Indhold

Dette afsnit handler om momsfritagelse for varer og ydelser i nær tilknytning til momsfritaget undervisning.

Afsnittet indeholder:

  • Regel
  • Betingelser for momsfritagelse af varer og ydelser i nær tilknytning til momsfritaget undervisning
  • Undervisningsinstitutioners salg af elevproducerede varer og ydelser
  • Eksempler på varer og ydelser med nær tilknytning til momsfritaget undervisning
  • Eksempler på ikke momsfritagne varer og ydelser
  • Særligt om skolers udlejning og servering
  • Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Regel

Momsfritagelsen i ML § 13, stk. 1, nr. 3, omfatter levering af varer og ydelser i nær tilknytning til den momsfritagne undervisningsvirksomhed.

Betingelser for momsfritagelse af varer og ydelser i nær tilknytning til momsfritaget undervisning

Det fremgår af momssystemdirektivet artikel 134, at:

"Levering af varer og ydelser omfattes ikke af de i artikel 132, stk. 1, litra b), g), h), i), l), m) og n), fastsatte fritagelser i følgende tilfælde:

  1. såfremt transaktionerne ikke er uomgængelig nødvendige for udførelsen af de transaktioner, der er fritaget for afgift
  2. såfremt transaktionerne hovedsageligt tager sigte på at give organet yderligere indtægter ved udførelse af transaktioner i direkte konkurrence med momspligtige erhvervsvirksomheder." 

Levering af en vare eller ydelse er derfor i nær tilknytning til momsfritaget undervisning, hvis

  • transaktionen er uomgængelig nødvendig og
  • ikke tager sigte på yderligere indtægter i konkurrence med momspligtige virksomheder. 

Ad a) ydelsen er uomgængelig nødvendig

Ydelser er kun "i nær tilknytning til", hvis de er uomgængeligt nødvendige for at udføre de afgiftsfritagne transaktioner.

For at tilrådighedsstillelse af undervisere, kan anses for uomgængelig nødvendig, skal fx et universitets tilrådighedsstillelse af undervisere være af en sådan art, at der ikke vil kunne sikres det samme niveau og den samme kvalitet i undervisningen ved at anvende et vikarbureau.

Se sag C-434/05, Horizon College, præmis 38-40.

Ad b) ikke tager sigte på yderligere indtægter i konkurrence med momspligtige virksomheder

Ydelser er kun "i nær tilknytning til", når de ikke tager sigte på yderligere indtægter i konkurrence med momspligtige virksomheder.

Dét at en undervisningsinstitution kun modtager et vederlag, der svarer til den løn, som institutionen betaler til underviseren, er ikke i sig selv tilstrækkeligt til at fastslå, at institutionen ikke sigter på at opnå yderligere indtægter i direkte konkurrence med momspligtige virksomheder, som fx kommercielle vikarbureauer.

Se sag C-434/05, Horizon College, præmis 42-44.

xUndervisningsinstitutioners salg af elevproducerede varer og ydelser

Elevproducerede varer og ydelser må på baggrund af EU-domstolens dom i sagen C-699/15, Brockenhurst College, anses for leveret i nær tilknytning til den momsfritagne undervisning, når

  • varerne og ydelserne leveres af organer, der er anerkendt af Danmark som havende et undervisningsmæssigt formål.
  • varerne og ydelserne er uomgængeligt nødvendige for udførelsen af momsfritaget undervisning
  • leveringen af varerne og ydelserne ikke hovedsageligt tager sigte på at give undervisningsinstitutionen yderligere indtægter
  • leveringen af varerne og ydelserne ikke sker i direkte konkurrence med momspligtige erhvervsvirksomheder.

Anerkendte organer

Betingelsen om, at undervisningen skal præsteres af offentligretlige organer eller andre tilsvarende anerkendte organer, er implementeret i momsloven derved, at når en udbyder af undervisning, som efter sin art falder ind under momslovens § 13, stk. 1, nr. 3, 1. pkt. og samtidig ikke opfylder betingelserne i momslovens § 13, stk. 1, nr. 3, 2. pkt., så anses udbyderen i relation til leveringen af denne undervisning for at være et organ, som er anerkendt af Danmark, i momssystemdirektivets forstand, jf. SKM2017.532.SR.

Betingelsen er derfor opfyldt, når salget af de elevproducerede varer og ydelser foretages af den undervisningsinstitution, som udbyder den momsfritagne undervisning, som giver anledning til produktionen af varerne og ydelserne.

Uomgængeligt nødvendige

Leveringen af elevproducerede varer og ydelser er uomgængeligt nødvendige, når leveringerne har en sådan art og kvalitet, at det ikke uden at foretage disse kunne være sikkert, at den momsfritagne undervisning ville have en tilsvarende værdi for eleverne.

Med baggrund i EU-domstolens dom i sagen C-699/15, Brockenhurst College, opfyldes denne betingelse i relation til elevproducerede varer og ydelser, når

  • leveringen af varerne og ydelserne er nødvendige for at opnå formålet med undervisningen
  • fremstillingen af varerne og ydelserne varetages af eleverne under vejledning af underviserne
  • eleverne af uddannelsesmæssige årsager er aktivt involveret i leveringen af varerne og ydelserne
  • formålet med elevproduktionen er at give eleverne mulighed for at lære faget i en praktisk sammenhæng.

Det er helt afgørende for momsfritagelsen, at det er selve leveringen af de elevproducerede varer og ydelser, som skal være uomgængeligt nødvendig for, at den momsfritagne undervisning får en tilsvarende værdi for eleverne.

Dette var netop tilfældet i sagen for EU-domstolen, hvor det var afgørende for undervisningen, at eleverne opnåede erfaring med at forberede maden for alle de inviterede personer, bordbetjening mv. Ligeledes havde det afgørende værdi for teaterundervisningen, at et rigtigt publikum var tilstede ved forestillingen.

Betingelsen vil efter Skattestyrelsens opfattelse eksempelvis ligeledes være opfyldt, såfremt der er tale om elevers udførelse af klipninger på eksterne kunder på en frisørskole, elevers udførelse af kosmetologiske behandlinger på eksterne kunder på en kosmetologskole mv.

Endvidere vil betingelsen være opfyldt, når

  • eleverne på en produktionsskole i undervisningen fremstiller en række trævarer, som efterfølgende sælges
  • eleverne på en bager- og konditorskole i undervisningen fremstiller kager, som efterfølgende sælges
  • eleverne på en designskole i undervisningen fremstiller tøj, brugskunst mv., som efterfølgende fremvises på modeshows mod deltagerbetaling

Det er i alle tre eksempler en forudsætning, at eleverne af uddannelsesmæssige årsager er aktivt involveret i leveringen/salget af varerne og ydelserne. I eksemplet med designskolens modeshow vil eleverne blive anset for aktivt involveret, såfremt de som led i undervisningen er med til at arrangere og tilrettelægge modeshowet.

Har eksempelvis en tømrerelev på en produktionsskole i samarbejde med underviseren designet en trappe ud fra kundens mål og kravspecifikationer omfatter det undervisningsmæssige formål ikke blot produktionen, men tillige at tage imod bestillinger, tage mål, fremstille produktet efter kundens ønske, overholdelse af deadlines mv. Leveringen af trappen vil i dette tilfælde efter Skattestyrelsens opfattelse kunne være uomgængeligt nødvendig for opnåelsen af formålet med tømreruddannelsen.

