Dato for udgivelse
07 Oct 2013 10:24
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse/styresignal
24 Sep 2013 09:29
SKM-nummer
SKM2013.702.SR
Myndighed
Skatterådet
Sagsnummer
13-0113593
Dokument type
Bindende svar
Overordnede emner
Skat
Overemner-emner
Forskud, oplysningsskema, årsopgørelse, skattekort og regnskaber
Emneord
Arbejdsudleje, entreprisekontrakt
Resumé

Skatterådet kan ikke bekræfte, at samtlige byggeopgaver i virksomheden er outsourcet på mere permanent basis, når spørger indgår omhandlede kontrakter med polske underentreprenører. Spørger fungerer som totalentreprenør på byggeopgaver for forskellige kunder, og påtager sig derved både den overordnede byggestyringsopgave som de rent byggefaglige opgaver. De sidstnævnte arbejdsopgaver udføres imidlertid altid af udenlandske håndværkere, hvorved de udenlandske leverancer til virksomheden i al væsentlighed består af levering af udenlandsk arbejdskraft, samt at de opgaver, der udføres af underentreprenørerne tillige må anses at være en så integreret del af spørgers forretningsområde, at der bliver tale om arbejde omfattet af arbejdsudlejereglerne i kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 3.

Da mureropgaven imidlertid i de seneste to år er udført af den samme udenlandske virksomhed og indtil videre, og mureropgaven er en selvstændig arbejdsopgave, der klart kan udskilles, anses denne opgave for outsourcet på mere permanent basis og dermed ikke omfattet af arbejdsudlejereglerne.

Hjemmel

Kildeskatteloven § 2, stk. 1, nr. 3. 1. pkt.
Kildeskatteloven § 2, stk. 9, nr. 2, 1. pkt.

Reference(r)

Kildeskatteloven § 2, stk. 1, nr. 1 og 3.
Kildeskatteloven § 2, stk. 9.

Henvisning

Den juridiske vejledning 2013-2, afsnit C.F.3.1.4.1.


Spørgsmål:

  1. Kan det bekræftes, at der ikke er tale om arbejdsudleje, jf. kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 3, hvis spørger indgår kontrakter med polske underentreprenører under de omstændigheder, som beskrives nedenfor?
  2. Kan det bekræftes, at spørger ikke bliver pligtig til at tilbageholde arbejdsudlejeskat beregnet af den løn, som de polske firmaer udbetaler til de udenlandske håndværkere, jf. kildeskattelovens § 48B, hvis spørger indgår kontrakter med polske underentreprenører under de omstændigheder, som beskrives nedenfor?

Svar:

  1. Nej, se dog sagsfremstilling og begrundelse
  2. Afvises

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørgers selskab er en totalentreprisevirksomhed, der har eksisteret siden november 2010. Selskabets formål er, som anført i vedtægterne, at drive servicevirksomhed indenfor rengøring, byggeri og investering.

Siden stiftelsen har spørger beskæftiget sig med byggeopgaver for sine kunder, hvor spørger har fungeret som totalentreprenør. Spørgers forretningsmodel er således, at spørger afgiver tilbud på opgaver, indgår aftaler med bygherrerne og forestår den overordnede byggestyringsopgave, mens de konkrete byggefaglige opgaver alle udføres af håndværkere i underentrepriser. Ét af de håndværksfirmaer, der kontinuerligt har varetaget opgaver for spørger er det polske firma X. Dette firma har udført op mod 75 procent af underentreprisearbejdet for spørger, herunder samtlige mureropgaver, mens de øvrige byggeopgaver er blevet udført af blandt andet danske håndværksvirksomheder. Øvrige underentreprenører udover X, faktureres efter regning.

Selskabet er stiftet af NN, der fortsat er eneanpartshaver, direktør og bogholder. NN er ikke uddannet indenfor omhandlede fag, og har ikke med selve udførelsen af de forskellige entrepriseopgaver at gøre.

Selskabet har derudover ansat YY som byggeleder. YY varetager kontakten til selskabets kunder, indgår aftaler med kunderne og fungerer som overordnet byggeleder i forhold til selskabets opgaver. YY, der heller ikke er uddannet indenfor omhandlede fag, varetager ikke selv de konkrete byggeopgaver.

Selskabet har ingen ansatte udover YY.

Underentreprenørerne leverer selv mandskabet til opgavernes udførelse og forestår al instruktion af håndværkerne samt den daglige kontrol på byggepladsen. Den overordnede byggestyrende funktion og kontakten til kunderne varetages derimod, som anført, af YY. Materialet leveres af enten spørger eller håndværkerfirmaerne afhængig af, hvem der billigst kan indkøbe de konkrete materialer.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Som rådgiver for spørger indstiller repræsentanten, at såvel spørgsmål 1 som spørgsmål 2 besvares bekræftende, idet der ifølge rådgiveren ikke er tale om arbejdsudleje, når spørger anvender underentreprenører til at udføre den praktiske, håndværksmæssige del af de byggeopgaver, som spørger i sin egenskab af totalentreprenør indgår kontrakter om.

