Dato for udgivelse
29 Jun 2022 13:11
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse/styresignal
28 Mar 2022 12:31
SKM-nummer
SKM2022.345.LSR
Myndighed
Landsskatteretten
Ansvarlig styrelse
Vurderingsstyrelsen
Sagsnummer
21-0010964
Dokument type
Afgørelse
Overordnede emner
Ejendomsvurdering
Overemner-emner
Ejendomsvurdering
Emneord
Genoptagelse, benyttelseskode, ejerboligværdi, fejlagtigt grundlag, skattemæssig virkning, boligenheder
Resumé

Ejendommen var vurderet som en beboelsesejendom med 2 lejligheder ved vurderingerne pr. 1. oktober 2006, pr. 1. oktober 2015, pr. 1. oktober 2017 og pr. 1. oktober 2018. Ejendomsvurderingerne blev ekstraordinært genoptaget, jf. skatteforvaltningslovens § 33, stk. 3, idet ejendommen fejlagtigt ikke var blevet vurderet som en beboelsesejendom med 3 lejligheder. Som en konsekvens af ændringen af anvendelse fra 2 til 3 lejligheder blev de fastsatte ejerboligværdier fjernet.

Klageren nedlagde påstand om, at genoptagelsen ikke opfyldte 20 % kravet i skatteforvaltningslovens § 33, stk. 3. Derudover nedlagde klageren påstand om, at afgørelsen alene skulle have fremadrettet skattemæssig virkning.

Landsskatteretten fandt, at betingelsen om, at ændringen ved ekstraordinær genoptagelse skal være på mere end 20 % af værdien, relaterer sig til dele af vurderingen, der kvalificerer sig som ansættelser. Genoptagelse af fordelingen af en ejerboligværdi og genoptagelse af benyttelseskoden er derfor ikke omfattet, da disse ikke udgør ansættelser. Landsskatteretten fandt derfor, at Vurderingsstyrelsens afgørelse opfyldte genoptagelsesbetingelserne i skatteforvaltningslovens § 33, stk. 3.

Landsskatteretten ændrede afgørelsen således, at ændringerne alene fik skattemæssig virkning fra det tidspunkt, hvor genoptagelsen blev foretaget. Retten bemærkede, at det påhviler Vurderingsstyrelsen at godtgøre, at betingelserne for at give ændringerne tilbagevirkende kraft er opfyldt. Vurderingsstyrelsen havde i denne sag hverken godtgjort, at klageren vidste eller burde have vidst, at vurderingerne var foretaget på et fejlagtigt grundlag, eller at ændringerne var til ugunst for klageren.

Reference(r)

Skatteforvaltningslovens § 11, § 20, stk. 4, jf. stk. 1-3, § 27, stk. 2, § 33 b, § 33 b, stk. 1 og stk. 2, § 33, stk. 1, stk. 2, stk. 3 og stk. 7
De almindelige bemærkninger til lovforslag nr. 194 af 20. maj 2020, afsnit 2.5 og afsnit 2.5.1.1
De specielle bemærkninger til lovforslagets § 5, stk. 3
De almindelige bemærkninger under afsnit 2.10.2.3. til lovforslag nr. 212 fremsat den 3. maj 2017
De specielle bemærkninger til lovforslagets § 1, nr. 28
Daværende vurderingslovs § 33, stk. 6

Henvisning

Den Juridiske vejledning 2022-1, afsnit A.A.8.4

Vurderingsstyrelsen har af egen drift genoptaget og ændret benyttelseskoden for den påklagede ejendom fra beboelsesejendom med 2 lejligheder til beboelsesejendom med 3 lejligheder samt fjernet den fastsatte ejerboligværdi for 1. sal på 106 m2 for ejendomsvurderingen pr. 1. oktober 2006, pr. 1. oktober 2015, pr. 1. oktober 2017 og pr. 1. oktober 2018. Vurderingsstyrelsen har truffet afgørelse om, at ændringerne skal have skattemæssig virkning fra tidspunktet for den vurdering, der er foretaget, jf. skatteforvaltningslovens § 33, stk. 7. 

Klagerens repræsentant har fremsat principal påstand om, at Vurderingsstyrelsens afgørelse er ugyldig med henvisning til skatteforvaltningslovens § 33 b, subsidiært, at betingelsen i skatteforvaltningslovens § 33, stk. 3, om at genoptagelsen skal resultere i en ændring af ejendomsværdien eller grundværdien på mere end 20 %, mere subsidiært at Vurderingsstyrelsen er forpligtet til at fastsætte en ejerboligværdi og mest subsidiært, at den skattemæssige virkning alene skal have fremadrettet virkning.

Landsskatterettens afgørelse
Landsskatteretten ændrer Vurderingsstyrelsens afgørelse, så ændringerne alene får fremadrettet skattemæssig virkning.

Faktiske oplysninger
Ejendommen er beliggende [i bydel] i By Y1, omgivet af tæt bebyggelse, naboer og tæt på [indfaldsvej]. […]. Ejendommen har et samlet grundareal på 87 m2 med matrikelnummer […].

Af sagens oplysninger fremgår, at den påklagede ejendom før 2006 var registreret i BBR-registret som beboelse med 2 boligenheder, henholdsvis en boligenhed med adressen "Adresse Y1, stuen, By Y1" på 56 m2 og en boligenhed med adressen "Adresse Y1, 1. sal, By Y1" på 106 m2.

Ved e-mail af 5. januar 2006 anmodede klageren Bygnings- og Boligregistret om, at BBR-oplysningerne blev rettet, da ejendommen indeholder 3 boligenheder.

BBR-oplysningerne blev ajourført, således at ejendommen fra 2006 har været registreret som "Etagebolig-bygning, flerfamilieshus eller to-familieshus" med følgende 3 boligenheder:

En boligenhed med adressen "Adresse Y1, stuen, By Y1" på 56 m2.

En boligenhed med adressen "Adresse Y1, 1. sal, By Y1" på 56 m2.

En boligenhed med adressen "Adresse Y1, 2. sal, By Y1" på 50 m2.

Ejendommen er opført i 19xx med 3 etager, og hver boligenhed har eget køkken.

Ejendommen var oprindeligt for vurderingsårene 2006, 2015, 2017 og 2018 registreret i SKATs system med benyttelseskode 01- beboelsesejendom med 2 lejligheder.

Ejendommen er omfattet af By Y1s kommuneplan i de påklagede vurderingsår.

Det fremgår af købsaftale hentet fra tinglysning.dk, at klageren købte den påklagede ejendom den 12. august 2002 med overtagelse den 1. oktober 2002 for 2.400.000 kr. Det fremgår endvidere, at ejendommen blev overtaget fri for lejemål, og at BBR-ejermeddelelsen på daværende tidspunkt ikke stemte overens med de faktiske forhold. 

Repræsentanten har oplyst, at klageren har ejet ejendommen siden 2002, at ejendommen siden anskaffelsen har bestået af 3 selvstændige lejligheder, og at klageren selv har beboet en af lejlighederne. I 2006 blev klageren opmærksom på, at ejendommen var registreret forkert i Bygnings- og Boligregistret, og henvendte sig hertil, hvorefter BBR-registret blev rettet.

Det fremgår af folkeregistret, at klageren var tilmeldt på adressen "Adresse Y1, By Y1, 1. sal" fra den 1. december 2002 til den 10. marts 2010. Fra den 10. marts 2010 har klageren været og er fortsat tilmeldt på adressen "Adresse Y1, By Y1, 2. sal". Herudover har der i alle de påklagede år også være tilmeldt andre personer på såvel 1. sal, 2. sal som stuen i ejendommen.

Vurderingsstyrelsen fremsendte den 28. juli 2020 forslag(agterskrivelse) om ændringen af ejendomsvurderingen for årene 2006, 2015, 2017 og 2018 til klageren:

"Du har ejet ejendommen Adresse Y1, By Y1 med ejendomsnummer […] 1. oktober 2002. Vi skriver til dig, fordi ejendommen fejlagtigt er vurderet som en beboelsesejendom med 2 lejligheder fra 2006 til nu. Dette skyldes, at vi ved en fejl ikke har fået registreret oplysningerne i Bygnings­ og Boligregistret (BBR) korrekt i vores interne systemer.

Vi foreslår derfor - med den begrundelse, der fremgår nedenfor - at:

•        Ejendommens benyttelse ændres fra beboelsesejendom med 2 lejligheder til beboelsesejendom med 3 lejligheder i vurderingerne for 2006, 2015, 2017 og 2018.

Vi gør opmærksom på, at Skattestyrelsen har mulighed for at efteropkræve op til 3 års ejendomsværdiskat, hvorfor vi kun foreslår at ændre de vurderinger, som indgår i grundlaget for beregningen af ejendomsværdiskatten for disse år.

Hvad betyder det for din skat?
Se nærmere om, hvor langt tilbage vi mener, ændringerne af vurderingerne skal have skattemæssig virkning, i afsnittet Det skattemæssige virkningstidspunkt for ændringerne længere nede i dette brev.

Vores afgørelse vil dog alene vedrøre vurderingerne. Vi vil ikke tage stilling til, hvad afgørelsen vil betyde for din beskatning. Det vil Skattestyrelsen efterfølgende tage stilling til. Ifølge vores registreringer har dele af ejendommen været udlejet i perioden fra 2002 til nu. Vær opmærksom på, at dette kan have betydning for beregningen af ejendomsværdiskatten

Hvis Skattestyrelsen vurderer, at vores afgørelse om vurderingerne giver grundlag for at ændre din ejendomsværdiskat for et eller flere indkomstår, vil du høre fra dem.

Skattestyrelsen vil i denne forbindelse også foretage en vurdering af, om og i hvilket omfang en eventuel henvendelse fra dig til told- og skatteforvaltningen har betydning for muligheden for at efteropkræve ejendomsværdiskat, jf. særlige regler herom fastsat i lov nr. 1581 af 27. december 2019.

Hvis du over for Skattestyrelsen kan dokumentere eller i tilstrækkelig grad sandsynliggøre, at du senest den 31. december 2018 har rettet henvendelse til det daværende SKAT eller til Skatteforvaltningen og gjort opmærksom på de fejlagtige eller manglende vurderinger, eller, at der (helt eller delvist) mangler at blive ansat ejendomsværdiskat, vil der fra Skattestyrelsen således ikke kunne ske en afledt ansættelse eller ændring af en ansættelse af ejendomsværdiskat for indkomståret 2018 eller tidligere år.

Hvis du ikke over for Skattestyrelsen kan dokumentere eller sandsynliggøre, at du har rettet henvendelse, vil Skattestyrelsen kunne efteropkræve op til 3 års ejendomsværdiskat, forudsat at vi i Vurderingsstyrelsen har vurderet, at du vidste eller burde have vidst, at vurderingerne eller en del af vurderingerne er foretaget på et fejlagtigt grundlag.

Vi foreslår at ændre vurderingerne således

Vurderingen pr. 1. oktober 2006:

Fra

Til

Benyttelseskode

Beboelsesejendom med 2 lejligheder

Beboelsesejendom med 3 lejligheder

Ejendomsværdi

3.500.000 kr.

Uændret

Grundværdi

805.000 kr.

Uændret

Ejerboligværdi, § 33, stk. 6, Nr. […], 1. sal på 106 m2

2.290.100 kr.

0 kr.

Omberegnet ejendomsværdi 2001

Mangler

1.500.000 kr.

Omberegnet ejendomsværdi 2002

Mangler

1.800.000 kr.

Vurderingen pr. 1. oktober 2015:

Fra

Til

Benyttelseskode

Beboelsesejendom med 2 lejligheder

Beboelsesejendom med 3 lejligheder

Ejendomsværdi

3.350.000 kr.

Uændret

Grundværdi

778.300 kr.

Uændret

Ejerboligværdi, § 33, stk. 6, Nr. […], 1. sal på 106 m2

2.291.600 kr.

0 kr.

Vurderingen pr. 1. oktober 2017:

Fra

Til

Benyttelseskode

Beboelsesejendom med 2 lejligheder

Beboelsesejendom med 3 lejligheder

Ejendomsværdi

3.350.000 kr.

Uændret

Grundværdi

778.300 kr.

Uændret

Ejerboligværdi, § 33, stk. 6, Nr. […], 1. sal på 106 m2

2.291.600 kr.

0 kr.

Vurderingen pr. 1. oktober 2018:

Fra

Til

Benyttelseskode

Beboelsesejendom med 2 lejligheder

Beboelsesejendom med 3 lejligheder

Ejendomsværdi

3.350.000 kr.

Uændret

Grundværdi

778.300 kr.

Uændret

Ejerboligværdi, § 33, stk. 6, Nr. […], 1. sal på 106 m2

2.291.600 kr.

0 kr.

Sammen med dette brev får du forslag til de ændrede vurderinger (agterskrivelser) for 2006 og 2015. I forslagene kan du se, hvordan vurderingerne kommer til at se ud, hvis vi ændrer vurderingerne, som vi foreslår.

Vi vedlægger ikke forslag til ændrede vurderinger (agterskrivelser) for 2017 og 2018. Vi henviser i denne forbindelse til agterskrivelsen for 2015 for så vidt angår specifikationerne for ejendomsværdien, som ejerboligværdierne er fordelt ud fra, og grundværdien, da vurderingerne for 2017 og 2018 er identiske med den ændrede vurdering for 2015.

Derfor foreslår vi at ændre vurderingerne
Din ejendom er ved vurderingerne for 2006, 2015, 2017 og 2018 blevet vurderet på et fejlagtigt grundlag, idet ejendommen er blevet vurderet som en beboelsesejendom med 2 lejligheder, selvom ejendommen har tre lejligheder. Da dette ikke stemmer overens med de registrerede oplysninger i BBR, er de nævnte vurderinger foretaget på et fejlagtigt grundlag. Vi foreslår på denne baggrund at genoptage og ændre de nævnte vurderinger og ændre ejendommens benyttelse til beboelsesejendom med 3 lejligheder. 