Opfyldes forudsætningen om aktiv deltagelse i leveringen ikke, anses det fulde undervisningsmæssige formål for at være opnået inden leveringen foretages, og leveringen er derfor ikke uomgængeligt nødvendig for at opnå det undervisningsmæssige formål.

Det vil være tilfældet, hvor eksempelvis en elev på en bager- og konditorskole fremstiller kager som led i undervisningen, men kagerne bliver efterfølgende solgt i en butik på skolen, som eleverne ikke er involveret i som led i undervisningen.

Det bemærkes, at SKM2007.934.LSR om salg af svendeprøver ses at være i overensstemmelse med EU-domstolens dom, idet Landsskatteretten efter en konkret vurdering fandt, at leveringen af svendeprøverne var en del af undervisningen. 

Sigte på yderligere indtægter

EU-domstolen lagde i præmisserne i sagen C-699/15, Brockenhurst College, vægt på, at undervisningsinstitutionen fastsatte priserne på restaurantydelserne til 80 pct. af måltidernes pris.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at momsfritagelse i relation til denne betingelse forudsætter, at de elevproducerede varer og ydelser sælges til priser, som svarer til fremstillingsprisen eller lavere, idet salget herved ikke tilsigter at give undervisningsinstitutionen overskud fra salget og dermed ”yderligere indtægter” i momsfritagelsens forstand.

Leveret i konkurrence med erhvervsvirksomheder

I relation til denne betingelse lægger EU-domstolen særlig vægt på, at restaurationsydelserne, koncerterne og teaterforestillingerne i deres helhed leveres, organiseres og præsteres af elever under uddannelse, hvilket grundlæggende adskiller sig fra elever, der gennemfører et praktikophold hos en erhvervsvirksomhed, hvor de indgår i et professionelt team, der leverer sådanne ydelser under de konkurrencebetonede betingelser, der gør sig gældende på de respektive markeder.

Ydelserne fremstod derfor ikke som sammenlignelige med de ydelser, som tilbydes af erhvervsmæssigt drevne restauranter og teatre, og ydelserne blev derfor ikke leveret i konkurrence med erhvervsvirksomheder.

Videre lagde EU-domstolen vægt på, at ydelserne alene blev udbudt til en begrænset personkreds bestående af venner og familie til eleverne på undervisningsinstitutionen og af personer, der forinden var registreret i institutionens database.

Det er på denne baggrund Skattestyrelsens opfattelse, at det er en betingelse for momsfritagelse, at de elevproducerede varer og ydelser ikke må udbydes på samme professionelle måde, som erhvervsdrivende udbyder tilsvarende varer og ydelser.

Det er derfor afgørende for momsfritagelsen, at det klart fremgår af udbydelsen af varerne og ydelserne, at disse produceres af personer under uddannelse, hvorfor der fra kundernes side må forventes en større fejlmargin i relation til varerne og ydelserne.

Det er således ikke en betingelse, at varerne og ydelserne skal have en ringere kvalitet end tilsvarende varer og ydelser udbudt af erhvervsdrivende, men der skal bestå en væsentligt risiko herfor, ligesom kunderne ikke må have mulighed for at reklamere herover.

Ved vurderingen af, om varerne og ydelserne udbydes på en professionel måde, vil det endvidere tale imod dette, såfremt

  • undervisningsinstitutionen frit kan vælge at aflyse en indgået aftale om levering af varer eller ydelser uden forudgående varsel
  • varerne og ydelserne alene markedsføres i det omfang, som er nødvendigt for at tiltrække det nødvendige antal kunder for at opfylde undervisningsformålet

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at ingen af disse kriterier i sig selv er afgørende for vurderingen, ligesom der ikke er tale om en udtømmende oplistning.x

Eksempler på varer og ydelser med nær tilknytning til momsfritaget undervisning

Følgende varer og ydelser har nær tilknytning til undervisning og dermed momsfritaget:

  1. Skolers udlejning af bærbare computere
  2. Skolers salg af nøgler til eleverne
  3. Materialesamlinger
  4. Materiale til fremstilling af genstande
  5. Levering af eksaminer/svendeprøver
  6. Skoles salg til eleverne af egne svendeprøver.
  7. Møblering af skole

Ad a) Skolers udlejning af bærbare computere

En handelsskoles udlejning af bærbare computere til eleverne er momsfritaget, som levering i nær tilknytning til undervisningen, da

  • skolens levering af adgang til PC er uomgængeligt nødvendig for at opnå formålet med uddannelsen på handelsskolen, og
  • skolens udlejning af PC'ere til eleverne kun har undervisningsmæssige formål, og ikke har til formål at give skolen yderligere indtægter i konkurrence med andre.

En handelsskole har som selvejende institution til formål at udøve undervisningsvirksomhed indenfor de lovgivningsmæssige rammer, og har ikke til formål at drive virksomhed med gevinst for øje. Skolens midler må alene anvendes til undervisningsmæssige formål. Som erhvervsskole er skolen også underlagt krav om, at skolens afsætning ikke må påføre andre ubillig priskonkurrence, jf. lov om institutioner for erhvervsrettet uddannelse, § 36. Skolen er derfor forpligtet til, uafhængigt af, om der lægges moms på eller ej, at regulere sine priser eller undlade at sælge, så den ikke påfører andre priskonkurrence.

Se SKM2007.17.SR.

Ad b) Skolers salg af nøgler til eleverne

Et håndarbejdsseminariums salg af nøgler til eleverne, så de har adgang til skolen, anses for momsfritaget, jf. ML § 13, stk. 1, nr. 3. Se SKM2007.929.LSR.

Ad c) Materialesamlinger

Salg til elever af undervisningsmaterialer af generel karakter herunder lærebøger er momspligtigt.

Derimod er materialesamlinger og lignende specialudstyr, der er udarbejdet eller fremstillet af skoler og institutioner, og som er snævert målrettet mod undervisningen og tilrettelagt i overensstemmelse hermed, momsfri efter ML § 13, stk. 1, nr. 3.

Se SKM2007.924.LSR.

Et håndarbejdsseminariums indtægter ved salg til eleverne af undervisningsmaterialer af generel karakter, lærebøger og diverse print og kontorartikler, herunder kopikort, er momspligtige. Undtaget er materialesamlinger og lignende specialudstyr, der er udarbejdet eller fremstillet af skoler og institutioner og som er snævert målrettet mod undervisningen og tilrettelagt i overensstemmelse hermed. Indtægter ved sådant salg er momsfritaget efter ML § 13, stk. 1, nr. 3. Se SKM2007.929.LSR.

En teknisk skoles salg til eleverne af undervisningsmaterialer af generel karakter, herunder plotterkort, tegneudstyr og værktøj mv., lærebøger samt diverse kontorartikler, herunder kopikort og regnemaskiner, er momspligtige. Undtaget er materialesamlinger og lignende specialudstyr, der er udarbejdet eller fremstillet af skoler og institutioner og som er snævert målrettet mod undervisningen og tilrettelagt i overensstemmelse hermed. Indtægter ved sådant salg er momsfritaget i medfør af ML § 13, stk. 1, nr. 3. Se SKM2007.934.LSR.

