LL § 12 B
I forbindelse med overdragelse af et eller flere aktiver, herunder også en hel eller delvis virksomhedsoverdragelse, kan parterne vælge, at indgå en gensidigt bebyrdende aftale om, at en del af købesummen betales med en løbende ydelse. Reglerne om den skattemæssige behandling af sådanne løbende ydelser findes i LL § 12 B, stk. 1-11. Reglerne gælder således alene for gensidigt bebyrdende aftaler om overdragelser, jf. LL § 12 B, stk. 1. For så vidt angår aftaler om løbende ydelser, der er indgået inden den 1. juli 1999, henvises til LV 1999 Erhvervsdrivende afsnit E.I.2.1.4.

Lovens definition
Der er tale om en løbende ydelse, når der hersker usikkerhed om enten ydelsens varighed - eksempelvis en "livsvarig ydelse" - eller om de enkelte ydelsers størrelse - eksempelvis fordi de er fastsat som en procentvis andel af en virksomheds overskud eller omsætning. Ydelserne er således ikke et led i afviklingen af et nærmere fastlagt tilgodehavende, som tilfældet er i et almindeligt gældsforhold, hvor ydelserne består i afdrag og renter. Det er endvidere afgørende, at den løbende ydelse løber ud over aftaleåret, det vil sige, at en eller flere ydelser opgøres og forfalder efter aftaleårets udløb. Hvis der derfor er den ovennævnte form for usikkerhed med hensyn til ydelsens størrelse, er der tale om en løbende ydelse, når ydelsen løber ud over aftaleåret. Ved aftaleåret forstås det indkomstår, hvori aftalen indgås.

Som det fremgår af lovens definition på en løbende ydelse, er det kun beløb, som der hersker usikkerhed om, der kan betegnes som en løbende ydelse. Såfremt der i aftalen er fastsat en tidsbegrænset årlig minimumsbetaling, er det beløbet derudover, der anses for at være den løbende ydelse. Selve minimumsbeløbet anses for at være afdrag på en fordring, idet man ved overdragelsen kan opgøre det nøjagtige beløb, som minimumsbetalingerne vil udgøre over den givne årrække. Behandlingen heraf afgøres efter skattelovgivningens almindelige regler, typisk kursgevinstloven.

Afgrænsning
Indeholder en aftale dels et fastsat afståelsesvederlag, der erlægges i aftaleåret, dels en reguleringsbestemmelse, vil det afhænge af den nærmere udformning af denne, om der foreligger en løbende ydelse. Går reguleringen ud på, at der i tillæg til betalingen af et kontantbeløb i aftaleåret skal betales en procentdel af for eksempel overskuddet i ét eller flere efterfølgende år, udgør de overskudsafhængige beløb en løbende ydelse, hvis værdi skal kapitaliseres og beskattes i aftaleåret sammen med kontantvederlaget.

En reguleringsbestemmelse, om at sælgeren i tilfælde af eksempelvis omsætningsnedgang skal tilbagebetale et beløb til køberen, er ikke omfattet af reglerne i LL § 12 B.

SKM2001.624.HR: Højesteret fandt, at beløb betalt som følge af en huslejegaranti, som et selskab påtog sig ved salg af en udlejningsejendom, var en tilbagebetaling af købesummen, hvorfor garantibetalingerne ikke var fradragsberettiget som løbende ydelser efter den dagældende LL § 12, stk. 8.

SKM2002.388.LSR: Landsskatteretten godkendte ikke fradrag for en livrente, som køberen påtog sig ved køb af fast ejendom. Ydelserne blev efter en samlet bedømmelse anset for at være afdrag på og forrentning af købesummen (efter sagens indbringelse for domstolen, har Skatteministeriet indgået forlig).

I en anden sag var det ved overdragelse af et revisionsfirma aftalt, at sælgeren ud over et aftalt overdragelsesvederlag skulle have en omsætningsbestemt provision indtil et bestemt tidspunkt. Landsskatteretten anerkendte ikke denne provision som fradragsberettiget løbende ydelse, men som et tillæg til overdragelsesvederlaget (TfS 1999, 672).

Drejer det sig om, at der i aftalen tages forbehold for udefrakommende begivenheder, såsom miljø- eller skattekrav, vil der ikke være tale om en løbende ydelse.

SKM2003.78.LR: Ligningsrådet fandt, at én enkelt efterfølgende regulering af overdragelsessummen for en aktiepost, som i overdragelsesaftalen var aftalt kunne finde sted ved opfyldelse af visse betingelser, skulle beskattes som yderligere vederlag for afståelse af aktierne i stedet for som løbende ydelser efter LL § 12 B.

Se også SKM2003.457.LR, hvor en enkelt efterfølgende regulering af et vederlag for afståelse af aktier skulle beskattes som yderligere vederlag. I sagen ønskede en aktionær at udtræde af et selskab. Ifølge vilkårene for overdragelsen skulle afståelsessummen reguleres for resultatet i afståelsesåret i et underliggende datterselskab. Dette betød, at afståelsessummen ville blive reguleret i året efter afståelsen. Afståelsen af aktierne skete med 5/6 i år 1 og med 1/6 året efter. Betalingen herfor skete ligeledes i to tempi, idet afståelsessummen dog set under ét svarede til den værdi, der var foreskrevet i aftalen. Ligningsrådet lagde ved afgørelsen vægt på, at der kun skulle ske en enkelt efterregulering af overdragelsessummen, hvorfor Ligningsrådet fandt, at der ikke er tale om en løbende ydelse efter LL § 12 B. Dette gjaldt efter Ligningsrådets opfattelse, hvadenten efterreguleringen indtrådte i aftaleåret eller i et efterfølgende indkomstår. Ligningsrådet henviste til ordlyden i LL § 12 B, samt til at bestemmelsen ved indførelsen havde til formål at lette erhvervslivets generationsskifter.

Se også SKM2007.871.SR.

Forholdet til anden lovgivning
En løbende ydelse kan også bestå i naturalier. Der kan for eksempel være tale om, at køberen af en virksomhed som en del af betalingen påtager sig at stille en fribolig til rådighed for sælgeren. Er beskatningen af den løbende ydelse reguleret i anden lovgivning, er det de deri fastsatte bestemmelser, der finder anvendelse. Der kan f.eks. være tale om ydelser i henhold til pensionsbeskatningsloven. Ligeledes skal eksempelvis renter ikke behandles som en løbende ydelse. Det betyder også, at indeksregulerede fordringer eller variable rentebetalinger ikke betragtes som løbende ydelser uanset den usikkerhed, der måtte være, men behandles efter de for den type fordringer eller rentebetalinger gældende regler.

LL § 27 A
Tilsvarende skal reglerne i LL § 12 B ikke anvendes, hvis der er tale om overdragelse af for eksempel ophavsretten til en bog, hvor reglen i LL § 27 A om fordeling af vederlagsbeløb på de år, de faktisk betales, finder anvendelse. Skattepligtige, der skal beskattes af vederlag for afhændelse af patentret, ophavsret til litterære og kunstneriske værker, ret til mønster eller varemærke eller lign. tidsbegrænsede rettigheder eller vederlag for knowhow, kan, hvis vederlaget efter aftalen ikke skal betales fuldt ud i afhændelsesåret, vælge i dette og senere år alene at indtægtsføre de vederlagsbeløb, som efter den oprindelige aftale kunne kræves betalt i det pågældende år. Vederlagsbeløbene skal dog senest indtægtsføres i det år, hvori de betales. Det er en betingelse for at anvende LL § 27 A, at den skattepligtige er ophavsmand til den afhændede rettighed eller knowhow, eller at den pågældende rettighed eller knowhow er afhændet som led i den skattepligtiges næringsvej eller i spekulationsøjemed. LL § 27 A omfatter ikke vederlag for goodwill.

