Dato for udgivelse
07 May 2018 12:47
Dato for afsagt dom/kendelse
15 Mar 2018 12:27
SKM-nummer
SKM2018.208.BR
Myndighed
Byret
Sagsnummer
BS L-305/2017
Dokument type
Dom
Emneord
Lån, selskab, kursværdibetragtninger, tilbagebetaling, forskellen, udbetalte beløb, lånebeløbet, usædvanlig, karakter, forskelsbeløbet
Resumé

En skatteyder ydede lån til sit selskab med en hovedstol på 11 mio. kr., men selskabet fik ud fra kursværdibetragtninger kun lånene udbetalt med ca. 4,2 mio. kr. I forbindelse med selskabets tilbagebetalinger af lånene gjorde skatteyderen gældende, at forskellen mellem det udbetalte beløb og lånebeløbet var skattefrie kursgevinster i medfør af den dagældende kursgevinstlovs § 14, stk. 2.

Da lånene var af usædvanlig karakter og måtte antages at være ydet ud fra skattemæssige overvejelser, fandt retten, at forskelsbeløbet ikke var kursgevinster men maskeret udlodning i henhold til ligningslovens § 16 A, stk. 1, der skulle beskattes, når betalingen skete.

Retten fandt også, at skatteyderen skulle beskattes af to rentebeløb af lånene, som han ikke havde bevist, han ikke havde modtaget.

Reference(r)

Kursgevinstlovens § 14, stk. 2

Ligningslovens § 16 A, stk. 1

Henvisning

Den Juridiske Vejledning 2018-1 C.B.3.5.4.6

Henvisning

Den Juridiske Vejledning 2018-2 C.B.1.4.2.2


Parter

A

(v/Adv. Martin K. Jensen)

Mod

Skatteministeriet

(v/Kammeradvodkaten v/Adv. Anders Vangsø Mortensen)

Afsagt af byretsdommer

Jacob Waage

Sagens baggrund og parternes påstande

Sagen angår, hvorvidt A’s fordringer mod sit 100% eneejede anpartsselskab G1 i indkomstårene 2007-2011 er omfattet af de dagældende regler om skattefrie kursgevinster eller af reglerne om skattepligtig udlodning.

Hvis retten kommer frem til, at der er tale om skattepligtige udlodninger, angår sagen endvidere, i hvilke indkomstår de eventuelle udlodninger skal beskattes.

Endelig angår sagen, om A· skal beskattes af renteindtægter hidrørende fra lån givet til G1.

A’s påstande er:

Principalt:

Skatteministeriet tilpligtes at anerkende, at A’s aktieindkomst skal nedsættes med henholdsvis 439.698 kr., 2.464.782 kr., 208.154 kr., 278.642 kr. og 776.855 kr., i alt 4.168.131kr. for indkomstårene 2007, 2008, 2009, 2010 og 2011, og A’s kapitalindkomst skal nedsættes med i alt 232.116 kr. for indkomstårene 2010 og 2011.

Subsidiært:

Skatteministeriet tilpligtes at anerkende, at A’s aktie­ og kapitalindkomst for indkomstårene 2007, 2008, 2009, 2010 og 2011 hjemvises til fornyet behandling ved SKAT vedrørende beskatningen af de her omhandlede udlån samt renter heraf.

Skatteministeriets påstand er: frifindelse.

Oplysningerne i sagen

Der er under sagen fremlagt Landsskatterettens afgørelse af 24. november 2016. Der er mellem parterne enighed om, at sagsfremstillingen i denne afgørelse kan lægges til grund for nærværende retssag. På denne baggrund udelades en egentlig sagsfremstilling.

Forklaringer

Der er under sagen alene afgivet forklaring af A.

Han forklarede, at han er cand. polit fra 1968-1969. Han har arbejdet på Y1 og været lektor på G2 og G3. Han har været selvstændig siden 1995.

Han har fulgt G4 lige fra starten. Det var den eneste seriøse anpartsudbyder. G4 var den eneste, der overlevede, da først der begyndte at blive krise i økonomien. I 1993 blev han valgt ind i bestyrelsen på proteststemmer. Der var en del, der var kommet i klemme. Den siddende bestyrelse gjorde for lidt for at understøtte folk. Der var ingen, der blev rådgivet om, at de skulle beholde deres anparter og "beskytte dem" mod hajerne.