Med den af spørger valgte forretningsmodel, er der ikke tale om, at dét de enkelte virksomheder udfører for spørger er en integreret del af spørgers virksomhed. Spørger har ikke andre ansatte end YY, og hverken YY eller indehaveren NN udfører håndværksmæssige opgaver på projekterne. Håndværkernes arbejde er dermed ikke en integreret del af spørgers virksomhed, men derimod adskilte underentrepriser.

I forhold til murerentrepriseopgaverne, er der i øvrigt ikke tale om arbejdsudleje, fordi opgaven permanent er outsourcet til det polske murerfirma X. Derfor er der ikke tale om en integreret del af spørgers virksomhed, men om en outsourcing.

I forhold til øvrige entrepriseopgaver, er der heller ikke her tale om, at arbejdet er en integreret del af spørgers virksomhed, idet al håndværksmæssigt arbejde udføres af underentreprenørerne.

Idet spørger, efter repræsentantens opfattelse, således ikke er omfattet af arbejdsudlejereglerne, er der ikke pligt til at tilbageholde arbejdsudlejeskat beregnet af den løn, som de polske firmaer udbetaler til de udenlandske håndværkere, jf. kildeskattelovens § 48 B.

Repræsentanten har indsendt høringssvar med følgende bemærkninger:

  • "... Repræsentanten bestrider generelt SKATs indstilling om, at samarbejdet mellem selskabet og de udenlandske håndværkere skal vurderes som arbejdsudleje. SKATs argumentation i forslaget til det bindende svar lægger op til en vidtgående fortolkning af arbejdsudlejebegrebet, der reelt medfører, at totalentreprise-virksomhed ikke kan undgå at være omfattet af arbejdsudlejereglerne, hvilket ikke kan anses at være hensigten med arbejdsudlejereglerne.
  • I denne situation, hvor samtlige byggefaglige opgaver udføres af selvstændige entreprenører, og hvor spørgers virksomhed slet ikke har håndværkere ansat til at udføre byggeopgaverne, kan der ikke være tale om, at de byggefaglige opgaver er en integreret del af spørgers virksomhed. Samtlige byggefaglige opgaver er af spørger outsourcet til eksterne håndværkere, mens spørger alene tager sig at totalentreprenøropgaverne. Der er således ikke tale om, at spørger fra opgave til opgave vurderer, hvorvidt opgaverne skal udføres af eksterne eller af virksomheden selv. Tværtimod udføres ingen håndværksmæssige opgaver af virksomheden, ligesom virksomheden heller ikke ville kunne udføre opgaverne selv.
  • Skulle Skatterådet imidlertid være uenig i, at alle byggefaglige opgaver er permanent outsourcet til selvstændige entreprenører, gøres det alternativt gældende, at i det mindste murerdelen er permanent outsourcet, da alt murerarbejde kontinuerligt er blevet udført af samme murerfirma. Under disse omstændigheder kan murerarbejdet ikke anses for at være en integreret del af spørgers totalentreprisevirksomhed, der ikke selv kan levere murerydelser.
  • I Den juridiske vejledning pkt. C.F.3.1.4.1, fremgår det blandt andet som et eksempel på permanent outsourcing, at en dansk virksomhed af økonomiske grunde vælger at få en virksomhed (en kontrakts producent) til at producere bestemte komponenter, som skal indgå i den danske virksomheds produkter. Dette eksempel kan sammenlignes med spørgers forretningsmodel.
  • Det bemærkes, at der ikke i dette eksempel eller i de øvrige eksempler i Den juridiske vejledning nævnes noget om, at aftalerne med de selvstændige virksomheder skal være uopsigelige, før der er tale om permanent outsourcing.
  • Da der i hvert fald ved mureropgaverne ikke er tale om, at opgaverne lægges ud til andre virksomheder fra projekt til projekt, som SKAT har anført, er betingelserne for permanent outsourcing opfyldt.

Derudover har repræsentanten oplyst, at der ikke foreligger en skriftlig rammeaftale for samarbejdet med det polske firma (murerarbejdet), og at samarbejdet har varet to år indtil videre.

SKATs indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at der ikke er tale om arbejdsudleje, jf. kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 3, hvis spørger indgår kontrakter med polske underentreprenører om konkrete byggefaglige opgaver.