Vurderingsstyrelsen kan efter reglerne i skatteforvaltningslovens (SFL) § 33, stk. 3, efter udløbet af fristen for ordinær genoptagelse, genoptage og ændre, herunder ophæve, ejendomsvurderinger og dele af vurderinger samt foretage vurderinger og dele af vurderinger, som ved en fejl ikke er foretaget eller er kommet til at mangle.

Betingelserne for at foretage en manglende (del af en) vurdering
Det fremgår af reglerne om foretagelse af manglende vurderinger, at vi altid kan foretage en vurdering eller en del af en vurdering, hvis en sådan mangler eller ved en fejl ikke er foretaget.

Sådan foreslår vi at ændre vurderingerne
Når vi foretager en ejendomsvurdering, fastsætter vi en ejendomsværdi og en grundværdi. Derudover skal vi ved vurderingen foretage omberegnede ejendomsværdier i 2001- og 2002-niveau, hvis der efter seneste vurdering er sket ændringer på ejendommen, der har betydning for de skattestopberegninger, der- sammen med ejendomsværdien- ligger til grund for beregning af ejendomsværdiskatten. Det gælder fx når en ejendom ændrer anvendelse. De omberegnede ejendomsværdier skal kort fortalt fastsættes for at sikre, at ejendomsværdiskatten ikke beregnes på et højere grundlag, end ejendomsværdiskatten ville være blevet beregnet på, hvis ejendommen allerede i 2001 og 2002 var vurderet på et korrekt grundlag ud fra forholdene ved vurderingstermin.

Da vi nu skal vurdere ejendommen ud fra det korrekte grundlag, foreslår vi følgende ændringer af vurderingerne:

Vurderingen for 2006
Vi foreslår at ændre ejendommens benyttelse fra beboelsesejendom med 2 lejligheder til beboelsesejendom med 3 lejligheder i vurderingen for 2006.

Vi anser forudsætningerne for at genoptage vurderingen for opfyldt, da betingelsen om, at genoptagelsen af en foretaget vurdering skal føre til en ændring på mere end 20 %, kun gælder for ændring af ansættelser, herunder ændring af ejendomsværdien og grundværdien. Betingelsen gælder ikke for ændring af ejendommens benyttelse, som er en del af vurderingen.

Vi foreslår derfor også at foretage og indsætte de omberegnede ejendomsværdier i 2001- og 2002-niveau, der burde være foretaget ved vurderingen pr. 1. oktober 2006 hvor ejendommen ændrer benyttelse fra beboelsesejendom med 2 lejligheder til beboelsesejendom med 3 lejligheder. De omberegnede værdier foreslås ansat til henholdsvis 1.500.000 kr. og 1.800.000 kr. Det skyldes, at vi skønner, at dette er de ejendomsværdier, der i henholdsvis 2001 og 2002 ville være blevet ansat for ejendommen under hensyntagen til dens fysiske tilstand og vurderingsniveauerne for de nævnte år.

Ændringen sker på baggrund af bl.a. oplysningerne fra Bygnings- og Boligregistret (BBR).

Vurderingerne for 2015, 2017 og 2018
Vi foreslår at ændre ejendommens benyttelse fra beboelsesejendom med 2 lejligheder til beboelsesejendom med 3 lejligheder i vurderingen for 2015, 2017 og 2018.

Vi anser forudsætningerne for at genoptage vurderingerne for opfyldt, da betingelsen om, at genoptagelsen af en foretaget vurdering skal føre til en ændring på mere end 20 %, kun gælder for ændring af ansættelser, herunder ændring af ejendomsværdien og grundværdien. Betingelsen gælder ikke for ændring af ejendommens benyttelse, som er en del af vurderingen.

Ændringen sker på baggrund af bl.a. oplysningerne fra Bygnings- og Boligregistret (BBR).

Det skattemæssige virkningstidspunkt for ændringerne
Det foreslås, at ændringerne foretages med oprindelig skattemæssig virkning, det vil sige virkning fra det tidspunkt, hvor vurderingerne for henholdsvis 2006, 2015, 2017 og 2018 blev foretaget.

Vi bemærker som begrundelse herfor:

De foreslåede ændringer skyldes en fejl i grundlaget for vurderingerne, der første gang er afspejlet i vurderingen for 2006. Alle de foreslåede ændringer skal derfor gennemføres efter reglerne i skatteforvaltningslovens § 33, stk. 3. Det skattemæssige virkningstidspunkt af de foreslåede ændringer skal derfor fastlægges efter reglerne i skatteforvaltningslovens § 33, stk. 7.

Efter skatteforvaltningslovens § 33, stk. 7, skal de foreslåede ændringer tillægges skattemæssig virkning fra det vurderingsår, de vedrører, hvis ændringen er til ugunst for dig, og det vurderes, at du i juridisk forstand vidste eller burde vide, at den fejlagtige vurdering skyldes en fejl. I modsat fald tillægges ændringen skattemæssig virkning for vurderinger foretaget efter det tidspunkt, hvor genoptagelsen finder sted.

Det følger således af lovgivningen, at vi i forbindelse med de foreslåede ændringer skal foretage en vurdering af, om du vidste eller burde have vidst, at vurderingerne var foretaget på et fejlagtigt grundlag, idet vi ellers ikke kan træffe afgørelse om, hvilket år ændringerne skal have skattemæssig virkning fra.

Da ejendommen har været vurderet som en beboelseslejlighed med 2 lejligheder, uden at der samtidig har været foretaget en fordeling af ejendomsværdien på begge lejligheder, har der ikke været etableret et korrekt grundlag for beregning af ejendomsværdiskat. Ændringen af ejendommens benyttelse til beboelsesejendom med 3 lejligheder anses dermed for at være til ugunst, da der med ændringen etableres et beskatningsgrundlag.

Vi vurderer, at du har indset eller burde have indset, at ejendommen ved vurderingerne for 2006, 2015, 2017 og 2018 burde være vurderet som en beboelsesejendom med 3 lejligheder, og at der samtidig har været grundlag for at foretage omberegning af ejendomsværdien i vurderingen for 2006.

Der etableres med ændringerne i vurderingerne for 2006, 2015, 2017 og 2018 et beskatningsgrundlag, der ikke tidligere har været der. Vi vurderer, at du har indset eller burde have indset, at det var en fejl, at beskatningsgrundlaget ikke blev etableret, da vurderingerne for 2006, 2015, 2017 og 2018 blev foretaget. Dette er baggrunden for, at vi foreslår, at ændringerne foretages med oprindelig skattemæssig virkning."

Af skatteforvaltningens vurderingsoplysninger fremgår det, at den påklagede ejendom ved vurderingen pr. 1. oktober 2005 blev ansat med benyttelseskoden 01 - beboelsesejendom med 2 lejligheder, en ejendomsværdi på 3.200.000 kr., en grundværdi på 731.800 kr. og med en ejerboligværdi for Nr. […], 1. på i alt 106 m2 på 2.093.800 kr. i medfør af vurderingslovens § 33, stk. 6.

Af Skatteforvaltningens vurderingsoplysninger fremgår det, at den påklagede ejendom ved vurderingen pr. 1. oktober 2003 blev ansat med benyttelseskoden 01 - beboelsesejendom med 2 lejligheder, en ejendomsværdi på 1.950.000 kr., en grundværdi på 399.200 kr., en ejerboligværdi for Nr. […], 1. på i alt 106 m2 på 1.275.900 kr. i medfør af vurderingslovens § 33, stk. 6, en omberegnet ejerboligværdi for Nr. […], 1. i 2001 niveau på 981.500 kr. og i 2002 niveau på 1.177.800 kr.

Det fremgår af Vurderingsstyrelsens telefonnotat af 9. september 2020 vedrørende samtale med repræsentanten, der oplyser, at klageren bekræfter de faktiske forhold for den påklagede ejendom, og at det er korrekt, at ejendommen omfatter 3 lejligheder samt at der anmodes om fastsættelse af ejerboligværdi for den del af ejendommen klageren bebor. 

Repræsentanten har indsendt bilag 5 af 24. februar 2021, som er modtaget fra Vurderingsstyrelsen vedrørende anmodning om fordeling af ejerboligværdi for den påklagede ejendom.

Repræsentanten har indsendt Vurderingsstyrelsens forslag af 8. oktober 2021 vedrørende Vurderingsstyrelsens behandling af repræsentantens anmodning om fordeling af ejerboligværdi for den påklagede ejendom. Vurderingsstyrelsen har truffet afgørelse den 10. november 2021.

Vurderingsstyrelsen har oplyst, at det af skatteforvaltningens registre fremgår, at klageren i perioden 2003-2020 har betalt ejendomsværdiskat med 10.305,75 kr. i alle år, med undtagelse af perioden 2005-2008 incl., hvor der ikke er registreret betalt ejendomsværdiskat.

Vurderingsstyrelsens afgørelse
Vurderingsstyrelsen har af egen drift genoptaget og ændret benyttelseskoden for den påklagede ejendom fra beboelsesejendom med 2 lejligheder til beboelsesejendom med 3 lejligheder og fjernet den fastsatte ejerboligværdi for 1. sal på 106 m2 for ejendomsvurderingen pr. 1. oktober 2006, pr. 1. oktober 2015, pr. 1. oktober 2017 og pr. 1. oktober 2018. Vurderingsstyrelsen har truffet afgørelse om, at ændringerne skal have skattemæssige virkning fra tidspunktet for den vurdering, der er foretaget, jf. skatteforvaltningslovens § 33, stk. 7. 

Vurderingerne blev ved afgørelsen ændret således:

Vurderingen pr. 1. oktober 2006:

Fra

Til

Benyttelseskode

Beboelsesejendom med 2 lejligheder

Beboelsesejendom med 3 lejligheder

Ejendomsværdi

3.500.000 kr.

Uændret

Grundværdi

805.000 kr.

Uændret

Ejerboligværdi, § 33, stk. 6, Nr. […], 1. sal på 106 m2

2.290.100 kr.

0 kr.

Omberegnet ejendomsværdi 2001

Mangler

1.500.000 kr.

Omberegnet ejendomsværdi 2002

Mangler

1.800.000 kr.

Vurderingen pr. 1. oktober 2015:

Fra

Til

Benyttelseskode

Beboelsesejendom med 2 lejligheder

Beboelsesejendom med 3 lejligheder

Ejendomsværdi

3.350.000 kr.

Uændret

Grundværdi

778.300 kr.

Uændret

Ejerboligværdi, § 33, stk. 6, Nr. […], 1. sal på 106 m2

2.291.600 kr.

0 kr.

Vurderingen pr. 1. oktober 2017:

Fra

Til

Benyttelseskode

Beboelsesejendom med 2 lejligheder

Beboelsesejendom med 3 lejligheder

Ejendomsværdi

3.350.000 kr.

Uændret

Grundværdi

778.300 kr.

Uændret

Ejerboligværdi, § 33, stk. 6, Nr. […], 1. sal på 106 m2

2.291.600 kr.

0 kr.

Vurderingen pr. 1. oktober 2018:

Fra

Til

Benyttelseskode

Beboelsesejendom med 2 lejligheder

Beboelsesejendom med 3 lejligheder

Ejendomsværdi

3.350.000 kr.

Uændret

Grundværdi

778.300 kr.

Uændret

Ejerboligværdi, § 33, stk. 6, Nr. […], 1. sal på 106 m2

2.291.600 kr.

0 kr.

Af begrundelsen for afgørelsen fremgår:

"Derfor har vi ændret vurderingerne
Vi har ændret vurderingerne for 2006, 2015, 2017 og 2018

Ejendommen er ved vurderingerne for 2006, 2015, 2017 og 2018 blevet vurderet på et fejlagtigt grundlag, idet ejendommen er blevet vurderet som en beboelsesejendom med 2 lejligheder, selvom ejendommen har tre lejligheder. Da dette ikke stemmer overens med de registrerede oplysninger i BBR, er de nævnte vurderinger foretaget på et fejlagtigt grundlag. Vi har på denne baggrund genoptaget og ændret de nævnte vurderinger og ændret ejendommens benyttelse til beboelsesejendom med 3 lejligheder. 

Vi har behandlet sagen efter reglerne om ekstraordinær genoptagelse i skatteforvaltningslovens § 33, stk. 3, da vi har sendt forslag til afgørelse ud den 28. juli 2020.
Denne dato ligger efter fristen for ordinær genoptagelse i skatteforvaltningslovens § 33, stk. 1, som er senest 1. maj i det fjerde år efter udløbet af det kalenderår, hvor den fejlagtige vurdering første gang er foretaget.

Betingelserne for at foretage en manglende (del af en) vurdering
Det fremgår af reglerne om foretagelse af manglende vurderinger, at vi altid kan foretage en vurdering eller en del af en vurdering, hvis en sådan mangler eller ved en fejl ikke er foretaget.

Vurderingen af ejendommens benyttelseskode og antallet af boligenheder er pr. 1. oktober 2006, 2015 2017 og 2018 foretaget på et fejlagtigt grundlag, da vi ved en fejl ikke har fået registreret oplysningerne i Bygnings- og Boligregistret (BBR) korrekt i vores interne systemer.

Kravet om en ændring på 20 % gælder udelukkende for de dele af vurderingerne, der kvalificeres som ansættelser. Det gør sig for så vidt angår vurderinger, der er foretaget efter reglerne i Vurderingsloven gældende for:

•        Ejendomsværdiansættelser
•        Grundværdiansættelser
•        Omberegnede ejendomsværdiansættelser
•        Omberegnede grundværdiansættelser
•        Ansættelser af fradrag i grundværdien for forbedringer (FFF) - her gælder dog yderligere begrænsninger i ændringsadgangen.