Ad d) Materiale til fremstilling af genstande

Et pædagogseminariums salg til eleverne af materialer, der uomgængeligt nødvendigt skal bruges af eleverne ved egen fremstilling af genstande i den momsfri undervisning, og derfor medgår hertil, er momsfritaget efter ML § 13, stk. 1, nr. 3. Se SKM2007.924.LSR.

Et håndarbejdsseminariums indtægter ved salg til eleverne af materialer, der uomgængeligt nødvendigt bruges af eleverne ved egen fremstilling af genstande i den momsfri undervisning, og derfor medgår hertil, er momsfritaget efter ML § 13, stk. 1, nr. 3. Se SKM2007.929.LSR.

En teknisk skoles indtægter ved salg til eleverne af materialer, der uomgængeligt nødvendigt bruges af eleverne ved egen fremstilling af genstande i den momsfri undervisning, og derfor medgår hertil, er momsfritaget efter ML § 13, stk. 1, nr. 3. Se SKM2007.934.LSR.

Ad e) Levering af eksaminer/svendeprøver   

En teknisk skoles levering af eksaminer/svendeprøver til det faglige udvalg, som skal afholde udgiften til opgavestillelsen, er momsfritaget, fordi ydelsen anses som uomgængeligt nødvendig for gennemførelsen af de uddannelser der udbydes. Se SKM2007.934.LSR.

Ad f) Skoles salg til eleverne af egne svendeprøver

En teknisk skoles salg til eleverne af egne svendeprøver er momsfritaget. Eleverne har ejendomsretten til de effekter, de selv har fremstillet ved en eksamen, mod betaling af udgifter til materialer, der er anvendt ved denne eksamen. I disse tilfælde har salget en så direkte og umiddelbar sammenhæng med undervisningen, at salget anses for levering i nær tilknytning til den momsfritagne undervisning. Se SKM2007.934.LSR.

Ad g) Møblering af skole

Rådgivning i forbindelse med møblering af skole, skal anses som levering af en ydelse med nær tilknytning til skoleundervisning. Se SKM2002.88.VLR. Se dog SKM2002.337.TSS.

Eksempler på ikke momsfritagne varer og ydelser

Følgende varer og ydelser er ikke anset at være med nær tilknytning til undervisning:

  1. Forskningsprojekt
  2. Telefonkort
  3. Undervisningsmateriale
  4. Kopikort
  5. Overskudsmaterialer og videresalg af andre varer
  6. Viderefakturering af omkostninger, der vedrører afholdelse og administration af svendeprøver til tredjemand
  7. En skoles salg af udvikling/revision af uddannelser
  8. Tolkning.

Ad a) Forskningsprojekt

Forskningsprojekter, som statslige højere læreanstalters udfører mod vederlag, betragtes ikke som en form for virksomhed, der har nær tilknytning til universitetsundervisning.

Selv om udførelsen af forskningsprojekter kan anses for særdeles nyttige for universitetsundervisningen, er det ikke uomgængeligt nødvendigt for at nå det mål, der tilsigtes med universitetsundervisning. Målet er bl.a. uddannelse af studerende med sigte på, at de kan opnå en erhvervsmæssig beskæftigelse. Det kan således fastslås, at en række uddannelsesinstitutioner på universitetsniveau når dette mål uden at udføre forskningsprojekter mod vederlag, og at tilknytningen mellem universitetsundervisningen og erhvervslivet også kan sikres på anden måde.

Se C-287/00, Kommissionen mod Tyskland.

Ad b) Telefonkort

En skoles salg af telefonkort er ikke anset for levering af ydelser i nær tilknytning til den momsfritagne undervisning. En levering af telefonkort til elever kan efter sin natur ikke anses for at ligge inden for den logiske ramme af undervisning, fordi telefonkortene bliver anvendt til private formål. En skolens indtægter fra salg af telefonkort er derfor ikke momsfritaget, jf. ML § 13, stk. 1, nr. 3. Se SKM2006.783.LSR.

Indtægter fra mønttelefon er momspligtige. Ydelser vedrørende mønttelefon er ikke anset ikke for levering i nær tilknytning til den momsfritagne undervisning. Se SKM2007.924.LSR og SKM2007.929.LSR.

Ad c) Undervisningsmateriale

En skoles salg til eleverne af undervisningsmaterialer af generel karakter er momspligtigt. Se den beskrevne praksisændring nedenfor.

Tidligere var en designskoles indtægter fra salg af undervisningsmaterialer anset som levering af varer i nær tilknytning til den momsfri undervisningsvirksomhed. Skolens indtægter fra salg af undervisningsmaterialer var således anset for momsfritagne, jf. ML § 13, stk. 1, nr. 3.  Se SKM2006.783.LSR.

Praksis er ændret ved SKM2006.783.LSR.

Herefter er salg til elever af lærebøger og undervisningsmaterialer af generel karakter momspligtigt.

Se SKM2007.924.LSR, SKM2007.929.LSR og SKM2007.934.LSR om et pædagogseminarium, et håndarbejdsseminarium og en teknisk skole.

Praksisændringen har fremadrettet virkning fra den 1. august 2008. Se SKM2008.262.SKAT.

Ad d) Kopikort

En skoles salg til eleverne af kopikort er momspligtigt. Se den beskrevne praksisændring nedenfor.

Tidligere var en designskoles indtægter fra salg af kopikort anset som levering af varer i nær tilknytning til den momsfri undervisningsvirksomhed. Skolens indtægter fra salg af kopikort var derfor anset for momsfritagne, jf. ML § 13, stk. 1, nr. 3. Se SKM2006.783.LSR.

Praksis blev ændret ved SKM2006.783.LSR og ved SKM2007.924.LSR og SKM2007.929.LSR samt SKM2007.934.LSR.

Herefter er salg til eleverne af diverse kontorartikler, herunder kopikort, momspligtigt. Se SKM2007.924.LSR og SKM2007.929.LSR om et pædagogseminariums og et håndarbejdsseminariums salg af dette.

En teknisk skoles salg til eleverne af diverse kontorartikler, kopikort, plotterkort (til udskrift af tekniske tegninger), tegneudstyr, regnemaskiner mv. er momspligtigt. Se SKM2007.934.LSR.

Praksisændringen har fremadrettet virkning fra den 1. august 2008. Se SKM2008.262.SKAT.

Ad e) Overskudsmaterialer og videresalg af andre varer

En teknisk skoles salg af overskudsmaterialer og andre varer, herunder brugt materiel, til elever eller tredjemand, er momspligtigt. Se SKM2007.934.LSR.

Ad f) Viderefakturering af omkostninger, der vedrører afholdelse og administration af svendeprøver til tredjemand

En teknisk skoles viderefakturering af omkostninger, der vedrører afholdelse og administration af svendeprøver til tredjemand, skal behandles efter principperne i EF-domstolens dom i C-434/05, Horizon College.

Som eksempler på leverede ydelser kan nævnes bl.a. eksamensvagt, fremstilling af modeller, klargøring/rengøring af lokaler og udvælgelse af materialer, ydelser af dels administrativ karakter og dels fagspecifik karakter.

Sådanne ydelser anses således kun for momsfritaget som ydelser i nær tilknytning til momsfritaget undervisning, hvis

  • ydelserne er af en sådan art og kvalitet, at det ikke uden at anvende disse ydelser kan sikres, at de modtagende institutioners undervisning, og dermed den undervisning, som kursisterne ved disse institutioner modtager, ville have tilsvarende værdi
  • skolens ydelser ikke hovedsagligt tager sigte på at opnå yderligere indtægter ved levering af ydelser i direkte konkurrence med institutioner og virksomheder, som skal svare moms.

