Dato for udgivelse
05 Feb 2004 11:46
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse
15. januar 2004
SKM-nummer
SKM2004.58.LSR
Myndighed
Landsskatteretten
Sagsnummer
2-7-1803-0977
Dokument type
Kendelse
Emneord
Afskrivning, bygning, ubenyttet, genoptage
Resumé

Landsskatteretten fandt, at det var med rette, at skattemyndighederne havde afslået et selskabs anmodning om genoptagelse af skatteansættelsen med henblik på godkendelse af skattemæssig afskrivning på selskabets forretningsejendom, der var udlejet, men som havde henstået ubenyttet i flere år.

Reference(r)

Afskrivningsloven § 14

Skattestyrelsesloven § 34, stk. 2

Henvisning
Ligningsvejledningen 2004-1 E.C.4.1.1

Klagen skyldes, at Selskabsbeskatningen har afslået anmodning om at genoptage selskabets skatteansættelse for indkomståret 1999, jf. skattestyrelseslovens § 34, stk. 2, med henblik på at indrømme afskrivning på en forretningsbygning, som selskabet ejer og udlejer til B A/S.

Landsskatterettens afgørelse

Selskabsbeskatningens afslag på anmodning om at genoptage selskabets skatteansættelse for indkomståret 1999 stadfæstes.

Sagens oplysninger

Selskabets revisor har ved skrivelse af 19. juni 2001 anmodet om genoptagelse af selskabets selvangivelse for indkomståret 1999 med følgende begrundelse:

”Anmodningen er begrundet i det forhold, at selskabet besidder en i X beliggende erhvervsejendom, som er udlejet til B A/S. Ejendommen henstår ubenyttet, idet B A/S for en række år siden valgte at lukke det supermarked, som blev åbnet i 1991. B A/S opfylder imidlertid lejekontrakten som udløber den 30/6 2001.

Der har siden lukningen af supermarkedet ikke været afskrevet skattemæssigt på bygningen, idet denne ikke anvendes til et afskrivningsberettiget formål. Ved opgørelsen af selskabets skattepligtige indkomst for 1999 har man ikke været opmærksom på, at de nye afskrivningsregler i lov nr. 433 af 26/6 1998 muliggør skattemæssige afskrivninger på en ubenyttet udlejningsejendom fra 1. januar 1999. Der er således tale om en erhvervsmæssig udnyttelse fra ejerens side i kraft af udlejning.”

Selskabsbeskatningens afgørelse

Selskabsbeskatningen har ikke imødekommet anmodningen om genoptagelse med følgende begrundelse:

”Jf. afskrivningslovens § 14, stk. 1 kan

”Erhvervsmæssigt benyttede bygninger afskrives særskilt for hver enkelt bygning efter reglerne i dette kapitel.”

Og af Forlaget Magnus´ ”Afskrivningeloven – en lovkommentar” s. 91 mf fremgår det at ”Hovedsigtet med den nye afskrivningslov er det samme som med den tidligere, nemlig at afskrivningen på erhvervsmæssigt benyttede bygninger skal kunne foretages i takt med det pågældende aktivs teknisk-økonomiske forældelse.

Afskrivning kan – som det fremgår udtrykkelig af AL § 14, stk. 1 – kun foretages på bygninger, der anvendes erhvervsmæssigt. Det er uden betydning, om det er ejeren selv eller en anden, der anvender bygningen. Ejeren kan således afskrive på en udlejet ejendom, hvis lejerne anvender ejendommen til et afskrivningsberettiget formål.

Det er den faktiske anvendelse, der er afgørende. Hvis en skatteyder udlejer en ejendom, som efter sin indretning er afskrivningsberettiget (f.eks. indrettet til hotel), til et firma, der benytter bygningen til et ikke-afskrivningsberettiget formål (f.eks. kontorbrug), udelukker det afskrivningsret for ejeren, LSRM 1970.150.

Der kan heller ikke afskrives på bygninger, der henstår ubenyttede hen, LSRM 1972.130.”

Det er herefter Selskabsbeskatningens opfattelse, at den ønskede afskrivning på omtalte bygning ikke kan godkendes.

Selskabsbeskatningen har herved lagt vægt på, at bygningen ikke i indkomståret 1999 har været anvendt erhvervsmæssigt, da den henstår ubenyttet siden 1997, hvor B A/S ophørte med at drive supermarked herfra.