Da han ikke fik flertal i bestyrelsen, meddelte han de 650 repræsentanter, at han ville forlade G4, hvis han ikke blev valgt som formand. Det førte til, at han blev valgt.

Han har været formand i 6 år og siddet i bestyrelsen i yderligere 5 år. I den periode var han for længst holdt op med at lave masseselskaber. Systemet var forhadt, men skulle afvikles på en særlig måde.

G4 gik over til at udbyde en lang række timandsselskaber. Det var i skibe, ejendomme og vindmøller. Han sad i komiteen, der skulle vurdere projekterne. Det virkede som gode og sunde projekter. Han fik også selv lyst til at investere i skibe. Skibene, der er en del af sagen, er omfattet af G4’s overvejelser,

Han var inspireret af andre og mere professionelle, da han oprettede et ApS og købte anparterne igennem dette personejede selskab.

Et selskab som G1 har behov for likviditet. De første år, hvor investeringen tjener penge, går de til banker. Først efter nogle år, går penge­ne til investorerne. Det giver derfor god mening med en afdragsfri periode.

Det er essentielt, at selskabet kunne indfri lånet før tid. Det er sket i alle tilfældene. I forbindelse med fem af investeringerne, som angik skibe, skete det, da skibene blev solgt, og projektet derfor ophørte. I tre af tilfældene kunne han se, at gældsbrevet ikke ville blive betalt.

Det var ideen, at pengene skulle tilbagebetales løbende, når anparterne blev realiseret. Da gældsbrevene blev lavet, forudsatte han, at projektet forløb, som beskrevet. Det kunne godt have stået tydeligere, hvad der skulle ske, hvis skibet blev solgt inden for 4-5 år.

Hans revisor gjorde op, hvor meget gældsbrevet skulle stige i kurs. Hvis det blev solgt efter 4 år, så ville kursen være højere, end hvis det blev solgt efter 2 år.

Regnskaberne har han overladt til sin revisor. Det, der har interesseret ham, har været i likviditetsforløbet.

Når kursen er fastsat, som det er, så skyldes det en helhedsvurdering. Ved en lav rente, er kursen også lav. 37,5 - 40 % i kursværdi var helt normalt. Kurs­fastsættelsen var helt realistisk. Det har generet ham under hele sagen, at SKAT ikke har anerkendt, at lånene er optaget på markedsvilkår.

G1 investerede i forskellige projekter, men havde behov for løbende finansiering, når der skulle ske nye investeringer. Der er udstedt et lån, hver gang der blev investeret i et projekt. Han har opfattet investeringerne og lånene som et sammenhængende hele.

For så vidt angår rentespørgsmålet forklarede han, at han ikke kan forstå, at det ikke skulle være rimelig dokumentation, når man ser på hans kontoudtog, at der ikke er kommet noget ind. Han har aldrig set en krone af de renter. Han havde på forhånd ikke tænkt, at det ville være svært at regne med, at det ville blive svært at få renterne ud.

Skibsanparterne blev lagt ind i selskaberne, fordi det var overskueligt på den måde. På det tidspunkt havde han også andre erhvervsaktiviteter. Han måtte konstatere, at hvis han skulle foretage investeringer af denne karakter, så skulle han havde revisor på. Inden da lavede han sineegne selvangivelser, men det var ikke længere en god løsning. Hvis der skulle til at laves gældsbreve og projektforløb, havde han behov for revisor.

Han vidste, hvad andre havde gjort, og så på deres koncept. Han tænkte, at det så meget fornuftigt ud. Det var derfor, at han etablerede selskabet. Det passede godt sammen med projektet. Det fungerede for de andre. Det var for ikke at blande investeringerne sammen med sin personlige økonomi.

Der indgik nogle skattemæssige overvejelser i forbindelse med gældsbrevene. Det var ud fra tanken om, at det var bedre at få kursgevinst end renteindtægt. Der var dengang en skattefordel, da der ikke skulle betales skat af kursgevinster. Han udnyttede således bare, at skattelovgivningen var, som den var på daværende tidspunkt.