Er disse snævre betingelser ikke opfyldt, er ydelserne momspligtige.

Se SKM2007.934.LSR.

Ad g) En skoles salg af udvikling/revidering af uddannelser

En skole, der som konsulent leverer rådgivning om kommende/eksisterende efteruddannelseskurser til tredjemand, skal behandles efter principperne i EF-domstolens dom i C-434/05, Horizon College.

Som eksempel kan nævnes, at skolen får betaling af Arbejdsmarkedsstyrelsen for at udvikle efteruddannelseskurser i støbeteknik mv. Skolen får betaling med en timepris pr. medgået timepris.

Sådanne ydelser anses således kun for momsfritaget som ydelser i nær tilknytning til momsfritaget undervisning, hvis

  • ydelserne er af en sådan art og kvalitet, at det ikke uden at anvende disse ydelser kan sikres, at de modtagende institutioners undervisning, og dermed den undervisning som kursisterne ved disse institutioner modtager, ville have tilsvarende værdi.
  • skolens ydelser ikke hovedsagligt tager sigte på at opnå yderligere indtægter ved levering af ydelser i direkte konkurrence med institutioner og virksomheder, som skal svare moms.

Er disse, snævre betingelser ikke opfyldt, er ydelserne momspligtige.

Se SKM2007.934.LSR.

Ad h) Tolkning

Tolkeydelser (sprogtolkning) er ydelser, som momsmæssigt skal vurderes selvstændigt. Tolkeydelser anses ikke som en integreret del af undervisningen. Tolkeydelsen er ikke i nær tilknytning til undervisningen. Selvstændige tolkeydelser er derfor momspligtige, jf. ML § 4, stk. 1. Se SKM2007.335.SR.

Særligt om skolers udlejning og servering

Momsfritagelsen i ML § 13, stk. 1, nr. 3 omfatter også skolers udlejning af værelser og servering i forbindelse med egen undervisning. Det står direkte i tidligere gældende ML § 3, stk. 5, og lovændringen i 1994 indebærer ingen ændring heraf. Se bemærkningerne til lov nr. 375 af 18. maj 1994.

Eksempler

  1. Skolers udlejning af værelser til egne elever
  2. Skole og udlejer skal være den samme
  3. Skolens salg af mad til elever er momsfritaget
  4. Tredjemands salg er momspligtigt
  5. Elevskoleboder er ikke afgiftspligtige
  6. Skolers cafesalg

Ad a) Skolers udlejning af værelser til egne elever

En skole, der kun lejer værelser ud og serverer til egne elever, skal ikke betale moms for denne virksomhed. Hvis skolen herudover lejer værelser ud til andre arrangementer end skolens egne, og disse arrangementer alle har en varighed af 1 måned, er skolen heller ikke momspligtig. Hvis skolen derimod lejer værelser ud i forbindelse med andre arrangementer end skolens egne, og denne udlejning også sker for et kortere tidsrum end 1 måned, skal skolen momsregistreres og betale moms af al udlejningsvirksomhed i forbindelse med andre arrangementer end skolens egne, altså også for arrangementer, der strækker sig over mere end 1 måned. Se DEP 449/1976.

Ad b) Skole og udlejer skal være den samme

En lejrskolevirksomheds værelseudlejning og servering er omfattet af momspligten. En lejrskolevirksomhed er behjælpelig med at tilrettelægge den undervisning og de ekskursioner, der finder sted i tilknytning til opholdet, men skoleklasserne medbringer deres egne lærere. Opholdet kan være af kortere eller længere varighed end 1 måned. En sådan lejrskolevirksomhed kan ikke anses som en undervisningsinstitution med egen undervisning, der er momsfritaget af værelseudlejning og servering. Undervisningen betragtes ikke som foranstaltet af lejrskolen selv. En lejrskolevirksomhed, som yder skoleklasser mv. ophold med kost og logi, er derfor ikke momsfritaget. Se MNA1977, 467.

En forening leverer ikke undervisning, når der tilbydes forskellige kursuslignende aktiviteter i forbindelse med opholdet, men disse tilrettelægges og ledes af deltagerne selv. En forening, som ikke kan anses som en undervisningsinstitution med egen undervisning, er ikke momsfritaget af værelseudlejning og servering. Se MNA1977, 464.

Ad c) Skolens salg af mad til elever er momsfritaget

Skoler, der som led i regeringens handlingsplan for bedre og sundere mad til børn deltager i forsøgsordningen med mad- og måltidsordninger i enkeltinstitutioner, skal ikke betale moms af tilskud og elevbetaling. Skolernes servering af mad i forbindelse med forsøgsordningen er anset for momsfri levering af ydelser i nær tilknytning til egen momsfri undervisning, jf. ML § 13, stk. 1, nr. 3. Se SKM2001.422.TSS.

En skoles salg af mad til eleverne er momsfri efter ML § 13, stk. 1, nr. 3, fordi ydelsen anses for leveret med nær tilknytning til undervisning. Det kan eksempelvis være, når den enkelte private eller offentlige skole står for madordningen ved brug af skolens personale, elever eller underleverandør. Der kan være tale om, at skolen har ansat en økonoma og/eller andet personale, der står for tilberedning og salg eventuelt med elevhjælp. Det er en betingelse, at madordningen hverken direkte eller indirekte sigter mod en økonomisk gevinst. Der skal fortsat betales moms i skolekantiner, der er omfattet af restaurationsloven om selvstændig erhvervsvirksomhed ved servering af spise- og drikkevarer. I det omfang der under en skoles madordning foregår salg udover, hvad der indgår i selve madordningen, er det momspligtigt, ligesom salg til personale er momspligtigt. Underleverandører er momspligtige, medmindre sælger og køber er to institutioner inden for samme kommune eller region. Se ML § 9. Se SKM2004.438.TSS.

Ad d) Tredjemands salg er momspligtigt

Tredjemands salg af mad til elever er momspligtigt, jf. ML § 4, stk. 1. Varer og ydelser anses ikke for leveret i nær tilknytning til undervisning. Det kan eksempelvis være en økonoma, som har forpagtet skolens køkken. Se SKM2004.438.TSS.

Ad e) Elevskoleboder er ikke afgiftspligtige

Skoleboder, som drives af eleverne, og sælger mælkeprodukter, frugt og brød mv., fritages for momsregistrering når de varer, der er til salg, overvejende er indkøbt i den almindelige detailhandel. Se ML § 3.

Det er forudsat

  • at der føres særskilt regnskab for skoleboden
  • at udsalgspriserne fastsættes, så de normalt kun dækker udgifterne til indkøb og distribuering
  • at et eventuelt overskud kommer eleverne til gode.

Der ses bort fra tilskud i form af lokaler, materiel og arbejdsløn.

Der er lagt vægt på, at sådanne skoleboder ikke sælger varer i konkurrence med private erhvervsvirksomheder.

Skoleelevers salg fra boder i skolen af mad, som de selv har tilberedt, for eksempel kage, pizza, kylling, boller, samt frugt, brød, mælk og lignende, anses ikke som økonomisk virksomhed, jf. afgørelse DfT 1115/90.

Se SKM2004.438.TSS.

