I et kommanditselskab hæfter en eller flere (komplementarerne) personligt og solidarisk for selskabets forpligtelser, mens de øvrige deltagere (kommanditisterne) alene hæfter inden for nærmere fastsatte grænser.

  • SKM2002.49.LR. En kommanditist anmodede om bindende forhåndsbesked om, hvorvidt hun skulle beskattes af indkomsten i et kommanditselskab, hvori hun havde en ejerandel på 47,5 pct. Der blev tillige anmodet om bindende forhåndsbesked om, hvorvidt det gjorde en forskel, hvis komplementaren i kommanditselskabet på enhver måde udadtil fremstod som ejer af virksomheden, mens ejerforholdet indadtil forblev uændret. Ligningsrådet fandt, at kommanditisten skulle beskattes af indkomsten i kommanditselskabet. Det gjorde ikke nogen forskel, at komplementaren i kommanditselskabet på enhver måde udadtil fremstod som ejer af virksomheden, mens ejerforholdet indadtil forblev uændret.
  • SKM2002.196.HR. En skatteyder og hans søn købte en kro og indgik en overenskomst om driften, hvorefter sønnen var ansvarlig deltager, mens skatteyderen var stille deltager. Skatteyderen hæftede med sit indskud 1.400.000 kr., mens sønnen hæftede for virksomhedens gæld. Hver ejede 50 % af aktiverne. Driften af kroen gav betydelige underskud i de følgende år. Samvirket måtte anses som et kommanditselskab med skatteyderen som kommanditist og dermed omfattet af de fradragsbegrænsninger, der gælder for kommanditister. Selvom det lægges til grund, at faderen ikke hæftede udadtil men alene var stille deltager, måtte han i relation til reglerne om fradragsbegrænsninger for kommanditister og reglerne i § 3 A, stk. 1 i lov om investeringsfonds, hvorefter kommanditister ikke kan benytte henlæggelser til investeringsfonds til forlods afskrivning, betragtes som kommanditist.

Der kan ikke skatteretligt stilles krav om, at komplementaren skal have ejerandel i kommanditselskabet som betingelse for at anerkende kommanditselskabet skatteretligt, TfS 1998, 742 DEP. Landsskatteretten har antaget, at kommanditister ikke kan stille aktiver til rådighed for et kommanditselskab på samme måde, som det er muligt for interessenter at stille aktiver til rådighed for et interessentskab, SKM2006.230.LSR

Transparens Kommanditselskabet er ikke et selvstændigt skattesubjekt. De enkelte kommanditister beskattes af deres anpart i kommanditselskabet på samme måde som interessenter i et interessentskab.

Udenlandske kommanditselskaber Et bulgarsk kommanditselskab og et bulgarsk kommanditaktieselskab, der skulle benyttes i anpartsprojekter med vindmøller i Bulgarien, ansås som skattemæssigt transparente efter danske skatteregler. Kommanditisternes hæftelse var begrænset til deres indskud, og komplementarens hæftelse var ubegrænset overfor selskabets kreditorer, SKM2008.761.SR. Om et polsk kommanditselskab, se SKM2008.570.SR

Selskabsbeskatning i særlige tilfælde Ved lov nr.530 af 17.juni 2008 om ændring af aktieavancebeskatningsloven, selskabsskatteloven og forskellige andre love er der indsat en regel i selskabsskattelovens § 2 C, hvorefter der i visse tilfælde kan ske selskabsbeskatning af kommanditselskaber (kommanditister). Efter selskabsskattelovens § 2 C beskattes som selskaber, omfattet af samme lovs § 1, stk.1, nr. 2, registreringspligtige filialer af udenlandske virksomheder og skattemæssigt transparente enheder, der er registreringspligtige, har vedtægtsmæssigt hjemsted eller har ledelsens sæde her i landet. Dette gælder, hvis direkte ejere med mere end 50 pct. af kapitalen eller med besiddelse af mere end 50 pct. af stemmerettighederne er hjemmehørende i en eller flere fremmede stater, på Færøerne eller i Grønland,1) hvor enheden henholdsvis filialen skattemæssigt behandles som et selvstændigt skattesubjekt, eller 2) der ikke udveksler oplysninger med de danske myndigheder efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst, en anden international overenskomst eller konvention eller en administrativt indgået aftale om bistand i skattesager.

Ved skattemæssigt transparente enheder forstås juridiske personer, der efter danske skatteregler ikke udgør et selvstændigt skattesubjekt, men hvis forhold er reguleret af selskabsretlige regler, en selskabsaftale eller en foreningsvedtægt. Aktiver og passiver, der ikke længere er omfattet af dansk beskatning, anses for afstået af deltagerne til handelsværdien på tidspunktet for overgangen til selskabsbeskatning efter SEL § 2 C, stk.1.

Reglerne har virkning for indkomstår, der påbegyndes d.15.april 2008 eller senere. Hvis deltagerne ikke har sammenfaldende indkomstår, får reglerne virkning, når den første deltager påbegynder et nyt indkomstår. Om ikrafttrædelsen se i øvrigt den ovenfor nævnte lov nr.530 af 17.juni 2008 § 8.

Et dansk kommanditselskab havde et dansk anpartsselskab som komplementar. Komplementaren havde ingen ejerandele i kommanditselskabet. Kommanditselskabsandelene var ejet med 50 pct. af et aktieselskab i Hong Kong og 50 pct. af et aktieselskab på Gibraltar. Skatteyderen skulle eje selskaberne, der var registreret henholdsvis i Hong Kong og på Gibraltar, 100 pct. Ledelsen i kommanditselskabet havde sæde på Malta. Ejerselskabet på Gibraltar var således beliggende i en stat, der udveksler oplysninger med de danske myndigheder efter direktivet om gensidig bistand mellem medlemsstaternes kompetente myndigheder indenfor direkte skatter m.v.(Rådets direktiv 77/799/EØF af 19.december 1977 med senere ændringer). Da selskabet på Gibraltar ejede 50 pct. af kommanditselskabet, var kommanditselskabet ikke en juridisk enhed, hvor flertallet af ejerne (mere end 50 pct. af kapitalen eller besiddelse af mere end 50 pct. af stemmerettighedene) er hjemmehørende i stater, der ikke udveksler oplysninger med de danske myndigheder efter en dobbeltbeskatnigsoverenskomst, en anden international indkomst eller konvention eller en administrativt indgået aftale om bistand i skattesager. Kommanditselskabet var herefter ikke omfattet af SEL § 2 C, stk.1, og kommanditselskabet skulle derfor ikke beskattes efter reglerne for selskaber, jf. SEL § 1, stk.1, nr. 2. Det blev lagt til grund, at de direkte ejere af kommanditselskabet var skattemæssigt hjemmehørende i henholdsvis Hong Kong og på Gibraltar, og at såvel Hong Kong som Gibraltar anså kommanditselskabet for skattemæssigt transparent, SKM2009.569.SR.