Han var med i 8 skibsprojekter i alt, 5 af projekterne blev afsluttet, fordi ski­bet blev solgt. Det var ikke ham, der bestemte, hvornår projekterne blev luk­ket ned. Det afhang af, hvonår skibet blev solgt. Når skibet blev solgt, fik han udbetalt afdrag på gælden fra G1. Et af projekterne tjente han kun 15..000 kr. på. Han betalte 285.000 og fik 300.000 kr. tilbage. Det var det, han fik ud af projektet. Han har taget pengene og flyttet over til sig selv. Han købte skibsanparter af selskabet og modregnede i gælden.

Det er rigtigt, at hans selskab har forpligtet sig til at skylde ham 11.000.000,- og at han kun har udbetalt 4.512.763 kr. i alt. Det har imidlertid ikke ført til den store gevinst.

Hans selskab har betalt 4.300.000 kr. for at være med i projektet. Der har været en række indbetalinger. Der har været en række ekstra indbetalinger på 2.000.000 kr.

Selskabet eksisterer endnu. Der er ikke noget i gældsbrevene. Da der kom ny revisor på, så kom der en gældskonvertering.

Han har lånt penge til selskabet. Han har ikke fået alle pengene tilbage. Det har været en underskuds forretning. Det er meget forskelligt fra projekt til projekt. Der er to projekter, der har balanceret, ellers har der været underskud.

Parternes synspunkter

A har i sit påstandsdokument af 30. januar 2018 gjort følgende anbringender gældende:

"At  der overordnet set ikke er noget grundlag for at forhøje sagsøgerens aktieindkomst med i alt 4.168.131 kr. for indkomstårene 2007, 2008, 2009, 2010 og 2011 samt forhøje sagsøgerens kapitalindkomst med i alt 232.116 kr. for indkomstårene 2010 og 2011.

At de vilkår, som sagsøgeren har ydet de omhandlede lån på til selskabet, har været på markedsmæssige vilkår, således at kursgevinsten tilsammen med den pålydende rente har, udgjort et samlet vederlag for lånefaciliteten, der baseret på gældende markedsrenteniveau og risiko indebar en samlet forrentning, som ville være forlangt af en uafhængig långiver under samme forudsætninger og vilkår, hvorfor der ikke er grundlag for korrektion efter ligningslovens § 2 og udbyttebeskatning efter ligningslovens § 16 A.

At det er SKAT, der i første omgang har bevisbyrden for, at de omhandlede lån ikke er på markedsmæssige vilkår og denne byrde er ikke løftet.

At såfremt byretten fastslår, at de af sagsøgeren anvendte kurser ikke er udtryk for markedskursen, skal der i henhold til ligningslovens § 2 reguleres op til markedsværdien, således at der maksimalt kan ske beskatning af maskeret udbytte svarende til differencen mellem den aftalte kurs og markedskursen, som under alle omstændigheder ikke kan sættes til 100, men til en lavere kurs.                    '

At såfremt byretten fastslår, at der er tale om lån, der ikke er indgået på markedsvilkår, og der dermed har været grundlag for regulering efter ligningslovens § 2, må det vurderes, hvornår de skattemæssige konsekvenser skal indtræde, hvilket må væere på det tidspunkt, hvor låneaftalerne er indgået, da det er på dette tidspunkt retserhvervelsen indtræffer.

At såfremt byretten lægger til grund, at der er tale om udbytte må følgen være, at de skattemæssige konsekvenser af låneaftalerne indtræder på retserhvervelsestidspunktet, der helt efter praksis er ved aftalernes indgåelse, dvs. i indkomstårene 2004 og 2005, hvor sagsøgeren opnår et retskrav på betaling af lånenes hovedstol. SKAT har ikke ændret den skattepligtige indkomst for 2004 og 2005 som følge af de af sagsøgeren erhvervede fordringer, og genoptagelse af indkomstårene 2004 og 2005 kan ikke længere finde sted, jf. skatteforvaltningslovens § 26 og § 27.

Det må i denne forbindelse være SKAT, der har bevisbyrden for, at man ikke skal følge det retlige udgangspunkt om, at de skattemæssige virkninger indtræder på retserhvervelsestidspunktet, men først på et senere tidspunkt. Denne bevisbyrde er ikke løftet.

Af SKATs juridiske vejledning 2017-2 afsnit C,B.3.2. fremgår, at i tilfælde af maskeret udbytte, beskattes dette i det indkomstår, hvor hovedaktionæren har erhvervet ret hertil, dvs. retserhvervelsestidspunktet, hvilket også har været gældende på de her omhandlede tidspunkter.