Da vi ved genoptagelserne for 2006, 2015, 2017 og 2018 ikke ændrer på ejendommens ejendomsværdi, grundværdi, omberegnede ejendomsværdi, omberegnede grundværdi eller evt. fradrag for forbedringer er der ikke krav om ændring på 20 %.

Betingelserne for genoptagelse er derfor opfyldt.

Hvorfor den pågældende ejerboligværdi ikke har udgjort et beskatningsgrundlag og, hvorfor det er til ugunst
Ejendommen var i årene for genoptagelse registreret som en ejendom med to boligenheder. På ejendommen var der kun fastsat ejerboligværdi på den ene lejlighed. Jf. Vurderingslovens § 33, stk. 6 skal der foretages ejerboligværdier på begge lejligheder, når ejendommen er registreret som en to familieejendom, hvor ejer har rådighed over en af lejlighederne.

På ejendomme, hvor en eller flere ejere har rådighed over en af lejlighederne og, hvor ejendommen består af mere end to boligenheder, skal der ikke fastsættes ejerboligværdier. Medmindre ejer anmoder om dette.

Derfor har der manglet et beskatningsgrundlag for ejendommen i årene for genoptagelse.

Fastsættelse af et manglende beskatningsgrundlag betragtes altid som værende til ugunst. Også selv om boligejeren har betalt ejendomsværdiskat af den indsatte ejerboligværdi.

Derfor betragter Vurderingsstyrelsen ændringen af beskatningsgrundlaget som værende til ugunst.

Vi vurderer, at du burde have indset, at ejendommens benyttelseskode og antallet af boligenheder i ejendommen ikke var korrekt registreret i vurderingssystemet, da du for årene 2007, 2009 og 2011 har modtaget vurderingsmeddelelser, hvoraf det fremgik at ejendommen bestod af 2 boligenheder og ikke, som det burde, af 3 boligenheder.

Det vurderes på den baggrund, at du har vidst eller burde have vidst, at det var en fejl, at beskatningsgrundlaget ikke blev korrekt etableret, da vurderingerne for 2006, 2015, 2017 og 2018 blev foretaget. Dette er baggrunden for, at ændringerne skal foretages med oprindelig skattemæssig virkning

Sådan har vi ændret vurderingerne
Vi har nu vurderet ejendommen ud fra det korrekte grundlag, og har dermed foretaget følgende ændringer af de enkelte vurderinger:

Når vi foretager en ejendomsvurdering, fastsætter vi en ejendomsværdi og en grundværdi. Hvis der efter seneste vurdering er sket ændringer på ejendommen med betydning for skattestopberegningerne, skal vi derudover foretage omberegnede ejendomsværdier i 2001- og 2002 niveau. Det gælder fx når en ejendom ændrer anvendelse eller benyttelseskode. Sammen med ejendomsværdien danner de omberegnede ejendomsværdier grundlag for beregning af ejendomsværdiskatten. De omberegnede ejendomsværdier skal kort fortalt fastsættes for at sikre, at ejendomsværdiskatten ikke beregnes på et højere grundlag, end ejendomsværdiskatten ville være blevet beregnet på i henholdsvis 2001 og 2002, hvis ejendommen dengang havde haft de samme faktiske forhold, som ejendommen havde ved vurderingsterminen.

Vurderingen for 2006
Vi har at ændret ejendommens benyttelse fra beboelsesejendom med 2 lejligheder til beboelsesejendom med 3 lejligheder i vurderingen for 2006.

Vi har anset forudsætningerne for at genoptage vurderingen for opfyldt, da betingelsen om, at genoptagelsen af en foretaget vurdering skal føre til en ændring på mere end 20 %, kun gælder for ændring af ansættelser, herunder ændring af ejendomsværdien og grundværdien. Betingelsen gælder ikke for ændring af ejendommens benyttelse, som er en del af vurderingen.

Vi har derfor også foretaget og indsat de omberegnede ejendomsværdier i 2001- og 2002-niveau, der burde være foretaget ved vurderingen pr. 1. oktober 2006 hvor ejendommen ændrede benyttelse fra beboelsesejendom med 2 lejligheder til beboelsesejendom med 3 lejligheder. De omberegnede værdier er ansat til henholdsvis 1.500.000 kr. og 1.800.000 kr. Det skyldes, at vi skønner, at dette er de ejendomsværdier, der i henholdsvis 2001 og 2002 ville være blevet ansat for ejendommen under hensyntagen til dens fysiske tilstand og vurderingsniveauerne for de nævnte år.

Ændringen er sket på baggrund af bl.a. oplysningerne fra Bygnings- og Boligregistret (BBR).

Vurderingerne for 2015, 2017 og 2018
Vi har ændret ejendommens benyttelse fra beboelsesejendom med 2 lejligheder til

beboelsesejendom med 3 lejligheder i vurderingen for 2015, 2017 og 2018.

Vi har anset forudsætningerne for at genoptage vurderingerne for opfyldt, da betingelsen om, at genoptagelsen af en foretaget vurdering skal føre til en ændring på mere end 20 %, kun gælder for ændring af ansættelser, herunder ændring af ejendomsværdien og grundværdien. Betingelsen gælder ikke for ændring af ejendommens benyttelse, som er en del af vurderingen.

Ændringen er sket på baggrund af bl.a. oplysningerne fra Bygnings- og Boligregistret (BBR).

Vurderingerne for 2015, 2017 og 2018 er foretaget ud fra prisniveauet i 2011.

Det skattemæssige virkningstidspunkt for ændringerne
Ændringerne vil få oprindelig skattemæssig virkning, dvs. virkning fra det tidspunkt, hvor vurderingerne for henholdsvis 2006, 2015, 2017 og 2018 skulle være foretaget.

Vi bemærker som begrundelse herfor:

Vi har ændret vurderingerne for 2006, 2015, 2017 og 2018 efter reglerne i skatteforvaltningslovens § 33, stk. 3. Det skattemæssige virkningstidspunkt for ændringerne skal derfor fastlægges efter reglerne i skatteforvaltningslovens § 33, stk. 7.

Efter skatteforvaltningslovens § 33, stk. 7, skal ændringerne tillægges skattemæssig virkning fra det vurderingsår, de vedrører, hvis ændringen er til ugunst for dig, og det vurderes, at du i juridisk forstand vidste eller burde vide, at den fejlagtige vurdering skyldes en fejl. I modsat fald tillægges ændringen eller foretagelsen skattemæssig virkning for vurderinger foretaget efter det tidspunkt, hvor genoptagelsen finder sted.

Det følger således af lovgivningen, at vi i forbindelse med ændringerne skal foretage en vurdering af, om du vidste eller burde have vidst, at vurderingen var foretaget på et fejlagtigt grundlag idet vi ellers ikke kan træffe afgørelse om, fra hvilket år ændringerne skal have skattemæssig virkning fra.

Da ejendommen tidligere har været vurderet som en beboelseslejlighed med 2 boligenheder, uden at der samtidig har været foretaget en fordeling af ejendomsværdien på begge lejligheder, har der ikke været etableret et korrekt grundlag for beregning af ejendomsværdiskat.

Der etableres med foretagelsen af de omberegnede ejendomsværdier efter vurderingslovens § 33, stk. 15, i vurderingerne for 2006, 2015, 2017 og 2018, samt ændringen af ejerboligværdien efter stk. 6 i samme vurderinger, et korrekt beskatningsgrundlag, der på grund af fejlen ikke tidligere har været der, fordi ejendommen har været vurderet med kun en ejerboligværdi for alle ejendommens lejligheder. Da der ikke tidligere har været foretaget en korrekt fordeling af ejendomsværdien, anses foretagelsen af de nævnte omberegnede ejendomsværdier for at være til ugunst for dig.

Vi vurderer, at du burde have indset, at ejendommens benyttelseskode og antallet af boligenheder i ejendommen ikke var korrekt registreret i vurderingssystemet, da du for årene 2007, 2009 og 2011 har modtaget vurderingsmeddelelser, hvoraf det fremgik at ejendommen bestod af 2 boligenheder og ikke, som det burde, af 3 boligenheder.

Det vurderes på den baggrund, at du har vidst eller burde have vidst, at det var en fejl, at beskatningsgrundlaget ikke blev korrekt etableret, da vurderingerne for 2006, 2015, 2017 og 2018 blev foretaget. Dette er baggrunden for, at ændringerne skal foretages med oprindelig skattemæssig virkning.

Hvad betyder det for din skat?
Vores afgørelse vedrører alene ændring af vurderingerne, og det tidspunkt, ændringen får virkning fra. Vi kan ikke tage stilling til, hvad afgørelsen vil betyde for din beskatning.

Skattestyrelsen vil efterfølgende skulle tage stilling til, om vores afgørelse vil medføre en genberegning af din ejendomsværdiskat. Når Skattestyrelsen tager stilling til, om og i hvilket omfang vores afgørelse skal medføre genberegning af din ejendomsværdiskat og for hvilke indkomstår, skal Skattestyrelsen vurdere sagen efter reglerne i skatteforvaltningslovens § 33, stk. 7. Denne bestemmelse regulerer inden for hvilke frister Skattestyrelsen kan efteropkræve ejendomsværdiskat. Skattestyrelsen vil herunder tage stilling til, om og i hvilket omfang en eventuel henvendelse fra dig til told- og skatteforvaltningen, har betydning for muligheden for at efteropkræve ejendomsværdiskat.

Skattestyrelsen vil kunne efteropkræve op til 3 års ejendomsværdiskat

Vi har også orienteret By Y1s kommune om, at vi har ændret vurderingerne. Det er kommunen, der skal vurdere, om vores afgørelse skal have betydning for dine kommunale skatter i form af ejendomsskat og eventuel dækningsafgift for et eller flere indkomstår. Hvis det er tilfældet, vil du høre fra kommunen."

Af Vurderingsstyrelsens afgørelse fremgår endvidere:

"Din anmodning om foretagelse af særskilt vurdering i henhold til VUL § 33A vil blive behandlet for sig, og har sagsnr. 20-0969812."

Vurderingsstyrelsen har fremsendt følgende udtalelse til Skatteankestyrelsen i anledning af klagen:

"Vi har set på sagen om genoptagelse af vurderingen pr. 1. oktober 2006, 1. oktober 2015, 1. oktober 2017 og 1. oktober 2018 af ejendommen på Adresse Y1, By Y1, ejendomsnummer […].

Vi mener ikke, at der er grundlag for at genoptage og ændre vurderingen.

Derfor mener vi, at der ikke er grund til at ændre afgørelsen
Vi mener at betingelserne er opfyldt for genoptagelse af vurderingen pr. 1. oktober 2006, 1. oktober 2015, 1. oktober 2017 og 1. oktober 2018 jf. skatteforvaltningslovens § 33, stk. 3, da ejendommen ved vurderingen pr. 1. oktober 2006 oprindeligt var blevet vurderet på et fejlagtigt grundlag, idet ejendommen var blevet vurderet som beboelsesejendom med 2 boligenheder, men burde være vurderet som en beboelsesejendom med 3 boligenheder. Vi har ved en fejl ikke registreret oplysningerne fra BBR-registeret korrekt i vores interne systemer.

Vi indstiller, at vores afgørelse fastholdes, da der ikke er fremkommet nye faktiske eller retlige oplysninger i sagen."

Skatteankestyrelsen har anmodet Vurderingsstyrelsen om en udtalelse til repræsentantens påstand om ugyldighed med henvisning til skatteforvaltningslovens § 33 b.

Vurderingsstyrelsen har fremsendt følgende udtalelse i forbindelse hermed:

"Vi mener, at betingelserne for genoptagelse af vurderingerne pr. 1. oktober 2006, 2015, 2017 og 2018 er opfyldt jf. skatteforvaltningslovens § 33, stk. 3, da ordlyden i SFL § 33b er som følgende:

Fra og med den 1. november 2020 kan told- og skatteforvaltningen ikke i medfør af §§ 33, 33 a og 34 af egen drift genoptage eller varsle revision af vurderinger, der er foretaget efter ejendomsvurderingslovens §§ 87 og 88. 

Da varsel om genoptagelse, forslag til ændring af ejendomsvurdering, er sendt i høring 28. juli 2020, anser vurderingsstyrelsen at betingelsen for genoptagelse er opfyldt og afgørelsen af den 10. oktober derved ikke er ugyldig."

Vurderingsstyrelsen har fremsendt følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling:

"Det skal indledningsvis bemærkes, at Vurderingsstyrelsen er enig i, at den påklagede afgørelse kan stadfæstes.

Vi henviser som udgangspunkt til de begrundelser, afgørelsen fra Vurderingsstyrelsen i november 2020 var ledsaget af.

For så vidt angår påstanden om, at Vurderingsstyrelsen fra og med 1. november 2020 i medfør af ændringen i Skatteforvaltningsloven (§33b) skulle være afskåret fra at træffe afgørelse om genoptagelse, kan vi tilslutte os Skatteankestyrelsens konklusion og præmissen herfor.

En sag om genoptagelse er en flerleddet proces, bestående af en gennemgang og evt. beslutning om at undersøge sagen nærmere, en undersøgelse af sagen, og såfremt konklusionen er, at genoptagelsen bør søges gennemført, udarbejdelse af foreløbig sagsfremstilling og fremsendelse af denne til ejer, modtagelse af og gennemgang af ejers eventuelle bemærkninger og udarbejdelse af endelig sagsfremstilling, samt fremsendelse af afgørelse til ejer.

Vi finder ikke, der i lovens tekst eller forarbejder er noget, der tilsiger, at endelig afgørelse skal være udsendt til ejer før 1. november, når der rent faktisk er en sagsbehandling i gang, og ejer er orienteret herom. Det sidste finder Vurderingsstyrelsen er sket ved udsendelsen af forslag til afgørelse den 28. juli 2020.