Lempelse. Dobbeltbeskatning Den af to kommanditselskaber betalte selskabsskat i Frankrig ansås som betalt forholdsmæssigt af kommanditisterne, og Danmark skulle på dette grundlag give lempelse i henhold til den dansk-franske dobbeltbeskatningsoverenskomst art.19 ved skatteansættelsen af de danske kommanditister, SKM 2007.300.SR. I SKM2008.761.SR skulle der ske deltagerbeskatning efter danske regler af deltagerne i et bulgarsk kommanditselskab og et bulgarsk kommanditaktieselskab. En kommanditist var berettiget til en forholdsmæssig creditlempelse i henhold til dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Bulgarien, forudsat at kommanditselskabet og kommanditaktieselskabet ville blive beskattet som selskaber efter bulgarsk skattelovgivning.

Om et kommanditselskab som selskabsdeltager i et aktieselskab i forbindelse med ansøgning om tilladelse til skattefri aktieombytning, se SKAT-meddelelse SKM2005.468.SKAT. Kommanditselskabet og ikke de enkelte kommanditister blev anset som selskabsdeltager (kommanditanparter kunne ikke indgå i en skattefri aktieombytning, jf. aktieavancebeskatningslovens § 13). Se også SKM2006.458.LSR. Et kommanditselskab ansås - selvom kommanditselskabet anses som transparent i skattemæssig henseende - som ejer af aktier i relation til reglerne om aktieombytning i fusionsskattelovens §§ 9 og 11. En aktieombytning foretaget af kommanditisterne måtte forudsætte, at aktierne er udlagt til de enkelte kommanditister med de deraf følgende skattemæssige konsekvenser.  

Omdannelse af I/S til K/SOmdannelse af et interessentskab til et kommanditselskab uden at der skete forskydning af deltagernes ejerandele medførte ikke afståelsesbeskatning, SKM2002.112.LR. og SKM2007.227.SR. Se også afsnit E.I.6 om den omvendte situation. Et interessentskab, der ejede faste ejendomme som et anpartsprojekt, påtænkte at omdanne interessentskabet til et kommanditselskab. Anparterne var erhvervet før d. 12. maj 1989, fra hvilken dato anpartsreglerne i personskatteloven fik virkning. Anpartsreglerne fandt derfor ikke anvendelse. Reglerne om fradragsbegrænsning og opgørelse af fradragskonto for kommanditister blev indført ved SD-cirkulære nr. 443 af 17. december 1975. Indkomsten fra anparterne, der var erhvervet i 1982, ville derfor blive omfattet af fradragskontoreglerne, når omdannelsen af interessentskabet til et kommanditselskab havde fundet sted, SKM2005.56.LR. Om opgørelsen af fradragskontoen i denne situation se nedenfor i afsnit E.F.2.2.1. Virksomhedsordningen vil fortsat kunne anvendes efter omdannelsen, hvis indkomsten ikke er omfattet af anpartsreglerne, SKM2007.227.SR.

Renter I et kommanditselskab blev kommanditisterne pålagt at indbetale resthæftelserne med renter. Fordringen på indbetalingen af resthæftelserne med renter tilkom civilretligt kommanditselskabet. Renteindtægten var således en renteindtægt for kommanditselskabet. Da et kommanditselskab ikke er skattesubjekt, men beskatningen sker hos de enkelte kommanditister (transparens), påhvilede beskatningen af kommanditselskabets renteindtægter de enkelte kommanditister, SKM2005.493.HR.

Fradrag for tab Kommanditisters adgang til fradrag for tab som følge af påtaget selvskyldnerkaution over for kommanditselskabets kreditorer og tab, som skyldes, at medkommanditister ikke overholder deres indskudsforpligtelse m.v., skal vurderes ud fra de almindelige regler om fradrag for driftstab. Se også afsnit E.A.2.5, E.A.2.8.

Ifølge praksis anses disse tab ikke som fradragsberettigede driftstab, men som formuetab. Tabet kan derfor ikke fratrækkes, uanset at kommanditistens andel af tabet ligger inden for hæftelsen som kommanditist, TfS 1988, 44 HRD, LSRM 1983, 45 og Skat 1989.7.525, ØLD.

  • To personer havde deltaget som kommanditister i et kommanditselskab, der drev hotel- og restaurationsvirksomhed. Under sagen gjorde de gældende, at de havde måttet indbetale et beløb som følge af medkommanditisters insolvens.

    De gjorde gældende, at de derfor var berettiget til tabsfradrag efter SL § 6, stk. 1, litra a. En væsentlig del af kommanditisternes selvangivne tabsfradrag vedrørte driftsrelaterede udgifter, og beløbene lå inden for den vedtægtsmæssige hæftelse, opgjort efter reglerne om førelse af fradragskonto. 

    Højesteret udtalte, at den enkelte kommanditists solidariske hæftelse for de øvrige kommanditisters forpligtelser over for kommanditselskabet er påtaget i forbindelse med stiftelsen af kommanditselskabet, hvor indskudsbeløbene ikke blev fuldt indbetalt. Skatteyderens forpligtelse til at indbetale yderligere beløb blev aktualiseret ved, at to af kommanditisterne ikke indbetalte den yderligere del af deres indskud, som skulle medgå til dækning af selskabets underskud. Selvom en væsentlig del af dette underskud ubestridt udgøres af akkumulerede driftsunderskud, tiltrådte Højesteret, at skatteyderens betaling til selskabet i henhold til den solidariske, begrænsede hæftelse ikke har en sådan forbindelse til driften af kommanditselskabet, at beløbet er fradragsberettiget efter statsskattelovens § 6, stk.1, litra a, SKM2005.80.HR.
  • I et nødlidende skibsanpartsprojekt indgik de betalingsdygtige deltagere en aftale om at oprette et interessentskab, som overtog de nødlidende andele med tilhørende gældsforpligtelser. Landsretten fandt ikke, at der ved den indgåede aftale var etableret en hæftelsesordning som i et interessentskab, og skatteyderens tab måtte vurderes som tab lidt af en kommanditist i et kommanditselskab. Tab som følge af de andre selskabsdeltageres misligholdelse af deres forpligtelser til kapitalindskud til finansiering af skibet var ikke fradragsberettiget, TfS 1998, 517 ØLD.
  • En kommanditists tab på indskud i et kommanditselskab, hvis formål var at udleje samt handle med kapitalgoder af enhver art, men som aldrig havde været i drift og senere var gået konkurs, blev anset for at være et ikke fradragsberettiget formuetab, LSRM 1984, 59.
  • En kommanditist, der havde kautioneret for selskabets bankgæld, måtte indbetale kr. 50.000 da kautionsforpligtelsen blev aktuel.

    Selv om han havde modtaget en årlig præmie på 5.000 kr. for at påtage sig kautionsforpligtelsen, kunne kautionstabet ikke anses for en fradragsberettiget driftsudgift, idet han ikke havde drevet virksomhed med sikkerhedsstillelse.

    Da der ikke i forbindelse med hans kaution for kommanditselskabet var sket fraskrivelse af adgangen til regres, kunne kautionstabet heller ikke betragtes som et fradragsberettiget tab af indskud, LSRM 1984, 177.

