Dato for udgivelse
29 Apr 2022 14:30
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse/styresignal
17 Mar 2022 14:17
SKM-nummer
SKM2022.213.LSR
Myndighed
Landsskatteretten
Ansvarlig styrelse
Skattestyrelsen
Sagsnummer
21-0048886
Dokument type
Afgørelse
Overordnede emner
Skat
Overemner-emner
Andet vedr. A-skat og arbejdsmarkedsbidrag
Emneord
Registrering, A-skat, AM-bidrag, risiko, skatteunddragelse, afgiftsunddragelse
Resumé

Sagen angik, om et selskab var berettiget til at blive registreret for A-skat og AM-bidrag. Landsskatteretten fandt, at det var med rette, at Skattestyrelsen ikke havde imødekommet selskabets anmodning om registrering for A-skat og AM-bidrag. Landsskatteretten henviste herved til, at der forelå alvorlige indicier på, at en registrering for A-skat og AM-bidrag ville blive anvendt svigagtigt af selskabet.

Reference(r)

Kildeskattebekendtgørelsens § 16, stk. 1
Arbejdsmarkedsbidragslovens § 7, stk. 1

Henvisning

Den juridiske vejledning 2022-1, afsnit D.A.14.1.2

Klagen skyldes, at Skattestyrelsen ikke har imødekommet selskabets anmodning om registrering for A-skat og AM-bidrag, idet Skattestyrelsen finder, at den registrerede ejer og direktør ikke er den egentlige ejer og leder af selskabet, hvorfor der er risiko for, at selskabet vil anvende registreringen til skatte- og afgiftsunddragelse.

Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.

Faktiske oplysninger
H1 ApS (herefter selskabet) er stiftet af A som et anpartsselskab den 1. april 2019 med en registreret kapital på 50.000 kr.

På stiftelsestidspunktet er selskabets administrerende direktør A, som også står registreret som legal og reel ejer af selskabet, jf. CVR.dk.

I perioden fra den 1. april 2019 til den 31. oktober 2020 var selskabets navn "H2 ApS". Selskabets formål var at yde skønhedsbehandling på medicinsk basis, og dermed beslægtet virksomhed.

Den 1. november 2020 ændrede selskabet navn til "H1 ApS". Selskabets branche blev ændret til malerforretning, og selskabets formål blev ændret til at drive malervirksomhed samt hermed beslægtet virksomhed. Selskabet ændrede ligeledes adresse fra c/o B, Adresse Y1, By Y1, til Adresse Y2, By Y2.

Selskabets nye adresse er Cs private adresse.

C er indehaver af selskaberne H3 ApS og H4 IVS. Han har tidligere været indehaver af selskabet H5 IVS, der er opløst efter konkurs. Alle tre selskaber er/har været registreret med branchen "Malerforretning". Det fremgår af den påklagede afgørelse, at H3 ApS har oparbejdet en ikke uvæsentlig restance til staten, og at C ikke kan blive registreret for pligter som ejer eller direktør i et nyt selskab uden at skulle stille sikkerhed.

Selskabet har anmodet om at blive registreret for A-skat og AM-bidrag fra den 1. november 2020. Selskabet er registreret for moms.

Skattestyrelsen anmodede den 20. november 2020 selskabet om at indsende materiale og en række redegørelser til brug for en nærmere undersøgelse af selskabets forhold. Skattestyrelsen anmodede bl.a. om at få indsendt kopi af ansættelseskontrakter, oplysninger om eventuelt brug af lønbureau, en redegørelse for selskabets omsætning, og at denne kan honorere ansatte samt billedidentifikation på selskabets direktør.

Skattestyrelsen modtog den 7. december 2020, fra selskabets bogholder, en ansættelseskontrakt for D og billedidentifikation på direktøren (A). Selskabets bogholder oplyste, at selskabet ville anvende Dataløn til indberetning af løn. Selskabet forventede en stigning i omsætningen som følge af, at selskabet havde ændret branche.

Af ansættelseskontrakten for D fremgår i øverste højre hjørne selskabets CVR-nr. samt mailadressen "[…]@gmail.com", der er mailadressen for et af Cs selskaber. Mailadressen er angivet som udtryk for udstederen af ansættelseskontrakten. Ansættelseskontrakten er kun delvis udfyldt og er ikke underskrevet af parterne.

Den 18. december 2020 fremsendte Skattestyrelsen forslag til afgørelse, hvori selskabet blev nægtet registrering for A-skat og AM-bidrag, idet Skattestyrelsen ikke fandt, at det fremsendte materiale dokumenterede, at der var grundlag for en registrering for A-skat og AM-bidrag.

Den 19. januar 2021 fremsendte selskabets bogholder bemærkninger til Skattestyrelsens forslag til afgørelse. Heraf fremgår bl.a., at selskabets direktør (A) ikke selv har erfaring fra malerbranchen, men har et bredt netværk og via dette fundet både kunder og medarbejdere. Det er ligeledes oplyst, at det ikke er muligt at fremsende en kopi af selskabets aftale med Dataløn, idet aftalen er udarbejdet som en underaftale til bogholderens login.