SKM2001.135.LR: I forbindelse med overdragelse af en beboelsesejendom fra far til datter ville faderen forbeholde sig en livsvarig bopælsret. Værdien af bopælsretten - aftægten- skulle indgå som en del af købesummen for ejendommen. Ligningsrådet tiltrådte, at aftægten i den forbindelse blev opgjort ved kapitalisering i henhold til bekendtgørelse nr. 1068 af 18. november 1997 om fastsættelse af værdien af brugs-, rente- eller indtægtsnydelser ved beregning af arve- og gaveafgift. Ligningsrådet fastslog endvidere, at aftægtsydelsen var omfattet af LL § 12 B, således at beskatning af henholdsvis fradrag for aftægtsydelsen var udskudt til det tidspunkt, hvor summen af de akkumulerede ydelser oversteg den kapitaliserede værdi på aftaletidspunktet. Selvom datteren ikke havde fradrag for ydelsen før på det tidspunkt, hvor saldoen blev negativ, skulle hun fra aftaletidspunktet årligt medregne en nettolejeindtægt i medfør af SL § 4 b. (Bekendtgørelsen om fastsættelse af værdien af brugs-, rente- eller indtægtsnydelser ved beregning af arve- og gaveafgift findes nu i bekendtgørelse nr. 959 af 12. oktober 2005).

SKM2007.418.SR: Skatterådet kunne bekræfte, at en aftale, hvorved en post danske blåstemplede børsnoterede obligationer blev overdraget fra mor til datter, var omfattet af LL § 12 B. Obligationerne ville blive overdraget til kursværdien og overdrageren ville i forbindelse med overdragelsen forbeholde sig livsvarig indtægts-/rentenydelse af de overdragne obligationer (og hvad der måtte træde i stedet herfor). Datteren ville forpligte sig til løbende at genplacere udtræk m.v. i tilsvarende obligationer samt til ikke at råde over de modtagne obligationer (samt det, der måtte træde i stedet herfor) på en måde, der stred imod moderens indtægts-/rentenydelse.Skatterådet fandt endvidere, at kapitaliseringen af den forbeholdte rentenydelse skulle ske som den på overdragelsestidspunktet værende årlige rente af de overdragne obligationer ganget med den for moderen gældende kapitaliseringsfaktor, jf. bekendtgørelse nr. 959 af 12. oktober 2005. Så længe saldoen efter LL § 12 B var positiv eller 0, skulle moderen ikke løbende beskattes af den årligt modtagne rentenydelse. Datteren skulle under samme forhold beskattes af det årlige afkast af de overdragne obligationer. Når saldoen efter LL § 12 B var anvendt (negativ) ville moderen løbende blive beskattet af den årligt modtagne rentenydelse som kapitalindkomst. Datteren skulle under samme forhold stadig beskattes af det årlige afkast af de overdragne obligationer som kapitalindkomst og ville opnå skattemæssigt fradrag for samme beløb, også som kapitalindkomst. Ophør af indtægtsnydelsen grundet moderens død, ville være uden skattemæssige konsekvenser for såvel moderen/dødsboet som datteren. Såfremt moderen helt eller delvis opgav/gav afkald på rentenydelsen i levende live, kunne det ikke bekræftes, at de skattemæssige konsekvenser heraf alene ville være, at datteren blev anset for at have modtaget en gave fra moderen, svarende til værdien af den bortfaldne ret/pligt på tidspunktet for bortfaldet, idet dette afhang af en nærmere vurdering af rettens handelsværdi på tidspunktet for opgivelsen.

Overdragelse af et eller flere aktiver
For at reglerne i LL § 12 B finder anvendelse, er det en betingelse, at den løbende ydelse udgør vederlag i en aftale om overdragelse af et eller flere aktiver. Uden for bestemmelsen falder således royalties, dvs. betalinger, der modtages som vederlag for anvendelsen af eller retten til at anvende ethvert patent, varemærke, mønster eller model, tegning, hemmelig formel eller fremstillingsmetode eller som vederlag for oplysninger om industrielle, kommercielle eller videnskabelige erfaringer.

Fortjeneste, der hidrører fra aftaler om afståelse af grusgravningsrettigheder, der indgås den 1. juli 1999 eller senere, skal behandles efter reglerne i LL § 12 B, stk. 1-11, jf. TfS 1999, 852 LR. Hidtil har Ligningsrådet betragtet afståelse af retten til grusgravning som delafståelse af fast ejendom, og der skulle årligt, i takt med at betalingen forfaldt, opgøres en afståelsessum.

Hvem er omfattet?
Parterne i den gensidigt bebyrdende aftale om overdragelse af et aktiv mod en løbende ydelse kan være såvel personer som selskaber m.v., og disse vil således være omfattet af LL § 12 B. Reglerne i LL § 12 B finder kun anvendelse, såfremt mindst den ene af parterne, der indgår aftalen om en løbende ydelse, på tidspunktet for aftalens indgåelse var fuldt skattepligtig til Danmark eller begrænset skattepligtig hertil efter reglerne om fast driftssted her i landet, jf. LL § 12 B, stk. 10. Såfremt den anden part senere bliver skattepligtig til Danmark efter disse regler, anvendes ordningen også for den pågældende.

Reglerne anvendes med udgangspunkt i den kapitaliserede værdi, som blev opgjort for den part, der var skattepligtig ved aftalens indgåelse. Se afsnit E.I.2.4.3.2 om saldoførsel m.v., hvor den anden part efterfølgende bliver skattepligtig til Danmark.

LL § 12 B omfatter ikke de tilfælde, hvor ingen af parterne ved aftalens indgåelse er fuldt skattepligtige eller begrænset skattepligtige til Danmark, men hvor èn eller begge bliver det senere. Sådanne tilfælde skal behandles efter skattelovgivningens almindelige regler. For så vidt angår modtageren, indebærer dette, at der skal ske beskatning af de ydelser, der forfalder efter skattepligtens indtræden. Hvad angår yderen, vil en eventuel fradragsret for ydelserne afhænge af en vurdering af, om ydelserne har karakter af en driftsomkostning.

Institutioner m.v.
Efter LL § 12 B, stk. 11, kan bestemmelserne i LL § 12 B, stk. 3-10, ikke anvendes, hvis den gensidigt bebyrdende aftale indebærer en forpligtelse, hvorefter yderen skal udrede løbende ydelser til institutioner m.v., som yderen eller dennes familie har bestemmende indflydelse over.

Det samme gælder for løbende ydelser til selvejende institutioner, stiftelser og fonde m.v., der er stiftet af yderen eller dennes ægtefælle, disses forældre eller livsarvinger. Der skal dog af hensyn til en eventuel avancebeskatning på aftaletidspunktet foretages en kapitalisering af den løbende ydelse. I de nævnte situationer vil der ikke være fradragsret for ydelserne - heller ikke for den del, der overstiger den kapitaliserede værdi. Modtageren af en sådan løbende ydelse skal medregne ydelserne til den skattepligtige indkomst, jf. SL § 4 c. 