Lovgrundlag

Kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 1 og 3

Pligt til at svare indkomstskat til staten påhviler endvidere personer, der ikke er omfattet af § 1, og dødsboer, der behandles i udlandet, jf. dødsboskattelovens § 1, stk. 3, for så vidt de pågældende personer eller dødsboer:

Erhverver indkomst i form af vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold udført her i landet.[...]

Erhverver indkomst i form af vederlag for personligt arbejde i forbindelse med at være stillet til rådighed for at udføre arbejde for en virksomhed her i landet, når arbejdet udgør en integreret del af virksomheden. Det er uden betydning for skattepligten, hvilken form vederlaget udbetales i.

Kildeskattelovens § 2, stk. 9 (uddrag)

En indkomst omfattes ikke af stk. 1, nr. 1, 2, 7 og 10-29, når den udbetales af: (...)
2) En fysisk eller juridisk person, der ikke har hjemting her i landet, medmindre indkomsten optjenes af en person, der opholder sig her i landet i en eller flere perioder, der tilsammen overstiger 183 dage inden for en 12-måneders-periode. Hvis den, for hvis regning udbetalingen foretages ikke har hjemting her i landet, men udbetalingen foretages af en fysisk eller juridisk person, som er skattepligtig efter stk. 1, nr. 4, eller selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra a, omfattes indkomsten dog af stk. 1, nr. 1, 2, 7 og 10-29.

Lovforarbejder

Lov nr. 921 af 18/9 2012

Kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 3, fik sin nuværende ordlyd ved denne ændringslov. Bestemmelsen har virkning for aftaler om arbejdsudleje, der indgås eller ændre fra og med 20. september 2012. For aftaler om arbejdsudleje, der er indgået før denne dato, finder de tidligere gældende regler anvendelse. Af lovforslagets bemærkninger fremgår bl.a. følgende:

"(...) 2.4. Beskatning ved arbejdsudleje (...)

En lovændring vil samtidig betyde nye anvisninger for sondringen mellem arbejdsudleje og entreprise til erstatning for de anvisninger, der fulgte med forarbejderne til kildeskattelovens oprindelige regler om beskatning ved arbejdsudleje fra 1982. (...)

3.4.2. Lovforslaget(...)
Forslaget går ud på at sikre beskatning i de situationer, hvor udenlandsk arbejdskraft modtager vederlag for personligt arbejde i forbindelse med at være stillet til rådighed for at udføre arbejde her i landet, når arbejdet udgør en integreret del af virksomheden. Det kan være arbejde, som udgør virksomhedens kerneydelser, eller arbejde, som udøves som et naturligt led i en virksomheds drift, f.eks. bogholderi, rengøring eller kantinedrift. (...)

Til § 2 (...) Forslaget går ud på at sikre beskatning i de situationer, hvor personer, der er bosiddende i udlandet, modtager vederlag for personligt arbejde i forbindelse med at være stillet til rådighed for at udføre arbejde her i landet, når arbejdet udføres som en integreret del af en dansk virksomheds forretningsområdet. (...). Forslaget har betydning for den skatteretlige sondring mellem arbejdsudleje og entreprise. Den skatteretlige afgørelse er ikke bundet af, hvad parterne gennem aftaler formelt og kontraktligt forpligter sig til. Den udenlandske virksomhed kan f.eks. ikke med skattemæssig virkning aftale sig til, at det arbejde, der udgør en integreret del af den danske virksomheds forretningsområde, og som udføres i selve virksomheden, skattemæssigt skal anses for en entreprise. Selv om en dansk virksomhed formelt indgår en entreprisekontrakt med en udenlandsk arbejdsgiver, omfattes vederlaget til den udenlandske arbejdskraft i disse tilfælde af dansk beskatning. (...).

Der forligger imidlertid ikke arbejdsudleje, i det omfang den danske virksomhed på mere permanent basis har outsourcet en arbejdsopgave til en selvstændig virksomhed, således at arbejdsopgaven ikke længere er en integreret del af den danske virksomhed. Tilsvarende kan den danske virksomhed også få leveret ydelserne af en selvstændig kontraktproducent, uden af dette samarbejde anses for omfattet af arbejdsudleje. Er ydelserne ikke tilstrækkeligt udskilt fra den danske virksomhed, må de stadig anses for at udgøre en integreret del af virksomhedens forretningsområde. Den skatteretlige betydning af, at der er tale om en integreret del af virksomhedens forretningsområde, kan illustreres med følgende eksempler: (...)

6. Hvis et dansk byggefirma indgår en kontrakt med et udenlandsk byggefirma om at få tilført en ingeniør i 4 måneder til et bestemt byggeprojekt, vil ingeniørens serviceydelser være omfattet af reglerne om arbejdsudleje, når ingeniørens tjenesteydelser ligger inden for det danske firmas forretningsområde. (...).

