Bestemmelserne i SEL § 31 om national sambeskatning finder tilsvarende anvendelse ved international sambeskatning med de tilføjelser og undtagelser, der følger af SEL § 31 A, stk. 2-14, jf. SEL § 31 A, stk. 1, 3. pkt. I de følgende afsnit gennemgås derfor tilføjelserne og undtagelserne, mens der for så vidt angår bestemmelserne i SEL § 31 henvises til afsnit S.D.4.1.

Det fremgår af SEL § 31 A, stk. 1, at det ultimative moderselskab kan vælge, at sambeskatningen for de koncernforbundne selskaber og foreninger m.v., som sambeskattes efter SEL § 31, tillige skal gælde alle koncernforbundne udenlandske selskaber og foreninger m.v., i hvilke ingen af deltagerne hæfter personligt for selskabets forpligtelser, og som fordeler overskuddet i forhold til deltagernes indskudte kapital (international sambeskatning). Tilvalget gælder tillige alle faste driftssteder og faste ejendomme, der er beliggende i udlandet, og som tilhører de sambeskattede danske og udenlandske selskaber og foreninger m.v. Bestemmelserne i SEL § 31 om national sambeskatning finder tilsvarende anvendelse ved international sambeskatning med de tilføjelser og undtagelser, der følger af SEL § 31 A, stk. 2-14.

SEL § 31 A, stk. 1, 1.-3. pkt. finder tilsvarende anvendelse på et selskab m.v. som nævnt i SEL § 31, stk. 1, som ikke er koncernforbundet med andre danske selskaber m.v., faste ejendomme eller faste driftssteder beliggende i Danmark.

De relevante danske skattesubjekter i en international sambeskatning er derfor:

1) Samtlige de koncernforbundne dansker selskaber mv., som sambeskattes efter SEL § 31, jf. SEL § 31, stk. 1, 1. pkt., se S.D.4.1.1.1., eller

2) Et selskab mv. som nævnt i SEL § 31, stk. 1, som ikke er koncernforbundet med andre danske selskaber m.v., faste ejendomme eller faste driftssteder beliggende i Danmark, og som derfor ikke sambeskattes efter SEL § 31, jf. SEL § 31A, stk. 1, 4. pkt.

De relevante udenlandske skattesubjekter i en international sambeskatning er:

  • selskaber og foreninger mv., i hvilke ingen af deltagerne hæfter personligt for selskabets forpligtelser, og som fordeler overskuddet i forhold til deltagernes indskudte kapital,
  • faste driftssteder, der er beliggende i udlandet, og som tilhører de sambeskattede danske og udenlandske selskaber og foreninger mv.
  • faste ejendomme, der er beliggende i udlandet, og som tilhører de sambeskattede danske og udenlandske selskaber og foreninger mv.

Hvis der vælges international sambeskatning, skal den nationale sambeskatning tillige omfatte alle koncernforbundne udenlandske selskaber og foreninger mv., i hvilket ingen af deltagerne hæfter personligt for selskabets forpligtelser, og som fordeler overskuddet i forhold til deltagernes indskudte kapital. Tilsvarende gælder faste driftssteder og faste ejendomme tilhørende de sambeskattede selskaber mv. Den internationale sambeskatning skal omfatte såvel de (underliggende) selskaber, hvorover de danske selskaber udøver en bestemmende indflydelse, som de (overliggende) selskaber, der udøver bestemmende indflydelse på de danske selskaber, og andre selskaber, som disse (overliggende) selskaber udøver bestemmende indflydelse på.

Efter SEL § 31 A, stk. 1, 4. pkt., kan danske selskaber, der ikke er sambeskattet efter SEL § 31, fordi selskabet ikke er koncernforbundet med andre selskaber, som er skattepligtige til Danmark og som kan omfattes af sambeskatning, ligeledes omfattes af international sambeskatning. Det kan eksempelvis være et enkeltstående selskab, der har et eller flere faste driftssteder i udlandet. Det enkeltstående selskab kan vælge international sambeskatning med de faste driftssteder.

