrevne ordning, hvor virksomhedens udgift til frikort til medarbejderne modregnes i medarbejdernes løn, medfører, at medarbejdernes befordringsfradrag ændres fra et ligningsmæssigt fradrag til et fradrag i den personlige indkomst og dermed får en højere fradrags værdi. De medarbejdere, som har befordring under 25 km. mellem hjem og arbejdsplads og dermed ikke opfylder betingelserne for befordringsfradrag efter de gældende regler, har ligeledes et fradrag i den personlige indkomst svarende til det modregnede beløb.

I overensstemmelse med den eksisterende praksis vedrørende bruttotrækordninger indstiller styrelsen, at der svares ja på spørgsmålene. Der henvises til det af repræsentanten anførte, herunder henvisningen til SKM2003.182.LR om medarbejderbredbånd. Endvidere henvises til SKM2004.46.LSR om arbejdsgivers betaling af udgifter til et MBA-studium.

skat.dk er Skatteforvaltningens digitale indgang til selvbetjening og vejledning om skatter og afgifter