Selskabets bogholder indsendte ansættelseskontrakter for fire medarbejdere, kontoudtog for perioden fra den 1. november 2020 til den 31. december 2020, kvittering fra netbank på indbetaling af 250.000 kr. til selskabets konto, en entreprisekontrakt med H6 ApS og en samarbejdsaftale med H7 ApS. Der er ikke indsendt en direktørkontrakt mellem A og selskabet. 

Det fremgår af de indsendte ansættelseskontrakter, at selskabet har ansat C, E, D og F. Det fremgår af Skattestyrelsens afgørelse, at disse fire medarbejdere alle har modtaget løn fra Cs selskab, H3 ApS, frem til og med november 2020.

Af det fremlagte kontoudtog for perioden fra den 1. november 2020 til den 31. december 2020 fremgår det, at selskabet har udbetalt løn til de fire medarbejdere den 30. december 2020. Derudover er der sket fire udbetalinger til H8 ApS den 15. december 2020, ligesom der er modtaget en indbetaling på 250.000 kr. med teksten "Diverse Fakturaer" den 2. december 2020.

Det fremgår af den fremlagte kvittering fra selskabets netbank, at selskabet den 2. december 2020 modtog 250.000 kr. fra H6 med teksten "Aconto betaling af div fakturaer af igangværende projekter". Der er ikke fremlagt yderligere dokumentation for, hvilket arbejde der er sket betaling for.

Det fremgår af entreprisekontrakt indgået den 2. december 2020 mellem selskabet og H6 ApS, at der er indgået en aftale på arbejde, der skulle udføres mellem den 10. november 2020 og den 28. december 2020. Kontraktsummen udgør ifølge kontrakten 137.500 kr. inkl. moms. Det fremgår af denne, at A er kontaktperson for entreprenøren. Kontrakten er underskrevet af A fra H1 ApS og af G fra H6 ApS.

Det fremgår af samarbejdsaftale med H7 ApS, dateret den 8. januar 2021, at tre kunder har accepteret et tilbud på spartling, filtning og maling, og at arbejdet kan påbegyndes, når kunden melder klar. Samarbejdsaftalen er underskrevet af Murermester H.

Skattestyrelsen fremsendte den 15. februar 2021 et nyt forslag til afgørelse med en ændret begrundelse. Selskabets repræsentant indsendte bemærkninger hertil den 2. marts 2021, og Skattestyrelsen traf den påklagede afgørelse den 25. marts 2021. Sagen er påklaget til Landsskatteretten den 7. juni 2021.

Den 19. august 2021 er der foretaget en ændring af selskabets administrerende direktør, reelle og legale ejer med ændringsdato fra den 1. januar 2021, jf. CVR. Det fremgår heraf, at C fra den 1. januar 2021 er den legale og reelle ejer af selskabet samt administrerende direktør.

Oplysningerne har, af Skatteankestyrelsen, været sendt i høring hos Skattestyrelsen og selskabets repræsentant. Selskabets repræsentant har ikke reageret herpå.

Skattestyrelsen har den 16. november 2021 oplyst, at Skattestyrelsen havde foretaget foreløbige fastsættelser for moms for 1. til 4. kvartal 2020. Selskabet har, efter henvendelse fra Skattestyrelsen, angivet moms for de fire perioder den 19. juli 2021. Skattestyrelsen har pr. 16. november 2021 foretaget foreløbige fastsættelser for moms for 1. til og med 3. kvartal 2021.                                   

Skattestyrelsens afgørelse
Skattestyrelsen har ikke imødekommet selskabets anmodning om registrering for A-skat og AM-bidrag, idet Skattestyrelsen finder, at den registrerede ejer og direktør ikke er den egentlige ejer og leder af selskabet, hvorfor der er risiko for, at selskabet vil anvende registreringen til skatte- og afgiftsunddragelse.

Som begrundelse for afgørelsen er anført følgende:

"[…]
Vores bemærkninger og begrundelse
I Skattestyrelsen kan vi træffe afgørelse i sager om virksomhedsregistrering. Reglerne om det står i § 2, stk. 2, i bekendtgørelse nr. 223 om virksomhedsregistrering i en række skatte- og afgiftslove af 3. marts 2012.

Vi skal vurdere, om selskabet er registreringspligtigt for A-skat og am-bidrag efter § 16, stk. 1, i kildeskattebekendtgørelsen. Det er jer, der skal godtgøre, at betingelserne for registreringen er til stede. Dette udledes af præmis 24 i Rompelman-dommen.

Samtidig skal vi vurdere, om det er sandsynligt, at I vil bruge registreringen til skatte- og afgiftsunddragelse. Se her EU-Domstolens dom i Ablessio SIA-sagen, præmisserne 28, 29, 30, 34 og 36.

Vi mener, at grundlaget for at drive registreringspligtig selvstændig økonomisk virksomhed er til stede. Vi vurderer dog samtidig, at den registrerede ejer og direktør ikke er den egentlige ejer og leder af selskabet.

Vi mener, at det er sandsynligt, at I vil bruge registreringen til skatte- og afgiftsunddragelse, og vi vil af den grund træffe afgørelse om, at jeres selskab ikke bliver registreret for A-skat og am-bidrag.

Vi vurderer, at den egentlige ejer og leder af selskabet er C, og at han udfører virksomhedsaktivitet under As navn, for ikke at blive afkrævet sikkerhed før registrering. Cs selskab H3 ApS cvr-nr. […] har en ikke uvæsentlig gæld til Staten som følge af manglende betaling af angivet indeholdt A-skat, moms og aconto selskabsskat, og C kan ikke blive registreret for pligter som ejer eller direktør i et nyt selskab uden at skulle stille sikkerhed. 