Der er ikke noget grundlag for at anse den endelige ret til betaling af hovedstolen på lånene til først at være på det tidspunkt, hvor overførslen af skibsanparterne sker til sagsøgeren, hvilket i øvrigt kun er tilfældet for 3 ud af de 8 anpartstyper. Låneaftalerne skal forstås helt efter deres indhold - aftalerne har været helt klare og har ikke i forhold til deres indhold været forbundet med nogen usikkerheder, der har gjort, at det skattemæssige relevante tidspunkt har måtte udskydes til et senere tidspunkt end selve aftaleindgåelsen.

Hvis man således overhovedet skal tale om udbytte, må dette være retserhvervet på tidspunktet for indgåelse af låneaftalerne. Det er låne aftalens indgåelse, der medfører beskatningen af udbyttet. SKAT og Landsskatteretten har fastsat udbyttet til et beløb svarende til forskellen mellem fordringens nominelle beløb og det af selskabet modtagende lånebeløb. Det betyder også, at udbyttebeløbet allerede er fastsat ved lånets etablering. Der er derfor reelt tale om et vedtaget udbytte, som endnu ikke er udbetalt. Udbetalingstidspunktet er helt generelt uden betydning ved fastlæggelsen af beskatningstidspunktet, jf. bl.a. TfS1981.968H og SKM2003.389.HR.

Dette kan også udledes af den skatteretlige grundregel i statsskattelovens § 4, hvoraf fremgår, at den skattepligtiges samlede årsindtægter bestående i penge eller formuegoder af pengeværdi, er skattepligtige. Af denne formulering kan netop udledes, at betalingstidspunktet ikke er er afgørende. Den blotte eksistens af et retskrav af økonomisk værdi er tilstrækkeligt til at udløse en beskatning. Kun såfremt der er en betydelig tvivl omkring retskravet kan beskatningen heraf udskydes. Dette er overhovedet ikke tilfældet her, idet låneaftalerne er ganske klare og giver ikke anledning til tvivl.

Konsekvensen af ovenstående er endvidere, at udbetalingerne i de efterfølgende år alene er afdrag på de fordringer, der er etableret ved låneaftalerne i 2004 og 2005. Der kan ikke ske beskatning af afdrag på fordringerne, som er retserhvervet i tidligere indkomstår, og i givet fald skulle beskatningen være sket i de år, hvor fordringerne var retserhvervet.

Der er derfor heller ikke af disse grunde belæg for de af SKAT gennemførte forhøjelser for indkomstårene 2007-2011, da de betalinger, som sagsøgeren har modtaget i denne periode; er afdrag på dennes tilgodehavender i G1. I denne sammenhæng udgør et afdrag alene en omplacering af formuen.

Det gøres endelig følgende gældende:

At renteindtægter ikke skal beregnes af den nominelle værdi, men alene af den udlånte kursværdi, idet der ikke skal foretages forrentning af den del, der kan henføres til den maskerede udlodning, da denne del ikke i den situation er et udtryk for en mellemregning, jf. SKM2007.471.LSR"

Skatteministeriet har i sit påstandsdokument af 11. januar 2018 gjort følgen­de anbringender gældende:

"2.1. Maskeret udlodning

Til støtte for frifindelsespåstanden gør Skatteministeriet gældende, at de omstridte beløb på i alt 4.168.131 kr. er maskeret udlodning, der i medfør af ligningslovens § 16 A, stk. 1, skal medregnes til A’s skatteansættelser for de indkomstår, hvori han har fået overdraget skibsanparterne fra G1.

Landsskatterettens resultat (bilag 1) er således rigtigt.

Efter § 14, stk. 2, i den dagældende kursgevinstlov skulle gevinst på fordringer, der opfyldte mindsterentekravet, ikke medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Låneaftalerne i bilag 3, A og B opfylder mindsterentekravet.

Ved Lov nr. 577 af 6. juni 2007 § 11, nr. 4, blev denne skattefrihed. ophævet for fordringer, hvor kreditor - som det er tilfældet i nærværende sag - er hovedaktionær i debitor, jf. aktieavancebeskatningslovens § 4, stk. 1. Efter lovens § 17 finder denne ændring først anvendelse på lån, der ydes den 1. juli 2007 eller senere. De otte låneaftaler, denne sag angår (bilag 3, A og B), er alle tidligere end den 1. juli 2007.