Vælges international sambeskatning finder bestemmelserne i SEL § 31 tilsvarende anvendelse med de tilføjelser og undtagelser, der fremgår af SEL § 31 A. Dette medfører ud over ovenstående blandt andet, at de grundlæggende betingelser om koncernforbindelse, jf. SEL § 31, stk. 1, jf. SEL § 31 C, se afsnit S.D.4.1.1.2, selskaber, der skal holdes ude af sambeskatningen, jf. SEL § 31 C, stk. 6 og 8, se afsnit S.D.4.1.1.3, og samme indkomstår mv., jf. SEL § 31, stk. 5, og SEL § 10, stk. 5, se afsnit S.D.4.1.1.4, ligeledes skal være opfyldt.

Et selskab anses for at være udenlandsk, hvis det er hjemmehørende i en fremmed stat, på Færøerne eller i Grønland, herunder efter bestemmelserne i en dobbeltbeskatningsoverenskomst, jf. SEL § 31 A, stk. 14.

I SKM2011.152.SR bekræftede Skatterådet, at danske selskaber der har valgt international sambeskatning, kan fratrække eventuelt underskud ved drift af et solcelleanlæg i Italien, som er ejet gennem et tysk og italiensk kommanditselskab.

Det fremgår af SEL § 31 A, stk. 3, 1.-2. pkt., at valg af international sambeskatning skal foretages senest i forbindelse med rettidig indgivelse af selvangivelse for det første indkomstår, hvor international sambeskatning vælges. Hvis valget ikke angives eller selvangivelsen ikke indgives rettidigt, anses international sambeskatning for fravalgt.

Valget af international sambeskatning skal træffes af det ultimative moderselskab, jf. SEL § 31 A, stk. 1, 1. pkt.

Hvis det ultimative moderselskab ikke er administrationsselskab i den internationale sambeskatning, fx fordi det ultimative moderselskab er en fond eller et udenlandsk selskab, skal administrationsselskabet vedlægge dokumentation for, at det ultimative moderselskab har valgt international sambeskatning og dermed har påtaget sig at hæfte for skatten mv. i koncernen. Dokumentationen skal vedlægges administrationsselskabets selvangivelse for det indkomstår, hvor det ultimative moderselskab ønsker international sambeskatning etableret. Dokumentationen kan eksempelvis være et brev fra moderselskabet. Se skatteministerens svar af 4. januar 2006 til Foreningen af Statsautoriserede Revisorer vedr. L 121 (Skatteudvalget, alm. del 2006 - bilag 74, side 24).

Valget af international sambeskatning er omfattet af SFL § 30, hvorfor der kan foretages selvangivelsesomvalg, hvis betingelserne herfor er opfyldt. Om betingelserne for selvangivelsesomvalg se Processuelle regler på SKATs område, afsnit O.3.

I SKM2009.86.LSR havde et dansk selskab ved opgørelsen af sambeskatningsindkomsten medregnet resultatet fra et fast driftssted i Sverige i indkomsten for et datterselskab. Skattecentret havde derfor anset selskabet for at have valgt international sambeskatning. Landsskatteretten fastslog, at det forhold, at resultatet fra det faste driftssted i Sverige var medregnet til indkomsten, ikke i sig selv kunne anses for tilstrækkeligt til at anse international sambeskatning for valgt. Under de foreliggende omstændigheder, hvor selskabet ikke på anden måde i regnskab eller selvangivelse havde tilkendegivet et valg af international sambeskatning, skulle international sambeskatning derfor ikke anses for valgt.

SKM2007.670.LSR var et selskab ikke berettiget til at vælge national og international sambeskatning efter udløb af tidsfristen for indgivelse af selvangivelse. Med hensyn til den internationale sambeskatning, var Landsskatterettens begrundelse, at det er direkte i den ved lov nr 426 af 6. juni 2005 vedtagne § 31A, stk. 3 i selskabsskatteloven bestemt, at "valg af international sambeskatning foretages senest i forbindelse med rettidig indgivelse af selvangivelse for det første indkomstår, hvor international sambeskatning vælges."