Et af formålet med den nævnte lovændring var bl.a. at beskytte ejerne mod meget sene ændringer af en ejendoms vurderingsmæssige forhold. Vi finder som sagt, agterskrivelsen af 28. juli 2020 er er underretning til ejer, om at der kan forventes en ændring af den vurderingsmæssige status, som kan have også skattemæssige konsekvenser.

Det er Vurderingsstyrelsens opfattelse, at ejer allerede ved overtagelsen af ejendommen og gennem udlejning har været bekendt med ejendommens faktiske indretning med 3 selvstændige boliglejemål.

Der er således allerede i 2002 tale om en burde-vide situation, som ejer imidlertid først tager konsekvensen af, da han i 2006 foranlediger BBR ændret.

I forlængelse af det på side 10 i Skatteankestyrelsens skrivelse af 4. november 2021 om ejers betaling af ejendomsværdiskat, bemærker Vurderingsstyrelsen, at det af skatteforvaltningens registre fremgår, at ejer i perioden 2003-2020 har betalt ejendomsværdiskat med 10.305,75 kr. i alle år, med undtagelse af perioden 2005-2008 incl. hvor der ikke er registreret betalt ejendomsværdiskat."

Klagerens opfattelse
Klagerens repræsentant har fremsat principal påstand om, at Vurderingsstyrelsens afgørelse er ugyldig med henvisning til skatteforvaltningslovens § 33 b, subsidiært, at betingelsen i skatteforvaltningslovens § 33, stk. 3, om at genoptagelsen skal resultere i en ændring af ejendomsværdien eller grundværdien på mere end 20 %, mere subsidiært at Vurderingsstyrelsen er forpligtet til at fastsætte en ejerboligværdi og mest subsidiært, at den skattemæssige virkning alene skal have fremadrettet virkning.

Til støtte herfor er der anført:

"For så vidt angår frister for ekstraordinær genoptagelse af en vurdering har Vurderingsstyrelsen henvist til § 33, stk. 3:

" Stk. 3.  Told- og skatteforvaltningen kan efter anmodning fra en klageberettiget, jf. § 35 a, stk. 2, eller af egen drift ekstraordinært genoptage en vurdering efter udløbet af den frist, der er nævnt i stk. 1, hvis det konstateres, at vurderingen er foretaget på et fejlagtigt grundlag, jf. stk. 1, eller foretage en vurdering eller en del af en vurdering, hvis denne ved en fejl ikke er foretaget. Det er en betingelse for genoptagelse af en foretaget vurdering, at genoptagelsen vil resultere i en ændring af ejendomsværdien eller grundværdien med mere end 20 pct. Beløbsmæssige vurderingsskøn foretaget på et korrekt grundlag kan ikke genoptages." 

Det gøres først og fremmest gældende, at afgørelsen er ugyldig med henvisning til Skatteforvaltningslovens § 33 b. Efter denne bestemmelse kan Vurderingsstyrelsen ikke foretage en genoptagelse i medfør af skatteforvaltningslovens § 33 fra og med 1. november 2020. Vurderingsstyrelsens afgørelse er dateret den 10. november 2020.

Dernæst gøres det gældende, at betingelsen i bestemmelsen for ekstraordinær genoptagelse, hvorefter genoptagelsen skal resultere i en ændring af ejendomsværdi eller grundværdi med mere end 20 pct. ikke er opfyldt. Det fremgår direkte af lovbestemmelsen, at betingelsen gælder for ændringer af det faktiske grundlag for vurderingen dvs. fejl i ejendommens registreringer.

Det følger af bestemmelsen, at vurderingsmyndigheden kan genoptage en vurdering efter udløbet af den almindelige genoptagelsesfrist, hvis det konstateres, at en vurdering er foretaget på et fejlagtigt grundlag som defineret i stk. 1, dvs. " fejlagtig eller manglende registrering af ejendommens grundareal, bygningsareal, planforhold eller lignende objektivt konstaterbare faktiske forhold".

Det er efter bestemmelsens ordlyd en betingelse for ekstraordinær genoptagelse, at genoptagelsen vil resultere i en ændring af ejendomsværdien eller grundværdien med et minimumskrav for "ændringens størrelse" på 20 pct. Beløbsmæssige vurderingsskøn foretaget på et korrekt grundlag kan slet ikke genoptages efter bestemmelsen.

Vurderingsstyrelsen anfører i afgørelsen, at betingelsen om, at en ekstraordinær genoptagelse skal resultere i en ændring af ejendomsværdien eller grundværdien på mere end 20 pct. ikke gælder for ændringer af ejendommens benyttelse.

Dette er efter min opfattelse i direkte modstrid med bestemmelsens ordlyd, der netop kun vedrører ændringer i det faktiske grundlag, og det er denne ændring i det faktiske grundlag, der efter bestemmelsens ordlyd som minimum skal resultere i en ændring af ejendoms- eller grundværdien med mere end 20 pct.

Der er således ikke hjemmel i loven til at genoptage den pågældende vurdering efter stk. 3.

Manglende fastsættelse af ejerboligværdi

Vurderingsmyndigheden har ikke fastsat en ejerboligværdi i forbindelse med genoptagelsen.

I den tidligere vurdering var der fastsat en ejerboligvurdering for den ene af de to registrerede lejligheder. En lejlighed på ejendommens 1. og 2. sal på i alt 106 m2.

Vurderingsstyrelsen har fejlagtig anført i afgørelsen, at der ikke har været foretaget en fordeling af ejendomsværdien på lejlighederne, og der kun har været en ejerboligværdi for hele ejendommen, jf. afgørelsen side 7, 2 øverste afsnit.

Ved høringen i forbindelse med vurderingsmyndighedens forslag til ændring af ansættelsen har klageren gjort gældende, at der i forbindelse med genoptagelse af ejendomsvurderingerne skal fastsættes en ny ejerboligvurdering for den lejlighed, som han bebor.

Vurderingsmyndigheden blev i denne forbindelse gjort opmærksom på, at ændring af ejerboligvurderingen kun kan ske i forbindelse med genoptagelsen, da borgeren efter ejendomsvurderingslovens § 27 skal anmode om fastsættelse af en ejerboligvurdering senest samtidig med rettidig indlevering af selvangivelsen for det første indkomstår lejligheden bebos. Klageren har derfor ikke mulighed for på nuværende tidspunkt at anmode om fastsættelse af ejerboligvurdering. Uanset den manglende lovhjemmel har Vurderingsstyrelsen udtaget denne del af genoptagelsen til særskilt behandling som en anmodning, der skal behandles efter ejendomsvurderingslovens § 27, jf. afgørelsen side 1.

Efterfølgende har Vurderingsstyrelsen i vejledningsbrev af 20. november 2020 anført, at fristen for anmodning om ejerboligvurdering er overskredet og der derfor ikke er hjemmel til at fastsætte ny ejerboligvurdering efter anmodning fra klageren, jf. bilag 3.

Ejerboligværdien har betydning for fastsættelsen af ejendomsværdiskat.

Det er min opfattelse, at Vurderingsstyrelsen er forpligtet til i forbindelse med genoptagelsen at fastsætte en ny ejerboligvurdering, idet den hidtil fastsatte ejerboligvurdering har været fejlagtig registreret og dermed skal korrigeres i forbindelse med genoptagelsen. Det har i den forbindelse ingen betydning som anført af vurderingsmyndigheden, at ejerboligfordelinger i en ejendom med 2 lejligheder fastsættes efter vurderingslovens § 35 og i en ejendom med 3 selvstændige lejligheder efter § 27 i vurderingsloven.

I nærværende sag vil Vurderingsstyrelsens genoptagelse og ophævelse af ejerboligfordelingen medføre, at min klient skal betale lejeværdi efter statsskattelovens regler om fastsættelse af en skattepligtig lejeværdi. Lejeværdien ansættes til skønsmæssig lejeværdi svarende til den objektive udlejningsværdi af bolig i egen ejendom.

Det gøres gældende, at afgørelsen er mangelfuld, idet styrelsen har annulleret ejerboligværdien uden at fastsætte en ny ejerboligvurdering. Ændringen af registreringen fra 2 lejligheder til 3 lejligheder vil også få betydning for ejerboligvurderingen, der alene skal omfatte den lejlighed, som klageren bebor. Det forhold at, Vurderingsmyndigheden har udtaget en del af vurderingen til behandling som en særskilt anmodning fra klageren vel vidende, at der ikke var hjemmel til at behandle anmodningen, vil medføre ugyldighed.

Virkningstidspunkt

Vurderingsstyrelsen har endvidere med henvisning til skatteforvaltningslovens § 33, stk. 7, henvist til, at min klient burde have vidst, at ejendommen var vurderet på et forkert grundlag, da der ikke var etableret et beskatningsgrundlag, og vurderingsstyrelsen har derfor givet ændringen skattemæssig virkning fra 2006.

I medfør af skatteforvaltningslovens § 33, stk. 7, har en ekstraordinær genoptagelse af en vurdering virkning for vurderinger foretaget efter det tidspunkt, hvor genoptagelsen finder sted, medmindre genoptagelsen er til ugunst for ejeren og ejeren vidste eller burde have vidst, at den genoptagne vurdering er foretaget på et fejlagtigt grundlag.

I så fald kan genoptagelsen tillægges skattemæssig virkning fra tidspunktet for den vurdering, der er blevet genoptaget.

Det er ikke korrekt som anført af Vurderingsmyndigheden, at der ikke var etableret et beskatningsgrundlag, jf. ovenfor.

I nærværende sag, ville genoptagelsen ikke være til ugunst for klageren såfremt Vurderingsstyrelsen havde genoptaget hele vurderingen og ikke udskilt fastsættelsen af ejerboligvurderingen til særskilt sagsbehandling som en anmodning efter ejendomsvurderingslovens § 27, i det selve ejendomsværdien ikke ændres ved afgørelsen, og en fastsættelse af en ny ejerboligvurdering ikke ville være til ugunst for klageren.

Det bestrides, at klageren burde have vidst, at ejendommen var fejlagtigt vurderet. Vurderingsstyrelsen har anført indledningsvis i forslaget til afgørelsen, jf. (bilag 4), at det er en fejl fra vurderingsmyndighedens side, at ejendommen har været registreret forkert.

Klageren har ikke været vidende om, hvorvidt det kunne have en betydning for fastsættelsen af ejendomsvurderingen om der var 2 eller tre lejligheder i ejendommen.

Ifølge afgørelsen har vurderingsmyndigheden da heller ikke tillagt registreringen betydning for selve værdien af ejendommen.

Det gøres endvidere gældende, at den daværende skatte- og vurderingsmyndighed i forbindelse med en tidligere skattesag om erhvervsmæssig udlejning fra ejendommen har været bekendt med, at ejendommen var registreret som en 2-familiesejendom, og at registreringen blev ændret.

På baggrund af ovenstående gøres det således gældende, at genoptagelsen i overensstemmelse med hovedreglen kun har fremadrettet virkning."

Repræsentanten har fremsendt følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling:

Skatteankestyrelsens forslag kan ikke accepteres.

Det bemærkes indledningsvis, at klagesagen udelukkende er opstået fordi, Vurderingsstyrelsen ikke har foretaget en ny ejerboligvurdering i forbindelse med genoptagelsen.

Ejerboligvurderingen har været ukorrekt i hele klagerens ejertid på grund af den forkerte registrering, hvor ejendommen har været registreret som en ejendom med 2 boliger, og en ejerboligvurdering for en lejlighed på 1. og 2. sal.

Det bemærkes, at det er klageren, der sørger for at rette registreringen i BBR, og at Vurderingsstyrelsen anser det for en myndighedsfejl, at der ikke er sket en rettelse i vurderingen.

Ejendommen har i hele klagerens ejertid været en ejendom med 3 lejligheder. Ved den fejlagtige vurdering har vurderingsmyndigheden fastsat en forkert ejerboligvurdering på grundlag af den forkerte registrering. Beskatningsgrundlaget har derfor været fastsat forkert.

Mine bemærkninger vil af procesøkonomiske årsager i første omgang alene relaterer sig til det forhold, at der ikke i forbindelse med genoptagelsen er foretaget en ny ejerboligvurdering, da Skatteankestyrelsens indstilling vedrørende denne del af klagen er baseret på fejlagtig faktum.

Skatteankestyrelsen lægger i indstillingen til grund, at Vurderingsstyrelsen har udtaget spørgsmålet om fastsættelse af ejerboligvurdering til selvstændig behandling.

Dette er imidlertid ikke korrekt. Det fremgår af Vurderingsstyrelsens afgørelse, at denne del af afgørelsen "på grund af igangværende faglige afklaringer i vores Jura-afdeling" ikke kan færdigbehandles "pt".

Dette må læses således, at denne del af vurderingen færdigbehandles på et senere tidspunkt.

Efterfølgende har Vurderingsstyrelsen i brev af 20. november 2020 (bilag 3) anført, at spørgsmålet om genoptagelse af ejerboligvurderingen ikke vil blive behandlet af Vurderingsstyrelsen. Brevet er et såkaldt "Vejledningsbrev", hvilket medfører, at Vurderingsstyrelsen ikke har truffet en afgørelse, der kan påklages. Spørgsmålet om ejerboligfordeling er derfor ikke blevet færdigbehandlet af Vurderingsstyrelsen på et senere tidspunkt.
Jeg skal i den forbindelse henvise til Vurderingsstyrelsens brev af 24. februar 2021 (vedlagt som bilag 5), hvor Vurderingsmyndigheden afviser, at tage stilling til min klage over afvisningen med henvisning til, at forholdet er omfattet af Skatteankestyrelsens klagesag.

Dette stemmer ikke overens med Skatteankestyrelsens indstilling, hvorefter den manglende fastsættelse af en ejerboligvurdering ikke anses for omfattet af klagen.

