Dato for udgivelse
25 Aug 2006 12:51
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse
22 Aug 2006 12:20
SKM-nummer
SKM2006.514.SR
Myndighed
Skatterådet
Sagsnummer
06-083317
Dokument type
Bindende svar
Emneord
Medarbejderobligationer, medarbejderaktier, udenlandske datterselskaber, garanti, mindsterente, kontantlønsnedgang, bruttotræk
Resumé
Skatterådet bekræfter, at der er valgfrihed mht. om selskabet vil tilbyde de ansatte i selskabets udenlandske datter- og datterdatterselskaber at deltage i en ordning omfattet af ligningslovens § 7 A. Skatterådet vurderer i øvrigt, at det ikke har nogen betydning for obligationsordningen, at selskabets ejer udsteder garanti over for medarbejderne.
Reference(r)

Ligningsloven § 7 A

Henvisning
Ligningsvejledningen 2006-3 A.B.1.10

Spørgsmål

1. Kan Skatterådet svare bekræftende på, at den under pkt. 1-8 i afsnittet "Oplysninger om den planlagte disposition" beskrevne medarbejderobligationsordning, er omfattet af LL § 7 stk. 1 nr. 3 således, at værdien af de modtagne obligationer samt den af arbejdsgiveren betalte afgift ikke skal beskattes som del af den løbende løn?

2. Vil det gøre nogen forskel for Skatterådets besvarelse af spørgsmål 1, såfremt følgende vilkår i "Oplysninger om den planlagte disposition", pkt. 6: "Endvidere vil obligationerne have som vilkår, at de forrentes med den til enhver tid gældende mindsterente, pt. 3 % p.a."  ændres til følgende - "Endvidere vil obligationerne have som vilkår, at de forrentes med mindst den til enhver tid gældende mindsterente, pt. 3 % p.a.. En generel rentesats mindst svarende til mindsterentesatsen, vil for det efterfølgende års obligationer hvert år blive fastlagt af A (selskabet) forud for de medarbejdersamtaler, hvor medarbejderen tilslutter sig/fravælger medarbejderobligationsordningen for det kommende år".

3. Der ses at foreligge godkendelser fra Ligningsrådet, hvor Ligningsrådet har godkendt ordninger, hvor medarbejderne har ret til at få udbetalt de for året akkumulerede lønreduktioner i en situation, hvor medarbejderen forlader virksomheden som følge af forhold fra virksomhedens side. Med herværende spørgsmål 3 ønskes således godkendelse for en ordning, hvor der opnås ret til for medarbejderen tillige at få de for året akkumulerede lønreduktioner udbetalt i tilfældet, hvor medarbejderen selv har opsagt eller givet anledning til ophævelse af ansættelsen.

Vil det gøre nogen forskel for Skatterådets besvarelse af spørgsmål 1 såfremt følgende vilkår i "Oplysninger om den planlagte disposition", pkt. 7 : "Såfremt medarbejderen som deltager i medarbejderobligationsordningen opsiges af A uden at medarbejderen har givet anledning til opsigelse, udbetales de opsummerede lønreduktioner for det indeværende år som en fratrædelsesgodtgørelse ved fratrædelsen og beskattes efter de ved udbetalingen gældende skatteregler. Vælger medarbejderen at opsige ansættelsen eller har medarbejderen gennem misligholdelse givet anledning til afskedigelse/ophævelse af ansættelsen udbetales de pågældende lønreduktioner ikke for det indeværende år". - ændres til: "Såfremt medarbejderen som deltager i medarbejderobligationsordningen fratræder ansættelsen hos A enten grundet opsigelse fra en af parternes side eller ophævelse grundet misligholdelse fra en parts side, udbetales de opsummerede lønreduktioner for det indeværende år som en fratrædelsesgodtgørelse ved fratrædelsen og beskattes efter de ved udbetalingen gældende skatteregler".

4. Vil det gøre nogen forskel for Skatterådets besvarelse af spørgsmål 1 såfremt de udenlandske datterselskabers medarbejdere holdes uden for ordningen?