FradragsbegrænsningFor kommanditister er adgangen til underskudsfradrag m.v. begrænset enten efter reglerne i PSL § 13, stk. 6, jf. nærmere afsnit E.F.1.2 eller efter reglerne i Ligningsrådets anvisning om kommanditisters fradrag af underskud m.v., se nedenfor.

For kommanditister, der har indkomst, der ikke er omfattet af reglerne i PSL § 13, stk. 6, kan kommanditistens fradrag ikke overstige hæftelsen som kommanditist, jf. i øvrigt skd. 64.82, HRD og LSRM 1974, 38.

FradragskontoenFor at kunne styre, i hvilket omfang afskrivninger og underskud kan fradrages, føres en fradragskonto for hver kommanditist. Denne konto godskrives samtlige de beløb, der kan tages i betragtning som kommanditistens ansvarlige kapital, medens kontoen på den anden side reduceres med de af kommanditisten foretagne af- og nedskrivninger samt underskudsfradrag. Kommanditisten kan herefter kun fradrage underskud samt skattemæssige af- og nedskrivninger i det omfang, beløbet modsvares af en positiv saldo på fradragskontoen.

  • I LSRM 1985, 51 fandtes forlods afskrivning gennem frigivelse af etableringskontomidler i juni 1981 principielt at måtte ligestilles med andre skattemæssige afskrivninger, og da fradragskontoen pr. 31. december 1981 herefter var negativ, kunne kommanditisten ikke fradrage et underskud på 11.634 kr. for indkomståret 1981.
    Landsskatteretten fandt, at en kommanditist, der havde en negativ fradragskonto som følge af frigivne investeringsfondshenlæggelser, ikke var berettiget til at modregne underskud fra tidligere år i overskud for et senere år, jf. Skat 1985.1.13.

 Partnerselskaber P/SPartnerselskabet - P/S - er en videreførelse af den gennem mange år tidligere eksisterende selskabsform kommanditaktieselskab.

Et partnerselskab er et erhvervsdrivende kommanditselskab, i hvilket et aktieselskab med hele sin kapital er kommanditist, eller hvor kommanditisterne i selskabet har indskudt en bestemt kapital, der er fordelt på aktier. En eller flere deltagere, komplementarerne, hæfter personligt, uden begrænsning og solidarisk for virksomhedens forpligtelser, mens en eller flere deltagere, kommanditisterne, hæfter begrænset for virksomhedens forpligtelser.

Partnerselskabet er ikke et selvstændigt skattesubjekt, det vil sige, at beskatning sker direkte hos deltagerne, jf. TfS 1992,234 (bindende forhåndsbesked). De enkelte deltagere har således fradrag for renter, afskrivninger, driftsunderskud m.v. efter de regler, der gælder herom, men dog med de begrænsninger, der følger af reglerne om opgørelse af fradragskonto, jf. ndf. afsnit E.F.2.2. Deltagerne beskattes af deres ideelle andel af partnerselskabets resultat. Beskatningen hos de enkelte deltagere sker i overensstemmelse med hver deltagers egen skattemæssige status. 

Hvis en person, som deltager i et partnerselskab, har indkomst fra virksomhed, der er omfattet af anpartsreglerne, jf. PSL § 4, stk. 1, nr. 10 (flere end 10 ejere m.v), eller nr. 12 (nr.13 er ændret til nr.12 ved lov nr.425 af 6.juni 2005, § 11, nr.1) om udlejning af afskrivningsberettigede driftsmidler og skibe, eller hvis indkomst fra virksomheden er omfattet af de hidtidige regler i PSL § 4, stk.1, nr.12, jf.ovenfor under E.F.1.4. om forhold i forbindelse med ophævelse af disse regler, kan underskud fra de lige nævnte virksomheder ikke fratrækkes i anden indkomst, men kan fremføres til modregning i positiv skattepligtig indkomst i et senere indkomstår fra samme virksomhed, jf. PSL § 13, stk. 6. Anpartsreglerne gælder, når den enkelte person ikke deltager i virksomhedens drift i væsentligt omfang, det vil sige 50 timer om måneden. Hvis indkomsten omfattes af anpartsreglerne, er indkomsten ikke tillige omfattet af de oven for nævnte regler om opgørelse af fradragskonto. Virksomhedsordningen kan ikke anvendes på indkomst, der er omfattet af anpartsreglerne, jf. VSL § 1, stk. 1, 2. pkt. og afsnit E.G.2.1.3.

Partnerselskabet adskiller sig fra et almindeligt kommanditselskab ved den måde, hvorpå kommanditisternes indskud retligt er organiseret. I et partnerselskab er kommanditaktionærernes indskud fordelt på aktier. Desuden adskiller partnerselskabet sig fra et almindeligt kommanditselskab ved at:

1. Selskabskapitalen skal altid være fuldt indbetalt i forbindelse med selskabets stiftelse

2. Selskabet skal have en fast kapital

3. Selskabet skal have en struktur svarende til et aktieselskabs. Kommanditaktionærerne har - med respekt af komplementarernes rettigheder - indflydelse på selskabets anliggender

Et partnerselskab er således reguleret under aktieselskabslovens rammer, men beskatningen sker i modsætning til aktie- og anpartsselskaber - hos deltagerne. Et partnerselskab kan efter aktieselskabslovens § 134 n omdannes til et aktieselskab ved selskabsretlig universalsuccession. SKM2009.410.SR.

Omdannelse af I/S til P/S Omdannelse af et interessentskab til et skattemæssigt transparent partnerselskab medfører ikke afståelsesbeskatning, hvis der ikke sker ændringer i deltagernes ejerandele, SKM2007.227.SR. Værdien af indskud af aktiver og passiver i partnerselskabet opgøres til handelsværdien på omdannelsestidspunktet. Denne værdi udgør deltagernes hæftelse. Hvis indkomsten ikke er omfattet af anpartsreglerne i PSL, vil deltagerne fortsat kunne anvende virksomhedsordningen, ligeledes SKM2007.227.SR.


For kommanditister m.fl., der har indkomst, der ikke er omfattet af reglen i PSL § 13, stk. 6 om underskudsbegrænsning, gælder de nedenfor nævnte fradragsbegrænsningsregler.

Fradragskontoen Kommanditisten kan ved sin indkomstopgørelse ikke samlet fratrække et større beløb end svarende til den til anparten hørende hæftelse (jf. Højesterets dom af d.4.november 1982, UfR 1983,8 HRD og LSRM 1974,38 LSR). Anpart i driftsunderskud samt skattemæssige af - og nedskrivninger kan herefter alene fradrages i den udstrækning, de modsvares af en positiv saldo på fradragskontoen.