Da Vurderingsstyrelsen ved den påklagede afgørelse har ændret den tidligere ejerboligvurdering, må denne del af afgørelsen kunne påklages til Skatteankestyrelsen. Det er en del af afgørelsen, at ejerboligvurderingen og dermed det eksisterende beskatningsgrundlag er fjernet.

Det bemærkes i den forbindelse, at såfremt Skatteankestyrelsen er af den opfattelse, at Vurderingsstyrelsen har haft hjemmel til at foretage genoptagelsen af registreringen af ejendommen samt ændring af ejerboligvurderingen, vil der også være hjemmel til at fastsætte en ny korrekt ejerboligvurdering i forbindelse med genoptagelsen.

Skatteankestyrelsens indstilling vil medføre, at klageren afskæres fra at klage over den manglende ejerboligværdi.

Skatteankestyrelsen har endvidere ikke forholdt sig til mit anbringende om, at Vurderingsstyrelsens afgørelse er ugyldig, idet det af afgørelsen fremgår, at en del af vurderingen vil blive færdigbehandlet på et senere tidspunkt uden at der efterfølgende er foretaget en færdigbehandling. Der er efter min opfattelse ikke hjemmel til at foretage en delafgørelse. Der henvises til bilag 3, hvor Vurderingsstyrelsen har afvist at færdigbehandle spørgsmålet med henvisning til tidsfristerne og bilag 5, hvor Vurderingsstyrelsen har henvist til, at forholdet er omfattet af klagen i Skatteankestyrelsen."

Repræsentanten har fremsendt følgende yderligere bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling:

"Ugyldig ansættelse

Det fastholdes, at Vurderingsstyrelsens afgørelse er ugyldig.

Skatteankestyrelsen har lagt til grund, at der ikke gælder et krav om ændring på mere end 20 % i nærværende situation, idet Vurderingsstyrelsen ikke har foretaget en ansættelse men alene ændret benyttelseskoden og ejerboligvurderingen.

Det er korrekt, at 20 %'s grænsen kun gælder for ansættelser efter ejendomsvurderingsloven men ikke for andre ændringer. Dette fremgår af lovbemærkningerne, jf. side 18 i forslaget.

Det gøres i den forbindelse gældende, at det direkte fremgår af Vurderingsstyrelsens afgørelse, at der er tale om en ændring af "ejendomsvurderingerne". Dette fremgår af overskriften og af skemaet på side 2, hvor ejendomsvurderingerne og grundværdien er medtaget i afgørelsen.

Ejendomsvurderingen har på grund af en fejl i vurderingsmyndigheden ikke været baseret på oplysningerne i BBR, idet ejendommen fejlagtigt har været registreret og vurderet som en ejendom med 2 lejligheder. Der har ligeledes været fastsat en fejlagtig ejerboligvurdering baseret på en lejlighed på 2 etager på ejendommens 1. og 2. sal.

Ved en genoptagelse af en forkert ejerboligvurderingen burde Vurderingsstyrelsen have foretaget en korrekt ejerboligvurdering baseret på den korrekte registrering af ejendommen og ejerboligvurderingen burde være fastsat efter ejerens beboelse af lejligheden på ejendommens 2. sal.

Denne del af "afgørelsen" har Vurderingsstyrelsen imidlertid udtaget til særskilt behandling i henhold til VUL § 33 A "på grund af igangværende faglige afklaringer i vores Jura-afdeling". 

Hvis det lægges til grund, at Vurderingsstyrelsen i afgørelsen har foretaget en ændring af ejerboligvurderingen, idet den er ændret til 0, som Skatteankestyrelsen synes at forudsætte i indstillingen, må dette medføre, at der er truffet afgørelse herom af Vurderingsstyrelsen og denne del må i så fald indgå i klagesagen.

Skatteankestyrelsen synes, at forudsætte at der er tale om 2 sager, en genoptagelsessag og en sag om anmodning om fastsættelse af ejerboligfordeling.

Dette bestrides. Efter min opfattelse er der tale om en sag. Vurderingsstyrelsen har genoptaget vurderingen i sin helhed, og dette medfører, at der kan træffes afgørelse om alle dele af vurderingen.

Det forhold, at Vurderingsstyrelsen har udtaget en del af vurderingen til særskilt afgørelse og efterfølgende nægtet at behandle denne del særskilt har medført, at klageren nu står i en situation, hvor han ikke har mulighed for at klage over den del af ansættelsen, der medfører, at hans beskatningsgrundlag er ændret fra ejendomsværdiskat til beskatning efter statsskatteloven.

Dette forhold må medfører, at afgørelsen er mangelfuld og dermed ugyldig.

Fastsættelse af ny ejerboligværdi

Skatteankestyrelsen har i indstillingen lagt til grund, at en ændring af registreringen fra 2 til 3 lejligheder medfører, at ejendommen ikke er omfattet af den dagældende vurderingslovs § 33, stk. 6, og det således er korrekt, at ejerboligværdien er fastsat til 0 kr.

Skatteankestyrelsen lægger endvidere til grund, at der i forbindelse med genoptagelsen ikke kan fastsættes en ny ejerboligfordeling efter den daværende § 33 A (nu ejendomsvurderingslovens § 27). Dette bestrides.

Det har ingen betydningen, at omregistreringen fra 2 til 3 lejligheder medfører, at ejendommen ikke er omfattet af § 33 stk. 6, idet den i stedet bliver omfattet af den dagældende vurderingslovs § 33 A/ejendomsvurderingslovens § 27

Efter den daværende § 33 A og nugældende 27 kan der fastsættes en ejerboligfordeling for en lejlighed, som ejeren bebor i en ejendom med 3 til 6 lejligheder.

Da ændringen af ejendommens registrering er foretaget i forbindelse med Vurderingsstyrelsens ansættelse, skal tidsfristerne i ejendomsværdiskatteloven regnes fra det tidspunkt, hvor ejendommen ændrer registrering.

Det er således lovhjemmel til, at Vurderingsstyrelsen kan ændre ejerboligfordelingen i forbindelse med genoptagelsen.

Virkningstidspunkt

I medfør af Skatteankestyrelsens indstilling anses betingelserne for at give ansættelsen skattemæssig virkning tilbage til 2006 for opfyldt. Styrelsen lægger til grund, at 1) genoptagelsen har været til ugunst for ejeren, og 2) ejeren burde have vidst, at vurderingerne var foretaget på et fejlagtigt grundlag.

For så vidt angår punkt 1 har styrelsen anført følgende: "Der har således i forhold til, at ejendommen blev anset for omfattet af ejendomsværdiskatteloven, efter den 10. marts 2010 manglet et beskatningsgrundlag for en boligenhed med den adresse, som klageren var tilmeldt folkeregisteret på." 

Hertil skal anføres, at på grund af en fejl i registreringen, har der været fastsat en forkert ejerboligfordeling af en ikkeeksisterende lejlighed på ejendommens 1. og 2. sal. Det er denne ejerboligvurdering, som har udgjort et beskatningsgrundlag i medfør af ejendomsværdiskatteloven. Der har derfor været fastsat et beskatningsgrundlag, og klageren har betalt ejendomsværdiskat af en for høj værdi i forhold til den lejlighed, som han reelt har beboet.

Skatteankestyrelsen har endvidere anført følgende:

"Det fremgår ikke af sagens oplysninger, om klageren rent faktisk har betalt ejendomsværdiskat for årene efter 2010 og i givet fald med hvilke beløb. 

Landsskatteretten finder imidlertid, at dette ikke er af betydning, da Vurderingsstyrelsen med rette har anset, at bedømmelsen i relation til skatteforvaltningslovens § 33, stk. 7, 1. pkt. af, om ændringen i vurderingerne er til ugunst eller ej, i en situation som den foreliggende skal ske ud fra selve ændringerne ved den trufne afgørelse og ikke ud fra, hvad resultatet af den efterfølgende afledte skattemæssige behandling beløbsmæssigt viser sig at blive." 

Hvis Skatteankestyrelsen anser det for uden betydning, om klageren har betalt ejendomsværdiskat, bør det ikke indgå som en del af afgørelsen.

Der henvises i øvrigt til det ovenfor anførte omkring selve beskatningen. Det må efter min opfattelse forudsættes, at klageren har betalt ejendomsværdiskat efter de dagældende regler.

Skatteankestyrelsen foretager i øvrigt en vurdering af den skattemæssige behandling, idet det anføres, at klageren skal beskattes efter statsskattelovens regler, og endvidere anfører Skatteankestyrelsen at alene det forhold, at registreringen har været forkert må medføre, at genoptagelsen er til ugunst for ejeren.

Dette er ikke korrekt.

Hvorvidt en genoptagelse er til gunst eller ugunst for en ejer, må nødvendigvis udelukkende relatere sig til, hvorvidt selve beskatningen er mindre eller mere byrdefuld for ejeren.

Da klageren har betalt ejendomsværdiskat af en for høj ejerboligvurdering, må udgangspunktet være, at ændringen er til gunst for ham.

Klageren har haft mulighed for at opdage, at ejendommens registrering var forkert (2 i stedet for 3 lejligheder), men hvorvidt denne fejl har haft betydning for selve vurderingen og den skattemæssige behandling har ikke været klart for klageren.

Ændringen af registreringen har ingen betydning for selve vurderingen der er fastsat til det samme beløb, og klageren har ikke været klar over, at den forkerte ejerboligvurdering medførte en forkert (for høj) ejendomsværdiskat.

Hjemvisning

Det gøres endvidere gældende, at i en sag som den foreliggende, hvor Vurderingsstyrelsen har udtaget en del af sagen til særskilt vurdering, har Landsskatteretten mulighed for at hjemvise en sag til fornyet behandling i Vurderingsstyrelsen. Det må i den forbindelse formodes, at de i afgørelsen omtalte "faglige afklaringer' må være faldet på plads, således at der kan træffes en afgørelse."

Repræsentanten har fremsendt følgende yderligere bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling:

"Ugyldig ansættelse

Det fastholdes, at Vurderingsstyrelsens afgørelse er ugyldig.

Skatteankestyrelsen har lagt til grund, at der ikke gælder et krav om ændring på mere end 20 % i nærværende situation, idet Vurderingsstyrelsen ikke har foretaget en ansættelse men alene ændret benyttelseskoden og ejerboligvurderingen.

Det er korrekt, at 20 %’s grænsen kun gælder for ansættelser efter ejendomsvurderingsloven men ikke for andre ændringer. Dette fremgår af lovbemærkningerne, jf. side 18 i forslaget.

Det gøres først og fremmest gældende, at afgørelsen er en genoptagelse af ejendomsvurderingerne. Der er derfor foretaget en ansættelse. Dette fremgår direkte af Vurderingsstyrelsens afgørelse, at der er tale om en ændring af "ejendomsvurderingerne", og det fremgår af overskriften og af skemaet på side 2, hvor ejendomsvurderingerne og grundværdien er medtaget i afgørelsen.

I den påklagede afgørelse har Vurderingsmyndigheden ændret ejendomsstatus og ejerboligfordelingen. Men der er ikke foretaget nogen ændring af selve ejendomsværdien.

Ejerboligfordelingen er en del af selve vurderingen, og en ændring af denne medfører derfor, at der ved afgørelsen er foretaget en ændring af "ejendomsvurderingen".

Det fremgår af de på side 18 citerede lovforarbejder, at en ejerboligfordeling er en del af en vurdering - men at 20 %’s kravet ikke gælder for de enkelte dele af en vurdering men kun relaterer sig til selve vurderingen. Det vil sige, at betingelserne for genoptagelse overordet set skal være opfyldt, jf. lovebemærkningerne:

"Forslaget vil således have den konsekvens, at vurderingsmyndigheden kun vil kunne ændre en ansættelse, f.eks. en ejendomsværdi, under henvisning til reglerne om ekstraordinær genoptagelse, hvis der er grundlag for at ændre ansættelsen med mere end 20 pct., mens vurderingsmyndigheden vil kunne ændre andre dele af vurderingen, f.eks. en ejerboligfordeling, uden hensyntagen til, om denne skal ændres med mere end 20 pct., blot årsagen til ændringen kvalificerer til ekstraordinær genoptagelse, .."

Det fremgår endvidere af lovforarbejderne, at 20%’s reglen ikke gælder ved ansættelser, der ved en fejl ikke er blevet foretaget.

Dette er ikke tilfælde i nærværende sag, hvor der er foretaget en ejendomsvurdering.

Ejendomsvurderingen har på grund af en fejl i vurderingsmyndigheden ikke været baseret på den faktiske forhold, idet ejendommen fejlagtigt har været registreret og vurderet som en ejendom med 2 lejligheder. Der har ligeledes været fastsat en fejlagtig ejerboligvurdering baseret på en lejlighed på 2 etager på ejendommens 1. og 2. sal. Der er derfor ikke tale om, at der fejlagtigt ikke har været foretaget en vurdering eller at vurderingen mangler, jf. lovbemærkningerne.

Således er betingelserne for at se bort fra 20 %’s reglen ikke opfyldt.

Fastsættelse af ny ejerboligværdi

Det fastholdes endvidere, at afgørelsen er ugyldig, da den er mangelfuld.

Ved en genoptagelse af en forkert ejerboligvurderingen burde Vurderingsstyrelsen have foretaget en korrekt ejerboligvurdering baseret på den korrekte registrering af ejendommen, og ejerboligvurderingen burde være fastsat efter ejerens beboelse af lejligheden på ejendommens 2. sal.