5. Vil det gøre nogen forskel for Skatterådets besvarelse af spørgsmål 1, såfremt der i tilknytning til den under "Oplysninger om den planlagte disposition" pkt. 1-8 beskrevne medarbejderobligationsordning, fra selskabets amerikanske ejers side, udstedes garanti overfor den medarbejder, der tilslutter sig ordningen, for betaling af obligationernes pålydende ved obligationernes forfald og bindingsperiodens udløb?

Svar

Ad spørgsmål 1. Ja

Ad spørgsmål 2. Se sagsfremstilling og begrundelse

Ad spørgsmål 3. Nej

Ad spørgsmål 4. Se besvarelsen af spørgsmål 1

Ad spørgsmål 5. Nej

Beskrivelse af de faktiske forhold

Selskabet A, er et 100% ejet datterselskab af det amerikanske selskab B. A fungerer som europæisk hovedkontor for alle koncernens aktiviteter i Europa. Således ejer A datterselskaber i Tyskland, Frankrig, England, Holland og Polen.

Der produceres til ordre, hvorfor større udsving i aktivitetsniveauet forekommer. Dette betyder at 14 dages lønningerne svinger. I A ApS, er der generelt ikke personalegoder. Udvalgte medarbejdere har som følge af den stilling de bestrider fri bil, telefon, internetopkobling og avis. A er medlem af Dansk Industri og underlagt overenskomsten mellem Dansk Industri og CO Industri, Handels- og Kontorfunktionærernes (HK) samt Teknisk Landsforbund. 

Oplysninger om den planlagte disposition

 

Nedenstående medarbejderobligationsordning ønskes oprettet og tilbudt medarbejderne såfremt Skatterådet kan give Rådets bindende Ligningssvar.

De enkelte elementer, således som den ønskes etableret af A, er beskrevet nedenfor under punkterne 1-8:

1) Medarbejderobligationsordningen iværksættes primo 2006 såfremt Skatterådet kan godkende ordningen som beskrevet i punkterne 1-8. Efter modtagelse af Skatterådets bindende ligningssvar, vil A's bestyrelse endeligt godkende indførelse af ordningen, hvorefter det umiddelbart herefter vil blive tilbudt den enkelte medarbejder at indtræde i ordningen.

2) Medarbejderobligationsordningen tilbydes de medarbejdere, der ved ikrafttrædelsesdatoen (bestyrelsens vedtagelse om indførelsen) havde en anciennitet på mindst et år og som sidder i uopsagt stilling. Kravet om uopsagt stilling gælder dog ikke de medarbejdere, der måtte være opsagt til pension. Lærlinge tilbydes ikke deltagelse i ordningen. I denne for skatterådet under herværende punkter 1-8 beskrevne ordning, er ordningen åben for medarbejdere i selskabets udenlandske datterselskaber. Det må imidlertid forudses, at være forbundet med store administrative problemstillinger og ulemper tillige at tilbyde ordningen til ansatte i de udenlandske datterselskaber ligesom det må forventes, at kunne kollidere med lokale lovgivninger i de pågældende lande, hvor selskabet har eller påtænker etableret datterselskaber. Det er derfor selskabets meget store ønske, at der gennem supplerende spørgsmål kan opnås godkendelse for, at ordningen også er fritaget for beskatning efter LL § 7A stk. 1 nr. 3 selvom det måtte sættes som vilkår af A, at ordningen ikke skal omfatte medarbejderne i de udenlandske selskaber.

3) Den enkelte medarbejder, der således tilslutter sig primo 2006, deltager i ordningen fra og med opstarten primo 2006 og det efterfølgende kalenderår 2007. Først kommende tilmelding vil være bindende i hele den ovenfor nævnte periode, dvs. fra primo 2006 samt hele 2007. Fra og med kalenderåret 2007, vil der hvert år blive afholdt medarbejdersamtaler, hvor den enkelte medarbejder kan meddele, om vedkommende ønsker at deltage i ordningen det kommende kalenderår. Medarbejderne kan ikke udtræde med virkning for et igangværende kalenderår. Såfremt en medarbejder beslutter sig for med virkning for det kommende kalenderår at udtræde af obligationsordningen, falder den udtrædende medarbejder fra og med det kommende kalenderår tilbage på den løn den pågældende ville have oppebåret såfremt medarbejderen ikke havde været tilmeldt ordningen.