Ved opgørelsen af saldoen på fradragskontoen medtages følgende beløb:

  • (a) Indskud, der kan anses for ansvarlig indskudskapital. Der medregnes såvel indbetalt som skyldigt indskud.
  • (b) Vederlag betalt for overtagelse af anpart fra anden deltager. Der medregnes såvel udredet vederlag som overtagne indskudsforpligtelser.
  • (c) Forpligtelser som følge af kommanditistens medhæftelse som selvskyldner for selskabsgæld, i det omfang forpligtelsen endeligt påhviler kommanditisten uden regres til andre deltagere.
  • (d) Anpart i kommanditselskabets overskud i det omfang dette beløb forbliver indestående i selskabet på samme vilkår som ansvarlig indskudskapital.
  • (e) Beskattede avancer ved afhændelse af kommanditselskabets aktiver i den udstrækning disse modsvarer af- og nedskrivninger, der er fragået fradragskontoen.
  • (f) Anpart i kommanditselskabets fortjenester ved afhændelse af selskabets aktiver samt anpart i kommanditselskabets realiserede formuegevinster (f.eks. kursgevinster ved indfrielse af lån) i det omfang denne fortjeneste forbliver indestående i selskabet på samme vilkår som ansvarlig indskudskapital.
Der fragår følgende beløb:
  • (g) Anpart i selskabets driftsunderskud, der er fratrukket ved indkomstopgørelsen.
  • (h) Skattemæssigt fratrukne af- og nedskrivninger på anpart i selskabets aktiver.
  • (i) Forlods afskrivninger som følge af anvendelse af investeringsfondshenlæggelse eller indskud på etableringskonto.
  • (j) Forskudsafskrivninger på anpart i selskabets aktiver.
  • (k) Anpart i kommanditselskabets realiserede formuetab (ikke fradragsberettigede omkostninger og tab ved selskabets afhændelse af aktiver), i det omfang beløbene belastes kommanditistens kapitalkonto i kommanditselskabet, og de ikke modsvares af skattemæssige afskrivninger eller fradrag, jf. LSRM 1984, 149.

Ansvarlig indskudskapital. Resthæftelse Den ansvarlige indskudskapital, jf. ovenfor under a) må forstås som den vedtægtsbestemte indskudskapital. Hvis kommanditistens reelle hæftelse, efter en konkret vurdering, ikke er ganske hypotetisk, kan den vedtægtsbestemte, skyldige resthæftelse medregnes på fradragskontoen, SKM2005.450.VLR Se også SKM2007.467.LSR. I vedtægterne for et kommanditselskab var det bestemt, at stamkapitalen udgjorde 2.500 kr. pr. andel, samt at der i øvrigt skulle indbetales som nærmere anført i tegningsaftalen. Landsskatteretten udtalte, at der ved opgørelsen af fradragskontoen alene kunne medregnes 2.500 kr. pr. andel. De indbetalinger som kommanditisten skulle foretage ud over stamkapitalen som følge af tegningsaftalen kunne efter Landsskatterettens opfattelse først medregnes ved opgørelsen af fradragskontoen på tidspunktet for indbetalingerne. Se også SKM2009.200.BR. Betalingsforpligtelser ud over den vedtægtsbestemte stamkapital indebar ikke en udvidelse af den vedtægtsbestemte, ansvarlige indskudskapital eller hæftelse. Da kommanditistens hæftelse var begrænset til de tegnede anparters nominelle størrelse (stamkapitalen), kunne de yderligere betalingsforpligtelser ikke tillægges fradragskontoen som skyldig indskudskapital i henhold til pkt.a. Årlige indbetalinger på i alt 10.000 kr, som kommanditisten ved tegningsaftalen havde forpligtet sig til at indbetale, kunne heller ikke tillægges fradragskontoen efter pkt.a.

KautionsforpligtelseVed nedbringelse af lån, som en kommanditist havde påtaget sig selvskyldnerkaution for, skulle der som følge af nedbringelsen ske en regulering af den kautionsforpligtelse, der var godskrevet på fradragskontoen, SKM2006.96.LSR Indbetaling af underskud En kommanditist var ifølge kommanditselskabets vedtægter forpligtet til at indbetale 40 % af hvert års konstaterede skattemæssige underskud. Kommanditisten indbetalte mindre end forpligtelsen ifølge vedtægterne. Da kommanditisten ikke havde indbetalt det fulde beløb til kommanditselskabet, og det ikke af kommanditselskabets regnskaber fremgik, at kommanditselskabet havde en fordring imod kommanditisten, kunne alene de faktisk foretagne indbetalinger godskrives på fradragskontoen, SKM2006.96.LSR. Se også SKM2008.258.LSR.: Efter kommanditselskabets vedtægter var kommanditisterne forpligtet til løbende at indbetale 40 % af det konstaterede, årlige skattemæssige underskud efter maksimale skattemæssige afskrivninger. Ifølge vedtægterne skulle selskabskapitalen forhøjes med indbetalingerne. Kommanditisterne overholdt ikke forpligtelsen til at foretage de løbende indbetalinger på 40 % af de årlige underskud. Det var ikke dokumenteret, at kommanditselskabet havde prøvet at inddrive de manglende betalinger, og selskabet havde heller ikke gjort en misligholdelsesbeføjelse efter vedtægterne gældende. Der henvises til, at der således ikke har været en klar forpligtelse for kommanditisterne til at indbetale de 40 %, der fremgår af vedtægterne. Landsskatteretten fandt ikke, at de manglende betalinger kunne anses for skyldig, ansvarlig indskudskapital i relation til fradragskontoen. Forpligtelser som følge af kommanditisternes medhæftelse som selvskyldner for kommanditselskabets gæld kan ikke medregnes på fradragskontoen, før kautionen er endeligt påtaget. En underskrift på tegningsaftalen hvoraf det fremgår at kommanditisten forpligter sig til at påtage sig en kaution medfører ikke en hæftelse, før kautionen faktisk påtages, SKM2007.467.LSR, SKM2007.520.VLR og SKM2009.200.BR. Kommanditisten havde bevisbyrden for, at han i 1999 havde påtaget sig en medhæftelse for kommanditselskabets gæld som selvskyldner. Kommanditisten kunne først medtage kautionsforpligtelsen på sin fradragskonto, da aftalen om selvskyldnerkaution var underskrevet i 2000 i forbindelse med indgåelse af de konkrete aftaler. Den omstændighed at hans skyldige indskud kunne have været sat til et højere beløb kunne ikke tillægges betydning. Landsrettens dom er stadfæstet af Højesteret, SKM2008.612.HR. I SKM2007.521.ØLR fandt Landsretten, at skatteyderen som selvskyldnerkautionist for kommanditselskabets gæld til en bank havde regres overfor komplementaren, da kautionen bortfaldt d.21.juni 2001. Skatteyderen var derfor ikke berettiget til at medregne eventuelle tab som følge af kautionen i sin fradragskonto. En efterfølgende fraskrivelse af regres d.18.juli 2001 kunne ikke føre til andet resultat.Realiserede formuetab Ikke afskrivningsberettigede omkostninger Ikke afskrivningsberettigede omkostninger fragår på fradragskontoen, jf. SKM2007.467.LSRSKM2009.200.BR og SKM2009.336.LSR