De otte aftaler, A oprettede med sit selskab (bilag 3, A og B), indebar, at han overførte i alt 4.315.000 kr., til selskabet mod, at selskabet skulle betale 11.200.00,0 kr. til ham. Ved aftalerne accepterede G1 således at skulle tilbagebetale 6.885.000 kr. mere til A, end han overførte til selskabet.

Sådanne usædvanlige aftaler er ikke indgået på markedsvilkår. Grunden til, at aftalerne kunne komme i stand var, at A ejede selskabet. Motivet til aftalerne var skattemæssigt. Han ville således overføre selskabets aktiver til sig selv som skattefrie kursgevinster.

Under disse omstændigheder er de efterfølgende overførsler til A, udover de beløb, han rent faktisk overførte til selskabet, ikke kursgevinster efter kursgevinstloven men udbytte af anparter, der skal beskattes i medfør af ligningslovens § 16 A, stk. 1, jf. UfR 1999.1012 H, UfR 2000.757 H, og UfR 2008.1129 H (SKM2008.159.HR).

I stævningen, side 5 - 7, og replikken, side 3 - 4, har A gjort gældende, at aftalerne er indgået på markedsvilkår.

Som følge af de usædvanlige og for selskabet meget byrdefulde aftaler har A bevisbyrden for, at aftalerne er indgået på markedsvilkår. Da aftalerne er indgået imellem interesseforbundne parter, er hans bevisbyrde skærpet. Skatteministeriet bestrider, at han har løftet denne bevisbyrde.

Tværtimod må det lægges til grund, at arrangementet med lånene netop ikke skete på markedsvilkår, men alene skyldtes hans ejerindflydelse på selskabet og skattemæssige overvejelser. I revisionspåtegningerne i årsrapporterne for 2006/2007 (bilag 4, side 6), 2007/2008 (bilag 5, side 6) og for 2008/2009 (bilag 6, side 6) er det under forbehold også anført, at "Vi tager forbehold for værdiansættelsen af gældsbreve udstedt til selskabets hovedaktionær, som følge af at disse gældsbreve er udstedt på usædvanlige vilkår. Vi tager ligeledes forbehold for den skattemæssige behandling heraf" (Min understregning).

I replikken, side 4, 1. afsnit, har A anført, at selskabet skulle bruge pengene til at investere i diverse skibsprojekter. Selskabet kunne imidlertid alene anvende det faktisk modtagne beløb på 4.315.000 kr. til sådan investering. Differencen fra dette beløb op til det, selskabet skulle betale til A, 11.200.000 kr., eller 6.885.000 kr., kunne selskabet ikke investere i skibsanparter. Det viser, at konstruktion ikke var forretningsmæssigt begrundet, men alene havde til formål, at tilvejebringe en ordning, hvorefter A fik mulighed for at overføre forskelsbeløbet på 6.885.000 kr. til sig selv uden beskatning. Også efter en helhedsvurdering skal den realiserede del af forskelsbeløbet derfor ikke bedømmes som skattefrie kursgevinster i medfør af den dagældende kursgevinstlovs § 14, stk. 2, men som udbytte i henhold til ligningslovens § 16 A, stk. l, jf. lignende situationer i f.eks. UtR 2014.2742 H (SKM2014.422.HR) og UtR 2015.2277 H (SKM2016.16.HR).

Særlig hvad bemærkningerne i stævningen, side 7, 3. afsnit, og replikken, side 4, 3. afsnit, om, at retten skal skønne en lavere kurs bemærkes, at domstolene efter fast retspraksis ikke udøver sådanne skøn, men i givet fald hjemviser til fornyet behandling efter de retningslinjer, retten udstikker. I øvrigt bestrides det, at A kan få medhold i anbringendet, fordi der ikke foreligger kursgevinster men udbytte.

2.1.1. Periodiseringen

Beskatning af udbytte sker efter retserhvervelsesprincippet. Det betyder, at anpartshaveren skal medregne udbyttet i indkomstopgørelsen, når der er erhvervet endelig ret til udbyttet, jf. Den juridiske vejledning 2017-1, afsnit C,B.3.2.