4) Medarbejdere der ved de årlige medarbejdersamtaler opfylder betingelserne under pkt. 2, vil blive tilbudt deltagelse i medarbejderobligationsordningen med virkning for det kommende kalenderår.

5) Ordningen der vil blive etableret, er udgiftsneutral for A således, at den samlede værdi af de tildelte obligationer og den af A erlagte afgift vil modsvares af den kontante og fremadrettede lønnedgang hos medarbejderen, der tilslutter sig ordningen. Rentefordelen af de akkumulerede lønreduktioner tilfalder A som kompensation for de ekstra administrationsomkostninger der er i forbindelse med gennemførelse og opretholdelse af medarbejderobligationsordningen. Med de funktionærer og medlemmer af direktionen, der tilslutter sig ordningen indgås aftale om, at der sker nedsættelse af den kontante månedsløn med 9 %. Den kontante lønnedgang beregnes på baggrund af den faste del af månedslønnen i den måned, hvor A's bestyrelse træffer afgørelse om oprettelse af ordningen. Den procentvise nedgang beregnes på basis af nævnte månedsløn inklusive alle personalegoder, der ikke har karakter af engangsydelser såsom bonus eller lignende ekstraordinære ydelser. For A's timelønnede, sker reduktionen i den pågældende medarbejders timesats med 9 %. For alle ovennævnte personalegrupper sikres således, at alle lønafhængige ydelser og beregninger såsom ferieoptjening, ferietillæg, pensionsbidrag mm sker på basis af lønnen, der fremkommer efter den aftalte lønnedgang i forbindelse med ordningen.

6) Pr. 31/12 hver år opsummeres den enkelte medarbejders lønreduktioner for året og konverteres til en medarbejderobligation, der som vilkår har, at den båndlægges i de efterfølgende 5 kalenderår i samme pengeinstitut for alle tilsluttende medarbejders vedkommende. Den oprettede og båndlagte medarbejderobligation vil som vilkår ej heller kunne overdrages, være genstand for pantsætning eller på anden måde rådes over af medarbejderen. Endvidere vil obligationerne have som vilkår, at de forrentes med den til enhver tid gældende mindsterente, pt. 3 % p.a.. De på obligationerne påløbne renter udbetales til medarbejderen årligt pr. 31.12. Endeligt har obligationerne som vilkår, at de henstår uopsigeligt fra både A's og medarbejderens side i løbetiden/båndlæggelsesperioden og obligationer indfries af A uden opsigelse den 1.1 det 6. kalenderår efter udstedelsen.

7) Såfremt medarbejderen som deltager i medarbejderobligationsordningen opsiges af A uden at medarbejderen har givet anledning til opsigelse, udbetales de opsummerede lønreduktioner for det indeværende år som en fratrædelsesgodtgørelse ved fratrædelsen og beskattes efter de ved udbetalingen gældende skatteregler. Vælger medarbejderen at opsige ansættelsen eller har medarbejderen gennem misligholdelse givet anledning til afskedigelsen/ophævelse af ansættelsen udbetales de pågældende lønreduktioner ikke for det indeværende år.

8) Beregningen af kursværdien af de tildelte obligationer vil ske ved en tilbagediskontering med den gennemsnitlige rente for enhedsobligationer som beskrevet i Cirkulære Nr. 181 af 1. dec. 1995.