Ad f) Skolers cafesalg

En læreanstalts indtægter fra salg af mad- og drikkevarer i forbindelse med caféaktivitet for de studerende eller i forbindelse med afholdelse af kurser, kan ikke anses for momsfritaget, jf. ML § 13, stk. 1, nr. 3, i videre omfang end, hvad der følger af retningslinjerne i momsvejledningen for 1993, afsnit C.3.3. Det er forudsat i forbindelse med vedtagelsen af ny momslov i 1993, jf. bemærkningerne til § 13, stk. 1, nr. 3.

Momsfritagelsen gælder kun

  • skolers salg af mad- og drikkevarer, der sker i tilknytning til elevers eller kursisters ophold (overnatning) på skolen eller på værelser, anvist af skolen,
  • udlejning og servering i forbindelse med skolens eller kursusvirksomhedens egen undervisning.

Med udlejning og servering i forbindelse med egen undervisning sidestilles

  • servering for elever, når betalingen herfor indgår i den samlede, forud fastlagte betaling for skole- eller kursusopholdet. Servering af øl og vand mod særskilt betaling, fx i forbindelse med de faste måltider, er ikke omfattet af fritagelsen. Det samme gælder eventuelt salg fra automater
  • servering ved kulturelle arrangementer, fx elevmøder og andre møder for eller med deltagelse af egnens befolkning
  • servering ved møder og konferencer, for hvilke skolen står som indbyder/medindbyder, hvis skolen afholder de med arrangementet forbundne undervisningsudgifter
  • servering for gæster til elever og ansatte, når gæsterne deltager i den daglige undervisning, og betalingen for serveringen indgår i den samlede betaling for opholdet
  • servering for ansatte, når betalingen herfor sker efter reglerne om fradrag i tjenestemænds løn for naturalydelser, og når de ansatte har pligt til at deltage i fællesmåltiderne.

For højskoler mv., hvor der normalt udelukkende sker servering for elever, der har ophold på skolen, ses der indtil videre bort fra moms af den servering, der sker for deltagere i de nævnte sammenkomster og møder, og ved servering i forbindelse med skolers afholdelse af enkeltstående kurser af 1 dags varighed, dvs. uden overnatning.

Servering af drikkevarer i forbindelse med skolefester, der for egen regning og risiko arrangeres af et kursushold, er indtil videre momsfri på betingelse af, at drikkevarerne videresælges uden avance. Sælges drikkevarerne med avance, skal kursusholdet registreres, hvis omsætningen overstiger registreringsgrænsen.

Se SKM2007.924.LSR.

Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

Afgørelse

Afgørelsen i stikord

Yderligere kommentarer

EU-domme

C-699/15, Brockenhurst College

Brockenhurst College tilbyder uddannelse inden for catering- og hotel virksomhed samt udøvende kunst.
For at give eleverne mulighed for at tilegne sig kompetencer i en praktisk sammenhæng driver College - via eleverne og under vejledning af skolens lærere - en restaurant og arrangerer teaterforestillinger for et eksternt publikum.
EU-Domstolen blev spurgt, om disse ydelser kan kvalificeres som ydelser "med nær tilknytning" til uddannelsesydelsen, jf. art. 132, stk. 1, litra i), og dermed være momsfritagne.
EU-Domstolen udtalte, at 
1. Det er ubestridt, at College er en offentligretlig institution med et uddannelsesformål, som er berettiget til momsfritagelse, jf. art. 132, stk. 1, litra i.
2. De omhandlede restaurations- og underholdningsydelser skal efter omstændighederne anses for uomgængeligt nødvendige for at sikre kvaliteten af Colleges undervisning.
3. De ydelser, som College udbyder til et begrænset antal tredjemænd, fremstår efter omstændighederne ikke som sammenlignelige med de ydelser, som tilbydes af erhvervsmæssigt drevne restauranter og teatre. Momsfritagelse på Colleges ydelser medfører derfor ikke en forskel i den skattemæssige behandling.

C-434/05, Horizon College

For det første skal såvel hovedtransaktionen i form af undervisningen som leveringen af goder eller tjenesteydelser med tilknytning til en sådan transaktion præsteres af et af de organer, der er omhandlet i sjette direktivs artikel 13, punkt A, stk. 1, litra i). For det andet kan erlæggelse af tjenesteydelser og levering af goder med tilknytning til de hovedtransaktioner, der er omhandlet i bl.a. sjette direktivs artikel 13, punkt A, stk. 1, litra i), således som det også fremgår af artiklens stk. 2, litra b), første led, kun være omfattet af fritagelsen, hvis de er uomgængeligt nødvendige for udførelsen af disse afgiftsfritagne transaktioner (jf. også i denne retning dommen i sagen Kommissionen mod Tyskland, præmis 48, Ygeia-dommen, præmis 26, og Stichting Kinderopvang Enschede-dommen, præmis 25).

For at en midlertidig tilrådighedsstillelse af undervisere som den, der er genstand for tvisten i hovedsagen, kan anses for en sådan, skal den være af en sådan art og kvalitet, at det ikke uden at anvende en sådan ydelse kunne være sikkert, at de modtagende institutioners undervisning, og dermed den undervisning, som de studerende ved disse institutioner modtager, ville have en tilsvarende værdi (jf. analogt Stichting Kinderopvang Enschede-dommen, præmis 27, 28 og 30).

Herved bemærkes, således som den nederlandske regering har gjort gældende, at det ikke kan udelukkes, at der eksisterer kommercielle vikarbureauer, hvis ydelser ikke er fritaget, der bl.a. har som virksomhed at udleje undervisningspersonale til skole- eller universitetsinstitutioner. I hovedsagen skal Horizon Colleges tilrådighedsstillelse af undervisere for at kunne anses for uomgængelig nødvendig for den undervisning, som de modtagende institutioner leverer - fx med hensyn til det pågældende personales kvalifikationer eller til de fleksible betingelser for tilrådighedsstillelsen - være af en sådan art, at der ikke ville kunne sikres det samme niveau og den samme kvalitet i undervisningen ved blot at anvende sådanne vikarbureauer.

C-287/00, Kommissionen mod Tyskland

Tvisten drejer sig udelukkende om, hvorvidt forskningsvirksomhed, som statslige, højere læreanstalter udfører mod vederlag, udgør tjenesteydelser, der har »nær tilknytning« til universitetsundervisningen, som omhandlet i sjette direktivs artikel 13, punkt A, stk. 1, litra i), og derfor som sådan skal fritages for moms i medfør af denne bestemmelse.

Det må ligeledes fastslås, at sjette direktivs artikel 13, punkt A, stk. 1, litra i), ikke indeholder nogen definition af begrebet tjenesteydelser "med nær tilknytning" til universitetsundervisning.

Det kan således fastslås, at en rækkeuddannelsesinstitutionerpåuniversitetsniveau når dette mål udenatudføreforskningsprojekter mod vederlag, og attilknytningenmellemuniversitetsundervisningen og erhvervslivet også kan sikres på anden måde.

Statslige, højere læreanstalters udførelse af forskningsprojekter mod vederlag kan derfor ikke betragtes som en form for virksomhed, der har nær tilknytning til universitetsundervisning, som omhandlet i sjette direktivs artikel 13, punkt A, stk. 1, litra i).