Ved vurderingen af, at det er C, der er den egentlige ledelse i selskabet, har vi lagt vægt på følgende:

·         At selskabets hjemstedsadresse den 1. november 2020 er ændret til Adresse Y2, By Y2, hvor C bor med sin familie.
·         At selskabets branche den 1. november 2020 er ændret fra 86.90.90 Sundhedsvæsen i øvrigt i.a.n. til branchen 43.34.10 Malerforretninger. C har to aktive selskaber "H3 ApS" og "H4 IVS" og et selskab, der er opløst efter konkurs ved navn "H5 IVS". Alle tre selskaber er/har været registreret med branchen Malerforretninger.
·         At selskabets navn den 1. november 2020 er ændret fra "H2 ApS" til "H1 ApS". Skattestyrelsen bemærker, at C har en søn ved navn [navn udeladt] og en steddatter ved navn [navn udeladt], hvorfor selskabets navn kan være en henvisning til disse eller en sammentrækning af sønnens for- og efter navn.
·         At der indsendes ansættelseskontrakter på C, E, D og F, som alle 4 har fået løn fra H3 ApS frem til og med november 2020.
·         Der er ikke indsendt direktørkontrakt mellem A og selskabet, og hun ses fortsat at have fuldtids job i anden branche.
·         At der er modtaget to ansættelseskontrakter på D. På den først fremsendte, er der i højre øverste hjørne på alle siderne angivet mailen "[…]@gmail.com", som er mailadressen til Cs selskab.
·         At der er indsendt en kontrakt mellem H1 ApS og H6 ApS indgået den 2. november 2020 med en kontraktsum på kr. 137.000 på arbejde, der skal udføres mellem den 10. november 2020 og den 28. december 2020. Allerede den 2. december 2020 indgår der et aconto beløb på kr. 250.000 fra H6 ApS. Skattestyrelsen er af den opfattelse, at der ikke er sammenhæng mellem den indsendte kontrakt og det udbetalte beløb. Skattestyrelsen mener derfor, at der kan være tale om betaling for arbejde, der er udført forinden selskabet anmoder om registrering, sandsynligvis af H3 ApS. Skattestyrelsen har ikke modtaget kopi af den faktura, der ligger til grund for indbetalingen på kr. 250.000.

Skattestyrelsen vurderer på baggrund af ovenstående, at H1 ApS reelt er overtaget af C for at fortsætte aktiviteten fra selskabet H3 ApS, der har oparbejdet en ikke uvæsentlig restance til Staten. Skattestyrelsen mener, at As officielle rolle i selskabet som ejer og direktør er proforma, og at disse roller egentlig varetages af C.

Skattestyrelsen er af den mening, at C, ved at overføre aktiviteterne fra H3 ApS til H1 ApS uden, at han officielt står for selskabet, forsøger, at omgå værns reglerne i opkrævningslovens § 11.

Advokat [navn udeladt] har indsendt bemærkninger til forslaget. Den indsendte skrivelse er opdelt i 5 punkter, hvoraf der i punkt 4 og 5 er bemærkninger til sagen. Skattestyrelsen har listet de bemærkninger, advokaten har til den konkrete sag.

Advokaten bemærker;
1.       At skattestyrelsen ikke har fremlagt objektiv dokumentation for, at der er en proforma direktør.
2.       At selskabets navn, adresse, branche og kunder ikke er alvorlige indicier i EU-rettens forstand, og at disse indicier ikke er fulgt op med objektive forhold, som sandsynliggør, at selskabet vil handel svigagtigt.
3.       At forslaget om nægtelse af registrering ikke står i et rimeligt forhold til at forebygge svig, og at skattestyrelsen går videre end, hvad der er nødvendigt for at sikre en korrekt opkrævning af afgiften og undgå svig.
4.       At skattestyrelsen ikke har fremlagt kritikpunkter for selskabets egne skatteforhold.
5.       At henset til, at der ikke er tale om fiktiv virksomhed kan det lægge til grund, at Skattestyrelsens forslag skærper kravene til registreringen i strid med EU-retten, herunder praksis fra EU-domstolen.

Skattestyrelsen har følgende bemærkninger til punkterne:
1.       Skattestyrelsen har fremført en række punkter, der alle har tilknytning til C, såsom ændring af selskabets adresse til Cs private adresse, ændring af branche til samme branche som Cs tidligere og nuværende selskaber, selskabets navn der er en henvisning til Cs børn. Ændringen af selskabet adresse er objektivt konstaterbart, og de øvrige er punkter er facts, der samlet giver et billede af, at C er den, der træffer beslutninger omkring selskabet.
Til støtte for, at As blot er proforma ejer/leder understøttes af, at hun ifølge Det Centrale Personregistrer ikke har adresse på selskabets nye adresse, der tjener til bolig for C og dennes familie. Der er således officielt ingen ledelse til stede på selskabets hjemstedsadresse.