Hvilke aktiver er omfattet?
Aftalen kan angå vederlag for overdragelse af alle former for aktiver, herunder fast ejendom, goodwill, aktier og andre værdipapirer. LL § 12 B omfatter også de situationer, hvor den løbende ydelse er vederlag for afståelse af et aktiv, hvor avancen ikke er skattepligtig. Der kan eksempelvis være tale om et parcelhus, der har tjent som familiens bolig.

Det indebærer således, at der også i disse situationer skal udregnes en kapitaliseret værdi af den løbende ydelse. Der sker kun beskatning, hvis de modtagne ydelser overstiger den kapitaliserede værdi. Hermed sikres det, at der ikke foretages løbende beskatning af den del af den løbende ydelse, der er afdrag på en skattefri avance.

Parterne skal - i forbindelse med indgåelsen af den gensidigt bebyrdende aftale - kapitalisere den løbende ydelse til brug for opgørelsen af den skattepligtige indkomst, jf. LL § 12 B, stk. 2. Den kapitaliserede værdi af den løbende ydelse kan også betegnes som kontantværdien eller nutidsværdien. Man kan nå frem til den kapitaliserede værdi ved at opgøre de forventede fremtidige nominelle ydelser og tilbagediskontere ydelserne med en markedsrente.

Metoder for kapitaliseringen
Fastsætter andre dele af skatte- og afgiftslovgivningen metoder for kapitaliseringen, skal disse regler følges. Eksempelvis skal kapitaliseringen af aftægtsydelser ske efter de tabeller, der er fastsat i bekendtgørelse nr. 959 af 12. oktober 2005 om fastsættelse af værdien af brugs-, rente- eller indtægtsnydelser ved beregning af arve- og gaveafgift. Se herom SKM2004.480.LSR, hvor en skatteyder agtede at afhænde sin virksomhed på det vilkår, at købesummen blev berigtiget i form af en opsat livsbetinget ydelse, som skulle udbetales så længe skatteyderen eller dennes hustru var i live. Landsskatteretten besluttede, at værdiansættelsen af den løbende ydelse skulle ske efter bekendtgørelse nr. 959 af 12. oktober 2005(tidligere SKM2003.419.LR).

Se også SKM2007.418.SR omtalt i afsnit E.I.2.4.1.

Er den løbende ydelse af en sådan karakter, at der ikke er fastsat særlige retningslinier for en kapitalisering, må værdien fastsættes efter et skøn. Skønnet foretages af parterne. Hvor kapitaliseringen sker som en tilbagediskontering af de skønnede ydelser, skal sælger og køber således nå til enighed om størrelsen af de forventede fremtidige nominelle ydelser og den markedsrente, hvormed disse skal tilbagediskonteres. Renten vil bl.a. afspejle sælgers og købers renteforhold samt det forhold, at sælger eventuelt påtager sig en del af driftsrisikoen i aftaleperioden.

Ved skønnet kan der endvidere henses til værdien i handel og vandel af det formuegode, f.eks. goodwill, der vederlægges med en løbende ydelse, idet parterne ved den nærmere udformning af den løbende ydelse må formodes at forsøge at ramme et beløb, der svarer til, hvad overdrageren under lignende vilkår ville kunne opnå for det pågældende aktiv. Den kapitaliserede værdi af den løbende ydelse må således forventes at svare til kontantværdien af det aktiv, der vederlægges med en løbende ydelse.

SKATs prøvelse
Kapitaliseringen er undergivet SKATs prøvelse. Det vil sige, at SKAT kan tilsidesætte kapitaliseringen, hvis skønnet ikke svarer til den reelle værdi af den løbende ydelse.

Som eksempel kan nævnes, at den løbende ydelse består af 10 pct. af virksomhedens overskud i de næste 10 år. Her må kapitaliseringen fastsættes efter parternes skøn. Hvis parterne ansætter virksomhedens overskud betydeligt højere i løbetiden, end overskuddet har været de seneste år op til aftalens indgåelse, uden at det er tilstrækkeligt sandsynliggjort, at overskuddet må forventes at stige, vil kapitaliseringen næppe blive accepteret.

Hvor parterne har konkret modstridende interesser, kan de forvente, at SKAT vil lægge den af parterne valgte tilbagediskonteringsrente til grund.

I tilfælde, hvor parterne ikke har konkret modstridende interesser, vil SKAT kunne tilsidesætte den valgte rente, såfremt den ikke er udtryk for en markedsrente i det pågældende forhold. At parterne ikke har konkret modstridende interesser kan eksempelvis følge af, at der er tale om løbende ydelser i familieforhold, mellem interesseforbundne parter, mellem koncernforbundne selskaber, eller fordi parternes forskellige forhold gør valget af en høj eller en lav rente fordelagtigt for begge parter. Når overdragelsen sker mellem parter, der ikke har konkret modsatrettede interesser, vil der udover prøvelsen af kapitaliseringen af den løbende ydelse, kunne foretages en prøvelse efter skattelovgivningens almindelige regler af, om overdragelsessummen i form af den løbende ydelse svarer til handelsværdien af det overdragne aktiv.

Når parterne ikke selv kan nå til enighed om en rentesats til brug for kapitaliseringen, kan der anvendes en rentesats, der fastsættes som den til enhver tid gældende kapitalafkastsats, jf. VSL § 9, plus et risikotillæg på 5 pct. For indkomståret 2010 udgør rentesatsen 9 pct. (4 pct. efter VSL § 9 + 5 pct.). Kapitalafkastsatsen fastsættes årligt, og for 2010 er SKATs fastsættelse heraf offentliggjort i Ny tekst startSKM2010.436.SKATNy tekst slut. Risikotillægget er udtryk for den usikkerhed, der er forbundet med at modtage overdragelsessummen i form af en løbende ydelse. Rentesatsens sammensætning af kapitalafkastsatsen og et risikotillæg bevirker, at der bliver tale om en dynamisk rentesats, der løbende tilpasses ændringer i samfundets generelle renteniveau. Parternes kapitalisering er undergivet SKATs prøvelse.

Fordeling
Det skal endvidere fremgå af parternes aftale hvilke aktiver, der vederlægges med en løbende ydelse. Parterne skal senest samtidig med udløbet af fristen for indgivelse af selvangivelse for det indkomstår, hvori aftalen indgås, give meddelelse til SKAT om den indgåede aftale, herunder oplyse om kapitaliseringen og den efter LL § 12 B, stk. 2, 4. pkt., foretagne fordeling. Har parterne ikke afgivet de fornødne oplysninger, foreligger der ikke en behørig selvangivelse. En tilsidesættelse af oplysningspligten betyder derimod ikke, at regelsættet ikke finder anvendelse.

I henhold til LL § 12 B, stk. 3, skal den kapitaliserede værdi føres på en saldo. Denne saldo udgør i år 1 den kapitaliserede værdi på aftaletidspunktet. Saldoen skal føres af såvel modtageren som yderen af den løbende ydelse. Saldoen opgøres herefter hvert år, således at den nominelle værdi af de betalte ydelser fradrages saldoen. Saldoen efter fradrag for de i indkomståret betalte ydelser overføres til det følgende indkomstår. Begge parter skal have det samme beløb på saldoen, jf. dog nedenfor om afståelse af retten til den løbende ydelse. Saldoværdien giver et aktuelt udvisende af, hvor stor en del af den kapitaliserede værdi, der endnu ikke er modsvaret af betalte ydelser. Så længe saldoen er positiv, beskattes de betalte ydelser ikke hos modtageren, og yderen kan ikke foretage fradrag for disse.