Ved de usædvanlige aftaler (bilag 3, A og B) etablerede A en konstruktion, der gav ham en mulighed for fremtidige, løbende udlodninger fra sit selskab. Skatteministeriet gør gældende, at A erhvervede endelig ret til, og dermed skal beskattes af, udlodningerne i de indkomstår, hvor han udnyttede muligheden, og dermed da han lod selskabet opfylde aftalerne. Det indebærer, at beskatningen skal ske i de indkomstår, skibsanparterne blev overdraget til ham af selskabet til opfyldelse af aftalerne. Dermed er SKATs resultat, som Landsskatteretten har stadfæstet; rigtigt.

I stævningen, side 7 - 12, har A gjort  gældende, at beskatningen skal ske allerede på tidspunkterne for indgåelsen af aftalerne (bilag 3, A og B). Han mener således ikke, at beskatningen skal ske på de tidspunkter, hvor han udnyttede muligheden for udlodning, sådan som de omstridte skatteansætt_elser er udtryk for.

Som følge af de usædvanlige aftaler, der udelukkende kom til eksistens som følge af hans ejerindflydelse i selskabet og af skattemæssige hensyn, og da aftalerne er indgået mellem interesseforbundne parter, påhviler der A en skærpet bevisbyrde for, at de omstridte udlodninger fra selskabet til ham ikke skal beskattes i de indkomstår, hvor han udnyttede muligheden for udlodning, jf. SKM2009.761.VLR. Den bevisbyrde har han ikke løftet.

Som det fremgår af Den juridiske vejledning 2017-2, afsnit C,B.3.2, beskattes deklareret udbytte i det år, hvor generalforsamlingen vedtager udbyttet, uanset om udbetalingen først sker i det efterfølgende år. I samme afsnit hedder det, at:

"Hvis udbyttet ikke er deklareret på generalforsamlingen, har aktionæren først erhvervet endelig ret til udbyttet på udbetalingstidspunktet. Udbyttet skal derfor medtages i indkomsten i udbetalingsåret." 

Denne sag angår ikke deklareret udbytte. Sagen angår maskeret udlodning.

Låneaftalerne (bilag 3, A og B) blev oprettet i 2004, 2005 og 2007 og var afdragsfrie i en årrække fra ca. fire et halvt år til knapt otte år. Derefter skulle lånene afvikles gennem 20 og 25 lige store afdrag den 1. i hvert kvartal. Disse lange afdragsfrie perioder sammenholdt med de usædvanlige og for G1 meget byrdefulde vilkår i form af betaling til A af langt større beløb, end han udlånte til selskabet, indebærer, at det på tidspunktet for etableringen af låneaftalerne var forbundet med usikkerhed, i hvilket omfang og hvornår selskabets forpligtelser ville blive opfyldt. Selskabets forpligtelser er rent faktisk heller ikke blevet opfyldt i overensstemmelse med låneaftalerne, men i vidt omfang tidligere end bestemt i aftalerne og langt fra i fuldt omfang. Her af følger også, at A først erhvervede endelig ret til udlodningerne i de indkomstår, hvor han udnyttede muligheden for udlodning og overførslerne til ham rent faktisk skete, jf. lignende situationer i UfR 1998.1374 H, UfR 1999.1012 H, UfR 2000.757 H, UfR 2007.1214 H (SKM2007.153.HR), UfR 2008.1129 H (SKM2008.159.HR), SKM2003.352.LSR og SKM2007.471.LSR.

I svarskriftet, side 6, blev A opfordret til at redegøre for og dokumentere, hvordan skibsanparterne blev overført fra selskabet til ham; herunder for så vidt angår berigtigelsen heraf i forhold til de enkelte kommanditselskaber og disses vedtægtsbestemmelser om betingelser, godkendelse m.v. i forbindelse med overdragelse af anparter.

Det kommer ham bevismæssigt til skade, at han ikke har opfyldt opfordringen.

2.2. Renteindtægter - 119.761 kr. i indkomståret 2010 og 112.355 kr. i indkomståret 2011

Til støtte for frifindelsespåstanden gør Skatteministeriet gældende, at A skal medregne de renteindtægter på henholdsvis 119,761 kr. og 112.355 kr., der er i 2010 og 2011 påløb og forfaldt ifølge låneaftalerne (bilag 3, A og B).