2.       Skattestyrelsen mener at, ændringerne er indicier på, at ejer og ledelse reelt, men bevidst ikke formelt, er skiftet fra A til C. Skattestyrelsen mener således, at der er konkrete indicier på, at der er tale om en fiktiv ledelse. Ved ikke at skifte ledelse formelt omgås reglerne i opkrævningsloven omkring sikkerhedsstillelse. Disse regler skal sikre, at staten ikke lider yderligere tab. Skattestyrelsen mener, at denne omgåelse er et alvorligt indicie på svig.

3.       Skattestyrelsen har kompetencen til at træffe afgørelse, om registrering kan ske. Skattestyrelsen mener, at en fiktiv ledelse af selskabet er en væsentlig begrundelse til at nægte registrering.

4.       Selskabet har i 2019 udelukkende angivet negativ moms. Selskabet har ikke angivet moms i hele 2020; 1. kvartal 2020 og 2. kvartal 2020 skulle være angivet den 1. september 2020, 3. kvartal 2020 og 4. kvartal 2020 skulle være angivet den 1. marts 2021.

Selskabet oplyser, at brancheskiftet vil ændre omsætningen, så grundlaget for at beskæftige ansatte vil være til stede.

Selskabet har tillige gentagne gange fået gebyrer for foreløbige fastsættelser af moms og skattetillæg for manglende selvangivelse. Disse gebyrer og skattetillæg er modregnet i de negative momsangivelser.

Skattestyrelsen har i forslaget henvist til, at der på selskabets konto er indgået et aconto beløb på kr. 250.000 fra H6.

Skattestyrelsen har henvist til, at selskabet ikke har fremsendt fakturaen for det udførte arbejde, og at vi mener, at der kan være tale om betaling for arbejde, der er udført forinden, selskabet anmoder om registrering eller sandsynligvis H3 ApS. Skattestyrelsen har endnu ikke modtaget kopi af den faktura, der ligger til grund for indbetalingen på kr. 250.000, og det er bemærkelsesværdigt, at selskabet ikke har haft bemærkninger til dette punkt.

Selskabet har således ikke fremlagt dokumentation for, hvem der har udført arbejdet og om nærværende selskab er rette modtager af indbetalingen. Skattestyrelsen er af den formodning, at indtægten rettelig hører hjemme i H3 ApS, hvor også de ovenfor nævnte medarbejdere har modtaget løn fra.

5.       Skattestyrelsen mener, at der er tale om fiktiv ledelse og mener, at der er hjemmel i lovgivningen, herunder praksis fra EU-domstolen. Skattestyrelsen har i § 2, stk. 2, i bekendtgørelse nr. 223 om virksomhedsregistrering i en række skatte- og afgiftslove af 3. marts 2012 ret til at træffe afgørelse i sager om virksomhedsregistrering.

I præmis i EU-Domstolens dom i sag C-527/11 Ablessio SIA er det at beskytte EU’s medlemsstaters finansielle interesser og bekæmpe svig, afgiftsunddragelse og eventuelt misbrug er et formål, som anerkendes i og fremmes ved direktiv 2006/112. Det følger af samme doms præmis 29, at vi i Skattestyrelsen har ret til at kontrollere de oplysninger, virksomheden har givet, inden virksomheden bliver registreret. Af præmis 30 i samme dom, kan det udledes, at medlemsstater lovligt kan fastsætte foranstaltninger, der er egnede til at forhindre misbrug af registreringsnumrene, navnlig udført af selskaber, hvis virksomhed - og dermed deres egenskab af afgiftspligtig - er rent fiktiv. Skattestyrelsen lægger vægt på "navnlig" og har deraf fundet, at fiktiv ledelse af et selskab tillige findes at være indicie på svig. Skattestyrelsen mener derfor ikke, at der i denne sag er tale om en skærpelse af kravene til registrering i strid med EU-retten herunder praksis fra EU-domstolen.

Skattestyrelsen er fortsat af den mening, at om end der ikke er tale om fiktiv virksomhed, så er der tale om fiktiv/proforma ledelse. Skattestyrelsen mener, at den reelle ledelse udgøres af C.

Han er ejer og leder af selskabet H3 ApS, som har en ikke uvæsentlig restance til staten. Vi mener, at C i selskabet H3 ApS systematisk har oparbejdet en restance til staten ved at angive A-skat på medarbejdere, herunder ham selv og ægtefællen og moms uden at betale.

Den nuværende restance gør det sandsynligt, at han ønsker at overføre selskabets aktiviteter til et andet selskab, inden H3 ApS lukkes.

Skattestyrelsen har modtaget ansættelseskontrakter på de medarbejdere, der skal ansættes i H1 ApS. Medarbejderne er de samme, der hidtil har fået løn i H3 ApS, og det ser Skattestyrelsen som et tydeligt tegn på, at C ikke planlægger at fortsætte aktiviteten i H3 ApS.

Skattestyrelsen finder det bemærkelsesværdigt, at selskabet ikke har afkræftet, at det er C, der nu udgør den reelle ledelse.

Vi træffer af ovenstående grunde afgørelse om, at jeres selskab ikke bliver registreret for A-skat og am-bidrag.
[…]"

I forbindelse med klagesagens behandling i Skatteankestyrelsen er Skattestyrelsen kommet med følgende supplerende udtalelse:

"[…]
Generelt kan vi oplyse om vores projekt, at det er et finanslovsprojekt, der skal sikre, at virksomheder der registreres, skal drives som selvstændig økonomisk virksomhed i momslovens forstand, og at der ikke er tale om fx fiktive virksomheder. Herudover skal sikres, at registrering for moms og øvrige pligter ikke misbruges.