Jeg skal i den forbindelse henvise til lovforarbejderne (lovforslag nr. 212 fremsat den 3. maj 2917) afsnit 2.10.2.3:

"Vurderingsmyndigheden vil således i situationer, hvor et givent forhold giver anledning til at ændre en ansættelse eller en del af en vurdering, skulle forholde sig til rigtigheden af alle ansættelser og dele af vurderingen, der vil kunne være påvirket af det givne forhold, hver for sig. Vurderingsmyndigheden vil altså for hver enkelt ansættelse og del skulle tage stilling til, om der er grundlag for at foretage en ændring, samt i givet fald hvor stor en ændring, der er grundlag for at foretage for hver enkelt ansættelse henholdsvis fordeling. "

Det vil sige, at Vurderingsmyndigheden skulle have fastsat en ny ejerboligfordeling i forbindelse med genoptagelsen.

Denne del af "afgørelsen" har Vurderingsstyrelsen imidlertid udtaget til særskilt behandling i henhold til VUL § 33 A "på grund af igangværende faglige afklaringer i vores Jura-afdeling".

Efterfølgende har Vurderingsstyrelsen meddelt, at de ikke agter at behandle sagen, jf. det vedlagte brev af Vurderingsstyrelsen.

Skatteankestyrelsen har i indstillingen lagt til grund, at en ændring af registreringen fra 2 til 3 lejligheder medfører, at ejendommen ikke er omfattet af den dagældende vurderingslovs § 33, stk. 6, og det således er korrekt, at ejerboligværdien er fastsat til 0 kr.

Skatteankestyrelsen lægger endvidere til grund, at der i forbindelse med genoptagelsen ikke kan fastsættes en ny ejerboligfordeling efter den daværende § 33 A (nu ejendomsvurderingslovens § 27). Dette bestrides.

Det har ingen betydningen, om registreringen fra 2 til 3 lejligheder medfører, at ejendommen ikke er omfattet af § 33 stk. 6, idet den i stedet bliver omfattet af den dagældende vurderingslovs § 33 A/ejendomsvurderingslovens § 27.

Efter den daværende § 33 A og nugældende 27 kan der fastsættes en ejerboligfordeling for en lejlighed, som ejeren bebor i en ejendom med 3 til 6 lejligheder.

Da ændringen af ejendommens registrering er foretaget i forbindelse med Vurderingsstyrelsens ansættelse, skal tidsfristerne i ejendomsværdiskatteloven regnes fra det tidspunkt, hvor ejendommen ændrer registrering.

Det er således lovhjemmel til, at Vurderingsstyrelsen kan ændre ejerboligfordelingen i forbindelse med genoptagelsen.

Hvis det lægges til grund, at Vurderingsstyrelsen i afgørelsen har foretaget en ændring af ejerboligvurderingen, idet den er ændret til 0, som Skatteankestyrelsen synes at forudsætte i indstillingen, må dette medføre, at der er truffet afgørelse herom af Vurderingsstyrelsen og denne del må i så fald indgå i klagesagen.

Skatteankestyrelsen synes, at forudsætte at der er tale om 2 sager, en genoptagelsessag og en sag om anmodning om fastsættelse af ejerboligfordeling.

Dette bestrides. Efter min opfattelse er der tale om én sag. Vurderingsstyrelsen har genoptaget vurderingen i sin helhed, og dette medfører, at der kan træffes afgørelse om alle dele af vurderingen.

Det forhold, at Vurderingsstyrelsen har udtaget en del af vurderingen til særskilt afgørelse og efterfølgende nægtet at behandle denne del særskilt har medført, at klageren nu står i en situation, hvor han ikke har mulighed for at klage over den del af ansættelsen, der medfører, at hans beskatningsgrundlag er ændret fra ejendomsværdiskat til beskatning efter statsskatteloven.

Dette forhold må medføre, at afgørelsen er mangelfuld og dermed ugyldig.

Virkningstidspunkt

Det bemærkes indledningsvis, at udgangspunktet i § 33, stk. 7, er, at en afgørelse kun skal have fremadrettet virkning.

Kun i de situationer, hvor resultatet af genoptagelsen er til ugunst for ejeren af ejendommen og ejeren ikke har været i god tro herom kan genoptagelsen få bagudrettet skattemæssig virkning.

I medfør af Skatteankestyrelsens indstilling anses betingelserne for at give ansættelsen skattemæssig virkning tilbage til 2006 for opfyldt. Styrelsen lægger til grund, at 1) genoptagelsen har været til ugunst for ejeren, og 2) ejeren burde have vidst, at vurderingerne var foretaget på et fejlagtigt grundlag.

For så vidt angår punkt 1 har styrelsen i indstillingen på side 21 anført følgende:
"Der har således i forhold til, at ejendommen blev anset for omfattet af ejendomsværdiskatteloven, efter den 10. marts 2010 manglet et beskatningsgrundlag for en boligenhed med den adresse, som klageren var tilmeldt folkeregisteret på."

Det bestrides, at der har manglet et beskatningsgrundlag. Der har i hele klagerens ejertid været fastsat en ejerboligvurdering, som har udgjort et beskatningsgrundlag i medfør af ejendomsværdiskatteloven. Beskatningsgrundlaget har været baseret på et for højt areal - men der har ikke manglet et beskatningsgrundlag.

Skatteankestyrelsen har endvidere anført følgende:

"Det fremgår ikke af sagens oplysninger, om klageren rent faktisk har betalt ejendomsværdiskat for årene efter 2010 og i givet fald med hvilke beløb.
Landsskatteretten finder imidlertid, at dette ikke er af betydning, da Vurderingsstyrelsen med rette har anset, at bedømmelsen i relation til skatteforvaltningslovens § 33, stk. 7, 1. pkt. af, om ændringen i vurderingerne er til ugunst eller ej, i en situation som den foreliggende skal ske ud fra selve ændringerne ved den trufne afgørelse og ikke ud fra, hvad resultatet af den efterfølgende afledte skattemæssige behandling beløbsmæssigt viser sig at blive."

Hvis Skatteankestyrelsen anser det for uden betydning, om klageren har betalt ejendomsværdiskat, bør det ikke indgå som en del af afgørelsen. I øvrigt har Skatteankestyrelsen intet grundlag for at betvivle, at "klageren rent faktisk har betalt ejendomsværdiskat".

Det må efter min opfattelse forudsættes, at klageren har betalt ejendomsværdiskat efter de dagældende regler.

Skatteankestyrelsen foretager i øvrigt en vurdering af den skattemæssige behandling, idet det anføres, at klageren skal beskattes efter statsskattelovens regler, og endvidere anfører Skatteankestyrelsen at alene det forhold, at registreringen har været forkert må medføre, at genoptagelsen er til ugunst for ejeren.

Dette er ikke korrekt.

Hvorvidt en genoptagelse er til gunst eller ugunst for en ejer, må nødvendigvis udelukkende relatere sig til resultatet af ændringen dvs., hvorvidt selve beskatningen er mindre eller mere byrdefuld for ejeren.
Ejerboligfordelingen har været baseret på en lejlighed med et større areal end den lejlighed, som klageren reelt beboede. Det er her uden betydning, om ejerboligfordelingen er fastsat efter reglerne for 2-families ejendomme eller ejendomme med 3-6 boliger.

Da klageren har betalt ejendomsværdiskat af en for høj ejerboligvurdering, må udgangspunktet derfor være, at ændringen er til gunst for ham.

Det er endvidere en forudsætning for virkningstidspunktet, at klageren er i ond tro.

Det gøres gældende, at klageren har været i god tro.

I 2006 ændrede det daværende SKAT klagerens opgørelse af overskuddet ved udlejning af ejendommen. Klageren havde opgjort overskuddet efter reglerne om erhvervsmæssig udlejning, da der var tale om en ejendom med 3 lejligheder. SKAT ændrede opgørelsen med henvisning til, at der var tale om en 2-familiesejendom uagtet der var 3 selvstændige lejligheder i ejendommen, hvor min klient på daværende tidspunkt selv beboede lejligheden på 1. salen. Ændringerne vedrører skatteansættelserne for 2002, 2003 og 2004 og medførte en forhøjelse af det selvangivne overskud, jf. vedlagte forslag til skatteansættelser. (Skattestyrelsen har i forbindelse med aktindsigten telefonisk oplyst, at det desværre ikke er al materiale vedr. ændring af skatteansættelserne, der er tilgængeligt).

Det fremgår af agterskrivelserne, at SKAT har lagt til grund, at ejendommen består af et erhvervslejemål på 30 m 2, en beboelseslejlighed på 1. sal på 56 m2 og en beboelseslejlighed på 56 m2 i stuen. Alle disse lejemål anser SKAT for udlejet. Det bemærkes, at min klient på daværende tidspunkt selv beboede lejligheden på 1. sal. Han har i øvrigt oplyst, at erhvervslejemålet på de 30 m2 vedrørte udlejning af loftetagen til opbevaring.

I SKATs afgørelse opgøres indkomsten fra udlejning efter reglerne om 2-familieshuse bortset fra udlejning af loftetagen, der anses for erhvervsmæssig udlejning. Lejlighederne på 1. og 2. sal anses for én lejlighed, hvor udlejningen opgøres efter reglerne om værelsesudlejning.

I forbindelse med skattesagens opstart sørgede klageren for at rette BBRregistreringen, jf. den tidligere fremsendte mail af 6. januar 2006, og han har oplyst, at han også forsøgte at få rettet vurderingen i forbindelse med skattesagen, hvilket ikke var muligt ifølge den pågældende sagsbehandler. Han deltog endvidere i et møde med SKAT. Der foreligger ifølge Skattestyrelsen ikke et mødereferatet fra det pågældende møde i 2006.

SKAT har således anset ejendommen for at være et 2-familieshuse - også efter, at BBR blev rettet, og efter at SKAT på daværende tidspunkt blev gjort opmærksom på, at BBR var rettet.

På baggrund af ansættelserne og mødet med det daværende SKAT fik klageren den opfattelse, at ejendommen i skattemæssig forstand skulle betragtes som en 2-familiesejendom, og at det ikke var muligt at få ændret vurderingen. Han har således i de efterfølgende år ikke foretaget en erhvervsmæssig opgørelse af udlejningen.

Det er min opfattelse, at Skatteansættelserne fra 2006 ikke er i overensstemmelse med praksis, hvorefter den skattemæssige opgørelse skal basere sig på de faktiske forhold. SKAT burde endvidere på daværende tidspunkt burde foretaget en ændring af vurderingen, således at den var i overensstemmelse med de faktiske forhold.

På baggrund af ovenstående gøres det gældende, at klageren har været i god tro henset til, at skattemyndigheden har anset ejendommen for en 2-families ejendom, jf. ovenfor.

Hjemvisning

Det gøres endvidere gældende, at i en sag som den foreliggende, hvor Vurderingsstyrelsen

har udtaget en del af sagen til særskilt vurdering, har Landsskatteretten mulighed for at hjemvise en sag til fornyet behandling i Vurderingsstyrelsen. Det må i den forbindelse formodes, at de i afgørelsen omtalte "faglige afklaringer" må være faldet på plads, således at der kan træffes en afgørelse."

Repræsentanten har indsendt følgende bemærkninger til Vurderingsstyrelsens bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling:

"Vurderingsstyrelsen har anført, at klageren har betalt ejendomsværdiskat i alle årene bortset fra 2005-2008.

Det bemærkes, at denne fremstilling er upræcis, og det fremstår som om klageren ikke har betalt en skyldig skat vedrørende 2005 til 2008. Klageren er ikke bekendt med, at han har en skyldig skat vedrørende ejendomsværdiskat for indkomstårene 2005 til 2008. Såfremt Skatteankestyrelsen anser det for at have betydning for sagen, bør dette forhold undersøges nærmere. Det bemærkes, at Skatteankestyrelsen er underlagt officialmaksimen, og derfor bør indhente alle relevante forhold.

Vurderingsstyrelsens bemærkning om betalte ejendomsværdiskatter skyldes, at Skatteankestyrelsen i sit forslag til afgørelse på side 21 har anført, at det ikke fremgår af sagens oplysninger, om klageren "rent faktisk" (min understregning) har betalt ejendomsværdiskat for årene efter 2010 og i givet fald med hvilke beløb.

Dette er ikke korrekt, idet Skattestyrelsen nu har oplyst, at der i perioden 2003 - 2020 er betalt ejendomsværdiskat med 10.305,75 kr. i alle år bortset fra 2005 til 2008.
Desuden bemærkes, at hvorvidt en skat rent faktisk er betalt ikke kan have betydning for den retlige vurdering.

Det fastholdes i den forbindelse, at der har været et beskatningsgrundlag for alle årene.

Det fremgår af Skatteforvaltningslovens § 33, stk. 7, at genoptagelsen af en vurdering tillægges skattemæssig virkning for vurderinger fortaget efter genoptagelsen.
Det vil sige, at hovedreglen er, at ændringen har fremadrettet virkning.

Dernæst fremgår det af bestemmelsen, at hovedreglen ikke finder anvendelse i situationer, hvor følgende betingelser er opfyldt:

·        Genoptagelsen er til ugunst for ejeren
·        Og ejeren vidste eller burde have vidst, at vurderingen var foretaget på et fejlagtigt grundlag.

Det bemærkes, at hovedreglen er udgangspunktet, og undtagelsen kun kan finde anvendelse, såfremt betingelserne er opfyldt. Der anvendes en indskrænkende lovfortolkning ved anvendelse af en undtagelse.

Jf. lovbemærkningerne:

"Ekstraordinær genoptagelse eller foretagelse af en vurdering eller en del af en vurdering foreslås at få virkning for vurderinger foretaget efter det tidspunkt, hvor genoptagelsen finder sted, medmindre ejeren vidste eller burde have vidst, at den genoptagne vurdering er foretaget på et fejlagtigt grundlag. I så fald foreslås det, at genoptagelsen tillægges skattemæssig virkning fra tidspunktet for den vurdering, der er blevet genoptaget. Dette vil være er en videreførelse af de eksisterende regler for den skattemæssige virkning.
Det vil sige, at udgangspunktet fortsat vil være, at afgørelsen kun vil have fremadrettet skattemæssig virkning. Hvis ejeren vidste eller burde have vidst, at den genoptagne vurdering er foretaget på fejlagtigt grundlag eller manglede, vil ændringen eller foretagelsen af vurderingen også have bagudrettet skattemæssig virkning. 