Det følger af SEL § 31 A, stk. 3, 3.-5. pkt., at valg af international sambeskatning er bindende for moderselskabet i en periode på 10 år, medmindre den internationale sambeskatning fravælges/afbrydes efter SEL § 31 A, stk. 3, 6. og 7. pkt., se afsnit S.D.4.2.1.4. Ved udløbet af denne periode kan international sambeskatning tilsvarende vælges for en ny 10-års periode. Bindingsperioden for det ultimative moderselskab forbliver den samme, selv om kredsen af koncernforbundne selskaber udvides eller mindskes.

Ved udløbet af bindingsperioden kan sambeskatning tilsvarende vælges for en ny 10-års periode. Ved genvalg fortsættes sambeskatningen uændret og eventuelle genbeskatningssaldi videreføres.

Udgangspunktet er, at bindingsperioden fastholdes, uanset hvad der sker i koncernen. Bindingsperioden for det ultimative moderselskab forbliver således den samme, selv om kredsen af koncernforbundne selskaber udvides eller mindskes. Bindingsperioden for en koncern forbliver ligeledes den samme, selvom den opkøber eller frasælger selskaber/subkoncerner.

Moderselskabet kan endvidere forny sambeskatningen, selv om sambeskatningen har været afbrudt, uanset om afbrydelsen skyldes fravalg ved udløbet af en bindingsperiode eller afbrydelse i løbet af bindingsperioden. Aktionærkredsen kan inddrage de udenlandske selskaber og faste driftssteder i udlandet i sambeskatningen på ny ved at vælge sambeskatning ved indgivelse af selvangivelsen for et senere indkomstår.

Opkøb af det ultimative moderselskab
Såfremt det ultimative moderselskab bliver datterselskab af et andet ultimativt moderselskab, anses bindingsperioden for det førstnævnte moderselskab (det opkøbte moderselskab) og dets datterselskaber for afbrudt med fuld genbeskatning til følge, jf. SEL § 31 A, stk. 11, medmindre det opkøbte moderselskab og dets datterselskaber indtræder i en eventuel bindingsperiode for det nye ultimative moderselskab, jf. SEL § 31 A, stk. 3, 8. pkt. Såfremt den samme aktionærkreds, jf. KGL § 4, stk. 2, fortsat direkte eller indirekte råder over mere end halvdelen af stemmerettighederne i det opkøbte moderselskab, anvendes bindingsperioden for det moderselskab, som senest valgte international sambeskatning, jf. SEL § 31 A, stk. 3, 9. pkt. Uanset SEL § 31 A, stk. 3, 9. pkt., anvendes bindingsperioden for det opkøbte moderselskab uændret, såfremt det nye ultimative moderselskab er nystiftet, jf. SEL § 31 A, stk. 3, 10. pkt.

Ved opkøb forstås tilfælde, hvor moderselskabet overgår til at være ejet af et andet moderselskab. Ved afbrydelsen af bindingsperioden udløses der fuld genbeskatning, medmindre det opkøbte selskab og dets datterselskaber indtræder i en eventuel bindingsperiode for det nye moderselskab. Bindingsperioden for det nye moderselskab anvendes dog ikke nødvendigvis, såfremt den samme aktionærkreds fortsat direkte eller indirekte råder over mere end halvdelen af stemmerettighederne i moderselskabet. I så fald anvendes bindingsperioden for det af moderselskaberne (det opkøbte moderselskab og det nye ultimative moderselskab), der senest har valgt international sambeskatning.

Eksempel 1:

Personen A ejer en koncern med moderselskabet X og en koncern med moderselskabet Y. X har valgt international sambeskatning for 3 år siden, mens Y har valgt international sambeskatning for 8 år siden. Moderselskabet Y opkøber moderselskabet X. Selvom Y er det nye ultimative moderselskab, anvendes X's bindingsperiode, idet dette selskab senest har valgt international sambeskatning, og da Y og X er kontrolleret af den samme aktionærkreds.

Er det nye ultimative moderselskab et nystiftet selskab, finder ovennævnte undtagelsesbestemmelse dog ikke anvendelse, idet bindingsperioden for det opkøbte selskab i givet fald anvendes, jf. SEL § 31 A, stk. 3, 10. pkt.