Det fremgår af EU-domstolens sag C-527/11 (Ablessio SIA) præmis 29: Medlemsstaterne har i øvrigt en forpligtelse til at sikre rigtigheden af de oplysninger, der optages i registret, med henblik på at sikre, at momssystemet fungerer korrekt. Det påhviler således den kompetente nationale myndighed at kontrollere ansøgerens egenskab af afgiftspligtig person, før den tildeler den pågældende et momsregistreringsnummer (jf. Mecsek-Gabona-dommen, præmis 63).

Af EU-domstolens dom C-255/02 i Halifax-sagen, præmisserne 68-71 fremgår, at bekæmpelse af afgiftsunddragelse og muligt misbrug er et formål, som støttes i EU-retten. Som muligt misbrug nævnes transaktioner, som ikke har fundet sted som led i almindelige kommercielle transaktioner, men alene har til formål retsstridigt at opnå fordele hjemlet i fællesskabsretten.

Efter bekendtgørelse om virksomhedsregistrering i en række skatte- og afgiftslove nr. 223 af 3. marts 2012, § 2, stk. 2 er det Skattestyrelsen, der træffer afgørelse om registrering i anmeldelser, der kræver skatte- og afgiftsfaglig kompetence.

I denne sag har nedenstående punkter givet anledning til kontrol og nægtelse af registreringsanmeldelsen for A-skat og am-bidrag:

·         At navn, adresse og branche ændres uden, at ejer og direktør ændrer beskæftigelse og adresse. Der er således officielt ingen ledelse til stede på selskabets adresse.
·         At Skattestyrelsen endnu ikke har modtaget kopi af den faktura, der ligger til grund for en indbetaling på kr. 250.000, og det er bemærkelsesværdigt, at selskabet ikke har haft bemærkninger til dette punkt, og selskabet dermed ikke har fremlagt dokumentation for, hvem der har udført arbejdet og om nærværende selskab er rette modtager af indbetalingen.
·         At selskabet ikke har afkræftet Skattestyrelsen påstand om, at det er C, der nu udgør den reelle ledelse.
·         At selskabet dags dato endnu ikke har ikke angivet moms i hele 2020, og der således nu er 4 foreløbige fastsættelser, der gør, at selskabet vil blive tvangsafmeldt, såfremt der ikke angives.

[…]"

Skatteankestyrelsen har, i forbindelse med klagesagens behandling, anmodet Skattestyrelsen om en supplerende udtalelse bl.a. i forhold til, at C er registreret som administrerende direktør og ejer af selskabet den 19. august 2021 med ændringsdato fra den 1. januar 2021.

Skattestyrelsen er hertil kommet med følgende udtalelse:

"Vi har følgende bemærkninger til Cs registrering som direktør og ejer af selskabet
Som nævnt i afgørelsen, er det Skattestyrelsens opfattelse, at det er C der står/stod bag selskabets registreringsanmeldelse. Under sagen har C ikke ønsket at dokumentere, at det var ham, der var den egentlige ejer og direktør, hvilket Skattestyrelsen opfatter som forsøg på svig.

Skattestyrelsen skal yderligere gøre opmærksom på, at Cs registrering som ejer med tilbagevirkende kraft til den 1. januar 2021 er sket på baggrund af indsendelse af et referat fra ekstraordinær generalforsamling, som findes at være yderst tvivlsom, jf. vedhæftet kopi. Det skal bemærkes, at der her også er sket indsættelse af C som direktør pr. 19. august 2021 trods det, at det egentlig ikke fremgår af referatet fra den ekstraordinære generalforsamling?

Skattestyrelsen skal yderligere henvise til, at trods det at C efterfølgende er indsat som ejer og direktør for selskabet, ses der stadig ikke at være dokumenteret at der er udført registreringspligtig arbejde i selskabet.

Selskabet blev tilskrevet den 21. juni 2021 om at angive de 4 foreløbige fastsættelser for 1. til 4 kvartal 2020, for ikke at selskabet skulle blive tvangsafmeldt. Selskabet angav de 4 perioder den 19. juli 2021. Det skal bemærkes, at Skattestyrelsen ikke kontrollerer angivelsernes rigtighed på tidspunktet for indberetningen. Selskabet er derfor ikke blevet tvangsafmeldt for moms.
PT. står selskabet nu med yderligere 3 foreløbige fastsættelse for moms, idet der ikke er angivet for 1. til og med 3. kvartal 2021."

Skattestyrelsen har senere fremsendt en supplerende udtalelse til repræsentantens bemærkninger af 26. december 2021:

"[…]
Skattestyrelsen skal beklage, at vores svar har været uklart, og der derfor er opstået tvivl hos repræsentanten, om hvad vores opfattelse er.

Skattestyrelsen traf afgørelse om nægtelse, fordi vi vurderede, at den egentlige ejer og leder af selskabet var C, og at han udførte virksomhedsaktivitet under As navn, for ikke at blive afkrævet sikkerhed før registrering. Under hele sagsbehandlingen afviste selskabet/selskabets repræsentant ikke dette og kom heller ikke med bemærkninger til dette.