Forespørgers eventuelle opfattelse iflg. anmodning og høringssvar

Det er A's og dennes rådgivers opfattelse, at Skatterådet kan besvare bekræftende på spørgsmål 1., idet ordningen lever op til generelitetsprincippet i LL § 7 stk. 2, da ordningen er generel for alle ansatte i A samt supplerende nedenfor pkt. 1-5:

1) Kravet om anciennitet på 1 år at regne fra vedtagelsen af ordningen/indmeldelse i ordningen er en væsentligt kortere anciennitetsgrænse end Ligningsvejledningen sætter som vejledende.

2) At lærlinge ikke kan deltage, er ligeledes nævnt i Ligningsvejledningen som en acceptabel begrænsning.

3) Ordningen er gjort så ens som praktisk mulig for de forskellige medarbejdergrupper alene med de forskelle, der nødvendigvis følger af, at funktionærerne aflønnes ved månedsløn og de timelønnede ud fra en timesats.

4) For alle grupper ansatte, er der tale om en reel og fremadrettet lønnedgang og den kontante fremtidige kontantløn for alle grupper udgør beregningsgrundlaget for alle fremtidige lønafhængige ydelser såsom feriegodtgørelse, ferietillæg, pensionsbidrag mm. Herværende ordning er da på linie med bl.a. SKM2004.200.LR.

5) Herværende ordnings bestemmelser om ret til at udtræde/genindtræde jf. beskrivelsens pkt. 3 er i overensstemmelse med bl.a. SKM2005.105.LR.

6) At det særligt omkring det supplerende spørgsmål 2 skal anføres: Vedrørende forrentning af obligationerne ses Kursgevinstloven som betingelse for skattefrihed alene at kræve, at obligationens forrentning på udstedelsestidspunktet er større eller lig med mindsterenten. Der ses således ikke at være noget til hinder for bevarelse af skattefriheden, at A som vilkår for ordningen fastsætter obligationsrenten for det kommende års obligationer som beskrevet i pkt. 6 i beskrivelsen af ordningen.

7) At det særligt omkring det supplerende spørgsmål 3 skal anføres: I den bindende forhåndsbesked SKM224.200.LR spm. 2, har Ligningsrådet godkendt en ordning, hvorefter medarbejderen kompenseres, hvis virksomheden opsiger medarbejderen og opsigelsen ikke er begrundet i, at medarbejderen har misligholdt ansættelsesforholdet. Fratrædelsesgodtgørelsen reguleres efter ligningslovens § 7 U. På baggrund af SKM 2004.200 LR anses en lønnedgang for reel uanset, at der er en aftale om kompensation for lønnedgangen. På baggrund heraf er det A's og dennes rådgivers opfattelse, at udbetaling af kompensation vil kunne ske som fratrædelsesgodtgørelse uden at dette bringer ordningen ud af skattefriheden under Ligningsloven § 7 stk.1 og 2, idet lønnedgangen stadig må anses for reel således som den er beskrevet under pkt. 5 i beskrivelsen.

8) At der særligt omkrig det supplerende spørgsmål 4 skal anføres: at Ligningsrådet i SKM2001.3.LR var af følgende opfattelse: "Det var Ligningsrådets opfattelse, at man godt kan tilbyde et datterselskab deltagelse i en medarbejderaktieordning, uden at andre datterselskaber får mulighed herfor. Man kan derimod ikke i overensstemmelse med LL § 7A tilbyde fire medarbejdere i et selskab medarbejderaktier uden at give resten af datterselskabets medarbejdere samme mulighed." - Forudsætningsvis må Ligningsrådet hermed anses for at have fastslået og godkendt den praksis, at det ikke er brud på generelitetsprincippet, at holde et enkelt eller alle udenlandske datterselskaber ude af en ordning efter LL § 7A. Dette bestyrkes da også ved, at en praksis der på modsat vis medførte og krævede, at en virksomhed kun ville kunne udelade de datterselskaber i de lande, hvor man i forbindelse med etableringen af ordningen kan påvise, at ordningen i det pågældende land ville være direkte ulovlig at gennemføre eller forbundet med meget store byrder og problemer at gennemføre, ville utidigt og utilsigtet favorisere meget store koncerner med omfattende ressourcer til sådanne undersøgelser og dokumentationer. Tillige ville en sådan praksis utidigt og utilsigtet også favorisere selskaber uden udenlandske datterselskaber. Ej heller kan SKM2001.525.LR anses for at have ændret på den praksis, der er etableret ved SKM2001.3.LR., idet SKM2001.525.LR alene fastslår, at det ikke er brud på noget generelitetsprincip, at fritage udvalgte datterselskaber, såfremt det vil være forbundet med store problemer at inkludere et de problematiske datterselskaber i ordningen. Rækkevidden af SKM2001.525.LR kan derfor ikke fortolkes sådan, at der alene kan fritages de udenlandske datterselskaber, der kan påvises at rumme særlige vanskeligheder. Det er derfor rådgivers opfattelse, at det stadig er gældende praksis, at en generel undladelse af at medtage udenlandske datterselskaber i ordningen ikke bringer ordningen ud af skattefritagelsen. Alt andet ville da også medføre en ikke med loven tilsigtet begunstigelse af virksomheder, der ikke har udenlandske datterselskaber eller som nævnt utilsigtet favorisere meget ressourcestærke koncerner.