Eksempel 2:

Moderselskabet A er det erhvervede selskab i en aktieombytning, hvor det nystiftede selskab B erhverver aktiekapitalen i A mod at tildele aktierne i selskabet B til A's aktionærer. Bindingsperioden fortsætter i dette tilfælde uændret.

Spaltning af det ultimative moderselskab
Ved spaltning af det ultimative moderselskab anses bindingsperioden for afbrudt, og der udløses fuld genbeskatning efter SEL § 31 A, stk. 11, jf. SEL § 31 A, stk. 3, 11. pkt.

Fusion mellem ultimative moderselskaber
Ved fusion mellem selskaber, som er ultimative moderselskaber i hver sin koncern, anses international sambeskatning for valgt, hvis koncernen med den største konsoliderede egenkapital har valgt international sambeskatning. I så fald skal bindingsperioden for det ultimative moderselskab i denne koncern anvendes. I modsat fald afbrydes bindingsperioden, og der udløses fuld genbeskatning, jf. SEL § 31 A, stk. 11, medmindre det modtagende selskab vælger international sambeskatning, jf. SEL § 31 A, stk. 3, 12. - 14. pkt.

I SKM2007.761.SR udvides en eksisterende sambeskatning i koncernen X i forbindelse med to skattefrie aktieombytninger. A ApS bliver herefter administrationsselskab. Genbeskatning indtrådte ikke i, men udpegelsen af et nyt administrationsselskab medfører at det hidtidige administrationsselskab skal forpligte sig til at afregne overfor det nye administrationsselskab for, at det nye administrationsselskab overtager genbeskatningsforpligtelsen, jf. selskabsskattelovens § 31A, stk. 4.

Udgangspunktet er, at når international sambeskatning er valgt, så fastholdes bindingsperioden, uanset hvad der sker i koncernen, se dog nærmere afsnit S.D.4.2.1.3

Det fremgår dog af SEL § 31 A, stk. 3, 6.-7. pkt., at bindingsperioden kan afbrydes af det ultimative moderselskab ved meddelelse senest i forbindelse med rettidig selvangivelse for det indkomstår, hvor den internationale sambeskatning ønskes afbrudt. Afbrydelsen vil medføre fuld genbeskatning, dvs. indkomsten i administrationsselskabet forhøjes med tidligere udnyttede underskud, som ikke er genbeskattet, hvorved genbeskatningssaldiene nedbringes til nul, se om fuld genbeskatning afsnit S.D.4.2.5.2.

Det ultimative moderselskab kan således ved udløbet af ethvert indkomstår ved meddelelse senest i forbindelse med rettidig selvangivelse for det pågældende år bringe den internationale sambeskatning til ophør mod at lade administrationsselskabet genbeskatte.

Det fremgår af SEL § 31 A, stk. 4, 1.-3. pkt., at ved international sambeskatning er det ultimative moderselskab administrationsselskabet. Såfremt det ultimative moderselskab ikke er skattepligtigt efter SEL §§ 1 eller 2 eller ikke deltager i sambeskatningen, skal der udpeges et administrationsselskab, som er omfattet af SEL § 31, stk. 1. Udpegningen sker efter samme kriterier som i SEL § 31, stk. 4.

Videre fremgår det af SEL § 31 A, stk. 4, 4.-6. pkt., at administrationsselskabet og det ultimative moderselskab hæfter solidarisk for indkomstskat, acontoskat og restskat samt tillæg og renter vedrørende indkomståret samt eventuel genbeskatningsforpligtelse. Hæftelsen omfatter ikke indkomstskat m.v. af indkomst, der ville indgå i sambeskatningsindkomsten efter SEL § 31, hvis der ikke var valgt international sambeskatning. Den udskudte beskatning ved udnyttelse af underskud i udlandet skal indregnes separat som en udskudt skatteforpligtelse i administrationsselskabets årsregnskab.