Det kan være relevant at inddrage andre faktorer i bedømmelsen af, om der foreligger arbejdsudleje eller entreprise. Det gælder, når der er tvivl om, hvorvidt ydelserne er tilstrækkeligt udskilt fra den danske virksomheds forretningsområde. Det forekommer navnlig, når der er indgået en kontrakt mellem en udenlandsk virksomhed og en dansk virksomhed, der begge har leveret ydelser inden for samme område. (...)].

Skatteministerens svar på spørgsmål 28 og 29 til Folketingets Skatteudvalg, hvori anføres:

"Spørgsmål 28: Ministeren bedes uddybe, hvad han mener med følgende sætning: "En dansk virksomhed vil kunne vælge at outsource opgaver til andre virksomheder. Herefter vil opgaven ikke blive anset for en del af den danske virksomhed, og der vil heller ikke være tale om arbejdsudleje "(...) - indebærer dette, at der kan outsources opgaver, der fortsat vil løses på det danske værft, men af virksomheder, som opgaven er outsourcet til?

Svar: Det vil indgå i mange virksomheders overvejelser, om dele af en produktion skal løses af andre virksomheder, herunder virksomheder i udlandet. Det fremgår af lovforslaget, at der ikke foreligger arbejdsudleje, hvis den danske virksomhed på mere permanent basis har outsourcet en opgave til en selvstændig virksomhed. Af Danske Maritimes henvendelse fremgår et eksempel, at et skibsskrog kan leveres af en underleverandør. Hvis en udenlandsk underleverandør bygger skibsskroget på det danske værft, skal der indeholdes arbejdsudlejeskat af lønningerne til de udenlandske personer, der udfører arbejdet, fordi skibsbygningsarbejdet er en integreret del af værftets virksomhed. Opgaver, der således fortsat løses på et dansk værft af udenlandske virksomheder, der ikke har fast driftssted, anses ikke i forhold til forslaget om arbejdsudleje for outsourcet. Hvis arbejdet på værftet udføres af en anden danske virksomhed, eller en udenlandsk virksomhed med fast driftssted her i landet, skal værftet ikke indeholde arbejdsudlejeskat. Det vil i givet fald påhvile den virksomhed, der udfører arbejdet at indeholde kildeskat ved lønudbetalingen."

"Spørgsmål 29: Ministeren bedes definere, hvad "...det almindelige skibsbygningsarbejde og de processer, der indgår som en del af bygningen af et skib, og som foregår på værftets areal dækker over, (...).

Svar: Det er vigtigt at holde fast i, at forslaget om arbejdsudleje har til formål at sikre, at udenlandsk arbejdskraft ikke skal kunne arbejde for danske virksomheder uden dansk beskatning. Består den udenlandske leverance til værftet i al væsentlighed af levering af udenlandsk arbejdskraft, der skal bruges i forbindelse med skibsbygningsarbejdet eller dele heraf, er der tale om arbejdsudleje.

SKATs juridiske vejledning 2013-2, afsnit C.F.3.1.4.1. om Udlejning af arbejdskraft (arbejdsudleje) - nye regler, (uddrag):

Skattepligten omfatter indkomst i form af vederlag for personligt arbejde i forbindelse med at være stillet til rådighed for at udføre arbejde her i landet, når arbejdet udgør en integreret del af virksomheden her i landet. Således omfatter skattepligten lønindkomst til en udenlandsk arbejdstager, der af sin udenlandske arbejdsgiver (arbejdsudlejeren) er udlejet til en arbejdsgiver, der er skattepligtig til Danmark (hvervgiveren) med henblik på at udføre arbejde i dennes virksomhed.

(...)

Hvornår foreligger der arbejdsudleje

Når en udenlandsk person, der har bevaret sit formelle ansættelsesforhold til sin oprindelige udenlandske arbejdsgiver, udfører arbejde for en dansk virksomhed, foreligger der arbejdsudleje, hvis arbejdet udgør en integreret del af virksomheden.

Det er således afgørende at få fastslået, om arbejdet er integreret i virksomheden eller arbejdet ligger udenfor det område, som virksomheden beskæftiger sig med. Den skatteretlige afgørelse er ikke bundet af, hvad parterne gennem aftaler formelt og kontraktligt har forpligtet sig til.

Den danske og udenlandske virksomhed kan ikke med skattemæssig virkning aftale sig til, at det arbejde som udføres af den udenlandske arbejdskraft i den danske virksomhed, og som udgør en integreret del af virksomhedens arbejdsområde, skal anses som udført af en selvstændig udenlandsk virksomhed. Den udenlandske arbejdskraft, der udfører arbejdet bliver i denne situation undergivet arbejdsudlejebeskatning, uanset om aftalegrundlaget benævnes som en arbejdsudlejekontrakt eller en entreprisekontrakt.