Gældseftergivelse, rentefradrag LL § 5, stk. 9, om begrænsning af fradragsret for påløbne renter vedrørende gæld, der nedsættes ved gældseftergivelse, gælder også ved gældseftergivelse for kommanditselskaber. Det har ingen betydning for anvendelsen af denne regel, at de enkelte kommanditisters hæftelse og fradragsret er begrænset, SKM2004.168.ØLR og SKM2004.169.ØLR

Omdannelse af I/S til K/SLigningsrådet har i en bindende forhåndsbesked udtalt, at reglerne om førelse af fradragskonto finder anvendelse, når et interessentskab, hvori andelene er erhvervet før d. 12. maj 1989, og indkomsten derfor ikke er omfattet af anpartsreglerne, omdannes til et kommanditselskab. Ved omdannelsen til et kommanditselskab udgør den enkelte kommanditists hæftelse dels en forholdsmæssig del af kommanditselskabets egenkapital, der svarer til kommanditanparten og dels kommanditistens resthæftelse. Ved omdannelsen opgøres værdien af de indskudte aktiver og passiver i kommanditselskabet til handelsværdierne på omdannelsestidspunktet, SKM2005.56.LR.

Ejendomsavance, genanbringelse efter EBL En genanbragt ejendomsavance i en ejendom, jf. EBL § 6 A m.fl., der købes i et kommanditselskab, skal ikke medtages ved opgørelsen af fradragskontoen, jf. SKM2007.650.SR.    

Foretager en kommanditist i medfør af afskrivningslovens regler saldoafskrivning på en fælles saldoværdikonto, hvori indgår anpart i aktiver i kommanditselskabet og aktiver uden for kommanditselskabet (såvel anpart i andre kommanditselskabers aktiver som aktiver i virksomhed, hvor kommanditisten er fuldt ansvarlig) gælder:

  1. Der kan ved indkomstopgørelsen ikke fratrækkes:
  • anpart i kommanditselskabets driftsunderskud opgjort efter skattemæssige regler, og
  • skattemæssige nedskrivninger og separate afskrivninger (hvorved forstås skattemæssige afskrivninger bortset fra saldoafskrivninger),

hvis summen af de gennem årene foretagne fradrag for anpart i driftsunderskud, skattemæssige nedskrivninger og separate afskrivninger tillige med anpart i realiserede ikke fratrukne formuetab vedrørende kommanditselskabet overstiger hæftelsen for den pågældende anpart.

  1. Der kan ved indkomstopgørelsen ikke fratrækkes:
  • anpart i kommanditselskabets(ernes) driftsunderskud opgjort efter skattemæssige regler
  • skattemæssige nedskrivninger og separate afskrivninger vedrørende kommanditselskabets (ernes) aktiver, samt
  • skattemæssige afskrivninger på den fælles saldoværdikonto,

hvis de samlede skattemæssige fradrag gennem årene og konstaterede ikke fratrukne formuetab overstiger summen af de pågældende anparters hæftelse.

Dette betyder, at der føres en fælles fradragskonto for de anparter, hvis aktiver indgår i en fælles saldoværdikonto.

Den fælles fradragskonto godskrives anparternes hæftelse m.v. og belastes med skattemæssige driftsunderskud, nedskrivninger og separate afskrivninger, realiserede formuetab samt de skattemæssige afskrivninger på den fælles saldoværdikonto.

Den fælles fradragskonto kan ikke godskrives et beløb vedrørende en anpart, der overstiger det beløb, der er ført som tilgang på den fælles saldoværdi fra anparten.

Indgår der i saldoværdikontoen tilgang fra virksomhed, hvor kommanditisten er fuldt ansvarlig, godskrives den fælles fradragskonto et beløb svarende til tilgangen i den fælles saldoværdi fra denne virksomhed, og den fælles fradragskonto belastes med de samlede skattemæssige afskrivninger på den fælles saldoværdikonto.

Skattemæssige afskrivninger, der efter punkterne E.F.2.2.1 og E.F.2.2.2 ikke kan foretages med virkning for indkomstopgørelsen, anses for ikke foretaget.

I det omfang skattemæssige afskrivninger kan foretages, anses bundne afskrivninger for foretaget forud for afskrivninger, der efter kommanditistens valg kunne være udskudt til et senere indkomstår.

Anpart i driftsunderskud og bundne skattemæssige afskrivninger, for hvilke fradrag er nægtet ved indkomstopgørelsen under hensyn til fradragskontoens udvisende, kan uden tidsbegrænsning bringes til fradrag ved indkomstopgørelsen inden for en på fradragskontoen i senere indkomstår fremkommen positiv saldo.

En kommanditist, hvis fradragskonto for et givet indkomstår er nul, kan ikke foretage skattemæssige af- og nedskrivninger på andel i kommanditselskabets aktiver, selv om driftsresultatet for det omhandlede år udviser overskud.

Er fradragskontoen negativ, kan der som udgangspunkt ikke foretages skattemæssige af- og nedskrivninger. Dette gælder dog ikke, såfremt årets driftsoverskud forbliver indestående som ansvarlig indskudskapital, idet der i dette tilfælde kan foretages skattemæssige af- og nedskrivninger for et beløb svarende til den del af overskuddet, der overstiger fradragskontoens negative saldo, jf. LSRM 1982, 166.

Ved opgørelsen af fradragskontoen skal fratrækkes alle skattemæssige afskrivninger.

I et tilfælde, hvor der var opstået en negativ saldo på fradragskontoen som følge af, at fradragskontoen var belastet med nogle formuetab, fandtes der ikke at være grundlag for at beskatte kommanditisten af et beløb svarende til den negative saldo på fradragskontoen, se TfS 1988, 566 SD. Ved nedsættelse af hæftelsen skal fradragskontoen reduceres med et tilsvarende beløb. Hvis kontoen bliver negativ, skal der i det år, hvori nedsættelsen sker, foretages efterbeskatning af den negative saldo.

 

Ved en kommanditists afståelse af en kommanditanpart og ved kommanditselskabets afståelse af aktiver skal kommanditisten opgøre skattemæssig avance efter skattelovgivningens almindelige regler for afståelse af de pågældende aktiver, idet kommanditisten skattemæssigt anses for at have afstået ideelle anparter i kommanditselskabets aktiver og eventuelle passiver. Se således SKM2006.564.LSR og SKM2009.526.SR om salg af 5 pct. af anparterne i et kommanditselskab, der som eneste aktivitet ejede et skib, der var udlejet. Som følge af salget af anparterne skulle der ske en avancebeskatning, idet der ved salget af anparterne var sket en afståelse af en ideel andel af skibet i kommanditselskabet. 