Selskabet ændrer efterfølgende ejerskabet af selskabet med tilbagevirkende kraft, således at ejerskabet nu er i overensstemmelse med Skattestyrelsens opfattelse af de faktiske forhold. Det referat af den ekstraordinære generalforsamling, der ligger til grund for ændringen af ejerskabet, ses at være afholdt og indsendt august 2021 med tilbagevirkende kraft til januar 2021. Samtidig er registreringen af direktøren ændret til C, på trods af, at der ikke i referatet fra den ekstraordinære generalforsamling er nævnt noget om et samtidigt direktør skifte.

Skattestyrelsen undrer sig over, at hvis selskabet rent faktisk havde ændret ejer og direktør allerede i januar 2021, at selskabet ikke kom frem med det, under vores sagsbehandling.

Skattestyrelsen håber ovenstående har gjort det mere klart, hvad vi mente i vores udtalelse.
Skattestyrelsen skal ellers henvise til vores udtalelse til klagen."

Selskabets opfattelse
Selskabets repræsentant har nedlagt påstand om, at Landsskatteretten godkender, at selskabet bliver registreret for A-skat og AM-bidrag.

Subsidiært har selskabets repræsentant nedlagt påstand om, at Skattestyrelsens afgørelse hjemvises til fornyet behandling ved Skattestyrelsen.

Til støtte for sine påstande har selskabets repræsentant anført:

"[…]

Skattestyrelsen har på baggrund af sin sagsbehandling afslået, at Selskabets får registrering for A-skat og am-bidrag. Dette uanset, at Skattestyrelsen samtidig er af den opfattelse, at grundlaget for at drive registreringspligtig selvstændig økonomisk virksomhed er til stede.

Skattestyrelsens opfattelse bunder i, at det er Skattestyrelsens opfattelse, at ledelsen i Selskabet ikke forestås af direktøren, men af tredjemand som Skattestyrelsen anser for at være den reelle direktør i Selskabet. Skattestyrelsen har helt konkret anført:

"Vi vurderer, at den egentlige ledelses af selskabet ikke forestås af A. Vi mener derimod, at det er C, der er den egentlige direktør, og at han udfører virksomhedsaktivitet under As navn, for ikke at blive afkrævet sikkerhed før registrering. Cs selskab H3 ApS cvr-nr. […] har en ikke uvæsentlig gæld til Staten, og C kan ikke blive registreret for pligter som ejer eller direktør i et nyt selskab uden at skulle stille sikkerhed."

Det kan i sagen lægges til grund, at det er Skattestyrelsens opfattelse, at Selskabet er overtaget af tredjemand med henblik på at undslippe restancen til staten. Det er ikke oplyst, hvor stor restance der er tale om. Det er ligeledes Skattestyrelsens opfattelse, at As rolle udelukkende er stråmandsdirektør idet Skattestyrelsen henviser til, at der er tale om en proforma direktør. Skattestyrelsen har i henvist til en række forhold, men ikke fremlagt objektiv dokumentation herfor.

Der er ikke fremlagt dokumentation for denne opfattelse. Det ses ikke, at Skattestyrelsen har kritikpunkter af Selskabet herunder af Selskabets egne skatteforhold.

5. Selskabets generelle bemærkninger til Skattestyrelsens afgørelse

Det er Selskabets opfattelse at Skattestyrelsens afgørelse er udtryk for en skærpet praksis, som forudsætter en klar og utvetydig hjemmel. Det bemærkes i den forbindelse, at det følger af praksis fra EU-Domstolen, at optagelsen af en afgiftspligtig person i registret over momspligtige er et formelt krav, hvorfor en afgiftspligtig som udgangspunkt ikke kan hindres i at udøve sin fradragsret med den begrundelse, at den afgiftspligtige ikke er momsregistreret. Det betyder, at et afslag på at tildele et momsregistreringsnummer ikke kan have betydning for den afgiftspligtiges ret til at fradrage udgående moms, såfremt de materielle betingelser, som ligger til grund for denne ret, er opfyldt. Dette følger direkte af EU-Domstolens afgørelse i sag C-527/11 Ablessio SIA præmis 33. I den konkrete sag ses de materielle betingelser at være opfyldt.

Af EU-Domstolens afgørelse fremgår det yderligere af præmis 34:

For at et afslag på at tildele en afgiftspligtig et individuelt registreringsnummer kan anses for at stå i et rimeligt forhold til formålet om at forebygge svig, skal det hvile på alvorlige indicier, hvorefter det objektivt må anses for sandsynligt, at det momsregistreringsnummer, som tildeles denne afgiftspligtige, vil blive anvendt svigagtigt. En sådan afgørelse skal være baseret på en helhedsvurdering af alle omstændigheder i det foreliggende tilfælde og på beviser, som er blevet indsamlet inden for rammerne af kontrollen af de oplysninger, som den omhandlede virksomhed har indgivet. [min understregning]

Selskabet er enig i, at det tilkommer de enkelte medlemsstater at fastsætte foranstaltninger, der er egnede til at forhindre misbrug af registreringsnumrene, navnlig udført af selskaber, hvis virksomhed - og dermed deres egenskab af afgiftspligtig - er rent fiktiv. Foranstaltningerne må dog ikke gå ud over, hvad der er nødvendigt for at sikre en korrekt opkrævning af afgiften og undgå svig, og de må ikke systematisk anfægte retten til momsfradrag og dermed denne afgifts neutralitet. Dette kan bl.a. udledes af dom af 27.9.2007 i sag C-146/05, Collée, Sml. I, s. 7861, præmis 26, samt Nidera Handelscompagnie-dommen, præmis 49, Dankowski-dommen, præmis 37, og VSTR-dommen, præmis 44.