Det skal ikke tillægges betydning, om betalingen til den udenlandske virksomhed er fastsat som et bestemt beløb, eller om betaling sker efter forbrug af antal timer, når arbejdet udgør en integreret del af den danske virksomheds forretningsområde.

Der foreligger imidlertid ikke arbejdsudleje, når den danske virksomhed på mere permanent basis har udskilt arbejdsopgaven til en anden selvstændig virksomhed.

Det gælder fx, når opgaven er outsourcet til en anden selvstændig virksomhed. Ved outsourcing forstås, at en virksomhed ikke længere selv varetager opgaven, fx fordi det ikke økonomisk kan betale sig selv at løse opgaven, og overlader opgaven til en anden selvstændig og uafhængig virksomhed. Den virksomhed, der outsourcer opgaven, tilkøber sig herefter ydelsen fra den anden virksomhed.

Eksempler

  • En producent ophører med selv med at køre sine produkter ud til kunderne. I stedet varetages dette arbejde af en selvstændig vognmand. Opgaven er så outsourcet til vognmanden og ikke længere integreret i virksomheden. Tilsvarende foreligger der ikke arbejdsudleje, når den danske virksomhed får leveret varer af en selvstændig kontraktproducent.
  • Hvis en dansk virksomhed fx af økonomiske grunde vælger at få en anden virksomhed (en kontraktproducent) til at producere bestemte komponenter, som skal indgå i den danske virksomheds produkter, foreligger der ikke arbejdsudleje. Opgaven skal være udskilt fra den danske virksomhed på mere permanent basis. Hvis en opgave lægges ud til andre virksomheder fra projekt til projekt, anses den ikke i forhold til arbejdsudlejereglerne for udskilt, og den udenlandske arbejdskraft, der udfører arbejdet er derfor undergivet arbejdsudlejebeskatning. (SKATs fremhævning)
  • Hvis en dansk plantage, hvert år aftaler med et eller flere udenlandske firmaer, at der for et bestemt vederlag skal fældes et antal juletræer i november måned, er denne opgave ikke udlagt permanent. Derfor er de udenlandske skovarbejdere i denne situation omfattet af reglerne om arbejdsudleje.

Arbejdets reelle indhold og karakter

Det er arbejdets reelle indhold og karakter, der er afgørende. Hvis opgaven ligger indenfor virksomhedens forretningsområde, er der tale om arbejdsudleje, også selvom opgaven fx adskiller sig ved at være mindre eller større end sædvanlig. Hvis arbejdet, der udføres typisk ligger inden for den danske virksomheds branche, er der en formodning for at arbejdet er integreret i virksomheden.

Eksempel

En byggevirksomhed, der påtager sig et større byggeri end sædvanligt, og som derfor ikke kan udføre byggeriet alene med de faste ansatte, skal indeholde arbejdsudlejeskat af vederlaget til den arbejdskraft, som en udenlandsk virksomhed stiller til rådighed i forbindelse med arbejdet. Det gælder uanset om aftalen med den udenlandske virksomhed er udformet som en arbejdsudlejekontrakt eller en entreprisekontrakt.

Underleverandører

Det forekommer, at en virksomhed vælger ikke selv at udføre dele af arbejdet i virksomhedens produktion, og i stedet lader denne del af arbejdet udføre af en udenlandsk virksomheds ansatte. Hvis arbejdet udføres i tilknytning til virksomhedens produktion anses arbejdet ikke for udskilt fra den danske virksomhed.

Eksempler

  • Hvis et værft lader bestemte dele af skibsbygningsarbejdet udføre af en udenlandsk virksomhed på selve værftet, anses dette arbejde for integreret i værftets virksomhed, fordi det indgår som et nødvendigt og naturligt led i skibsbygningsarbejdet.
  • Hvis en entreprenør lader bestemte dele af et byggeri udføre af en udenlandsk virksomhed, anses dette arbejde for integreret i entreprenørens virksomhed, fordi det indgår som et nødvendigt og naturligt led i byggeriet.

(SKATs fremhævning) Udføres arbejdet på en anden selvstændig virksomhed anses arbejdet for udført af en selvstændig kontrakt producent, og indgår således ikke som en integreret del af hvervgivers virksomhed.

(...)