Ophør Tidspunkt  En kommanditist afstod nogle anparter i samme kommanditselskab i 1999 og 2000. Den sidste anpart blev afstået i 2001. Landsskatteretten anså anparterne som én virksomhed, jf. afsnit E.I.3.1.1. Virksomheden måtte anses som passiv besiddelse af anparter i kommanditselskabet, og denne virksomhed ophørte ikke i indkomståret 1999 eller i indkomståret 2000. Landsskatteretten fandt, at indkomståret 2001 måtte anses som ophørsåret, jf. AL § 9, stk.1, 1.pkt. Salgssummer fra salg af anparter skulle reguleres over den afskrivningsberettigede saldoværdi, jf.AL § 5, stk.2, 2.pkt. SKM2006.564.LSR 

Salgssummen opgøres efter skattelovgivningens almindelige regler, idet der ved afståelse af anpart tages hensyn til den ideelle anpart i kommanditselskabets gæld, som kommanditisten samtidig overdrager, jf. LSRM 1981, 70 og skd. 69.266 VLD, hvor en kommanditist - som i forbindelse med salg af sin anpart i et rederikommanditselskab blev frigjort for at betale sin andel af stiftelsesomkostninger og kursreguleringer på prioritetslån i fremmed valuta, ialt 13.381 kr. - fandtes at skulle medregne det pågældende beløb ved opgørelsen af den skattepligtige fortjeneste ved salget af anparten.

Til den gæld, som kommanditisten frigøres for, skal også medregnes gæld, som går ud over det beløb, hvortil kommanditisten har begrænset sin hæftelse. Dette er en konsekvens af, at kommanditisten som udgangspunkt i  skattemæssig henseende betragtes som en interessent, og det er modstykket til, at kommanditistens afskrivningsgrundlag opgøres som anskaffelsessummen for den ideelle anpart af kommanditselskabets afskrivningsberettigede aktiver inklusive eventuel gæld, der ligger ud over hans hæftelse.

Den således opgjorte salgssum for kommanditistens ideelle anpart i samtlige kommanditselskabets aktiver skal herefter fordeles på disse aktiver efter de almindelige regler herfor.

Landsskatteretten fandt, at en kommanditists forpligtelse til at betale 99.015 kr. måtte antages at være ophørt, da komplementaren, der gentagne gange havde forsøgt at inddrive det forfaldne beløb, havde afskrevet det som uerholdeligt og havde fradraget beløbet som driftstab ved sin indkomstopgørelse. Beløbet skulle derfor medtages ved opgørelsen af kommanditistens fortjeneste ved salget af skibsanparten, LSRM 1982, 167.

  • En skatteyder var kommanditist i to rederikommanditselskaber. På grund af misligholdelse af kontraktsmæssig forpligtelse til at betale likviditetstilskud blev anparterne tvangsindløst.
    Afståelsessummen i forbindelse med den tvangsmæssige overdragelse var i overensstemmelse med kontrakten fastsat ensidigt af selskaberne, og skatteyderen havde ikke rejst indsigelse herimod. Uanset at annulleringsskrivelsen fra rederierne ikke var klart formuleret, fandt retten, at skatteyderen ved tvangsindløsningen var frigjort for sin forpligtelse til at indbetale yderligere likviditetstilskud til kommanditselskaberne, idet gælden var indregnet i den fastsatte overdragelsespris, og  idet rederierne ikke senere havde søgt at tvangsinddrive restancen. Restancen var således med rette tillagt afståelsessummen.
  • TfS 1996, 144 LSR. Se også TfS 1999, 749, LSR. Opgørelse af annulleringsprisen for skibsanparter som følge af misligholdelse, ansås at være udtryk for de forpligtelser, som skatteyderen ved tvangsindløsningen af anparterne blev frigjort for.

    Annulleringsprisen var opgjort i overensstemmelse med de principper, der var blevet fulgt ved tidligere tvangsindløsninger af andre anpartshavere, og opgørelsen var ikke civilretligt anfægtet af skatteyderen. Landsretten fandt,  at annulleringsprisen måtte lægges til grund i skattemæssig henseende som skatteyderens afståelsessum, jf. TfS 1998, 316 VLD, stadfæstet af Højesteret, TfS 1999, 262 HRD.
  • SKM2002.219.VLR. To kommanditister (ægtefæller) udtrådte efter aftale af samtlige rettigheder og forpligtelser i henhold til tegningsaftalerne mod betaling af 80.000 kr. og overdragelse af anparterne til kommanditselskaberne.

    Aftalen var ikke udtryk for en annullering af anparterne. Aftalen indeholdt ingen angivelse af, hvilken pris kommanditselskaberne har betalt for anparterne.

    Sagen indeholdt to spørgsmål, dels om den gæld, som kommanditisterne blev frigjort for ved overdragelsen af anparterne til kommanditselskaberne var en del af overdragelsessummen eller en gældseftergivelse, og hvis der var tale om en gældseftergivelse, blev det dernæst spørgsmålet, om gældseftergivelsen var skattepligtig for de to kommanditister.

    Retten lagde til grund, at der var tale om en gældseftergivelse, og det fandtes dernæst godtgjort, at fordringerne ved gældseftergivelsen ikke blev nedsat til en lavere værdi, end de havde for kommanditselskaberne på dette tidspunkt, hvorefter de to kommanditister ikke skulle beskattes af gældseftergivelsen. Efter årsregnskabernes angivelse af, hvilken pris egne anparter er erhvervet til, oplysninger om handelspriserne fra et fondsmæglerselskab mv., fandt Landsretten ikke grundlag for at anfægte, at markedsprisen på afhændelsestidspunktet var 1.900 kr. pr. anpart, og at denne værdi var lagt til grund for parternes aftale. Retten bemærkede, at det havde formodningen imod sig, at kommanditselskaberne skulle erhverve anparter fra kommanditisterne til en højere pris end markedsprisen.

    Det blev lagt til grund, at det beløb, som de to kommanditister skulle indbetale var fastsat, efter at der var indhentet nærmere oplysninger om deres økonomiske forhold, og aftalen måtte anses for at være indgået efter en forretningsmæssig vurdering af, hvad der var mest hensigtsmæssigt for kommanditselskaberne. Det blev endvidere lagt til grund, at de to kommanditisters gæld til kommanditselskaberne udgjorde ca. 3/4 af deres samlede, usikrede gæld.

    Herefter og efter de to kommanditisters forklaringer om deres økonomiske situation på afhændelsestidspunktet, ansås det for godtgjort, at fordringerne ved gældseftergivelsen ikke blev nedsat til en lavere værdi, end den havde for kommanditselskaberne på dette tidspunkt. Gældseftergivelsen blev herefter anset for skattefri.

    Gældseftergivelsen blev opgjort således:

    Kommanditist A havde to anparter i K/S 1 og kommanditist B havde tre anparter i K/S 1 og  fire i K/S 2
 A  K/S 1B K/S 1B K/S 2 
Gæld til kommanditselskaberkr. 51.645kr. 103.790kr. 66.242kr. 221.677
Kontant betaltkr. 18.638 kr.   37.456kr. 23.906kr.   80.000
Værdi, anparternes handelspriskr.    3.800kr.      7.600kr.    5.700kr.    17.100
Gældseftergivelsekr.  29.207kr.    58.734kr. 36.636kr. 124.577

Vædien af anparterne blev anset for at være kontant betaling ved salg af anparter. Gældseftergivelsen blev anset for at være omfattet af kursgevinstlovens regler.