Saldoen føres til og med det indkomstår, hvori den løbende ydelse endeligt ophører, eller hvor saldoen bliver negativ. Saldoen skal hvert år oplyses til de skatteansættende myndigheder, og dette skal ske senest samtidig med udløbet af fristen for indgivelse af selvangivelse for det enkelte indkomstår.

I afsnit E.I.2.4.7 er der givet eksempler på anvendelsen af det i LL § 12 B fastsatte saldosystem.

Består den løbende ydelse i naturalier, eksempelvis ved at der som en del af vederlaget for en virksomhed stilles en fribolig til rådighed for sælgeren, skal den kapitaliserede værdi heraf ligeledes føres på en saldo. Sælgerens saldo skal hvert år reduceres med værdien af ydelsen i det pågældende år. Samme beløb skal fratrækkes købers saldo. Så længe saldoen er positiv, beskattes sælgeren ikke af værdien af fri bolig, og køberen kan ikke foretage fradrag for ydelsen. For at en ydelse kan siges at udgøre et vederlag fra køber til sælger, må køber først erhverve ret til det, der erlægges. Det gælder virksomhedens overskud, aktieudbytte og så videre. På samme måde skal den køber, der stiller en fribolig til rådighed for sælger, ved opgørelsen af sin skattepligtige indkomst medregne en lejeindtægt svarende til udlejningsværdien, jf. således også SKM2001.135.LR refereret ovenfor under afsnit E.I.2.4.1.

Hver af parterne skal senest samtidig med udløbet af selvangivelsesfristen for det enkelte indkomstår oplyse saldoen til SKAT.

Når saldoen bliver negativ, er det et udtryk for, at de betalte ydelser overstiger den kapitaliserede værdi på aftaletidspunktet.

I det indkomstår, hvor saldoen bliver negativ, skal modtageren medregne det negative beløb til den skattepligtige indkomst for dette indkomstår. Yderen kan fradrage et tilsvarende beløb i den skattepligtige indkomst for det pågældende indkomstår.

I efterfølgende indkomstår medregner modtageren de i det pågældende indkomstår betalte ydelser til den skattepligtige indkomst, og yderen fradrager de betalte ydelser. Beskatning og fradrag sker i kapitalindkomst, jf. afsnit E.I.2.4.4. Det er den faktiske betaling af ydelserne, der er det afgørende kriterium for skattepligt henholdsvis fradragsret. Herved fraviges det almindelige udgangspunkt om, at retserhvervelsestidspunktet er afgørende.

Ydelsens ophør
Hvis den løbende ydelse endeligt ophører, inden saldoen bliver nul eller negativ, reguleres dette i ophørsåret ved, at modtager får fradrag for et beløb svarende til saldoen på ophørstidspunktet, jf. LL § 12 B, stk. 4, 4. pkt., mens yderen skal medregne et tilsvarende beløb ved indkomstopgørelsen, jf. LL § 12 B, stk. 5, 4. pkt.

Da korrektionen sker på baggrund af saldoværdien på ophørstidspunktet, skal der ikke foretages regulering af yderens anskaffelsessum og eventuelle afskrivningsgrundlag for tidligere indkomstår.

Modtageren får dog ikke fradrag, hvis der har været tale om en overdragelse af et aktiv, hvor avancen ved den efter LL § 12 B, stk. 1, foretagne overdragelse af et sådant aktiv ikke er skattepligtig, jf. LL § 12 B, stk. 4, 5. pkt.

Med formuleringen "et sådant aktiv" tilkendegives det, at det er aktivets art - og den for sådanne aktiver i den pågældende situation gældende beskatning/skattefrihed - der er afgørende for, om der skal ske regulering ved ophør af den løbende ydelse, og ikke det forhold, at der i den konkrete situation ikke kommer et beløb til beskatning som følge af eksempelvis anskaffelsessummens størrelse.

Yderen skal ikke beskattes, hvis anskaffelsessummen for det pågældende aktiv ikke er skatterelevant, jf. LL § 12 B, stk. 5, 5. pkt. Ved bedømmelsen af, om et aktiv er skatterelevant, skal der tages udgangspunkt i yderens forhold.

Restsaldoen skal således ikke medregnes i opgørelsen af yderens skattepligtige indkomst i de tilfælde, hvor beløbet svarer til et beløb, der er fastsat som vederlag for et aktiv, hvis anskaffelsessum yderen hverken kan afskrive, fradrage eller lade indgå i opgørelsen af skattepligtig avance ved yderens afståelse af aktivet. Beløbet skal medregnes ved opgørelsen af yderens skattepligtige indkomst, blot ét af de nævnte forhold gør sig gældende.

Er der overdraget såvel skatterelevante som ikke skatterelevante aktiver, foretages der på ophørstidspunktet en forholdsmæssig fordeling af den resterende positive saldo på de overdragne aktiver med henblik på modtagerens fradrag eller yderens beskatning. Herved forstås, at fordelingen sker i samme forhold, som den oprindelige saldo fordelte sig på de forskellige aktiver. Har parterne således efter LL § 12 B, stk. 2, oplyst, at der er sket overdragelse mod en løbende ydelse, der er kapitaliseret til 600.000 kr., hvoraf de 400.000 kr. er vederlag for goodwill og de 200.000 kr. for en privat bil, vil en restsaldo på 60.000 kr. skulle fordeles med 40.000 kr. på goodwill og 20.000 kr. på bilen.

Beløbet skal ikke medregnes i det omfang, det svarer til et beløb, der er fastsat som vederlag for et aktiv, der er overdraget med skattemæssig succession efter reglerne i ABL §§ 34, 35 og 35 A  eller KSL § 33 C.

Der kan ikke foretages fradrag for den del af saldoen, der svarer til grundlaget for et ikke betalt henstandsbeløb efter AL § 40, stk. 7. Dette hænger sammen med reglen i AL § 40, stk. 7, om, at kravet på et ikke betalt henstandsbeløb frafaldes, hvis den løbende ydelse endeligt ophører inden 7 år, uden at modtageren fra yderen har opnået tilstrækkelige ydelser til dækning af henstandsbeløbet, jf. afsnit E.I.2.4.5.

Der er i LL § 12 B, stk. 5, 6. pkt., fastsat en særlig regel for den situation, hvor den løbende ydelse ophører, inden saldoen er gået i nul, og den løbende ydelse er fastsat som vederlag for et aktiv, yderen stadig ejer, og hvis anskaffelsessum, yderen ikke kan afskrive eller fradrage, men som vil kunne indgå i opgørelsen af skattepligtig avance ved afståelse af aktivet. I stedet for at beskatte yderen af restsaldoen sker der en nedsættelse af yderens anskaffelsessum for aktivet til det faktisk betalte beløb. Hermed foretages alene en korrektion af den anskaffelsessum, som først skal bruges ved den senere avanceopgørelse, når aktivet afstås. I de tilfælde, hvor aktivet er afstået på det tidspunkt, hvor ydelsen ophører, finder den almindelige regel om beskatning af restsaldoen i kapitalindkomst anvendelse.

Ordningen gælder kun for ikke-afskrivningsberettigede aktiver, da yderen for så vidt angår afskrivningsberettigede aktiver fra aftalens indgåelse drager fordel af den høje anskaffelsessum. Bestemmelsen om nedsættelse af yderens anskaffelsessum for aktivet til det faktisk betalte beløb tager endvidere højde for, at der ved afståelse af ikke-afskrivningsberettigede aktiver, der er betalt med en løbende ydelse, kan opstå den situation, at det på tidspunktet for ophør af den løbende ydelse ikke vides, om yderen ved afståelsen af aktiverne bliver skattepligtig af avancen. I den situation sker der en nedsættelse af yderens anskaffelsessum.