9) At der særligt omkring det supplerende spørgsmål 5 skal anføres: Der ses ikke i LL § 7 A eller forarbejderne hertil, at foreligge hensyn, der kan begrunde, at ordningen bringes ud af skattefritagelsen, såfremt der fra selskabets ejers side udstedes garanti for obligationernes betaling overfor den aktuelle medarbejder, der har tilsluttet sig ordningen. Tvæt imod vil en garanti fremme den enkelte medarbejders incitament til deltagelse i ordningen, hvilket hermed fremmer lovgivers intentioner med indførelsen af disse skattebegunstigede incitamentsordninger.

Det kan således sammenfattes, at ordningen som beskrevet under pkt. 1-8 er efter A's og dennes rådgivers opfattelse er i overensstemmelse med LL § 7 A stk. 1 og 2 samt praksis på området i alle dens enkeltelementer, hvorfor Skatterådet efter A's opfattelse, bør kunne besvare spørgsmål 1 med et bekræftende - JA samt svare benægtende på spørgsmål 2, 3, 4 og 5.

SKATs indstilling og begrundelse

Ad spørgsmål 1)

Nedgang i medarbejderens kontante løn

Ligningsrådet og Landsskatteretten har i en række afgørelser taget stilling til, om aftaler om en kontantlønsnedgang i forbindelse med arbejdsgiverens tildeling af ydelser i naturalier (kontantlønsnedgangsordninger) kunne anses som omgåelse af reglerne i statsskattelovens § 6 om, at der ikke er fradrag for private udgifter.

Således har Ligningsrådet i SKM2003.182.LR (TfS 2003, 416, medarbejderbredbånd) og SKM2004.28 (TfS 2004, 141, medarbejderbredbånd og telefonordning) samt Landsskatteretten i SKM2004.45.LSR (TfS2004, 219, MBA-uddannelse) godkendt sådanne ordninger.

Det har ved afgørelserne været lagt til grund at lønnedgangen skal være reel, dvs. at den fremtidige kontantløn skal udgøre beregningsgrundlaget for alle ydelser, der afhænger af den løbende (kontante) lønudbetaling, f.eks. pension og feriepenge, jf. også SKM2004.200.LR (TfS 2004, 401), hvor en aftalt kontantlønnedgang blev kombineret med en medarbejderobligationsordning omfattet af ligningslovens § 7A. Se også SKM2005.287.LR (TfS 2005, 630) og SKM2005.382.LR (TfS 2005, 761).

Den beskrevne lønnedgang i den foreliggende sag må anses for reel, idet alle lønafhængige ydelser, såsom f.eks. pensionsbidrag, feriegodtgørelse og overtidsbetaling vil blive påvirket af lønnedgangen. 