Landsretsdomme

SKM2002.88.VLR

Fællesejes ydelse under denne aktivitet bestod efter det oplyste i rådgivning i forbindelse med møblering af en skole i England med møbler, institutionen havde fremskaffet gennem ?Møbelfonden". Landsretten finder efter det foreliggende, at den omhandlede rådgivning må anses som levering af en ydelse med nær tilknytning til skoleundervisning. Ydelsen er derfor fritaget for momspligt, jf. ML § 13, stk. 1, nr. 3.

Dommen er ikke anket, fordi Skatteministeriet er enige i resultatet, selvom der er uenighed om begrundelsen. Se kommentar til Vestre Landsrets dom SKM2002.337.TSS.

Landsskatteretskendelser

SKM2007.934.LSR

Indtægter ved salg til eleverne af undervisningsmaterialer af generel karakter, herunder plotterkort, tegneudstyr og værktøj mv., lærebøger samt diverse kontorartikler, herunder kopikort og regnemaskiner, er momspligtige. En undtagelse udgøres af materialesamlinger og lignende specialudstyr udarbejdet eller fremstillet af skoler og institutioner snævert målrettet mod undervisningen og tilrettelagt i overensstemmelse hermed. Indtægter ved sådant salg er momsfritaget i medfør af ML § 13, stk. 1, nr. 3.

Endvidere er indtægter ved salg til eleverne af materialer, der uomgængeligt nødvendigt anvendes af eleverne ved egen fremstilling af genstande i den momsfri undervisning og således medgår hertil, momsfritaget efter ML § 13, stk. 1, nr. 3.

Afgørelsen er for så vidt angår denne afgrænsning en ændring i forhold til Landsskatterettens kendelse af den 9.oktober 2006 offentliggjort i SKM2006.783.LSR.

 I forhold til levering af svendeprøver fremgår det af dagældende bekendtgørelse nr. 573 af 21/6 1996 om eksamensordninger på erhvervsskoler mv., § 2, at skolerne er ansvarlige for afholdelse af eksaminer og prøver indenfor de rammer, som er fastsat af Undervisningsministeriet. Det er det faglige udvalg, der skal afholde udgifterne til censorer og opgavestillelsen. Levering af eksaminer/svendeprøver er herefter uomgængeligt nødvendige for gennemførelsen af de uddannelser, den Tekniske Skole udbyder, og derfor fritaget for moms i medfør af ML § 13, stk. 1, nr. 3.

For så vidt angår salg til elever af egne svendestykker bemærkes, at eleverne har ejendomsretten til de egenfremstillede effekter, der fremkommer som resultat af en prøve mod betaling af udgifter til materialer anvendt ved prøven, jf. dagældende bekendtgørelse nr. 356 af 19/5 2005, § 56, stk. 1 og stk. 2. I disse tilfælde har skolens indtægter ved salget en så direkte og umiddelbar sammenhæng med undervisningen, at salget må anses for levering i nær tilknytning til den momsfritagne undervisning i momsretlig forstand, og skolens indtægter er under de beskrevne omstændigheder momsfritagne, jf. ML § 13, stk. 1, nr. 3.

Indtægter ved salg af overskudsmaterialer og andre varer, herunder brugt materiel, til elever og tredjemand, er momspligtige.

For så vidt angår indtægter ved viderefakturering af omkostninger vedrørende afholdelse og administration af svendeprøver til tredjemand, samt udvikling/revidering af uddannelser for tredjemand i det omfang viderefaktureringen af omkostninger/salg af rådgivningsydelsen sker til andre end elever eller uddannelsesinstitutioner, bemærkes, at disse indtægter må behandles efter principperne i EF-Domstolens dom i C-434/05. Herefter kan sådanne ydelser alene anses for momsfritaget som ydelser i nær tilknytning til momsfritaget undervisning, hvis ydelserne er af en sådan art og kvalitet, at det ikke uden at anvende disse ydelser kan sikres, at de modtagende institutioners undervisning, og dermed den undervisning som kursisterne ved disse institutioner modtager, ville have tilsvarende værdi. Det er endvidere en betingelse, at skolens ydelser ikke hovedsageligt tager sigte på at opnå yderligere indtægter ved levering af ydelser i direkte konkurrence med institutioner og virksomheder, som skal svare moms. Foreligger disse snævre betingelser ikke opfyldt, er ydelserne momspligtige.

Praksis om, at undervisningsmateriale og kopikort mv. anses for momsfritaget som ydelser i nær tilknytning til undervisning, ifølge SKM2006.783.LSR ændres dog ved SKM2007.924.LSR og SKM2007.929.LSR samt SKM2007.934.LSR, hvorved skolers salg af undervisningsmateriale, herunder lærebøger samt kontorartikler, herunder kopikort mv. anses som momspligtigt.

Se SKM2008.262.SKAT.

SKM2007.929.LSR

Et håndarbejdsseminariums indtægter ved salg til eleverne af undervisningsmaterialer af generel karakter, lærebøger og diverse print og kontorartikler, herunder kopikort, er momspligtige. En undtagelse udgøres af materialesamlinger og lignende specialudstyr udarbejdet eller fremstillet af skoler og institutioner snævert målrettet mod undervisningen og tilrettelagt i overensstemmelse hermed. Indtægter ved sådant salg er momsfritaget efter ML § 13, stk. 1, nr. 3.

Endvidere er indtægter ved salg til eleverne af materialer der uomgængeligt nødvendigt anvendes af eleverne ved egen fremstilling af genstande i den momsfri undervisning, og således medgår hertil, momsfritaget efter ML § 13, stk. 1, nr. 3.

Seminariets ydelser vedrørende mønttelefon kan fortsat ikke anses for levering i nær tilknytning til den momsfritagne undervisning, og indtægterne herved er derfor momspligtige.

Indtægter ved salg af nøgler til eleverne med henblik på adgang til skolen må anses for momsfritaget, jf. ML § 13, stk. 1, nr. 3.

Praksis om, at undervisningsmateriale og kopikort mv. anses for momsfritaget som ydelser i nær tilknytning til undervisning, ifølge SKM2006.783.LSR ændres dog ved SKM2007.924.LSR og SKM2007.929.LSR samt SKM2007.934.LSR, hvorved skolers salg af undervisningsmateriale, herunder lærebøger samt kontorartikler, herunder kopikort mv. anses som momspligtigt.

Se SKM2008.262.SKAT.

SKM2007.924.LSR

Et seminariums salg til eleverne af undervisningsmaterialer af generel karakter er momspligtigt, herunder lærebøger.

Derimod er materialesamlinger og lignende specialudstyr udarbejdet eller fremstillet af skoler og institutioner snævert målrettet mod undervisningen og tilrettelagt i overensstemmelse hermed, momsfri efter ML § 13, stk. 1, nr. 3.

Et seminariums salg til eleverne af diverse kontorartikler, herunder kopikort, er momspligtigt.

Salg til eleverne af materialer, der uomgængeligt nødvendigt anvendes af eleverne ved egen fremstilling af genstande i den momsfri undervisning, og således medgår hertil, er momsfritaget efter ML § 13, stk. 1, nr. 3.

Seminariets indtægter ved mønttelefon er momspligtige, idet seminariets ydelser vedrørende mønttelefon ikke kan anses for levering i nær tilknytning til den momsfritagne undervisning.