Saldoførsel, ophør m.v. ved efterfølgende indtræden af dansk skattepligt
Hvor kun den ene part var skattepligtig til Danmark ved aftalens indgåelse, anvendes reglerne for den (anden) part, der efterfølgende bliver skattepligtig til Danmark, med udgangspunkt i den kapitaliserede værdi, som blev opgjort for den part, der var skattepligtig til Danmark ved aftalens indgåelse.

Hvis den tilflyttede part modtager ydelser, skal den pågældende ved tilflytningen således opgøre en saldo som forskellen mellem den kapitaliserede værdi ved aftalens indgåelse og de ydelser, som den pågældende har modtaget i perioden mellem aftalens indgåelse og tidspunktet for indtræden af skattepligten.

Hvis den tilflyttede part er yderen i relation til den løbende ydelser, skal den pågældende ved tilflytningen opgøre en saldo som forskellen mellem den kapitaliserede værdi ved aftalens indgåelse og de ydelser, som den pågældende har betalt i mellemtiden. Når saldoen således er opgjort for den tilflyttede part, finder de i det foregående anførte regler om saldoførsel m.v. fuldt ud anvendelse også for denne part.

Hvad anses for ophørsgrund?
Den løbende ydelse anses for ophørt, når den ifølge den indgåede aftale ikke længere løber, fordi den eksempelvis er tidsbegrænset til et bestemt antal år, eller fordi en på forhånd aftalt ophørsgrund er indtrådt.

Endvidere kan den anses for ophørt, hvis det må konstateres, at yderen er ude af stand til at betale, for eksempel i tilfælde af yderens konkurs, insolvente likvidation, akkord, forsvinden eller lign. I den situation, hvor der ikke er indtrådt en sådan ophørsgrund, men modtageren opgiver retten til at modtage den løbende ydelse, foreligger der en afståelse af retten til den løbende ydelse, og reglerne i LL § 12 B, stk. 6 og 7, finder anvendelse, jf. nedenfor under "Afståelse af retten - beskatning af modtager".

Sker afståelsen uden modydelse foreligger der en gave. En sådan gave eller arv skal afgiftsberigtiges eller beskattes efter de almindelige regler. I forhold til opgørelse af saldoen sættes vederlaget til rettens handelsværdi på overdragelsestidspunktet. Tilsvarende gælder ved arv eller arveforskud. Om én af parternes dødsfald er en ophørsgrund afhænger af den af parterne indgåede aftale.

Er der truffet aftale om, at en af parternes død skal bringe aftalen til ophør, finder de ovenfor beskrevne ophørsregler anvendelse. Såfremt dødsfald ikke er aftalt som ophørsgrund, og én af parterne dør, inden den løbende ydelse er endeligt ophørt, viderefører den overlevende part den oprindelige ordning med saldo m.v.

Efter dødsboskattelovens regler indtræder et dødsbo, der ikke er fritaget for beskatning, i afdødes skattemæssige stilling. Tilsvarende gælder for en ægtefælle, der beskattes efter reglerne for uskiftet bo m.v. I andre situationer afhænger det af almindelige successionsregler, om der kan succederes i saldoen.

Den løbende ydelse behandles som et aktiv henholdsvis passiv på linje med andre aktiver/passiver.

Afståelse af retten til ydelsen - beskatning af modtager
Afstår modtageren retten til den løbende ydelse, reduceres modtagerens saldo ifølge LL § 12 B, stk. 6, med det kontantomregnede vederlag for retten til den løbende ydelse, og LL § 12 B, stk. 4, finder tilsvarende anvendelse. Det betyder, at der kun sker beskatning af den del af vederlaget, der overstiger saldoværdien på afståelsestidspunktet. Er saldoen efter fradrag af vederlaget fortsat positiv, kan modtageren fradrage et beløb svarende til restsaldoen, hvis den løbende ydelse oprindeligt er fastsat som vederlag for et aktiv, hvor avancen ved afståelse af et sådant aktiv er skattepligtig. Er saldoen ophørt, fordi den allerede i et tidligere indkomstår er blevet negativ, medregnes vederlaget til den skattepligtige indkomst. Ved kontantomregnet vederlag forstås den værdi, der beregnes ved at lægge den kontante del af salgssummen sammen med eventuelt overtagne gældsposter vedrørende retten. Sker afståelsen uden modydelse foreligger der en gave. I forhold til opgørelsen af modtagerens saldo sættes vederlaget til rettens handelsværdi på overdragelsestidspunktet, jf. LL § 12 B, stk. 6, sidste pkt. Tilsvarende gælder ved arv eller arveforskud. Overstiger rettens handelsværdi restsaldoen, sker der således beskatning af det beløb, der overstiger saldoværdien. Er saldoen efter fradrag af et beløb svarende til rettens handelsværdi fortsat positiv, kan modtageren fradrage restsaldoen, hvis den løbende ydelse oprindeligt er fastsat som vederlag for et aktiv, hvor avancen ved afståelse af et sådant aktiv er skattepligtig.

Afståelse til yderen
Sker afståelsen af retten til den løbende ydelse til yderen af den løbende ydelse, fragår afløsningssummen på yderens saldo, og den pågældende kan således alene få fradrag for den del af afløsningssummen, der overstiger saldoen på afståelsestidspunktet, jf. LL § 12 B, stk. 7. Sker afståelsen ved, at modtageren opgiver retten til at modtage den løbende ydelse, således at der ydes en gave, sættes vederlaget - i forbindelse med opgørelsen af yderens saldo - til rettens handelsværdi på overdragelsestidspunktet, jf. LL § 12 B, stk. 7, sidste pkt. Tilsvarende gælder ved arv eller arveforskud. Overstiger rettens handelsværdi restsaldoen, kan yderen fradrage det beløb, der overstiger saldoværdien. Er saldoen efter fradrag af et beløb svarende til rettens handelsværdi fortsat positiv, skal yderen medregne et beløb svarende til restsaldoen i opgørelsen af sin skattepligtige indkomst, medmindre beløbet svarer til et beløb, der er fastsat som vederlag for et aktiv, hvis anskaffelsessum yderen hverken kan afskrive, fradrage eller lade indgå i opgørelsen af skattepligtig avance ved yderens afståelse af aktivet. Herudover skal den ydede gave eller arv afgiftsberigtiges eller beskattes efter de almindelige regler.

Afståelse af retten til tredjeperson
Sker afståelsen af den løbende ydelse til tredjeperson, skal denne erhverver samt senere erhververe medregne ydelserne i den skattepligtige indkomst i de indkomstår, hvori de betales, jf. LL § 12 B, stk. 8. Afståelsen får i denne situation ikke konsekvenser for yderen. Yderen vil fortsat være omfattet af reglerne i LL § 12 B. Erhververen af den løbende ydelse vil ikke være omfattet af ligningslovens regler om saldo m.v., idet disse kun finder anvendelse på de oprindelige parter, der har aftalt vederlag i form af den løbende ydelser i forbindelse med indgåelsen af en gensidigt bebyrdende aftale. En senere erhverver af den løbende ydelse vil derimod kunne være omfattet af AL § 40, stk. 2, som bl.a. regulerer en erhververs afskrivning på udbytteretter. Efter denne regel kan erhververen fra og med det indkomstår, hvori retten endelig erhverves, afskrive på anskaffelsessummen med indtil 1/7 årligt. Der kan ikke foretages afskrivning i det år, hvor retten overdrages eller sælges.