Ny tekst startBemærkNy tekst slut

Hæftelsesreglerne er ændret markant efter vedtagelsen af L173 d. 13. juni 2012 og har virkning for indkomstår der påbegyndes d. 1. juli 2012 eller senere. Fremover gælder der en solidarisk hæftelse for det ultimative moderselskab og sambeskattede selskaber, således at det ultimative moderselskab hæfter solidarisk med de selskaber, der hæfter solidarisk efter reglerne om national sambeskatning, for indkomstskat, acontoskat, restskat samt tillæg og renter vedrørende indkomståret samt eventuel genbeskatningsforpligtelse.

Det ultimative moderselskabs hæftelse skal dog ikke omfatte indkomstskat m.v. af indkomst, der ville indgå i sambeskatningsindkomsten efter selskabsskattelovens § 31 om national sambeskatning.

Tilsvarende de vedtagne regler vedrørende selskaber omfattet af national sambeskatning gælder det, at et selskab, der udtræder af sambeskatningen, ikke hæfter for skattekrav vedrørende de øvrige selskaber omfattet af sambeskatningen. Det udtrådte selskab hæfter således kun fra tidspunktet for udtrædelsen af sambeskatningen for den del af skatten, der vedrører den del af indkomsten, som er fordelt til selskabet, svarende til den hæftelse selskabet er undergivet efter de hidtidige regler.

Det foreslås endelig, at ophøret af hæftelsen for et udtrædende selskab ikke skal gælde, hvis den samme aktionærkreds, jf. kursgevinstlovens § 4, stk. 2, fortsat direkte eller indirekte råder over mere end halvdelen af stemmerettighederne efter selskabets udtræden.< LABEL>Hvis administrationsselskabet ophører med at være skattepligtigt til Danmark efter SEL §§ 1 eller 2, eller administrationsselskabet ikke længere indgår i koncernen, udløses der fuld genbeskatning af administrationsselskabet, jf. SEL § 31 A, stk. 11, jf. SEL § 31 A, stk. 5, 1. pkt., medmindre der udpeges et nyt administrationsselskab, jf. SEL § 31 A, stk. 4, jf. SEL § 31 A, stk. 5, 2. pkt.

Ved udnyttelse af underskud i udenlandske selskaber og faste driftssteder i udlandet skal selskabet eller det faste driftssted, der udnytter underskuddet, forpligte sig til betaling af et beløb svarende til skatteværdien af underskuddet til administrationsselskabet. Udenlandske selskaber, hvis indkomstskat betales af administrationsselskabet, kan forpligte sig til betaling af et beløb svarende til den betalte indkomstskat til administrationsselskabet. Forpligtelsen til betalingen efter SEL § 31 A, stk. 6, 2. pkt., til administrationsselskabet kan tillige påtages af danske selskaber eller faste driftssteder i Danmark, hvis sidstnævnte selskab og det udenlandske selskab er en del af en anden gren i koncernen end administrationsselskabet. Betalingerne som nævnt i dette stykke har ingen skattemæssige konsekvenser for betaleren eller modtageren, jf. SEL § 31 A, stk. 6. Faste ejendomme og tilknyttet virksomhed efter kulbrinteskatteloven sidestilles med faste driftssteder, jf. SEL § 31 A, stk. 1, sidste pkt.

I SKM2007.761.SR havde B ApS tilvalgt international sambeskatning. A ApS blev nyt administrationsselskab efter to skattefrie aktieombytninger. Når administrationsselskabet har tilvalgt international sambeskatning, skal den fulde genbeskatningsforpligtelse afsættes som en udskudt skatteforpligtelse, jf. selskabsskattelovens § 31 A, stk. 4, ligesom det hidtidige administrationsselskab skal forpligte sig til at afregnes overfor et nyt administrationsselskab for, at det nye administrationsselskab overtager forpligtelsen, jf. selskabsskattelovens § 31 A, stk. 4. Overførelsen af rettigheder og forpligtelser skal ske på samme dag som den dag, hvor der sker udpegning af det nye administrationsselskab.