Det er endvidere et krav, at arbejdstagerens kontantlønnedgang skal være et på forhånd fastsat beløb, der ikke er afhængig af arbejdstagerens forbrug af naturalgodet eller udviklingen i omkostningerne for arbejdsgiveren.

Efter SKATs opfattelse opfylder den beskrevne ordning kravet om økonomisk risiko for arbejdsgiveren, idet lønnedgangen aftales for en periode svarende til kalenderåret.

Betingelserne i ligningslovens § 7 A

Anciennitet

Adgangen til at erhverve medarbejderaktier m.v. skal stå åben for alle ansatte i selskabet, således at ingen gruppe af ansatte bliver særligt favoriseret. Begrænsninger, der er fastsat efter almene kriterier kan dog efter en konkret vurdering anerkendes under forudsætning af, at ordningen ikke mister sin almene karakter, og at de øvrige medarbejdere ikke i særlig grad favoriseres. Således kan adgangen til at erhverve aktier m.v. være betinget af, at medarbejderen har været ansat i virksomheden eller koncernforbundne virksomheder i en vis kortere tid - op til 3 år er godkendt af de regionale told- og skattemyndigheder, jf. Ligningsvejledningen, afsnit A.B.1.10.

Kravet om, at medarbejderen har mindst 1 års anciennitet må derfor anses for at være i overensstemmelse med praksis.

Lærlinge

Medarbejdere i uddannelsesstillinger, såsom praktikanter og lærlinge, kan holdes uden for ordningen, jf. Ligningsvejledningen, afsnit A.B.1.10. Det må derfor anses at være i overensstemmelse med praksis, at lærlinge ikke tilbydes at deltage i ordningen.

Værdier

Rettens omfang kan variere for forskellige grupper af ansatte. Grupperne kan være opdelt efter tilknytningen til virksomheden (moderselskab-datterselskab), efter arbejdets varighed (heltid-deltid), efter anciennitet, efter aflønning eller efter en kombination af disse kriterier, jf. Ligningsvejledningen, afsnit A.B.1.10.

Det fremgår, at alle medarbejdere (direktion, funktionærer og timelønnede) tilbydes aktier til en værdi, der svarer til 9 pct. af den pågældendes løn. Der varieres således ikke mellem medarbejdergrupperne, og programmet må derfor også på dette punkt anses for at være i overensstemmelse med betingelsen om, at ingen grupper af ansatte må blive særligt favoriseret.

Sø- og Handelsrettens dom af 22. december 2005 - "Uopsagt stilling"

Det er ifølge § 7 A, stk. 2, en betingelse for skattefritagelse, at de ansatte på erhvervelsestidspunktet er ansat i uopsagt stilling i virksomheden. Dette er desuden et udtrykkeligt krav i A's obligationsordning.

Den 22. december 2005 afsagde Sø- og Handelsretten dom, der bl.a. vedrørte forholdet mellem funktionærlovens § 17 a og ligningslovens § 7 A. Retten fastslog, at et vilkår om, at de ansatte skulle være i uopsagt stilling på tidspunktet for den årlige fastsættelse tildelingen af medarbejderaktier, var ugyldigt. De ansatte, der ikke havde fået tildelt medarbejderaktier, fordi de var i opsagt stilling på tildelingstidspunktet, var således berettiget til en forholdsmæssig andel af aktierne for det år, hvor de var fratrådt.

Det kan ikke udelukkes, at dommen kan finde anvendelse for obligationer omfattet af LL § 7 A, stk. 1, nr. 3.

SKAT finder, at konsekvenserne af dommen er, at medarbejdere, der er i opsagt stilling, ikke kan omfattes af skattefriheden i § 7 A. Skattefriheden kan dog opretholdes for de resterende medarbejdere, der fortsat er i uopsagt stilling.

Det forhold, at der ydes aktieløn (obligationer) til medarbejdere i opsagt stilling medfører således ikke, at betingelserne i § 7 A ikke kan anses for opfyldt.

Udenlandske datterselskaber

Selskabet ønsker ikke at tilbyde de ansatte i udenlandske datterselskaber at deltage i ordningen.