Det er Selskabets opfattelse, at Skattestyrelsens vurdering går videre end hvad der er nødvendigt, for at sikre en korrekt opkrævning af afgiften, herunder at undgå svig. Dette bekræftes i udgangspunktet ved, at det er Skattestyrelsens opfattelse, at der er grundlag for at drive registreringspligtig selvstændig økonomisk virksomhed. Henset til, at der ikke er tale om en fiktiv virksomhed, er Skattestyrelsens afgørelse derfor i strid med EU-Domstolens praksis, hvorefter medlemsstaterne i overensstemmelse med artikel 273, stk. 1, i direktiv 2006/112 kun lovligt kan fastsætte foranstaltninger, der er egnede til at forhindre misbrug af registreringsnumrene, navnlig udført af selskaber, hvis virksomhed - og dermed deres egenskab af afgiftspligtig - er rent fiktiv. Dette følger direkte af EU-Domstolens dom i sag C527/11 Ablession SIA præmis 30. Henset til at der ikke er tale om en fiktiv virksomhed kan det lægges til grund, at Skattestyrelsens afgørelse skærper kravene til registreringen i strid med EU-retten, herunder praksis fra EU-Domstolen.

Selskabets adresse, navn, branche herunder hvem Selskabet entrerer med, udgør ikke alvorlige indicier i EU rettens forstand. Dertil kommer, at disse indicier ikke er fulgt op med ud fra objektive forhold som sandsynliggør at Selskabet vil handle svigagtigt. Dertil kommer at Skattestyrelsens afgørelse, hvorefter registrering nægtes ikke står i et rimeligt forhold i forhold til at forebygge svig. Det skyldes at Skattestyrelsens i sagens natur burde have rettet henvendelse til H3 ApS med henblik på at klarlægge forholdende, herunder opkræve den restance som der henvises til og som ikke nærmere er oplyst. Årsagen skal formentlig findes i, at der er tale om et andet selskab, hvorfor oplysninger herom må anses for at være tavshedsbelagte.

[…]"

Efterfølgende henvendelser fra Skatteankestyrelsen til selskabet
Skatteankestyrelsen har, i forbindelse med klagesagens behandling, anmodet selskabets repræsentant om bl.a. at redegøre for Cs rolle i selskabet, som følge af at C i CVR-registeret er registreret som administrerende direktør og ejer af selskabet den 19. august 2021 med ændringsdato den 1. januar 2021.

Repræsentanten har ikke reageret på Skatteankestyrelsens henvendelse.

Skatteankestyrelsen har fremsendt Skattestyrelsens supplerende udtalelse til selskabets repræsentant. Selskabets repræsentant har den 26. december 2021 fremsendt følgende bemærkninger hertil:

"Med henvisning til udtalelse af 16. november 2021 skal jeg på vegne af klager indledningvist bemærke, at det er vanskeligt at komme med bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse, som i det hele bunder i en "opfattelse", som fremstår ubegrundet. Såfremt Skattestyrelsen kan begrunde "opfattelsen", som der er givet udtryk for, kan det give anledning til yderligere bemærkninger.

Skattestyrelsen skriver at C ikke har ønsket at dokumentere, at det var ham, der var den egentlige ejer og direktør og at Skattestyrelsen opfatter dette som forsøg på svig. Det vides ikke på hvilket grundlag denne opfattelse bunder i og det skal understreges, at en egentlig "opfattelse" ikke er tilstrækkeligt til at lægge et givent forhold til grund. Skattestyrelsen har da heller ikke oplyst, hvilke bestemmelser der er overtrådt og Skattestyrelsen ses heller ikke at have foretaget en egentlig vurdering.

Skattestyrelsen har ligeledes anført, at Cs registrering som ejer er sket på baggrund af et referat fra en ekstraordinær generalforsamling som findes at være "yderst tvivlsom".

Skattestyrelsens opfattelse bestrides idet det samtidig bemærkes, at Skattestyrelsen ikke har redegjort nærmere for, hvorfor dette skulle være yderst tvivlsom? Klager forstår ikke umiddelbart baggrunden herfor og er ikke enig i opfattelsen.

Alt i alt fremstår Skattestyrelsens opfattelse mangelfuld og bestrides i sin helhed. Såfremt Skattestyrelsen kan uddybe opfattelsen yderligere herunder dokumentere forholdene i opfattelsen, ønsker klager at høres."

Landsskatterettens afgørelse
Landsskatteretten skal tage stilling til, om det er med rette, at Skattestyrelsen har nægtet selskabet en registrering for A-skat og AM-bidrag som følge af, at der foreligger alvorlige indicier på, at selskabets registrering for A-skat og AM-bidrag vil blive anvendt til skatte- og afgiftsunddragelse. Retten skal i den forbindelse tage stilling til, om Skattestyrelsen har sandsynliggjort, at den reelle ledelse blev varetaget af C, der via sit tidligere selskab har en ikke ubetydelig restance til skattemyndighederne.