Praksis

I SKM2013.381.SR kunne Skatterådet ikke bekræfte, at aftaler, som konsulentvirksomhed A (spørger) indgår om køb af konsulentydelser fra udlandet under forsætninger som nævnt i situation 1 og 2, ikke anses for omfattet af arbejdsudlejereglerne. I situation 1 har spørger aldrig haft medarbejdere med de rette kompetencer til levering af konkrete konsulentydelser. I situation 2 har spørger tidligere haft medarbejdere med rette kompetencer, men har aktivt efterfølgende valgt ikke at have disse in-house. I begge situationer er der tale om konsulentydelser uden for de 8 typer af konsulentydelser, som spørger markedsfører sig med. Henset til, at spørgers kerneydelser består i at levere konsulentydelser, er det Skatterådets opfattelse, at spørgers underleverandører ved at levere de konsulentydelser, som spørger videresælger, udfører arbejde, der udgør en integreret del af spørgers virksomhed. Det afgørende er, at spørger indgår aftale med sine kunder om at påtage sig at levere et givent projekt, herunder delprojekt. Derved indgår underleverandørens konsulentydelser direkte i spørgers omsætningsled og bliver derved integreret i spørgers virksomhed. Da konkrete konsulentydelser udlægges fra projekt til projekt, er der ikke tale om outsourcing på mere permanent basis.

I SKM2013.158.SR kunne Skatterådet ikke bekræfte, at kontrakter, der indgås i overensstemmelse med vedlagte kontrakt efter 20. september 2012, er entreprisekontrakter, således at A ApS ikke har nogen forpligtelser i relation til indeholdelse af skat m.v. Henset til aktiviteterne i spørgers virksomhed er det Skatterådets opfattelse, at underleverandøren ved at udføre entreprisen i henhold til den pågældende kontrakt, udfører arbejde, der udgør en integreret del af A ApS' virksomhed. Dette begrundes endvidere med, at A ApS fra entreprise til entreprise beslutter, hvordan disse skal løses, hvilket indikerer, at de pågældende arbejdsydelser stadig udgør en integreret aktivitet i A ApS' virksomhed. Derfor er der ikke tale om outsourcing til en anden virksomhed. Der er således tale om arbejdsudleje, jf. kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 3.

I SKM2013.206.SR kunne Skatterådet ikke bekræfte, at arbejdsydelser leveret via kontrakter, som A ApS (spørger) indgår med udenlandske underleverandører, jf. eksempel kontrakt 3036, ikke er omfattet af reglerne om arbejdsudleje i kildeskatteloven § 2, stk. 1, nr. 3. Henset til de kerneydelser, som spørger leverer til sine kunder, er det Skatterådets opfattelse, at spørgers underleverandør ved at levere arbejdskraften dertil, udfører arbejde, der udgør en integreret del af spørgers virksomhed. Hvilken underleverandør, der skal udføre de opgaver, som spørger påtager sig, beslutter spørger fra opgave til opgave. Der er dermed ikke tale om permanent outsourcing. Det ændrer ikke på den vurdering, at spørger ikke har egne ansatte, der udfører de egentlige service- og montageopgaver.

I SKM2013.251.SR kunne Skatterådet bekræfte, at entreprisekontrakten indgået mellem A A/S (spørger) og B GmbH (underleverandøren) om opførelse og montering af spørgers nye forlystelse indebærer, at der ikke er tale om skattemæssigt arbejdsudleje. Henset til, at spørgers kerneydelser ikke består i at opføre og montere forlystelser, er arbejdskraften leveret af underleverandøren i forbindelse med opførelse og montering af den omhandlede forlystelse ikke en integreret del af spørgers virksomhed. Endvidere anser Skatterådet underleverandørens ydelser for ikke at udgøre et naturligt led i driften af spørgers forlystelsesvirksomhed.

Begrundelse

Efter kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 3, er der tale om arbejdsudleje hvis en person erhverver indkomst for personligt arbejde i forbindelse med at være stillet til rådighed for at udføre arbejde for en virksomhed i Danmark, når arbejdet udgør en integreret del af virksomheden.

I nærværende sag er der tale om, at spørger fungerer som totalentreprenør på byggeopgaver for forskellige kunder. Spørger påtager sig derved både den overordnede byggestyringsopgave som de rent byggefaglige opgaver, hvor sidstnævnte arbejdsopgaver imidlertid udføres af udenlandske håndværkere.

Da spørgers forretningsmodel således er en totalentreprise, hvor spørger afgiver tilbud på opgaver, indgår aftaler med bygherrerne samt forestår den overordnede byggestyringsopgave, må forretningsområdet i nærværende sag således også anses at omfatte såvel den overordnede byggestyringsopgave som de byggefaglige opgaver.

Den omstændighed, at en af de polske underentreprenører udfører op til 75 procent af underentrepriseopgaverne eller at 100 procent af murerarbejdet udføres af den samme eksterne virksomhed, medfører ingen ændring i, at de udførte opgaver som udgangspunkt må anses at være en så integreret del af spørgers forretningsområde, at der bliver tale om arbejde omfattet af arbejdsudlejereglerne i kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 3.