Renteindtægter er skattepligtige i henhold til statsskattelovens § 4 e. De beskattes i takt med; at de forfalder til betaling, jf. Den juridiske vejledning 2017-2, afsnit C,A.11.1.3.1.

Låneaftalerne i bilag 3, A og B forrentes med 2 % og 3 % og forfalder fra aftalernes oprettelse løbende hvert kvartal. Derfor skal A medregne de omhandlede renteindtægter på 119.761 kr. og 112.355 kr. ved skatteansættelserne for indkomstårene 2010 og 2011.

I replikken, side 6, har A gjort gældende, at han er berettiget til at nedskrive de to rentebeløb for 2010 og 2011 på henholdsvis 119.761 kr. og 112.355 kr. i medfør af ligningslovens § 5 A.

Bevisbyrden for skattemæssige fradrag påhviler som udgangspunkt skatteyderen, jf. f.eks. UtR 2004.1516H (SKM2004.162.HR).

Skatteministeriet gør gældende, at A ikke har bevist, at selskabet ikke har betalt de to omhandlede rentebeløb. Han har derfor ikke bevist, han er berettiget til nedskrivning i medfør af § 5 A.

Ifølge aftalerne i bilag 3, A og B sker forrentning med 2 % og 3 %, der forfalder løbende hvert kvartal.

Ligningslovens § 5 A handler om forfaldne, ikke betalte renteindtægter. Efter § 5 A, 2. pkt., er det en betingelse for nedskrivning, at det pågældende rentetilgodehavende ikke er betalt inden for fristen for rettidig selvangivelse for det pågældende indkomstår, og at den manglende betaling er udtryk for skyldnerens misligholdelse.

Af selskabets årsrapport for 2009/2010 fremgår, det, at selskabet i resultatopgørelsen har fratrukket renterne på 119.761 kr., jf. bilag 7, side 11, jf. side 14, note 4. I de vedhæftede skattemæssige specifikationer, side 9, er dette rentefradrag ikke tilbagereguleret ved opgørelsen af selskabets skattepligtige indkomst.

Af selskabets årsrappo1t for 2010/2011 fremgår det, at selskabet i resultatopgørelsen har fratrukket renterne på 112.355 kr., jf. bilag 8, side 11, jf. side 14, note 4. I de vedhæftede skattemæssige specifikation er, side 9, er dette rentefradrag ikke tilbagereguleret ved opgørelsen af selskabets skattepligtige indkomst.

Selskabet har altså såvel driftsmæssigt som skattemæssigt fratrukket de omhandlede rentebeløb. Selskabet ville ikke være berettiget til skattemæssigt fradrag, hvis det, som A hævder, er rigtigt, at selskabet ikke har betalt de to rentebeløb, jf. ligningslovens § 5, stk. 8. Efter bestemmelsen er det sådan, at "Renteudgifter mv., jf stk. 1, kan først fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst i det indkomstår, hvori betaling sker, hvis renteudgifter mv. for tidligere indkomstår i samme gældsforhold ikke er betalt inden udgangen af indkomståret. "

Allerede som følge heraf har A ikke bevist sin påstand om, at selskabet ikke har betalt de to rentebeløb på henholdsvis 119.761 kr. og 112.355 kr. til ham.

Der foreligger ikke noget, der viser, at renterne ikke skulle være betalt. Det kan ikke udledes af selskabets balancer for de to år (bilag 7, side 13, og bilag 8 side 13), hvor selskabets gæld til A er opgjort til henholdsvis 3.040.778 kr. og 2.203.040 kr. Han har ikke fremlagt dokumentation for, hvordan de to gældsposter fremkommer. Herunder fremgår det ikke, at tallene indeholder de to omtvistede rentebeløb, om hævdes ikke er betalt.

I stævningen, side 12, 3. - 5. afsnit, har A gjorde gældende; at renterne ikke skal beregnes af lånenes nominelle værdi, men alene af den udlånte kursværdi. Han kan ikke få medhold i synspunktet. Renterne er aftalt og beregnet til de to omstridte beløb. Disse beløb skal der­for medregnes til skatteansættelserne. Det er et grundlæggende skatteretligt princip, at efte1følgende afkald på indtægt kan ikke ske med skattemæssig virkning, jf. bl.a. SKM2010.455.VLR."