Det fremgår af kildeskattebekendtgørelsens § 16, stk. 1, at:

"Enhver, der er indeholdelsespligtig efter kildeskattelovens afsnit V og VI, skal tilmelde sig til registrering i Erhvervssystemet inden 8 dage efter, at indeholdelsespligten er indtrådt."

Af arbejdsmarkedsbidragslovens § 7, stk. 1, fremgår følgende:

"Bestemmelserne i kildeskatteloven og opkrævningsloven om indeholdelse, opkrævning, hæftelse m.v. finder anvendelse ved indeholdelse og opkrævning af arbejdsmarkedsbidrag efter denne lov."

I sag C-527/11 (Ablessio SIA) udtalte EU-Domstolen, at for at en afgiftspligtig person kan nægtes tildeling af et momsregistreringsnummer, skal der foreligge alvorlige indicier på, at momsregistreringsnummeret vil blive anvendt svigagtigt. Der er tale om en helhedsvurdering, hvor der skal tages hensyn til alle sagens omstændigheder. Således udtalte EU-Domstolen følgende i præmis 34:

"For at et afslag på at tildele en afgiftspligtig et individuelt registreringsnummer kan anses for at stå i et rimeligt forhold til formålet om at forebygge svig, skal det hvile på alvorlige indicier, hvorefter det objektivt må anses for sandsynligt, at det momsregistreringsnummer, som tildeles denne afgiftspligtige, vil blive anvendt svigagtigt. En sådan afgørelse skal være baseret på en helhedsvurdering af alle omstændigheder i det foreliggende tilfælde og på beviser, som er blevet indsamlet inden for rammerne af kontrollen af de oplysninger, som den omhandlede virksomhed har indgivet."

Udgangspunktet er, at selskabet har pligt til at lade sig registrere for A-skat og AM-bidrag, såfremt selskabet er indeholdelsespligtig efter kildeskattelovens afsnit V og VI, jf. kildeskattebekendtgørelsens § 16, stk. 1. Skattestyrelsen har dog mulighed for at nægte registrering, hvis der foreligger alvorlige indicier på, at registreringen vil blive anvendt svigagtigt, eller selskabet ikke har angivet den reelle indeholdelsespligtige (ledelse). Denne kontrol af forholdene følger for momsområdet af EU-Domstolens afgørelse i C-527/11, Ablessio. Samme kontrol foretages for A-skat og AM-bidrag. Det er selskabet, der skal godtgøre, at betingelserne for registrering er til stede - for momsområdet følger det af EU-Domstolens afgørelse i C-268/83, Rompelman, præmis 24.

Skattestyrelsen har fremlagt en række oplysninger, herunder bl.a. ændring af selskabets hjemstedsadresse, skift af branche, indgåelse af ansættelseskontrakter med tidligere medarbejdere fra Cs selskab, kopi af en ansættelseskontrakt, hvoraf mailadressen til Cs selskab fremgår, der efter Landsskatterettens opfattelse skaber en stærk formodning for, at selskabets reelle ejer og ledelse fra den 1. november 2020 var C.

Denne formodning er bestyrket ved, at C efterfølgende er registreret i CVR som reel og legal ejer samt administrerende direktør med tilbagevirkende kraft fra den 1. januar 2021.

Retten finder, at selskabet ikke har afkræftet denne formodning, og at der derfor er alvorlige indicier på, at selskabet i forbindelse med anmodning om registrering for A-skat og AM-bidrag ikke har angivet den reelle ledelse. På baggrund af det fremlagte finder retten herefter, at selskabet ikke har godtgjort, at selskabet, med den angivne ledelse, er den korrekte indeholdelsespligtige for A-skat og AM-bidrag.

Landsskatteretten bemærker, at både Skattestyrelsen og Skatteankestyrelsen har anmodet selskabet om at indsende dokumentation for, at selskabets reelle ledelse udgøres af A, en redegørelse for Cs rolle i selskabet, samt dokumentation for hvorfra selskabets indtægter hidrører, og hvilke personer der har adgang til og kan disponere over selskabets bankkonti. En sådan dokumentation er ikke fremsendt, og selskabet har ikke afkræftet formodningen for, at der på tidspunktet for anmodning om registrering var tale om en fiktiv ledelse.

Retten finder herefter, at der foreligger alvorlige indicier på, at en registrering for A-skat og AM-bidrag vil blive anvendt svigagtigt, og Skattestyrelsen har været berettiget til ikke at imødekomme registreringen for A-skat og AM-bidrag ud fra de oplyste forhold, der ikke objektivt er blevet bestyrket som værende i overensstemmelse med de faktiske forhold. Det er således korrekt, at Skattestyrelsen har foretaget en kontrol af den reelle ledelse, og da den formelt angivne ledelse ikke objektivt er bestyrket, har Skattestyrelsen med rette ikke anset selskabet med den angivne ledelse som den korrekte indeholdelsespligtige for det arbejde, der skal udføres i selskabet.

Landsskatteretten finder herefter, at det er med rette, at Skattestyrelsen har nægtet selskabet registrering for A-skat og AM-bidrag, jf. kildeskattebekendtgørelsens § 16, stk. 1, og arbejdsmarkedsbidragslovens § 7, stk. 1.