SKAT skal videre bemærke, at når det tillige, i alt for de 25 procent af arbejdsopgaverne, og fra flere opgaver til opgaver besluttes, hvilken virksomhed, der skal løse opgaven, anses opgaven ikke for udskilt på mere permanent basis. Der er ikke i relation til arbejdsudlejereglerne tale om permanent outsourcing, da det fortsat er spørgers virksomhed, der således kan bestemme, hvordan og af hvem opgaven løses. Dette gælder uanset, at spørger ikke umiddelbart har egne ansatte, der kan udføre disse opgaver, jf. i øvrigt Skatterådets afgørelse, gengivet som SKM2013.206.SR.

Det er følgelig ikke sådan, at en virksomhed skal være bundet af sin beslutning om at anvende en bestemt virksomhed. Virksomheden har naturligvis mulighed for at ændre dette valg, men ikke på en sådan måde, at det sker fra opgave til opgave. I så fald er det, jf. ovenfor, stadig den danske virksomhed, der bestemmer over opgaven.

Det betyder, at uagtet at spørger indgår ovennævnte aftale med den udenlandske virksomhed eller de udenlandske virksomheder, skal vederlaget for det udførte arbejde, der indgår som en integreret del af spørges virksomhed beskattes som arbejdsudleje, jf. kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 3

Det skal herudover bemærkes, at der i SKATs indstilling ikke er taget stilling til, om underleverandøren ved sine aktiviteter har fast driftssted i Danmark, jf. selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra a, eller kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 4.

Til spørgers høringssvar skal SKAT bemærke følgende:

Det har ingen selvstændig betydning ved vurderingen af om en opgave er en integreret del af virksomhedens forretningsområde og dermed omfattet af arbejdsudlejereglerne at en virksomhed ikke har egne medarbejdere til at udføre opgaven eller anvender underleverandører til alt arbejdet. Der lægges vægt på hvilke opgaver virksomheden udbyder til sine kunder og om den enkelte opgave er en naturlig del af dette. Da spørgers forretningsmodel er at udføre totalentrepriser, hvor spørger afgiver tilbud på opgaver, indgår aftaler med bygherrerne samt forestår den overordnede byggestyringsopgave, må forretningsområdet i nærværende sag også anses at omfatte de byggefaglige opgaver.

Ved vurderingen af om opgaverne i den konkrete sag er tilstrækkeligt udskilt og dermed kan anses for udlagt på mere permanent basis lægges der vægt på dels det tidsmæssige perspektiv, og dels om der er tale om udlægning af arbejdet til en selvstændig kontraktspart. Som det fremgår af spørgsmål 29 til Folketinget Skatteudvalg er formålet med arbejdsudlejereglerne at sikre, at udenlandsk arbejdskraft ikke skal kunne arbejde for danske virksomheder uden dansk beskatning. Består den udenlandske leverance til den danske virksomhed i al væsentlighed af levering af udenlandsk arbejdskraft, er der tale om arbejdsudleje.

Derudover ligger der i begrebet outsourcet på mere permanent basis i relation til arbejdsudlejereglerne et krav om at opgaven er udlagt på en sådan måde, at den danske virksomhed ikke længere har den konkrete styring med opgaven. Såfremt virksomheden vælger underleverandør fra opgave til opgave, er der ifølge nuværende praksis ikke tale om outsourcing på mere permanent basis efter arbejdsudlejereglerne.

Når der i den konkrete sag både er tale om, at der vælges underleverandører fra opgave til opgave, og at der hovedsageligt er tale om levering af arbejdskraft, der udføres på spørgers byggeområde under spørgers styring, er det SKATs vurdering at opgaven ikke er outsourcet på mere permanent basis.

SKAT kan ikke anse samtlige byggeopgaver for permanent outsourcet. Der er ikke dokumentation for en generel outsourcing gennem faste aftaler eller fremlagt dokumentation på anden vis. SKAT vurderer, at det reelt er spørgers virksomhed, der kan og rent faktisk også bestemmer, hvem der skal udføre en given opgave i byggeprocessen og dermed har de afgørende arbejdsgiverfunktioner.

Det er oplyst at alt murerarbejde de seneste to år er udført af den samme udenlandske virksomhed og "indtil videre". Da murerarbejde er en selvstændig arbejdsopgave, der klart kan udskilles fra de øvrige arbejdsopgaver, og da denne arbejdsopgave de seneste to år og indtil videre ikke udføres af andre anser SKAT denne opgave for outsourcet på mere permanent basis og dermed ikke omfattet af reglerne om arbejdsudlejebeskatning. Det er dog en betingelse at opgaven udføres som en selvstændig opgave af den udenlandske virksomhed og for dennes egen regning og risiko.