Fra den 1. januar 2000 skal køber og sælger ved overdragelser, hvori indgår aktiver omfattet af afskrivningsloven, fordele den kontantomregnede overdragelsessum, jf. AL § 45, stk. 2. Efter denne regel skal sælgeren og køberen ved salg af aktiver omfattet af AL, i købsaftale, skøde eller på anden skriftlig måde foretage en fordeling af den samlede, kontantomregnede salgssum på de aktiver, der er omfattet af overdragelsen. Fordelingen skal foretages for driftsmidler, bygninger, installationer, goodwill og andre immaterielle rettigheder. Jf. AL § 45, stk. 2. 

Eksempel på avanceopgørelseKommanditisten sælger ultimo år 2 sin anpart for 15.000 kr. kontant. Hans anpart i den i kommanditselskabets regnskab opgjorte kapitalkonto andrager 10.000 kr.

Anparten er anskaffet i år 1 for 100.000 kr. (hæftelse 50.000 kr.). Anparten i afskrivningsberettigede aktiver udgør ligeledes 100.000 kr.

Kommanditistens fradrag for driftsunderskud og afskrivninger forudsættes at have været som følger:

År 1:

 Fradrag:

 Anpart i driftsunderskud     2.000 kr.
 Saldoafskrivning     25.000 kr.
 Fradrag     27.000 kr.
Saldoværdikonto:      
 Anpart i anskaffelsessum     100.000 kr.
 Afskrivning, 25 pct.     25.000 kr.
 Saldoværdi     75.000 kr.
Fradragskonto:      
 Hæftelse     50.000 kr.
 Fratrukket driftsunderskud     2.000 kr.
 Fratrukket afskrivning     25.000 kr.
 Saldoværdi     23.000 kr.

År 2:

 Fradrag:

 Anpart i driftsunderskud 11.000 kr.
Fradragskonto:  
 Saldo primo: 23.000 kr.
 Fratrukket driftsunderskud 11.000 kr.
 Saldo herefter: 12.000 kr.

Herefter opgøres avancen som forskellen mellem salgssummen og saldoværdien ved årets begyndelse, jf. AL §§ 9 og 5.

Salgssummen for anparten i afskrivningsberettigede aktiver findes således:

Kontant salgspris     15.000 kr.
Anpart i kapitalkonto     10.000 kr.
Salgspris overstiger anpart i kapitalkonto  
med (merværdi 5.000 kr.
Anpart i bogført værdi af  
afskrivningsberettigede aktiver 100.000 kr.
Salgssum for anpart i  
afskrivningsberettigede aktiver 105.000 kr.
Skattemæssig avance bliver herefter:    
Salgssum 105.000 kr.
Saldoværdi 75.000 kr,
Avance 30.000 kr.

Overdragelse af en anpart kan ske på alle tidspunkter i kommanditselskabets regnskabsperiode.

I sådanne tilfælde kan køberen ved sin indkomstopgørelse ikke medregne andel i driftsresultat forud for overtagelsesdagen. Dette beløb skal derimod medregnes ved sælgerens indkomstopgørelse.

Er det i forbindelse med handelen bestemt, at køberen overtager det omhandlede driftsresultat, skal dette indgå ved opgørelsen af overdragelsesprisen, jf. LSRM 1979, 26.

Anskaffelse i regnskabsåret En kommanditists afskrivningsgrundlag ved køb af anparter i løbet af kommanditselskabets regnskabsår opgøres på grundlag af det foregående års regnskabstal, idet der reguleres for budgetterede regnskabstal for perioden indtil købstidspunktet, SKM2002.668.VLR.

Kommanditister skal efter reglerne i afskrivningsloven føre fælles saldoværdi for anparternes afskrivningsgrundlag og afskrivninger, hvor anpartsbesiddelsen i flere projekter skal anses for én virksomhed. Om der foreligger en eller flere virksomheder, se afsnit E.I.3.1.1.
Konsekvensen af den fælles saldoværdi er, at årets saldoafskrivninger ikke umiddelbart kan henføres til de enkelte anparter.
Der skal derfor foretages en fuldstændig udskillelse af afskrivningerne, og disse føres på en fælles fradragskonto, efter at der er taget hensyn til driftsunderskuddene på separate fradragskonti (driftsfradragskonti).

EksempelKommanditisten har én anpart i hvert af de to skibskommanditselskaber X og Y anskaffet i år 1.

 X Y
Anpart nominelt 100.000 kr. 100.000 kr.
Hæftelse 100.000 kr. 50.000 kr.
Afskrivningsgrundlag 100.000 kr. 100.000 kr.
 
Skattemæssigt driftsresultat eksklusive afskrivninger:
År 1 - 10.000 kr. - 10.000 kr.
År 2 - 10.000 kr. - 50.000 kr.
 
Saldoværdikonto uden hensyn til eventuel fradragsbegrænsning:
År 1 Tilgang X + Y 200.000 kr.
År 1 Saldoafskrivning 25 pct. - 50.000 kr.
Saldoværdi 1. januar år 2 150.000 kr.
År 2 Saldoafskrivning 25 pct. - 37.500 kr.
Saldoværdi 1. januar år 3 112.500 kr.
År 3 Saldoafskrivning 25 pct. - 28.125 kr.
Saldoværdi 1. januar år 4 84.375 kr.
 
Kommanditistens fradrag for år 1 og år 2 kan herefter opgøres således:
År 1:
Driftsunderskud X 10.000 kr.
Driftsunderskud Y 10.000 kr.
Saldoafskrivning 50.000 kr.
I alt 70.000 kr.
 
År 2:
Driftsunderskud X 10.000 kr.
Driftsunderskud Y (Begrænses, se nedenfor) 40.000 kr.
Saldoafskrivning (Begrænses, se nedenfor) 30.000 kr.
I alt 80.000 kr.
 
Separate driftsfradragskonti pr. 31. december år 2:
 X Y
Hæftelse 100.000 kr. 50.000 kr.
Driftsunderskud år 1 - 10.000 kr. - 10.000 kr.
Driftsunderskud år 2 - 10.000 kr.- 40.000 kr.
Saldo 80.000 kr.0

Der kan således vedrørende Y ikke fratrækkes mere end 40.000 kr., selv om driftsunderskuddet var opgjort til 50.000 kr., idet driftsfradragskontoen ikke må blive negativ.

Fælles fradragskonto pr. 31. december år 2:

Restsaldo driftsfradragskonto X 80.000 kr.
Restsaldo driftsfradragskonto Y 0 kr.
I alt maksimale saldoafskrivninger 80.000 kr.
Saldoafskrivning år 1 - 50.000 kr.
Maksimal saldoafskrivning år 2 30.000 kr.