I det tilfælde, hvor yderen af den løbende ydelse ønsker at overdrage sin forpligtelse til at betale ydelserne, kræves modtagerens samtykke til overdragelsen af forpligtelsen, idet der er tale om debitorskifte.

Såfremt samtykket opnås, nedskrives saldoen for yderen efter den oprindelige aftale med det erlagte vederlag.

Går saldoen ikke i nul eller i negativ, skal situationen behandles som efter LL § 12 B, stk. 5, således at yderen bliver skattepligtig af det resterende saldobeløb, medmindre anskaffelsessummen for det pågældende aktiv ikke er skatterelevant for yderen. Den oprindelige yder kommer herved helt ud af forholdet.

Erhververen af forpligtelsen behandles på tilsvarende vis som den oprindelige yder af den løbende ydelse, og skal således føre saldo efter reglen i LL § 12 B, stk. 3, idet det vederlag, som yderen betaler, dog anvendes som indgangsværdi.

Endvidere finder LL § 12 B, stk. 5, 1.-4. pkt og stk. 7, tilsvarende anvendelse. Dette indebærer, at den, der påtager sig forpligtelsen, i det indkomstår, hvor saldoen bliver negativ, kan fradrage det negative beløb i den skattepligtige indkomst for det pågældende indkomstår. I efterfølgende indkomstår kan de betalte ydelser fradrages. Fradrag sker i kapitalindkomst, jf. nedenfor.

Hvis den løbende ydelse endeligt ophører, inden saldoen bliver nul eller negativ, skal vedkommende medregne et beløb svarende til saldoen på ophørstidspunktet ved indkomstopgørelsen.

Ved betaling af en afløsningssum i de tilfælde, hvor modtageren afstår retten til den løbende ydelse til den nye yder, finder reglerne i LL § 12 B, stk. 5, 1.-4. pkt. og stk. 7, tilsvarende anvendelse. Dette indebærer, at den kontantomregnede værdi af det vederlag, som yderen har betalt, fragår på denne saldo. Hvis saldoen bliver positiv, skal et beløb svarende til saldoen medregnes ved opgørelsen af yderens skattepligtige indkomst, og hvis saldoen bliver negativ, kan yderen fradrage det negative beløb i den skattepligtige indkomst.

Beløb, der er skattepligtige eller fradragsberettigede efter reglerne i LL § 12 B, stk. 4-7 eller 9, medregnes til kapitalindkomsten. Dette fremgår af PSL § 4, stk. 1, nr. 16. For modtageren og yderen betyder det, at beløb skal medregnes til kapitalindkomsten, når saldoen bliver negativ, eller hvis den løbende ydelse ophører, inden saldoen bliver nul eller negativ.

Er der tale om selvstændige erhvervsdrivende, der anvender virksomhedsordningen, indgår den erhvervsmæssigt løbende ydelse i virksomhedens indkomst.

PSL § 4, stk. 1, nr. 16, henviser ikke til LL § 12 B, stk. 8. Det indebærer, at det kun er beløb, der skal medregnes til den skattepligtige indkomst hos de oprindelige parter, der er kapitalindkomst. Hvis modtageren afstår retten til den løbende ydelse til tredjeperson, skal denne og senere erhververe medregne de modtagne ydelser til den personlige indkomst. Med andre ord omfatter bestemmelsen kun de personer, der skal føre saldo, dvs. den oprindelige modtager og yderen samt en eventuel erhverver af forpligtelsen til at betale de løbende ydelser.

Indholdet af henstandsordningen
Overdrageren kan få henstand med betaling af skatten af fortjenesten opgjort efter AL § 40, stk. 6, 1. og 2. pkt. (goodwill og øvrige immaterielle aktiver), såfremt vederlaget udgøres af en løbende ydelse omfattet af reglerne i LL § 12 B , stk. 1-5, jf. AL § 40, stk. 7. Ved beregningen af skatten modregnes eventuelle tab og eventuelle underskud fra tidligere år efter de almindelige regler. I det indkomstår, hvor fortjenesten medregnes til den skattepligtige indkomst fragår henstandsbeløbet således i den slutskat, der indgår ved opgørelsen af restskat og overskydende skat efter KSL §§ 60-62, jf. § 62 A, eller SEL § 29 B, stk. 4 og  5. 

Henstanden betyder, at avanceskatten først skal betales, når ydelserne betales, dog senest efter 7 år. Den henstand, der kan gives efter denne bestemmelse, er uforrentet, hvilket er en fravigelse af det almindelige udgangspunkt for henstand med skattebetalingen.

Det beløb, der kan gives henstand med, findes ved at sammenholde den almindelige skatteberegning for overdrageren, hvor fortjeneste ved salg af goodwill m.v., der er finansieret med en løbende ydelse, indgår, med en "skyggeberegning" uden fortjenesten. Differencen mellem de 2 beregninger anses for at udgøre skatten af fortjenesten, dvs. det beløb, der kan gives henstand med.

Udgøres finansieringen kun delvis af en løbende ydelse, gives der kun henstand for den del af avanceskatten, som svarer til forholdet mellem den kapitaliserede værdi af den løbende ydelse og afståelsessummen for aktivet. I den situation, hvor der afstås oparbejdet goodwill for eksempelvis 1.000.000 kr., der udløser avanceskat på 600.000 kr., og den kapitaliserede værdi af den løbende ydelse er opgjort til 500.000 kr., opgøres henstandsbeløbet således: 600.000 kr. x 500.000 kr./1.000.000 kr. = 300.000 kr.

Om henstandsbeløbets beregning for selskaber og fonde, se LV Selskaber og aktionærer afsnit S.E.4.8.

AM-bidrag
Avancer, der beskattes som personlig indkomst, indgår i grundlaget for beregning af AM-bidrag for selvstændige erhvervsdrivende. I disse tilfælde kan der på tilsvarende måde opnås henstand med betalingen af AM-bidrag, der påhviler selvstændige erhvervsdrivende i henhold til Ny tekst startAMBL §§ 4 og 5Ny tekst slut.

Begæring
Det er en betingelse for opnåelse af henstand, at begæringen indsendes inden udløbet af selvangivelsesfristen for aftaleåret. Er der bevilget udsættelse med indsendelsen af selvangivelsen, forlænges fristen for indsendelse af henstandsanmodningen tilsvarende.

Opgørelsen og betalingen
Skatten gøres op på afståelsestidspunktet, men skal først betales, når ydelserne indgår. De modtagne ydelser skal betales som afdrag på henstandsbeløbet.

Beløbet forfalder til betaling den 1. i måneden efter modtagelsen af ydelsen med sidste rettidige betalingsdag den 10. i forfaldsmåneden. Betales beløbet ikke rettidigt, skal der betales 0,6 pct. i månedlig rente for hver påbegyndt måned fra forfaldsdagen at regne, dog mindst 25 kr. Med virkning for renter, der påløber den 1. januar 2002 eller senere, beregnes rente i henhold til § 7, stk 2, i lov om opkrævning af skatter og afgifter m.v. med tillæg af 0,4 procentpoint. Renten kan ikke fratrækkes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst.

Der betales et rykkergebyr på 65 kr. for erindringsskrivelser vedrørende manglende betaling af afdrag på henstandsbeløbet.