Praksis om, at undervisningsmateriale og kopikort mv. anses for momsfritaget som ydelser i nær tilknytning til undervisning, ifølge SKM2006.783.LSR ændres dog ved SKM2007.924.LSR og SKM2007.929.LSR samt SKM2007.934.LSR, hvorved skolers salg af undervisningsmateriale, herunder lærebøger samt kontorartikler, herunder kopikort mv. anses som momspligtigt.

Se SKM2008.262.SKAT.

SKM2006.783.LSR

En designskoles indtægter fra salg af kopikort og undervisningsmaterialer anses som levering af varer i nær tilknytning til den momsfri undervisningsvirksomhed.

Varerne må anses for uomgængeligt nødvendige for at opnå formålet med uddannelsen på Designskolen.

En designskoles indtægter fra salg af telefonkort er momspligtige.

Skolens salg af telefonkort kan ikke anses for levering af ydelser i nær tilknytning til den momsfritagne undervisning. Der er herved bl.a. henset til, at en levering af telefonkort til eleverne på skolen efter sin natur ikke kan anses for at ligge inden for den logiske ramme af den momsfritagne undervisning, idet telefonkortene må antages at blive anvendt til brug for private formål. Skolens indtægter fra salg af telefonkort kan herefter ikke anses for momsfritagne, jf. ML § 13, stk. 1, nr. 3.

Praksis om, at undervisningsmateriale og kopikort mv. anses for momsfritaget som ydelser i nær tilknytning til undervisning, ifølge SKM2006.783.LSR ændres dog ved SKM2007.924.LSR og SKM2007.929.LSR samt SKM2007.934.LSR, hvorved skolers salg af undervisningsmateriale, herunder lærebøger samt kontorartikler, herunder kopikort mv. anses som momspligtigt.

Praksisændringen har fremadrettet virkning fra 1. august 2008. Se SKM2008.262.SKAT.

MNA1977, 467

En lejrskolevirksomhed yder skoleklasser mv. ophold med kost og logi. Opholdet kan være af kortere eller længere varighed end 1 måned. Skoleklasserne medbringer deres egne lærere, men lejrskolen er behjælpelig med at tilrettelægge den undervisning og de ekskursioner, der finder sted i tilknytning til opholdet.

Der er personer med undervisningsmæssig erfaring knyttet til lejrskolen, ligesom der tilbydes foredragsholdere inden for forskellige fagområder til at vejlede skoleeleverne i undervisningen og under ekskursionerne. Virksomheden stiller endvidere tekniske hjælpemidler til rådighed til brug for undervisningen og ekskursionerne, f. eks. brochurer med forslag til studieemner, skriftligt oplysningsmateriale, bøger, lysbilleder, film og båndoptagelser. Lejrskolen kan desuden stille chauffør, der er oplært til at videreføre undervisningen i marken, til disposition for de besøgende skoleklasser under ekskursioner. Der modtages ikke offentlige tilskud til driften af de pågældende lejrskoler.

En sådan lejrskolevirksomhed kan ikke anses som en undervisningsinstitution med egen undervisning, der efter dagældende § 3, stk. 7, er fritaget for at svare moms af værelseudlejning og servering, idet undervisningen ikke kan betragtes som foranstaltet af lejrskolen selv. Værelseudlejningen og serveringen i lejrskolerne er derfor omfattet af afgiftspligten.

MNA1977, 464

En andelsforening udlejer sovepladser på foreningens gård. En del af værelserne er indrettet til langtidsophold, medens den øvrige del af ejendommen er baseret på udlejning af kortere varighed. Langtidsudlejningen er ikke udskilt fra den øvrige del af virksomheden. Der tilbydes forskellige kursuslignende aktiviteter i forbindelse med opholdet på ejendommen, som tilrettelægges og ledes af deltagerne selv.

Udlejningsvirksomheden, herunder langtidsudlejningen, er omfattet af afgiftspligten efter dagældende ML § 2, stk. 2, punkt j, hvorefter virksomheder, der udlejer for kortere tidsrum end 1 måned, skal svare moms. Foreningen kan ikke anses som en undervisningsinstitution med egen undervisning, der efter dagældende ML § 3, stk. 7, er fritaget for at svare moms af værelseudlejning og servering.

Skatterådet

SKM2016.11.SR

Skatterådet bekræfter, at Spørgers ydelser bestående i at stiller undervisere til rådighed for X til brug for dennes udbud af momsfritaget undervisning i babysvømning, må anses for leveret i nær tilknytning hertil og derfor er momsfritaget, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 3, 1. led.

 SKM2013.706.SR

Skatterådet kan ikke bekræfte, at salg af kurser i køreteknik til brug for erhvervelse af erhvervsmæssigt kørekort og erhvervsmæssig efteruddannelse er omfattet a fmomsfritagelsen af undervisning

Det bemærkes, at ydelserne i form af undervisning i køreteknik heller ikke kan anses for momsfritagne ydelser i nær tilknytning til faglig uddannelse.

Der er ved denne vurdering bl.a. henset til, at ydelserne ikke - jf. C-434/05, Horizon College - er af en sådan art og kvalitet, at det ikke uden at anvende en sådan ydelse kunne sikres, at den modtagende institutions undervisning, og dermed den undervisning, som de studerende ved disse institutioner modtager, ville have en tilsvarende værdi, og ligesom ydelserne leveres i direkte konkurrence med andre, som skal svare moms af samme ydelser.

SKM2011.684.SR

Når en virksomhed tilbyder egne kursister på momsfritagne kurser kost og logi på skolehjemmet for et beløb svarende til den takst, som udbetales fra undervisningsministeriet, så er der tale om momsfri levering af varer og ydelser i nær tilknytning til undervisning. En tillægsbetaling for ekstraydelser (rengøring, sengelinned mv.) vil derimod være momspligtig.

SKM2011.544.SR Skatterådet anså tre efterskolers fordeling af udgifter til anskaffelse af it-faciliteter og fordeling af løn til it-undervisning mv. for at være en momspligtig levering i form af tilrådighedsstillelse af it-faciliteter og it-underviserer. Tilrådighedsstillelsen blev ikke anset som en levering af en ydelse i nær tilknytning til undervisning, jf. ML § 13, stk. 1, nr. 3. Om kendelsen, se tillige D.A.5.19.2.

SKM2007.335.SR

Skatterådet finder, at tolkeydelser (sprogtolkning) er ydelser som momsmæssigt skal vurderes selvstændigt. I TfS1995, 425MNA fastslår Momsnævnet, at levering af selvstændige tolkeydelser er omfattet af momspligten. Nævnet finder ikke, at tolkeydelser kan anses som en integreret del af social- og sundhedssektorens momsfrie virksomhed. Nævnet udtaler, at der efter dets opfattelse er tale om levering af bi- eller hjælpeydelser, der ikke er i nær tilknytning til hovedydelserne.

Det er Skatterådets opfattelse, at samme synspunkt gør sig gældende i forhold til tolkebistand i andre sammenhænge, eksempelvis i forhold til undervisning. Selvstændige tolkeydelser anses således som momspligtige, jf. ML § 4, stk. 1.