Det skal endvidere bemærkes, at der i SKATs indstilling ikke er taget stilling til, om underleverandøren ved sine aktiviteter har fast driftssted i Danmark, jf. selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra a, eller kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 4.

SKAT er endvidere ikke enig med repræsentanten i, at eksemplet i Den juridiske vejlednings afsnit C.F.3.1.4.1 umiddelbart er sammenligneligt med spørgers situation. I eksemplet er der tale om en udenlandsk virksomhed, der producerer og leverer et produkt, der tilkøbes af en dansk virksomhed. Produktionen af produktet er udskilt fra den danske virksomhed og produktet leveres af en selvstændig udenlandsk virksomhed, der for egen regning og risiko producerer dette produkt som en selvstændig virksomhed uden direkte indflydelse/styring fra den danske virksomhed. I den konkrete sag er der hovedsageligt tale om levering af arbejdskraft til at udføre arbejdsopgaver på spørgers byggepladser og under spørgers styring.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 1 besvares med nej, se dog sagsfremstilling og begrundelse.

Spørgsmål 2:

Det ønskes bekræftet, at spørger ikke bliver pligtig til at tilbageholde arbejdsudlejeskat beregnet af den løn, som de polske firmaer udbetaler til de udenlandske håndværkere, jf. kildeskattelovens § 48 B, hvis spørger indgår kontrakter med polske underentreprenører under de omstændigheder, som beskrives ovenfor.

Lovgrundlag

Skatteforvaltningslovens § 21, stk. 1.

Enhver kan hos told- og skatteforvaltningen få et bindende svar på spørgsmål om den skattemæssige virkning for spørgeren af en disposition, når told- og skatteforvaltningen i øvrigt har kompetence til at afgøre spørgsmålet, jf. dog stk. 3. Det kan være om en disposition, som spørgeren har foretaget eller påtænker at foretage.

Stk.2. Enhver kan hos told- og skatteforvaltningen få et bindende svar på spørgsmål om den skattemæssige virkning for andre end spørgeren af en disposition, som spørgeren påtænker at foretage, når told- og skatteforvaltningen i øvrigt har kompetence til at afgøre spørgsmålet, jf. dog stk. 3.

Kildeskattelovens § 48

§ 48 B. For personer, der efter § 2, stk. 1, nr. 3, er skattepligtige af vederlag for personligt arbejde i forbindelse med at være stillet til rådighed for at udføre arbejde her i landet, beregnes skatten som 30 pct. af bruttoindtægten, herunder eventuel godtgørelse til dækning af udgifter til rejse og ophold m.v.

Stk. 2. 2) For personer, der er omfattet af stk. 1, og som også er omfattet af ligningslovens § 8 M, stk.5, beregnes skatten som 30 pct. af bruttoindtægten beregnet efter stk. 1 med fradrag af de udenlandske obligatoriske sociale arbejdsgiverbidrag, som påhviler lønmodtageren.

Praksis

SKM2012.259.SR

Skatterådet afviste i dette bindende svar spørgsmålet om indberetning, da indberetning falder udenfor det område, hvorom der afgives bindende svar, jf. skatteforvaltningslovens § 21, men gav dog en vejledende udtalelse herom.

SKM2013.474.SR

Spørger er en forening, hvis formål er via aftaler med internetbutikker, at skaffe penge til sociale aktiviteter i institutioner. Skatterådet kan bekræfte, at Spørger er skattepligtig af de beløb, der modtages af Spørger fra de tilmeldte internetbutikker.

Skatterådet kan ikke besvare spørgsmål vedrørende indberetning af foretagne donationer.

Begrundelse

Der spørger om, hvorvidt spørger bliver pligtig til at tilbageholde arbejdsudlejeskat, af den løn som de polske firmaer udbetaler til de udenlandske håndværkere.

SKAT bemærker, at der ikke gives bindende svar på spørgsmål om indberetningspligt, herunder indeholdelsespligt. Det skyldes, at et sådan spørgsmål ikke vedrørende den skattemæssige virkning for spørgeren eller for andre af en skattemæssig disposition, som spørger foretager, jf. skatteforvaltningslovens § 21, stk. 1 og 2, jf. ovenstående afgørelser

Indstilling

SKAT indstiller derfor, at spørgsmål 2 besvares med "Afvises."

SKAT skal dog vejledende udtale, at ud fra de foreliggende oplysninger anser SKAT spørger for at være hvervgiver, da arbejdet udføres for spørger og dermed pligtig efter kildeskattelovens § 46 til at tilbageholde arbejdsudlejeskat jf. kildeskattelovens § 48 B beregnet af den løn, som de polske firmaer udbetaler til de udenlandske håndværkere for så vidt angår de opgaver, der ikke er outsourcet på mere permanent basis.

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder SKATs indstilling og begrundelse.