Henstandsperiodens længde
Der kan gives henstand i op til 7 år efter den indgåede aftale. Er skatten ikke endeligt betalt 7 år efter indgåelsen af overdragelsesaftalen, forfalder restbeløbet til betaling ved udløbet af dette indkomstår. For løbende ydelser omfattet af LL § 12 B, som ophører eller overdrages den 1. januar 2001 eller senere, følger det af AL § 40, stk. 7, 13. pkt., at sidste rettidige betalingsdag er den 10. i den efterfølgende måned.

Skatten kan ikke fordeles lineært over de 7 år. Der skal betales et beløb svarende til hele den modtagne ydelse som afdrag på henstanden. Hvis der er ydet henstand, og ydelserne endeligt ophører, inden modtageren fra yderen har opnået tilstrækkelige ydelser til dækning af skatten, frafaldes den resterende del af henstandsbeløbet. I den situation kan der derfor ikke foretages fradrag efter LL § 12 B, stk. 4, for den del af saldoen, der svarer til grundlaget for et ikke betalt henstandsbeløb efter AL § 40, stk. 7.

I det tilfælde, hvor den løbende ydelse ophører, efter at modtageren har svaret den fulde avanceskat, er der ikke længere tale om en henstandssituation, og situationen behandles efter LL § 12 B, stk. 4.

Misligholdelse
Ved grov og gentagen misligholdelse af henstandsordningen fra den skattepligtiges side, ophører henstanden, og det resterende henstandsbeløb forfalder til betaling. For løbende ydelser omfattet af LL § 12 B, som ophører eller overdrages den 1. januar 2001 eller senere, er det en betingelse for henstandsbeløbets forfald, at der er fremsat påkrav. Der vil fra dette tidspunkt blive beregnet renter efter de almindelige regler.

Om der er tale om grov og gentagen misligholdelse afgøres på baggrund af en vurdering af såvel misligholdelsens omfang og grund. Nogle få dages forsinkelse med et afdrag vil ikke kunne anses for en grov misligholdelse.

Ordningen omfatter såvel goodwill som andre immaterielle aktiver.

Henstandsordningen berører ikke den anden parts (erhververens) adgang til at afskrive på den erhvervede goodwill og andre immaterielle aktiver.

I lighed med erhververe af goodwill og andre immaterielle aktiver m.v. kan erhververe af en udbytteret som udgangspunkt foretage skattemæssige afskrivninger på det erhvervede formuegode, jf. AL § 40, stk. 2. Erhververen kan fra og med det indkomtår, hvor der er indgået endelig aftale om overdragelsen, afskrive anskaffelsessummen i sin skattepligtige indkomst med 1/7 årligt.

Rettigheder, der er beskyttet af anden lovgivning, og som er erhvervet den 1. januar 1999 eller senere, og hvor beskyttelsesperioden på aftaletidspunktet er mindre end 7 år, kan dog afskrives med en sats, der svarer til, at anskaffelsessummen afskrives med lige store årlige beløb over beskyttelsesperioden. Om afskrivning på rettigheder, se afsnit E.C.5.3.

I AL § 40, stk. 2, er der indsat en bestemmelse, der indeholder en undtagelse til retten til at afskrive. Efter denne bestemmelse kan erhververen af en løbende ydelse ikke afskrive på anskaffelsessummen, når erhververen er identisk med yderen af den løbende ydelse, dvs. når afståelsen/erhvervelsen er omfattet af bestemmelsen i LL § 12 B, stk. 7.

Praksis efter den tidligere LL § 16 F, stk. 2, som er ophævet og afløst af AL § 40, stk. 2, gav yderen af den løbende ydelse ret til i et vist omfang at afskrive på en afløsningssum, der blev betalt til modtageren af ydelsen, for at bringe udbytteretten til ophør. Denne adgang er der ikke grundlag for at opretholde, da LL § 12 B, stk. 7 nu regulerer den skattemæssige behandling af yderen i den situation, hvor den løbende ydelse ophører ved, at der betales en afløsningssum.

I AL § 40, stk. 6, er indsat en bestemmelse om, at AL § 40, stk. 6, 1. og 2. pkt., ikke finder anvendelse ved salg eller opgivelse af en udbytteret, hvor beskatning sker efter LL § 12 B, stk. 6. Baggrunden herfor er, at der i LL § 12 B er fastsat regler, der regulerer beskatningen ved de oprindelige parters afståelse af en løbende ydelse. Disse regler hænger sammen med bestemmelsens regler om opgørelse af saldo m.v. Senere erhververes afståelse af udbytteretter er derimod fortsat omfattet af AL § 40, ligesom en sådan erhverver kan afskrive efter AL § 40, stk. 2. 

I det følgende gives der en række eksempler vedrørende beskatningen af løbende ydelser. Samtlige eksempler er variationer over den overdragelsessituation, der beskrives i eksempel 1.

Eksempel 1
En virksomhedsejer vil sælge sin virksomhed. Virksomhedens aktiver udgøres af fast ejendom, driftsmidler, varelagre og goodwill. Det antages, at køber kan lånefinansiere købet af fast ejendom, driftsmidler og varelagre. Det er derimod ikke muligt at optage lån til finansiering af goodwill. Sælger og køber enes derfor om, at køber betaler goodwillen ved at give sælger 10 pct. af virksomhedens overskud i de første 7 år - altså med en løbende ydelse. Det antages, at virksomheden kan skabe et overskud på 1 mio. kr. om året. Den forventede årlige ydelse er dermed 100.000 kr. Ved en rente på 6 pct. pr. år bliver den kapitaliserede værdi af den løbende ydelse 558.238 kr. Dette svarer til goodwillens kontantværdi på salgstidspunktet. For at holde eksemplet overskueligt er det valgt at anvende ens skattesatser for både køber og sælger. Satsen er sat til 60 pct.

Sælger:
Det antages, at den samlede afståelsessum fra salget af goodwill skal beskattes, enten fordi goodwillen er fuldt afskrevet hos sælger, eller fordi goodwillens værdi er oparbejdet i virksomheden. Ved en skattesats på 60 pct. bliver den samlede skattebetaling hos sælger på 334.943 kr.

Sælger forventes at modtage 100.000 kr. hvert år i 7 år. Efter AL § 40, stk. 7, kan der ydes henstand for den beregnede skattebetaling i op til 7 år. De første 334.943 kr. af de modtagne ydelser skal anvendes til at nedbringe henstanden fuldt ud. Sælger skal således ikke betale mere af på henstandsbeløbet, end der modtages fra køberen. Såfremt sælgers modtagne ydelser overskrider saldobeløbet på 558.238 kr., hvoraf der er beregnet skat, skal der ske kapitalindkomstbeskatning af disse ydelser, det vil i eksemplet sige af et beløb på samlet 141.762 kr. (år 6 og 7), jf. afsnit E.I.2.4.3.3 om "Negativ saldo". 

Sælger:              
År 1 2 3 4 5 6 7*
Saldo, primo  558.238 458.238   358.238  258.238 158.238  58.238   - 
Løbende ydelser  100.000 100.000  100.000  100.000  100.000  100.000  100.000 
Saldo, ultimo  458.238 358.238  258.238  158.238  58.238  -41.762   - 
Nedbringelse af skattehenstand  100.000  100.000   100.000   34.943 - -
Skat af ydelser udover kapita-liseret værdi - -   25.057  60.000 
Provenu efter skat   0  0   0  65.057  100.000  74.943   40.000 

* Saldo skal ikke længere opgøres.