SKM2007.17.SR

Det fremgår af skolens vedtægter samt den bagvedliggende lovgivning, at A Handelsskole er en selvejende institution, som har til formål at udøve undervisningsvirksomhed inden for de lovgivningsmæssige rammer herfor og ikke har til formål at drive virksomhed med gevinst for øje, ligesom skolens midler alene må anvendes til undervisningsmæssige formål. Som erhvervsskole er skolen tillige underlagt krav om, at skolens afsætning ikke må påføre andre ubillig priskonkurrence, jf. lov om institutioner for erhvervsrettet uddannelse, § 36. Skolen er således forpligtet til - uafhængigt at, hvorvidt der pålægges moms eller ikke - at regulere sine priser eller undlade at foretage salg, så den ikke påfører andre priskonkurrence. Det må således lægges til grund, at skolens udlejning af pc'ere til eleverne alene har undervisningsmæssige formål og ikke har til formål at give skolen yderligere indtægter i konkurrence med andre.

Henset til, at der er tale om en handelsskole, hvis undervisning i væsentlig grad er baseret på anvendelse af it, herunder office-programmer, samt at A Handelsskole stiller krav om, at eleverne skal anvende bærbar computer for at kunne modtage undervisningen og udføre lektiearbejde, herunder have adgang til de nødvendige undervisningsprogrammer m.v., kan elevens leje af computere ikke anses som et mål i sig selv for eleven, men må anses som et middel til at udnytte undervisningsydelsen på de bedst mulige vilkår, jf. Card Protection Plan-dommen (C-349/96), præmis 30. En beskatning af ydelsen ville dermed medføre en fordyrelse af undervisningen for den enkelte elev, jf. dommen Kommissionen mod Tyskland (C-287/00), præmis 47.

Skolens levering af adgang til pc ses endvidere at være uomgængeligt nødvendig for at opnå formålet med uddannelsen på handelsskolen og at ligge inden for den logiske ramme for undervisningen på en handelsskole, jf. præmis 25 i Ygeia-dommen.

Skattestyrelsen

SKM2010.407.SKAT

Praksis om at produktionsskolers salg er momsfritaget ifølge bl.a. SKM2001.223.TSS er ændret som følge af SKM2009.808.LSR.

Praksisændringen har virkning fra den 1. januar 2011.

SKM2008.262.SKAT

Landsskatteretten har i SKM2007.924.LSR og SKM2007.929.LSR ændret sin praksis vedrørende salg af undervisningsmaterialer mv. til elever, i forhold til tidligere praksis fastsat i SKM2006.783.LSR. Undervisningsinstitutioners salg til eleverne af materialer af generel karakter, så som fotokopier, lærebøger, lommeregnere og andet udstyr, er herefter ikke momsfritaget som i nær tilknytning til den momsfri undervisning. Kun når visse nærmere betingelser er opfyldt, er salg af materialer til eleverne momsfrit. Dette er en skærpelse af praksis vedrørende fritagelsen for undervisningsvirksomhed i forhold til Landsskatterettens kendelse SKM2006.783.LSR, hvoraf det fremgik, at skolers salg til eleverne af kopikort, bøger mv. var momsfrit i tilknytning til den momsfri undervisningsvirksomhed. Som skærpelse har den ændrede praksis alene fremadrettet virkning, og træder i kraft pr. 1. august 2008.

SKM2004.438.TSS

Told- og Skattestyrelsen udtaler, at skolers salg af mad til eleverne, er momsfri i henhold til ML § 13, stk. 1, nr. 3, idet ydelsen anses for leveret med nær tilknytning til undervisning.

Tredjemands salg af mad til eleverne er momspligtig. Varer og ydelser kan ikke anses for leveret i nær tilknytning til undervisning.

Skoleelevers salg fra boder i skolen af mad, som de selv har tilberedt, for eksempel kage, pizza, kylling, boller, samt frugt, brød, mælk og lignende anses ikke som økonomisk virksomhed, jf. afgørelse DfT 1115/90.

SKM2002.337.TSS

Told- og Skattestyrelsen er ikke enig med Landsretten i, at anse rådgivningsydelser om møblering af skole, som levering med nær tilknytning til skoleundervisning. Det oplyses, at dommen ikke er anket, idet Told- og Skattestyrelsen er enig i resultatet af Landsrettens dom. Told- og Skattestyrelsen finder således, at rådgivningsydelser ydet til en skole i England må anses for at have leveringssted i England, hvorved der ikke er momspligt her i landet.

Told- og Skattestyrelsen har udsendt en kommentar til Vestre Landsrets dom SKM2002.88.VLR, gengivet i SKM2002.337.TSS.

SKM2001.422.TSS

Som led i finanslovsaftalen 2001 etableredes en Børnekostpulje

En kommune, hvis skoler har fået bevilget tilskud til deltagelse i forsøgsordningen, har spurgt, om der skal betales moms af tilskuddet og af elevbetalingen.

Told- og Skattestyrelsen har svaret, at skolerne ikke skal betales moms af tilskuddet og elevbetaling. Styrelsen anser skolernes servering af mad i forbindelse med forsøgsordningen som momsfri levering af ydelser i nær tilknytning til egen momsfri undervisning, jf. ML § 13, stk. 1, nr. 3.

SKM2001.223.TSS

Produktionsskoler i fængsler er momsfritaget, når produktion og salg er beskeden, som tilfældet er på produktionsskoler omfattet af lov om daghøjskoler og produktionsskoler mv.

Praksis om at produktionsskolers salg er momsfritaget ifølge bl.a. SKM2001.223.TSS er ændret som følge af SKM2009.808.LSR.

Praksisændringen har virkning fra den 1. januar 2011. Se SKM2010.407.SKAT.

DfT 1115/1990

Det fremgår af DfT 1115/1990 om elevskoleboder (Direktoratet/februar 1990), at afgørelse nr. 1074, hæfte nr. 41, ændres således:

Direktoratet har med virkning fra 1. januar 1989 fastsat følgende regler:

Skoleboder, som drives af eleverne og sælger mælkeprodukter, frugt og brød mv., fritages for momsregistrering, når varerne til salg overvejende er indkøbt i den almindelige detailhandel.

Det er forudsat:

at der føres særskilt regnskab for skoleboden,

at udsalgspriserne fastsættes således, at de normalt kun dækker udgifterne til indkøb og distribuering, og at et eventuelt overskud kommer eleverne til gode.

Der kan ses bort fra tilskud i form af lokaler, materiel og arbejdsløn.

Der er lagt vægt på, at sådanne skoleboder ikke sælger varer i konkurrence med private erhvervsvirksomheder.

Skatteministeriet

DEP 449/1976

Departementet oplyser, at skolers og kursusvirksomheders udlejning af værelser og servering i forbindelse med egen undervisning er momsfritaget.

Det betyder, at en skole, der kun lejer værelser ud - med servering i tilknytning hertil - til sine egne elever, ikke skal momsregistreres og svare moms for denne virksomhed.

Hvis skolen herudover kun lejer værelser ud for andre arrangementer end skolens egne, og disse arrangementer alle har en varighed af 1 måned, er skolen heller ikke registreringspligtig.

Hvis skolen derimod lejer værelser ud i forbindelse med andre arrangementer end skolens egne, og denne udlejning også sker for et kortere tidsrum end 1 måned, skal skolen momsregistreres og betale afgift af al udlejningsvirksomhed i forbindelse med andre arrangementer end skolens egne, altså også for arrangementer, der strækker sig over mere end 1 måned.

skat.dk er Skatteforvaltningens digitale indgang til selvbetjening og vejledning om skatter og afgifter