Der kan således på grund af fradragsbegrænsningen (den fælles fradragskontos udvisende) ikke fratrækkes afskrivninger med mere end 30.000 kr., selv om den fælles saldoværdikonto for så vidt gav mulighed for at afskrive med i alt 37.500 kr.
For år 1 og år 2 er nu i alt fratrukket 150.000 kr., svarende til den samlede hæftelse på de to anparter.
Skematisk kan disse fradragskonti opstilles således:

Separat driftsfradragskonto

Hæftelse  x
- fratrukne skattemæssige underskud x  
- konstaterede ikke fradragsberettigede formuetab x 
Saldo separat driftsfradragskonto  x


Fælles fradragskonto, anpart X og Y.

Saldo separat driftsfradragskonto X  x
+ Saldo separat driftsfradragskonto Y x 
I alt  x
- fratrukne saldoafskrivninger  x
Saldo fælles fradragskonto  x
 
I den fælles fradragskonto må saldo fra de separate driftsfradragskonti ikke overstige tilgang på saldoværdikonto for den pågældende anpart, idet den fælles fradragskonto er begrundet i den fælles saldoafskrivning, og en hæftelse større end tilgang på saldoværdikonto ikke begrunder adgang til yderligere saldoafskrivning.
Bygningsafskrivning, forskudsafskrivning og lignende, skal påvirke de separate driftsfradragskonti, da de vedrører de enkelte anparter og ikke indgår i en fælles saldoværdi.

Ejerandel Komplementaren kan ikke udnytte de skattemæssige afskrivninger, som kommanditisten i kraft af hæftelsesbegrænsningen ikke har fradrag for, idet komplementarens afskrivningsret alene hviler på hans egen ejerpart. Kommanditistens ejerpart kan således ikke i kraft af hæftelsesbegrænsningen overføres til komplementarens afskrivningsgrundlag og dermed til hans beregningsgrundlag med hensyn til skattemæssige afskrivninger.

SKM2004.29.ØLR. En komplementar, der ikke havde ejerandel i kommanditselskabet, kunne ikke fradrage tab, fremkommet ved at komplementaren havde fratrukket en uafskreven saldo på kommanditselskabets driftsmidler og tillagt genvundne afskrivninger, nedskrivning på varelager og fortjeneste på goodwill i forbindelse med, at kommanditselskabet havde overdraget sin virksomhed til et andet selskab. Komplementaren havde siden stiftelsen af kommanditselskabet stillet kapital til rådighed for kommanditselskabet, uanset at der ikke var pligt hertil i henhold til kommanditselskabskontrakten. Komplementaren fandtes under de foreliggende omstændigheder ikke berettiget til at fradrage sit tab efter SL § 6, stk. 1, litra a. Komplementaren havde ej heller fradrag efter den dagældende kursgevinstlovs § 2, da komplementaren hæftede ubegrænset for kommanditselskabets forpligtelser, og kommanditisterne alene hæftede med den indskudte kapital. Komplementaren havde derfor ingen fordring imod kommanditisterne.

Der kan ikke stilles krav om, at komplementaren skal have ejerandel i kommanditselskabet som betingelse for at anerkende kommanditselskabet skatteretligt, TfS 1998, 742 DEP.

Overskudsandel I et kommanditselskabs vedtægter var det bestemt, at komplementaren, som vederlag for sin direkte og ubegrænsede hæftelse for alle kommanditselskabets forpligtelser, skulle modtage 5 % af selskabets overskud, opgjort efter finansielle omkostninger. Komplementaren havde ikke, ud over retten til overskudsandelen, ret til andel i kommanditselskabets indkomst, formue eller likvidationsprovenu. Komplementaren havde ingen ejerandel (formueandel, andel i aktiver og passiver) i kommanditselskabet og dermed ikke ret til skattemæssig afskrivning på kommanditselskabets afskrivningsberettigede aktiver. Retten til at modtage overskudsandelen medførte ikke, at komplementaren var medejer i kommanditselskabet, jf. PSL § 4,stk.1, nr.10, Overskudsandelen var kun skattepligtig for komplementaren, ikke for kommanditisterne.SKM2007.821.SR.

Fradrag for tab m.v.SKM2002.386.LSR. Et komplementarselskab, der ikke havde haft medejendomsret i kommanditselskabet, blev ikke anset for berettiget til fradrag for nettotab ved realisation af kommanditselskabets afskrivningsberettigede aktiver i forbindelse med likvidation. Se også SKM2004.29.ØLR, jf. ovenfor.

SKM2005.118.HR (tidligere SKM2002.567.VLR). Komplementaren er omfattet af udtrykket "andre deltagere" i Ligningsrådets anvisning om fradragsbegrænsning for kommanditister, se afsnit E.F.2.2.1 (c) om kommanditisters medhæftelse for selskabsgæld. En skatteyder havde deltaget i et kommanditselskab som enekommanditist, samtidig med at han ejede hele anpartskapitalen i komplementarselskabet. Efter kommanditselskabets vedtægter havde skatteyderen regres mod komplementaren for kautionstab. Skatteyderen opgav at gøre regres imod komplementaren, da kravet var uerholdeligt. Efter Ligningsrådets anvisning om fradragsbegrænsning for kommanditister, pkt. (c), er der alene fradrag på fradragskontoen for forpligtelser som følge af en kommanditists medhæftelse som selvskyldner, hvis forpligtelsen endeligt påhviler kommanditisten uden regres til andre deltagere. Skatteyderen fik ikke medhold i, at begrebet "deltagere" i anvisningen ikke omfattede komplementarer. Landsretten anså det endvidere ikke for godtgjort, at skatteyderen havde frafaldet retten til regres, inden kautionsforpligtelsen blev aktuel, og skatteyderen fik herefter ikke fradrag for kautionstabet på fradragskontoen.

Egentlige driftsunderskud, som kommanditisten ikke kan fradrage på grund af fradragsbegrænsningen, kan komplementaren fradrage ved indkomstopgørelsen, såfremt kommanditistens kapitalkonto er negativ. Hvis det er aftalt imellem parterne, at komplementaren definitivt skal bære et sådant underskud, indebærer det, at kommanditistens kapitalkonto ikke skal debiteres for underskudsparter i det omfang, den derved bliver negativ. Selv om en sådan aftale ikke eksisterer, dvs. at kommanditisten med henblik på senere udligning debiteres for en underskudspart, der gør hans kapitalkonto negativ, kan komplementaren, der udadtil hæfter for den del af underskuddet, som kommanditisten ikke hæfter for, udnytte dette underskud skattemæssigt.

Egentlige driftsudgifterEt selskab, der var komplementar, kunne ikke fratrække udgifter til beplantning og vildthegn, jf. LL § 8 K. Landsskatteretten fandt, at da sådanne udgifter har karakter af anlægs- og etableringsudgifter, der undtagelsesvis er gjort fradragsberettigede, jf. LL § 8 K, er de ikke omfattet af ordene "egentlige driftsudgifter", SKM2005.293.LSR.

Efterfølgende overskudFremkommer der senere overskud, skal komplementaren beskattes af så stor en del af kommanditistens overskudspart, som svarer til den af komplementaren udnyttede del af kommanditistens underskudsandel - dvs. udligning af kommanditistens negative kapitalkonto op til nul.