Parterne har under hovedforhandlingen i et væsentligste henholdt sig til de ovenforstående anbringender.

Rettens begrundelse og afgørelse

Kursgevinst eller udlodning?

Retten finder, at de omstridte beløb må anses for at være maskeret udlodning, der i medfør af ligningslovens § 16 A, stk. 1, skal medregnes til A’s skatteansættelser.

Retten har herved navnlig lagt vægt på, at de otte lån, som A ydede sit 100% eneejende anpartsselskab, var af så udsædvanlig karakter, at de ikke kan siges at være indgået på markedsvilkår. Således indebar lånearrangementet, at A lånte sit selskab ca. 4.200.000 kr., men inden for en relativ kort årrække ville kunne kræve 11.000.0000 kr. tilbage. Lånene, der altså blev ydet til en ganske lav kurs, forrentedes med 2 % og 3 % pa. Lånearrangementet førte da også til, at selskabets revisor i årsrapporterne for 2006-2009 tog forbehold for, at gældsbrevene var udstedt på usædvanlige vilkår (og for den skattemæssige behandling heraf).

Retten har endvidere lagt vægt på, at lånearrangementet, hvor A altså til en lav kurs lånte større beløb til sit eget selskab, alene må antages at være sket ud fra skattemæssige overvejelser og ikke ud fra forretningsmæssige årsager, hvad A da også har forklaret under hovedforhandlingen.           

På denne baggrund og idet retten i øvrigt tilslutter sig det af Landsskatteret­ten anførte omkring udlodningsspørgsmålet, finder retten, at udbyttet af lånene må anses for at være maskeret udlodning, som følgeligt skal beskattes efter ligningslovens § 16, A, stk. 1. 

Periodisering

Som anført af Skatteministeriet finder retten at det bør være det tidspunkt, hvor A modtog udlodningerne fra sit selskab, at beskatningen skal ske. Ud over, at dette må anses for at være bedst i overensstemmelse med retserhvervelsesprincippet, idet det først er på dette tidspunkt, at udlodningsbeløbene overgik til A’s personlige formuesfære, har retten lagt vægt på, at det var A’s selskab, der efter aftalens ordlyd havde fuld kontrol med, i hvilket omfang og hvornår udlodningnen skulle ske. Hertil kommer, at der ifølge A vår stor usikkerhed om omfanget af udlodningen, hvilket ligeledes taler for af det er udlodningstidspunktet og ikke tidspunktet for aftalernes indgåelse, hvor beløbene skal beskattes.

På denne baggrund finder retten, at beskatningen af udlodningerne er sket i udbetalingsårene.

Renterne

Det fremgår af regnskabsmaterialet, herunder G1's årsrapport for 2009/2010 og 2010/2011, at selskabet i resultatopgørelsen har fratrukket renterne på hhv. 119.761 kr. og 112.355 kr.

Selskabet, som A har eneråderetten over, har således selv angivet at have betalt de to rentebeløb.

På denne baggrund, og da A ikke har løftet bevisbyrden for, at han i modstrid med disse regnskabsmæssige oplysninger ikke har modtaget de to rentebeløb på henholdsvis 119.761 kr. og 112.355 kr., frifindes Skatte­ministeriet også for så vidt angår påstanden om, at A’s kapitalindkomst skal nedsættes med i alt 232.116 kr.

Skatteministeriet har fået fuldt ud medhold i sagen. På denne baggrund skal A betale 85.000 kr. (inkl. moms) sagsomkostninger til Skatteministeriet. Beløbet, som er til dækning af rimelige advokatomkostnin­ger, er fastsat ud fra sagens værdi, som parterne er enig om er 1.848.104 kr. Retten har endvidere lagt vægt på, at sagen er af en vis juridisk kompleksitet, men derudover ikke kan siges at have givet anledning til særlige vanskeligheder. Endelig har retten lagt vægt på hovedforhandlingens længde og processkrifternes omfang.

T h i  k e n d e s  f o r  r e t:

Skatteministeriet frifindes.

I sagsomkostninger skal A inden 14 dage betale 85.000 kr. til Skatteministeriet. Beløbet forrentes efter rentelovens § 8 a.

Jr. nr. 13-4306719

skat.dk er Skatteforvaltningens digitale indgang til selvbetjening og vejledning om skatter og afgifter