At B A/S, i henhold til sin lejekontrakt med selskabet betaler husleje indtil kontraktens udløb pr. 30. juni 2001, har ingen indflydelse på afgørelsens udfald.”

 

Klagerens påstand og argumenter

Selskabets revisor har over for Landsskatteretten fremsat påstand om, at Selskabsbeskatningen skal pålægges at genoptage ansættelsen. Revisoren har herved gjort gældende, at ejendommen er afskrivningsberettiget i det omhandlede indkomstår.

Til støtte for påstanden har revisoren i skriftlige indlæg samt under retsmødet anført, at sagens kerne er, om en ejer af en udlejet forretningsejendom kan fortsætte afskrivningerne, selv om lejeren er ophørt med at benytte ejendommen.

Revisoren har herefter anført, at den nye afskrivningslov fra 1998 i § 14 opstiller to betingelser for afskrivning,  1) at bygningen skal benyttes erhvervsmæssigt, og 2) at bygningen ikke må anvendes til et af de formål, der konkret er oplistet i § 14, stk. 2.

Angående den første betingelse har revisoren henvist til  SKM2002.4.DEP /TfS 2002.125 og SKM2002.3.ØLR /TfS 2002.131 vedrørende Landsskatterettens afgørelse af 14. april 2000, der blev indbragt for Østre Landsret, og hvori Skatteministeriet tog bekræftende til genmæle.

Herom har revisoren bemærket, at i Skatteministeriets kommentarer til dommen, SKM2002.4.DEP / TfS 2002.125, anføres bl.a., at Landsskatterettens afgørelse er en skærpelæse af eksisterende afskrivningspraksis – herunder Ligningsrådets praksis efter dagældende § 18, stk. 2 – idet praksis efter den dagældende bestemmelse alene stiller krav om, 1) at ejeren skal anvende den udlejede bygning erhvervsmæssigt, et krav, der betragtes som opfyldt i kraft af ejerens udlejning af bygningen, og 2) at lejeren anvender det lejede til et af de i § 18, stk. 1, litra a eller b, opregnede formål, uden at der dermed er tale om, at denne anvendelse behøver at have et erhvervsmæssigt sigte.

Det fremgår således, at kravet om benyttelse til et af de i den dagældende afskrivningslovs § 18, stk. 1, litra a, nævnte formål anses for opfyldt ved lejerens benyttelse, uden at der stilles kan krav om, at lejeren benyttelse har et erhvervsmæssigt sigte. Dette er helt på linie med, at udlejning til kommuner eller offentlige instanser berettiger til afskrivning, selv om det offentlige ikke driver erhverv. Dog forudsættes det naturligvis, at lejeren ikke benytter det lejede til kontor eller andre ikke-afskrivningsberettigede formål.

Angående den anden betingelse om anvendelse til særligt opregnede formål har revisoren anført, at den positive opremsning i den tidligere gældende afskrivningslov er vendt til en negativ afgrænsning i afskrivningslovens nugældende § 14. Med lovændringen er adgangen til at afskrive på erhvervsmæssigt benyttede bygninger ændret fra kun at omfatte bygninger, der ved en specifik lovhjemmel var anset for afskrivningsberettigede, til i dag at omfatte alle bygninger, der ikke ved en specifik lovhjemmel er undtaget fra afskrivning. Spørgsmålet er således, om en aktuel lejers ”ikke fysiske anvendelse” afskærer ejeren fra afskrivning. Revisoren fandt ikke, at dette kan være tilfældet, idet ”ikke-anvendelse” ikke er nævnt og heller ikke kan indfortolkes i ”negativlisten” i § 14, stk. 2.

I denne forbindelse har revisoren anført, at man næppe vil begrænse en udlejers adgang til afskrivning, hvis lejeren i et enkelt indkomstår ikke anvender samtlige rum i et lejemål, når blot det foreligger oplyst, at det eller de pågældende rum ikke er taget i anvendelse til et ikke-afskrivningsberettiget formål. Efter revisorens opfattelse kan det ikke gøre nogen forskel, at lejeren i et indkomstår undlader at benytte hele lejemålet, når blot det ikke er taget i brug til et ikke-afskrivningsberettiget formål.