Det fremgår af § 7 A, stk. 1, nr. 3, jf. stk. 1, 1. pkt., at værdien af udbytteandele eller lignende, som udloddes til "de ansatte" i form af obligationer udstedt af virksomheden, ikke skal medregnes til den skattepligtige indkomst. Det er ifølge stk. 2 en betingelse for skattefritagelse, at adgangen til at erhverve aktier eller obligationer står åben for alle ansatte i virksomheden.

Spørgsmålet er, om ansatte i udenlandske datterselskaber skal medregnes til selskabets ansatte.

Før objektiveringen af bestemmelsen i 1999 var der i praksis valgfrihed mht. om datter- og datterdatterselskaber skulle være omfattet af en obligationsordning i henhold til § 7 A. Til trods for, at man ved objektiveringen tilsyneladende havde haft til hensigt at lovfæste praksis, indførte man imidlertid en definition af selskabets ansatte, som også gjaldt for obligationsordninger. Bestemmelsen måtte herefter ifølge sin ordlyd opfattes derhen, at der ikke længere var valgfrihed. Ansatte i datter- og datterselskaber skulle omfattes af en ordning efter § 7 A, stk. 1, nr. 3.

SKM2001.3.LR, SKM2001.4.LR og SKM2001.525.LR omhandlede alle spørgsmålet om, hvorvidt ansatte i datterselskaber mv. skal anses for ansatte i selskabet. Afgørelserne gav imidlertid udtryk for forskellige opfattelser af, hvorvidt der var valgfrihed mht. at tilbyde de ansatte i datterselskaber at deltage i 7 A ordninger.

Ved lovændringen i 2003 blev definitionen af selskabets ansatte ophævet. Efter SKATs opfattelse åbner ordlyden efter ændringen mulighed for, at begrebet "ansatte" kan fortolkes på flere måder.

Hensynet til, at virksomheder kan tilpasse aflønningsformen efter de regler, der gælder i den nationalstat, hvor arbejdsgiverselskabet er beliggende, taler på afgørende måde for at fortolke begrebet "ansatte" lempeligt. De danske skatteregler bør således som udgangspunkt være de ansatte uvedkommende, som ikke er skattepligtige til Danmark. 

SKAT indstiller herefter, at Skatterådet på dette punkt foretager en ændring af praksis, således at der er valgfrihed mht. om et selskabet tilbyder obligationsordningen til ansatte i datterselskaber i udlandet.

Det indstilles, at spørgsmålet besvares med ja.

Ad spørgsmål 2)

Det skal indledningsvis bemærkes, at spørgsmålet om, hvorvidt mindsterentekravet er opfyldt, ikke har betydning for, om betingelserne i § 7 A er opfyldt.

Renten har dog betydning for beregning af obligationens værdi samt for beskatning af medarbejderen ved indfrielsen.

SKAT har følgende bemærkninger til spørgsmålet:

Følgende fremgår af programmets nuværende ordlyd:

"Endvidere vil obligationerne have som vilkår, at de forrentes med den til enhver tid gældende mindsterente, pt. 3 % p.a."

SKAT opfatter formuleringen derhen, at obligationen vil forrentes med en rente, der svarer til den mindsterente, der gælder på det daværende tidspunkt. Det vil sige, at renten varierer i takt med mindsterenten.  

Det i KGL fastsatte mindstekrav til pålydende rente på udstedelsestidspunktet gælder også for medarbejderobligationer. Opfylder obligationen ikke mindsterenten på stiftelsestidspunktet, skal en eventuel kursgevinst beskattes efter reglerne i KGL, jf. Ligningsvejledningen, afsnit A.B.1.10.3.

Det fremgår af KGL § 14, stk. 2, at fordringen mindst skal forrentes med en pålydende rente, der er lig med eller højere end mindsterenten på tidspunktet for debitors påtagelse af forpligtelsen. Efter KGL § 14, stk. 2, er det således et krav, at fordringer mindst skal forrentes med en pålydende rente lig mindsterenten for, at kursgevinsten på fordringen er skattefri for kreditor, jf. Ligningsvejledningen, afsnit A.D.2.3.1.