Undtagelsen fra hovedreglen vil efter forslaget fortsat være den situation, hvor resultatet af genoptagelsen er til ugunst for ejeren, og ejeren ikke har været i god tro. Hvis en fejl er begået af en offentlig myndighed, herunder af Skatteforvaltningen eller en privat aktør - eksempelvis en tidligere ejer - vil spørgsmålet fortsat være, om ejeren vidste eller burde have vidst, at der forelå en fejl. Med andre ord om ejeren har været i god tro. Hvis ejeren af en ejendom eksempelvis bygger 100 m2 til sit hus, og tilbygningen ved en simpel tastefejl hos en offentlig myndighed kun bliver registreret med 10 m2 - eller hvis ejeren helt undlader at registrere tilbygningen - og ejendommen vurderes derefter, må det formentlig stå klart, at ejeren ikke kan være i god tro. Det skal dog understreges, at spørgsmålet om god tro eller ej altid må bero på en konkret bedømmelse".

Det gøres gældende, at ingen af betingelserne i § 33, stk. 7 er opfyldt.

For så vidt angår spørgsmålet om genoptagelsen er til ugunst for ejeren relaterer dette sig til en situation, jf. forarbejderne ovenfor, hvor den fejlagtige vurdering er til gunst for ejeren eksempelvis fordi boligen er angivet med færre kvm. end det faktiske areal.

I den konkrete situation forholder det sig omvendt.

Såfremt vurderingen havde været fortaget korrekt i klagerens ejertid, ville ejendomsværdiskatten være beregnet på grundlag af et mindre areal. I den fejlagtige vurdering er der foretaget en ejerboligvurdering, og det forudsættes derfor, at der ville være foretaget en ejerboligfordeling svarende til de faktiske forhold, såfremt ejendommen havde været korrekt registreret. Klageren ville desuden have haft mulighed for at foretage en erhvervsmæssig opgørelse af udlejningen. En korrekt vurdering ville derfor have været til skattemæssig gunst for klageren.

Det anføres i forslaget på side 21, at bedømmelse af hvorvidt ændringen er til ugunst ikke (min understregning) relaterer sig til den efterfølgende afledte skattemæssige virkning men til selve ændringerne i vurderingen.

Uanset dette foretages begrundelsen alligevel med henvisning til den efterfølgende beskatning, hvor der tages udgangspunkt i, at klageren skal betale ejendomsværdiskat efter statsskattelovens regler. Hermed forudsætter Skatteankestyrelsen, at klageren ikke er berettiget til at få foretaget en ejerboligvurdering, og Skatteankestyrelsen fremkommer således med en vurdering af klagerens anmodning om fastsættelse af en ejerboligvurdering uagtet Skatteankestyrelsen ikke anser dette spørgsmål for at være en del af sagen.

For så vidt angår spørgsmålet om, hvorvidt klageren vidste eller burde have vidst, at vurderingen var foretaget på et forkert grundlag henvises til lovbemærkningerne:

"Betingelsen om ejerens »burde-viden« i skatteforvaltningslovens § 33, stk. 7, i reglerne om den skattemæssige virkning af den ekstraordinære genoptagelse på ejendomsvurderingsområdet adskiller sig fra de regler, der i øvrigt gælder på skatteområdet. En skatteansættelse kan således bl.a. foretages ekstraordinært med skattemæssig virkning i op til 10 år tilbage i tid, hvis den skattepligtige forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag..". 

Ovenstående vurdering skal foretages på baggrund af den konkrete situation, hvor klagerens indkomstopgørelse ændres af skattemyndigheden, således at skattemyndigheden
- vel vidende at ejendommen har 3 lejligheder (dette fremgår direkte af skatteansættelsen) - lægger til grund for skatteansættelsen, at der er tale om en 2-families ejendom og foretager ansættelsen af ejendomsværdiskat mv. herefter. Skattemyndigheden gentager opgørelsen - også efter - at klageren har ændret registreringen i BBR.

Skattemyndigheden har derfor været bekendt med den forkerte vurdering i forbindelse med klagerens skattesag, og det bestrides på den baggrund af klageren har handlet forsætligt eller groft uagtsomt.

Således er Skatteankestyrelsens forslag på dette punkt i direkte strid med lovforarbejderne.

For de øvrige forhold henvises til mine tidligere fremsendte bemærkninger."

Retsmøde
Repræsentanten gennemgik sine anbringender i overensstemmelse med de skriftlige indlæg og det materiale, der blev udleveret på retsmødet. Det blev yderligere anført, at formålet med indførelsen af skatteforvaltningslovens § 33 b var for at sikre en fuldstændig nedlukning af det gamle vurderingssystem og at Vurderingsstyrelsens forslag til afgørelse ikke opfyldte betingelse i forarbejderne om, at afgørelsesgrundlaget stod klart. I forhold til den skattemæssige virkning gjorde repræsentanten opmærksom på, at klageren siden købet af ejendommen havde ønsket, at ejendommen skulle behandles som en 3-families ejendom og beskattes efter det, men at han efter SKATs ligningsmæssige behandling i 2006 havde fået opfattelse af, at dette ikke var muligt, heller ikke efter at BBR registreringen af ejendommen blev ændret. Endvidere var det repræsentantens opfattelse, at det er uklart om ændringen er til ugunst for klageren, da det afhænger af om beskatning efter statsskatteloven kan undgås. Endelig var det repræsentantens opfattelse, at der ikke kunne være tale om ond tro fra klagers side, når man henså til alle de fejl Vurderingsstyrelsen havde begået undervejs.  

Vurderingsstyrelsen oplyste, at ændringen efter deres opfattelse var til ugunst for klager, da han vil blive beskattet efter statsskattelovens regler, men at de ikke havde foretaget en beregning af det.

Landsskatterettens afgørelse
Påstanden vedrørende skatteforvaltningslovens § 33 b:*
Af skatteforvaltningslovens § 33 b, stk. 1 og stk. 2, fremgår følgende:

"Stk. 1. Fra og med den 1. november 2020 kan told- og skatteforvaltningen ikke i medfør af §§ 33, 33 a og 34 af egen drift genoptage eller varsle revision af vurderinger, der er foretaget efter ejendomsvurderingslovens §§ 87 og 88.

Stk. 2. Stk. 1 finder også anvendelse, for så vidt angår vurderinger foretaget efter den tidligere gældende lov om vurdering af landets faste ejendomme, jf. lovbekendtgørelse nr. 1067 af 30. august 2013 som ændret ved § 1 i lov nr. 1635 af 26. december 2013, § 1 i lov nr. 1535 af 27. december 2014 og § 1 i lov nr. 61 af 16. januar 2017."

Skatteforvaltningslovens § 33 b blev indført ved lov nr. 1061 af 30. juni 2020.

Af de almindelige bemærkninger til lovforslaget (lovforslag nr. 194 af 20. maj 2020) fremgår under afsnit "2.5. Afskæring af genoptagelse og revision i det gamle vurderingssystem" i beskrivelsen af gældende ret, afsnit 2.5.1.1, følgende:

"…
Det afgørende, for om vurderinger kan ændres ved ordinær genoptagelse eller udelukkende ved ekstraordinær genoptagelse, er, om varsel om ændring gennemføres inden for fristen for ordinær genoptagelse af den første vurdering, hvor den pågældende fejl er opstået.
…"

Af de specielle bemærkninger til lovforslagets § 5, stk. 3, hvor skatteforvaltningslovens § 33 b blev foreslået indført, fremgår følgende:

"…
Den foreslåede bestemmelse afskærer ikke genoptagelse eller revision i de tilfælde, hvor afgørelsesgrundlaget allerede er oplyst i en sådan grad, at det står klart, at der skal ske ændring i form af genoptagelse eller revision.
…"

Af høringsskemaet af 5. juni 2020 (Skatteudvalget 2019-2020, L194 bilag 1, j.nr. 2020 - 1522) fremgår, at ministeren har afgivet en kommentar til et høringssvar fra Advokatsamfundet vedrørende den foreslåede bestemmelse i skatteforvaltningslovens § 33 b. Kommentaren er beskrevet således i høringsskemaet:

"Det bemærkes, at forslaget ikke vil påvirke anmodninger om genoptagelse, der enten er under behandling eller er indgivet pr. 31. oktober 2020. Disse vil blive færdigbehandlet.

Skatteforvaltningen vil desuden fortsat frem til og med den 1. november 2020 være underlagt de gældende regler om genoptagelse på Skatteforvaltningens initiativ med de begrænsninger, der følger af Folketingets Ombudsmands praksis, der er omtalt i afsnit 2.5.1.2 i lovforslagets almindelige bemærkninger. Den foreslåede bestemmelse afskærer således heller ikke, at der til og med den 31. oktober 2020 varsles genoptagelse eller revision i de tilfælde, hvor afgørelsesgrundlaget allerede er oplyst i en sådan grad, at det står klart, at der skal ske ændring af en foretaget vurdering. Det vil f.eks. helt åbenbart være tilfældet, hvis Skatteforvaltningen har udsendt en agterskrivelse."

Klagerens repræsentant har gjort gældende, at det af skatteforvaltningslovens § 33 b fremgår, at Vurderingsstyrelsen fra og med den 1. november 2020 har været afskåret fra at træffe afgørelse om genoptagelse.

Landsskatteretten bemærker, at det ud fra formuleringen af Vurderingsstyrelsens forslag af 28. juli 2020 til den påklagede afgørelse ikke er klart, om indholdet skal forstås således, at Vurderingsstyrelsen allerede den 28. juli 2020 meddelte, at der var truffet beslutning om at genoptage de pågældende vurderinger.

Landsskatteretten finder imidlertid, at ordet "genoptage" i skatteforvaltningslovens § 33 b i lyset af de ovenfor citerede lovforarbejder må forstås således, at bestemmelsen ikke medfører afskæring af genoptagelse i hvert fald i de tilfælde, hvor en agterskrivelse med et tilstrækkeligt indhold i relation til den senere trufne afgørelse til at udgøre en behørig agterskrivelse, er udsendt før den 1. november 2020. Der er herved henset til, at lovgiver på grundlag af lovforarbejderne må antages at have forudsat, at ordet "genoptage" i bestemmelsen skal forstås på denne måde, og at denne forståelse efter rettens opfattelse ikke falder uden for, hvad der kan rummes i ordlyden.

I nærværende tilfælde blev der udsendt forslag til afgørelse (agterskrivelse) den 28. juli 2020.

Reglerne om agterskrivelse om ændring eller foretagelse af en ejendomsvurdering fremgår af skatteforvaltningslovens § 20, stk. 4, jf. stk. 1-3. Det fremgår heraf, at agterskrivelsen skal indeholde en underretning om den påtænkte afgørelse, og at underretningen skal opfylde de krav til begrundelsen af en forvaltningsafgørelse, der følger af forvaltningsloven.

Vurderingsstyrelsens forslag til afgørelse (agterskrivelse) af 28. juli 2020 har efter Landsskatterettens opfattelse et sådant indhold, at det opfylder betingelserne, jf. skatteforvaltningslovens § 20, stk. 4, jf. stk. 1-3, for at udgøre en behørig agterskrivelse om de ændringer og foretagelse af dele af vurderinger, der blev foretaget ved afgørelsen af 10. november 2020 (den påklagede afgørelse).

Landsskatteretten finder derfor, at Vurderingsstyrelsen ikke har været afskåret, jf. skatteforvaltningslovens § 33 b, fra at træffe den påklagede afgørelse.

Påstanden vedrørende skatteforvaltningslovens § 33, stk. 3:
Af skatteforvaltningslovens § 33, stk. 1, stk. 2 og stk. 3, fremgår følgende:

"Stk. 1. En klageberettiget, jf. § 35 a, stk. 2, som kan godtgøre, at en vurdering er foretaget på et fejlagtigt grundlag som følge af fejlagtig eller manglende registrering af ejendommens grundareal, bygningsareal, planforhold eller lignende objektivt konstaterbare faktiske forhold, kan anmode told- og skatteforvaltningen om genoptagelse senest den 1. maj i det fjerde år efter udløbet af det kalenderår, hvor den fejlagtige vurdering første gang er foretaget. Den klageberettigede skal samtidig over for told- og skatteforvaltningen dokumentere, at vurderingen er foretaget på et fejlagtigt grundlag som følge af fejlagtig eller manglende registrering. Beløbsmæssige vurderingsskøn foretaget på et korrekt grundlag kan ikke genoptages.

Stk. 2. Told- og skatteforvaltningen kan genoptage en vurdering på samme betingelser som nævnt i stk. 1, jf. dog stk. 3. Told- og skatteforvaltningen kan endvidere inden for fristen i stk. 1, jf. dog stk. 3, foretage en vurdering eller en del af en vurdering, hvis en sådan mangler eller ved en fejl ikke er foretaget.

Stk. 3. Told- og skatteforvaltningen kan efter anmodning fra en klageberettiget, jf. § 35 a, stk. 2, eller af egen drift ekstraordinært genoptage en vurdering efter udløbet af den frist, der er nævnt i stk. 1, hvis det konstateres, at vurderingen er foretaget på et fejlagtigt grundlag, jf. stk. 1, eller foretage en vurdering eller en del af en vurdering, hvis denne ved en fejl ikke er foretaget. Det er en betingelse for genoptagelse af en foretaget vurdering, at genoptagelsen vil resultere i en ændring af ejendomsværdien eller grundværdien med mere end 20 pct. Beløbsmæssige vurderingsskøn foretaget på et korrekt grundlag kan ikke genoptages."