Herefter har revisoren anført, at kontoret i sin indstilling har bemærket, at det fremgår af kommentarerne til § 14, at der ikke er tilsigtet nogen væsentlig udvidelse af kredsen af afskrivningsberettigede bygninger, at der er uden betydning, om det er ejeren selv eller en anden, der anvender bygningen – ejeren kan således afskrive på en udlejet ejendom, hvis lejeren anvender bygningen til at afskrivningsberettiget formål – samt at der heller ikke kan afskrives på bygninger, der står ubenyttede hen.

Hertil har revisoren bemærket, at det fremgår af lovens forarbejder, at lovgiver ikke har tilsigtet nogen væsentlig udvidelse af kredsen af afskrivningsberettigede bygninger, men at hun derimod ikke kan genfinde de andre bemærkninger i lovens forarbejder.

Videre har revisoren anført, at kontoret yderligere har bemærket, at det forekommer ulogisk, hvis der efter § 14, stk. 1, skulle være adgang for en ejer til at afskrive på en bygning, der fortsat er udlejet, men ikke længere anvendes af lejer og blot står tom, når en ejer af en bygning, som er udlejet og anvendes til et af de i stk. 2 nævnte formål – kontor/posthus/læge- og tandlægeklinikker m.m. – ikke har adgang til at foretage afskrivning.

Revisoren har hertil bemærket, at ”negativlisten” er et politisk valg, og ikke et spørgsmål om logik. I forbindelse hermed har hun påpeget, at der som begrundelse for afskrivningsadgangen på bygninger ifølge forarbejderne ikke alene henvises til fysisk forringelse, men også til teknisk-økonomisk forringelse, der i sig selv er en begrundelse for bestemmelsen. Hun har tilføjet, at et tomt supermarked udmærket kan være undergivet en teknisk-økonomisk forringelse, som f.eks. kontorbygninger normalt ikke er udsat for.

Revisoren har herved præciseret, at lejeren har lejet bygningen med henblik på at anvende denne til et afskrivningsberettiget formål – nemlig drift af et supermarked – og rent faktisk har benyttet bygningen til dette formål gennem en årrække.

Revisoren har yderligere anført, at kontoret er af den opfattelse, at der ikke kan være adgang til at foretage afskrivning efter § 14, stk. 1, på en erhvervsmæssigt udlejet bygning, når lejeren ikke anvender bygningen. Revisoren fandt ikke, at synspunktet har støtte i lovens ordlyd eller forarbejder, hvor det tværtimod anføres, at der som følge af den nye struktur som udgangspunkt kan afskrives på alle bygninger, der benyttes erhvervsmæssigt.

Revisoren påstod således, at med den nugældende affattelse af afskrivningslovens § 14 består afskrivningsretten i det foreliggende tilfælde indtil det tidspunkt, hvor udlejningsvirksomheden ophører, eller lejeren ændrer benyttelse til et ikke-afskrivningsberettiget formål.

Told- og Skattestyrelsen har indstillet, at Selskabsbeskatningens afslag på anmodning om genoptagelse af selskabets skatteansættelse for indkomståret 1999 stadfæstes. Styrelsen har bemærket, at det i det foreliggende tilfælde er nødvendigt at tage stilling til det materielle spørgsmål i sagen.

Styrelsen har herefter anført, at når der skal tages stilling til, om der er adgang til at foretage bygningsafskrivning, er det essentielle, hvad bygningen anvendes til. Det fremgår af forarbejderne til afskrivningslovens § 14, at der ikke er tilsigtet nogen kendelig udvidelse af kredsen af afskrivningsberettigede bygninger, og at bestemmelsen stort set er en lovfæstelse af gældende praksis. Efter hidtidig praksis skal der foregå afskrivningsberettiget anvendelse i et eller andet omfang. Når en bygning henstår helt ubenyttet, er der ikke adgang til at foretage afskrivning, jf. bl.a. LSRM 1972.130.

For så vidt angår revisorens henvisning til Skatteministeriets kommentar i SKM2002.4.DEP /TfS 2002.125, har Styrelsen bemærket, at den af Skatteministeriet nævnte 2. betingelse for adgang til at foretage afskrivning er anvendelse til afskrivningsberettiget formål dog ikke nødvendigvis med erhvervsmæssigt sigte – d.v.s. at der skal foreligge en anvendelse. I kommentaren anføres endvidere: ”At Skatteministeriet har taget bekræftende til genmæle betyder således ikke, at der er sket en udvidelse af kredsen af afskrivningsberettigede bygninger, jf. den nuværende negative afgrænsning heraf i afskrivningslovens § 14, stk. 1, men alene, at den hidtidige afgrænsning af, hvornår en bygning anses for erhvervsmæssigt benyttet, fastholdes.”