Køber:
Ved overtagelsen af virksomheden vil køber kunne afskrive fuldt ud på aktiver, også på goodwill, selvom sælger har fået henstand med skattebetalingen. Køber skal betale 10 pct. af overskuddet, forventeligt 100.000 kr. pr. år, i 7 år. Køber kan afskrive goodwill på normal vis, dvs. lineær afskrivning over 7 år af kontantværdien af goodwillen, dvs. af 558.238 kr. Såfremt købers ydelser overskrider saldobeløbet på 558.238 kr., vil han på betalingstidspunktet kunne fradrage disse overskydende ydelser i kapitalindkomst, jf. afsnit E.I.2.4.3.3 om "Negativ saldo".

 Køber:              
År: 1 2 3 4 5 6 7*
Saldo, primo 558.238 458.238 358.238 258.238 158.238 58.238 -
Løbende ydelser 100.000 100.000 100.000 100.000 100.000 100.000 100.000
Saldo, ultimo 458.238 358.238 258.238 158.238 58.238 -41.762  
Afskrivning på goodwill 79.748 79.748 79.748 79.748 79.748  79.748  79.748
Skatteværdi af goodwill- afskrivning 47.849 47.849 47.849 47.849 47.849  47.849  47.849
Fradragsværdi for ydelser udover kapitaliseret værdi - - - - -  25.057  60.000
Ydelse efter skat 52.151 52.151 52.151 52.151 52.151  27.094  -7.849

* Saldo skal ikke længere opgøres.

Eksempel 2
I en løbende ydelse ligger, at man ikke er sikker på størrelsen af den fremtidige betaling. Ydelsen kan således blive anderledes end det forventede. Den kapitaliserede værdi påvirkes ikke, men nedskrivningen af saldo og afdrag på henstanden tager udgangspunkt i de faktiske ydelser. Følgende eksempel illustrerer en situation, hvor overskuddene varierer fra år til år, og hvor ydelserne ophører i år 6 efter 5 betalinger af 10 pct. af årets overskud, jf. afsnit E.I.2.4.3.4 om "Ydelsens ophør".

 År:  1 2 3 4 5 6 7*
Konto:              
Saldo, primo 558.238 453.238 353.238 263.238 178.238 103.238  - 
Løbende ydelser 105.000 100.000   90.000   85.000   75.000 0  0 
Saldo, ultimo 453.238 353.238 263.238 178.238 103.238 0  - 
Sælger:              
Nedbringelse af skattehenstand 105.000 100.000 90.000 39.943 - -  - 
Fradragsværdi, restsaldo - - - - -   61.943  - 
Provenu efter skat 0 0 0 45.057 75.000   61.943  0 
Køber:              
Afskrivning på goodwill 79.748 79.748 79.748 79.748 79.748   79.748  79.748 
Skatteværdi af goodwill-afskrivning 47.849 47.849 47.849 47.849 47.849   47.849  47.849 
Skat af restsaldo - - - - -   61.943  -
Ydelse efter skat 57.151 52.151 42.151  37.151  27.151   14.094 -47.849 

*Saldo skal ikke længere opgøres.

Eksempel 3
I eksempel 3 ophører den løbende ydelse efter 3 betalinger. Henstandsbeløbet er ikke fuldt ud betalt. Kravet på det ikke betalte henstandsbeløb frafaldes, og sælgeren kan fradrage saldoen efter fradrag for et beløb, der svarer til grundlaget for det ikke betalte henstandsbeløb, jf. afsnit E.I.2.4.3.4 om "Ydelsens ophør" og E.I.2.4.5 om henstandsordningen.

 År: 1 2 3 4 5* 6 7
Konto:              
Saldo, primo 558.238  453.238  353.238  307.031
Løbende ydelser 105.000  100.000    46.207 0
Saldo, ultimo 453.238  353.238  307.031  0
Sælger:              
Nedbringelse af skattehenstand 105.000  100.000   46.207  0
Henstandsbeløb, der frafaldes     83.736     **       
Fradragsbeløb  167.472  -
Fradragsværdi, restsaldo  -  -   100.483  ***   -   -   - 
Provenu efter skat  0   0  0   184.219   0   0   0 
Køber:              
Afskrivning på goodwill   79.748   79.748  79.748   79.748 79.748  79.748  79.748
Skatteværdi af goodwill-afskrivning  47.849   47.849   47.849     47.849   47.849   47.849   47.849 
Skat af restsaldo  184.219 
Ydelse efter skat 57.151  52.151   -1.642  136.370  -47.849 -47.849 -47.849

* Saldo skal ikke længere opgøres.
** 334.943 - (105.000 + 100.000 + 46.207) = 83.736
*** (307.031 - (83.736 / 334.943 x 558.238)) x 0,60 = 100.483

Eksempel 4
Sælger overdrager i år 5 den løbende ydelse til tredjeperson for 267.301 kr. svarende til den kapitaliserede værdi af de resterende ydelser (100.000 kr. i hvert af de efterfølgende tre år). Vederlaget fragår på saldoen og sælger beskattes af den del, der ligger ud over den kapitaliserede værdi, jf. afsnit E.I.2.4.3.5 om "Afståelse af retten til ydelsen". Er der tale om en udbytteret omfattet af AL § 40, stk. 2, kan erhververen afskrive på det vederlag, han har betalt for den løbende ydelse. For yderen får overdragelsen i denne sammenhæng ingen betydning.

 Sælger:              
År: 1 2 3 4 5 6* 7
Saldo, primo 558.238 458.238 358.238 258.238  158.238 - -
Løbende ydelser 100.000 100.000 100.000 100.000 0 0 0
Vederlag - - - -   267.301 - -
Saldo, ultimo 458.238 358.238 258.238 158.238 -109.063 -  -
Nedbringelse af skattehenstand 100.000 100.000 100.000   34.943 - - -
Skat af ydelser udover kapitaliseret værdi - - - -    65.438 - -
Provenu efter skat 0 0 0   65.057   201.863 0 0

* Saldo skal ikke længere opgøres.

Eksempel 5
Køber overdrager efter samtykke fra modtageren af den løbende ydelse i år 5 forpligtelsen til at betale ydelserne til tredjeperson. Køber betaler tredjeperson 267.301 kr. herfor svarende til den kapitaliserede værdi af de resterende ydelser (100.000 kr. i hvert af de efterfølgende 3 år). Vederlaget fragår saldoen, og køber har fradrag for den del, der ligger ud over den kapitaliserede værdi, jf. afsnit E.I.2.4.3.6 om "Afståelse af forpligtelsen".

Køber:              
År: 1 2 3 4 5 6* 7
Saldo, primo 558.238 458.238 358.238 258.238   158.238 - -
Løbende ydelser 100.000 100.000 100.000 100.000 0 0 0
Vederlag - - - -    267.301 - -
Saldo, ultimo 458.238 358.238 258.238 158.238 -109.063 - -
Afskrivning på goodwill   79.748   79.748   79.748   79.748    79.748  79.748  79.748
Skatteværdi af goodwill-afskrivning   47.849   47.849   47.849   47.849    47.849  47.849  47.849
Fradragsværdi for ydelser udover kapitaliseret værdi - - - -    65.438 - -
Ydelse efter skat   52.151   52.151   52.151   52.151  154.014  -47.849 -47.849

* Saldo skal ikke længere opgøres.