Det bemærkes, at der for told-og skatteforvaltningen ikke gælder en 6 måneders regel i relation til skatteforvaltningslovens § 33, stk. 3, som det er tilfældet i relation til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2.

Vurderingsstyrelsen har af egen drift genoptaget benyttelseskoden og ejerboligværdien pr. 1. oktober 2006, pr. 1. oktober 2015, pr. 1. oktober 2017 og pr. 1. oktober 2018 i medfør af skatteforvaltningslovens § 33, stk. 3.

Vurderingsstyrelsen har som begrundelse anført, at vurderingen pr. 1. oktober 2006, pr. 1. oktober 2015, pr. 1. oktober 2017 og pr. 1. oktober 2018 er foretaget på et fejlagtigt grundlag, idet den påklagede ejendom skulle have været vurderet som en beboelsesejendom med 3 lejligheder. 

Af sagens oplysninger fremgår, at der i 2006 skete ændringer i BBR-registret for den påklagede ejendom, idet klageren i 2006 meddelte kommunen, at oplysningerne i BBR-registret om, at ejendommen bestod af 2 lejligheder, ikke var korrekte. Klageren meddelte endvidere, at ejendommen omfattede 3 lejligheder, og at det har været tilfældet i hele hans ejertid siden overtagelsen den 1. oktober 2002.

Vurderingsstyrelsen har derfor med rette anset de påklagede vurderinger for at være foretaget på et forkert grundlag med hensyn til antallet af boligenheder. Den fejlagtige vurdering var i hvert fald foretaget ved ejendomsvurderingen pr. 1. oktober 2003, idet det af denne vurdering fremgår, at benyttelseskoden for ejendommen var 01-beboelsesejendom med 2 lejligheder.

Fristen for den ordinære genoptagelse er derfor overskredet, jf. skatteforvaltningslovens § 33, stk. 2.

Af de almindelige bemærkninger under afsnit "2.10.2.3. Ændringen af grænsen for ekstraordinær genoptagelse" til lovforslag nr. 212 fremsat den 3. maj 2017, hvorved lov nr. 688 af 8. juni 2017 blev indført fremgår følgende:

"…
Det foreslås derfor, at grænsen for ekstraordinær genoptagelse af vurderinger harmoniseres med grænsen på 20 pct. i de foreslåede regler om begrænsning af klagemyndighedens muligheder for at ændre en påklaget vurdering, jf. lovforslagets § 1, nr. 54, 57 og 62. Det vil således være en forudsætning for ændring af flere ansættelser, at forudsætningerne for ekstraordinær genoptagelse skal være opfyldt, for så vidt angår hver enkelt ansættelse, der genoptages, men plus/minus 20 pct.-reglen vil ikke begrænse adgangen til at ændre eventuelle fordelinger, der indgår i vurderingen.
Forslaget skal som nævnt ses i lyset af det samtidigt fremsatte forslag til en ny ejendomsvurderingslov samt i sammenhæng med de samtidigt foreslåede regler om begrænsning af klagemyndighedens muligheder for at ændre en påklaget vurdering. Det fremgår af forslaget til en ny ejendomsvurderingslov, at en ejendomsvurdering også i fremtiden kan bestå af to uafhængige ansættelser af en grundværdi og en ejendomsværdi, men også kan indeholde andre dele i form af fordelinger af de ansatte grund- og ejendomsværdier.

Hvis ændringen skal foretages efter udløbet af fristen for ordinær genoptagelse, vil vurderingsmyndigheden for hver enkelt ansættelse skulle tage stilling til, om forudsætningen om, at ændringen skal være mere end 20 pct., er opfyldt for hver enkelt ansættelse for sig. Denne forudsætning for ekstraordinær genoptagelse vil derimod ikke skulle gælde, for så vidt angår foretagelse af ansættelser, der ved en fejl ikke er blevet foretaget eller mangler. Forudsætningen vil heller ikke skulle gælde for ændring af andre dele af en vurdering, der ikke i ejendomsvurderingslovgivningen er kvalificeret som en ansættelse.

Forslaget vil således have den konsekvens, at vurderingsmyndigheden kun vil kunne ændre en ansættelse, f.eks. en ejendomsværdi, under henvisning til reglerne om ekstraordinær genoptagelse, hvis der er grundlag for at ændre ansættelsen med mere end 20 pct., mens vurderingsmyndigheden vil kunne ændre andre dele af vurderingen, f.eks. en ejerboligfordeling, uden hensyntagen til, om denne skal ændres med mere end 20 pct., blot årsagen til ændringen kvalificerer til ekstraordinær genoptagelse, jf. nærmere afsnit 2.10.2.1."

Af de specielle bemærkninger til lovforslagets § 1, nr. 28, fremgår følgende:

"…
Om baggrunden for den foreslåede 20 pct.-grænse og forståelsen heraf henvises således til afsnit 2.10.2.3 og til bemærkningerne til lovforslagets § 1, nr. 54, 57 og 62. Det gør sig således også ved fortolkningen af den her foreslåede bestemmelse gældende, at forudsætningen om, at ændringen skal være mere end 20 pct., vil skulle være opfyldt, for så vidt angår ejendomsværdiansættelsen, hvis denne skal ændres, og for så vidt angår grundværdiansættelsen, hvis denne skal ændres, jf. bemærkningerne til forslag til ejendomsvurderingslovens § 15, stk. 2, samt de almindelige bemærkninger til ejendomsvurderingsloven afsnit 2.3. Det fremgår deraf, at en ny ejendomsvurdering består af to separate ansættelser - dels en ansættelse af en samlet ejendomsværdi, dels en grundværdiansættelse - og flere andre dele, og at et forhold kan påvirke og dermed give grundlag for ændringer i flere ansættelser og dele i en vurdering.
Det gør sig også for begrænsningen af adgangen til ekstraordinær genoptagelse gældende, at forudsætningen om, at ændringen skal være mere end 20 pct., alene skal gælde for de dele af en vurdering, der efter ejendomsvurderingslovgivningen defineres som »ansættelser«, men ikke for så vidt angår andre dele, der indgår i en vurdering."

Det fremgår af ovenstående, at betingelsen om, at ændringen skal være på mere end 20 % af værdien relaterer sig til dele af vurderingen, der kvalificerer sig som ansættelser. Genoptagelsen af fordelingen af en ejerboligværdi eller genoptagelsen af benyttelseskoden, er derfor ikke omfattet, da disse ikke udgør en ansættelse. Hverken ejendomsværdien eller grundværdien er genoptaget og behandlet ved Vurderingsstyrelsens afgørelse (den påklagede afgørelse). Retten finder derfor, at Vurderingsstyrelsens afgørelse (den påklagede afgørelse) ikke er ugyldig i relation til repræsentantens anbringende om, at genoptagelsen er ugyldig med henblik på manglende opfyldelse af betingelsen om, at ændringen skal være på mere end 20 %.

Betingelsen for ekstraordinær genoptagelse jf. skatteforvaltningslovens § 33, stk. 3, er derfor opfyldt.

Landsskatteretten finder derfor, at Vurderingsstyrelsen med rette har genoptaget vurderingen af benyttelseskoden og ejerboligværdien for ejendomsvurderingen pr. 1. oktober 2006, pr. 1. oktober 2015, pr. 1. oktober 2017 og pr. 1. oktober 2018 i medfør af skatteforvaltningslovens § 33, stk. 3.

Påstanden vedrørende ejerboligværdi:
Af daværende vurderingslovs § 33, stk. 6, jf. lovbekendtgørelse nr. 740 af 3. september 2002 som ændret ved lov nr. 406 af 8. maj 2006, som vurderingsåret 2006 er omfattet af, fremgår det:

"For ejendomme, som indeholder to selvstændige lejligheder, og som tjener til bolig for ejeren uden at være omfattet af stk. 4 eller 5, foretages fordeling af ejendomsværdien på de to selvstændige lejligheder. Stk. 5, 2. pkt., finder tilsvarende anvendelse. For ejendomme omfattet af ligningslovens § 16, stk. 9, eller § 16 A, stk. 9, som indeholder to selvstændige lejligheder, foretages ligeledes en fordeling af ejendomsværdien på de to selvstændige lejligheder."

Af daværende vurderingslovs § 33, stk. 6, jf. lovbekendtgørelse nr. 1067 af 30. august 2013, som vurderingsårene 2015, 2017 og 2018 er omfattet af, fremgår det:

"For ejendomme, som indeholder to selvstændige lejligheder, og som tjener til bolig for ejeren uden at være omfattet af stk. 4 eller 5, foretages fordeling af ejendomsværdien på de to selvstændige lejligheder. Stk. 5, 2. pkt., finder tilsvarende anvendelse. For ejendomme omfattet af ligningslovens § 16, stk. 9, eller § 16 A, stk. 5, som indeholder to selvstændige lejligheder, foretages ligeledes en fordeling af ejendomsværdien på de to selvstændige lejligheder."

Ved ændringen af benyttelseskoden fra beboelsesejendom med 2 lejligheder til beboelsesejendom med 3 lejligheder, er den påklagede ejendom ikke længere omfattet af vurderingslovens § 33, stk. 6, om fastsættelse af en ejerboligværdi. Der er ikke regler om pligt til i vurderingen at fastsætte ejerboligværdi for ejendomme, der indeholder mere end 2 lejligheder. Med hensyn til anmodningen om fordeling af ejerboligværdi for den påklagede ejendom bemærker Landsskatteretten, at det af sagens oplysninger fremgår, at Vurderingsstyrelsen behandler denne for sig, herunder at Vurderingsstyrelsen truffet selvstændig afgørelse af 10. november 2021. Anmodningen er således ikke en del af nærværende klagesag, idet den påklagede afgørelse ikke indeholder en afgørelse om anmodningen. Landsskatteretten kan kun behandle klager over trufne afgørelser jf. skatteforvaltningslovens § 11. Landsskatteretten finder derfor, at der ikke er grundlag for hjemvisning, i det Vurderingsstyrelsens afgørelse (den påklagede afgørelse) ikke er hverken mangelfuld eller ugyldig i relation til repræsentantens anbringende om, at anmodningen er omfattet af nærværende klagesag, og har ikke karakter af en delafgørelse.

Påstanden vedrørende virkningstidspunktet:
Af skatteforvaltningslovens § 33, stk. 7, fremgår det, hvornår den skattemæssige virkning indtræder ved genoptagelse eller foretagelse af en vurdering eller en del af en vurdering i medfør af stk. 3:

"Stk. 7. Genoptagelse eller foretagelse af en vurdering eller en del af en vurdering efter den tidligere gældende lov om vurdering af landets faste ejendomme, jf. lovbekendtgørelse nr. 1067 af 30. august 2013 som ændret ved § 1 i lov nr. 1635 af 26. december 2013, lov nr. 1535 af 27. december 2014 og § 1 i lov nr. 61 af 16. januar 2017, eller efter ejendomsvurderingslovens §§ 87 og 88, jf. stk. 3, tillægges skattemæssig virkning for vurderinger eller dele af vurderinger foretaget efter det tidspunkt, hvor genoptagelsen eller foretagelsen finder sted, medmindre genoptagelsen eller foretagelsen er til ugunst for ejeren og ejeren vidste eller burde have vidst, at vurderingen eller delen af vurderingen er foretaget på et fejlagtigt grundlag, eller at vurderingen eller en del af vurderingen manglede. I så fald tillægges vurderingen eller delen af vurderingen skattemæssig virkning fra tidspunktet for den vurdering eller del af en vurdering, der er blevet genoptaget eller foretaget. En ansættelse eller ændring af en ansættelse af ejendomsværdiskat, der er afledt af en ændret eller foretaget vurdering eller af en del af en vurdering, jf. 2. pkt., kan alene ske inden for frister svarende til fristerne i § 26, stk. 1, 1.-4. pkt., medmindre ansættelsen eller ændringen af ansættelsen er til gunst for ejeren. I de tilfælde, hvor en ejer kan dokumentere eller i tilstrækkelig grad sandsynliggøre, at denne senest den 31. december 2018 har rettet henvendelse til told- og skatteforvaltningen og gjort opmærksom på den fejlagtige eller manglende vurdering eller del af en vurdering eller har gjort opmærksom på, at der ikke er foretaget ansættelse af ejendomsværdiskat, eller at ejendomsværdiskatten er ansat for lavt, kan der ikke ske afledt ansættelse eller ændring af en ansættelse af ejendomsværdiskat for indkomståret 2018 og tidligere år, medmindre ansættelsen eller ændringen af ansættelsen er til gunst for ejeren."

Det fremgår således af denne bestemmelse, at den skattemæssige virkning indtræder fremadrettet efter det tidspunkt, hvor genoptagelsen eller foretagelsen finder sted, medmindre genoptagelsen eller foretagelsen er til ugunst for ejeren og ejeren vidste eller burde have vidst, at vurderingen er foretaget på et fejlagtigt grundlag eller vurderingen eller en del af vurderingen manglede. I så fald tillægges vurderingen eller dele af vurderingen skattemæssig virkning fra tidspunktet for den vurdering eller dele af vurderingen, der er blevet genoptaget eller foretaget.  

Klageren købte og overtog den påklagede ejendom som en beboelsesejendom med 3 lejligheder i 2002. Klageren foranledigede ændring af BBR-meddelelsen i 2006 i forhold til, at ejendommen omfatter 3 og ikke 2 lejligheder.

Retten bemærker, at det påhviler Vurderingsstyrelsen at godtgøre, at betingelserne for at give ændringerne tilbagevirkende kraft er opfyldt. Vurderingsstyrelsen har i dette tilfælde hverken godtgjort, at klageren vidste eller burde have vidst, at vurderingerne var foretaget på et fejlagtigt grundlag, eller at ændringerne er til ugunst for klageren.

Landsskatteretten ændrer derfor afgørelsen, således at ændringer alene får skattemæssig virkning fra det tidspunkt, hvor genoptagelsen blev foretaget.