Styrelsen har yderligere henvist til affattelsen af § 14, stk. 2, hvorefter der uanset bestemmelsen i stk. 1 ikke kan foretages afskrivning på bygninger, der anvendes til nærmere angivne formål, samt til affattelsen af § 14, stk. 3, hvorefter kontorbygninger opløftes til afskrivningsberettigede bygninger, hvis de er beliggende i tilknytning til erhvervsmæssigt  benyttede bygninger og tjener driften af den virksomhed, hvortil de afskrivningsberettigede bygninger anvendes.

Styrelsen har i forbindelse hermed anført, at både  § 14, stk. 2 og stk. 3, omtaler bygningernes anvendelse. Den omhandlede bygning anvendes ikke til noget og står tom. Bygningen er følgelig ikke afskrivningsberettiget.

Selskabets revisor har bl.a. anført hertil, at selskabet - i modsætning til tidligere indkomstår - undlod at foretage bygningsafskrivning for indkomståret 1999, idet man ikke var opmærksom på den nye afskrivningslov. Revisoren har præciseret, at ifølge den nye lovs § 14, stk. 1, kan der foretages afskrivning på erhvervsmæssigt benyttede bygninger. Ejeren benytter bygningen til erhvervsmæssig udlejning. Det er ejerens – ikke lejerens – erhvervsmæssige benyttelse, der er afgørende for afskrivningsadgangen efter hovedreglen i § 14, stk. 1, og da lejeren ikke anvender bygningen til et af de i undtagelsesbestemmelsen i § 14, stk. 2, nævnte formål, er bygningen afskrivningsberettiget, jf. § 14, stk. 1.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Hvis klagen vedrører afslag på en anmodning om genoptagelse af en skatteansættelse, og Landsskatteretten finder, at genoptagelse burde have fundet sted, skal Landsskatteretten pålægge den pågældende skattemyndighed at genoptage skatteansættelsen, jf. § 17, stk. 4, i Landsskatterettens forretningsorden.

I den foreliggende sag er det nødvendigt, at Retten tager stilling til realiteten i sagen for at kunne træffe afgørelse om, hvorvidt det er med rette, at Selskabsbeskatningen har afslået at imødekomme selskabets anmodning om at genoptage skatteansættelsen for indkomståret 1999.

Herefter bemærkes, at i afskrivningslovens nugældende § 14 bestemmes følgende:

”Stk. 1. Erhvervsmæssigt benyttede bygninger afskrives særskilt for hver enkelt bygning efter reglerne i dette kapitel.

Stk. 2. Uanset bestemmelsen i stk. 1 kan afskrivning ikke foretages på bygninger, der anvendes til………..”

I bemærkningerne til lovforslag L 102 – lov om skattemæssige afskrivninger (afskrivningsloven) - anføres til § 14:

”Den foreslåede bestemmelse afgrænser i lighed med den gældende lovs § 18 de bygninger, der kan afskrives. Der er dog foretaget væsentlige materielle ændringer og tillige ændringer i bestemmelsens systematik. Den gældende lovs § 18 indeholder således en udtømmende fortegnelse – positivliste – over alle de typer bygninger, der er afskrivningsberettigede. Den foreslåede bestemmelse foretager derimod en negativ afgrænsning af bygninger, hvorpå der kan afskrives. Der er dog ikke tilsigtet nogen kendelig udvidelse af kredsen af bygninger, hvorpå der kan afskrives….”

Retten er af den opfattelse, at det – som hidtil efter den tidligere gældende afskrivningslov – er den faktiske anvendelse af bygningen, der er afgørende for afskrivningsadgangen.

Retten finder derfor ikke, at der efter den nugældende afskrivningslovs § 14, stk. 1, er adgang til at foretage afskrivning på en erhvervsmæssigt udlejet bygning, når lejeren ikke anvender bygningen.

Retten tilføjer, at ordlyden af § 14 eller forarbejderne hertil ikke ses at støtte den opfattelse, som selskabets revisor har gjort gældende.

Retten stadfæster derfor Selskabsbeskatningens afslag på anmodning om at genoptage selskabets skatteansættelse for indkomståret 1999.

skat.dk er Skatteforvaltningens digitale indgang til selvbetjening og vejledning om skatter og afgifter