Efter SKATs opfattelse, skal obligationerne anses for at være variabelt forrentet, jf. KGL § 14, stk. 4, og SKM2003.341.LR. Da der imidlertid ikke er fastsat en "bundrente" (som fx i SKM2003.341.LR) kan der allerede på udstedelsestidspunktet forudses en mulighed for, at rente på et senere tidspunkt kan falde til et lavere niveau end mindsterenten på udstedelsestidspunktet.

Allerede derfor opfylder obligationen derfor ikke med sin nuværende ordlyd mindsterentekravet i KGL § 14.

Programmets nuværende ordlyd (se ovenfor) ønskes ændret til:

"Endvidere vil obligationerne have som vilkår, at de forrentes med mindst den til enhver tid gældende mindsterente, pt. 3 % p.a.. En generel rentesats mindst svarende til mindsterenten, vil for det efterfølgende års obligationer hvert år blive fastlagt af A ApS forud for de medarbejdersamtaler, hvor medarbejderen tilslutter sig/fravælger medarbejderobligationsordningen for det kommende år."

SKAT opfatter ændringen derhen, at der spørges, om det vil gøre en forskel for besvarelsen af spørgsmål 1, at det i aftalen er fastslået, at renten fastlægges hvert år, men dog udgør mindst den til enhver tid gældende mindsterente frem for, at obligationerne forrentes med den til enhver tid gældende mindsterente.

Af det foran anførte om den nugældende ordlyd følger, at obligationen heller ikke med den ændrede ordlyd opfylder mindsterentekravet i KGL § 14. Det skyldes, at der også med den ændrede ordlyd er mulighed for, at renten på et senere tidspunkt kan falde til et lavere niveau end mindsterenten på udstedelsestidspunktet.

Allerede derfor opfylder ordningens vilkår om, at renten fastlægges hvert år, men dog udgør mindst den til enhver tid gældende mindsterente ikke mindsterentekravet i KGL.

Ad spørgsmål 3)

Det følger af aftalens pkt. 7 i sin nuværende form, at alle afbrydelser af ansættelsesforholdet - hvad enten det er medarbejderen eller arbejdsgiveren der har givet anledning hertil - indebærer, at opsummerede lønreduktioner kommer til udbetaling som fratrædelsesgodtgørelse.

Den ændring af aftalens pkt. 7, der omtales i spørgsmål 3, går efter SKATs opfattelse ud på, at den medarbejder, der selv siger op eller har givet anledning til opsigelse, ikke får udbetalt de opsummerede lønreduktioner som fratrædelsesgodtgørelse.

SKAT har ikke foretaget en vurdering af, om en sådan ordning vil være forenelig med ansættelsesretlige regler, herunder funktionærlovens § 17a.

Der ses ikke skattemæssigt at være noget til hinder for, at aftalen udformes således, at opsummerede lønreduktioner i visse tilfælde ikke kommer til udbetaling som fratrædelsesgodtgørelse. Dette gælder både ved vurderingen af, om betingelserne i ligningslovens § 7 A og betingelsen om, at nedgangen i den kontante løn skal være reel, er opfyldt.

Det indstilles, at spørgsmålet besvares med nej.

Ad spørgsmål 4)

Se besvarelsen af spørgsmål 1

Ad spørgsmål 5)

Det ses ikke at have betydning for skattefriheden i henhold til ligningslovens § 7 A, at det amerikanske datterselskab udsteder garanti overfor medarbejderen, for betaling af obligationernes pålydende ved obligationernes forfald og bindingsperiodens udløb.

Det indstilles, at spørgsmålet besvares med nej.

Skatterådet tiltræder indstillingen

Svaret er bindende for skattemyndighederne i 5 år.

skat.dk er Skatteforvaltningens digitale indgang til selvbetjening og vejledning om skatter og afgifter