I SKM2008.601.SR får en koncern nyt administrationsselskab. Det oprindelige administrationsselskab (H1 ApS) mister den bestemmende indflydelse i G1 ApS og sidstnævnte selskab udpeges til nyt administrationsselskab. Genbeskatningen udløses ikke, idet genbeskatningsforpligtelsen overgår til G1 ApS, jf. selskabsskattelovens bestemmelser i § 31 A, stk. 5, jf. stk. 4, og § 31, stk. 4. Overførelse af genbeskatningsforpligtelsen sker efter retningslinjerne i SKM2007.761.SR.

Ny tekst startI SKM2012.257.SR skete der en række ændringer i en familieejet koncern. Blandt andet blev en vedtægtsændring anset for at medføre, at administrationsselskabets bestemmende indflydelse ophørte. Som følge heraf blev et andet koncernforbundet selskab udnævnt til administrationsselskab. Der påhvilede det hidtidige administrationsselskab en genbeskatningsforpligtelse. Denne forpligtelse blev ikke udløst af vedtægtsændringen, da det nye administrationsselskab overtog forpligtelsen.Ny tekst slut

 

Bestemmelserne i SEL § 31 A, stk. 7-9, svarer til de hidtidige bestemmelser i den tidligere SEL § 31, stk. 7-9, bortset fra at bestemmelserne også skal anvendes, hvis et dansk selskabs faste driftssted eller faste ejendom i udlandet inddrages i sambeskatningen.

For udenlandske selskaber, der var omfattet af frivillig sambeskatning efter de tidligere sambeskatningsregler i SEL § 31 til og med det sidste år, hvor disse regler fandt anvendelse, og som er fortsat i en international sambeskatning efter SEL § 31 A fra og med det første år, hvor de nye sambeskatningsregler gælder, vil indgangsværdierne være fastsat efter de tidligere regler i SEL § 31, stk. 7-9. Se herom LV 2005-2 Selskaber og Aktionærer, afsnit S.D.4.19. Der fastsættes ikke nye indgangsværdier på aktiver i disse selskaber.

Det fremgår af SEL § 31 A, stk. 7, at når et udenlandsk selskab m.v. eller et fast driftssted inddrages under sambeskatning, anses aktiver og passiver, som ikke i forvejen er omfattet af dansk beskatning, for anskaffet på det faktiske anskaffelsestidspunkt til handelsværdien ved begyndelsen af det første indkomstår under sambeskatningen, jf. dog SEL § 31 A stk. 8. Faste ejendomme og tilknyttet virksomhed efter kulbrinteskatteloven sidestilles med faste driftssteder, jf. SEL § 31 A, stk. 1, sidste pkt. Der fastsættes ingen anskaffelsessum på goodwill eller andre immaterielle aktiver som nævnt i AL § 40, i det omfang de er oparbejdet af selskabet selv. Fortjeneste i forhold til anskaffelsessummen kan højst medregnes med et beløb svarende til forskellen mellem salgssummen og handelsværdien på tidspunktet for inddragelse under sambeskatning.

Videre fremgår det af SEL § 31 A, stk. 8, at afskrivningsberettigede aktiver anses for erhvervet til den faktiske anskaffelsessum, og de anses for erhvervet på det faktiske anskaffelsestidspunkt. Er afskrivningsberettigede aktiver erhvervet fra et koncernforbundet selskab, jf. KGL § 4, stk. 2, uden at overdragelsen har medført dansk eller udenlandsk beskatning af eventuelle genvundne afskrivninger, gevinster eller tab, eller den udenlandske beskatning ved overdragelsen er blevet udskudt, indtræder det selskab eller faste driftssted, der inddrages under sambeskatningen, i det overdragende selskabs anskaffelsessummer og anskaffelsestidspunkter. De afskrivningsberettigede aktiver anses for afskrevet maksimalt efter danske regler indtil begyndelsen af det første indkomstår under sambeskatningen. Ved denne beregning anvendes reglerne i det indkomstår, hvor sambeskatningen påbegyndes. Aktiverne skal dog anses for erhvervet til handelsværdien ved begyndelsen af det første indkomstår under sambeskatning, såfremt denne værdi er mindre end værdien beregnet efter SEL § 31 A, stk. 8, 1.-4. pkt. Er goodwill eller andre immaterielle aktiver som nævnt i AL § 40 erhvervet fra et koncernforbundet selskab, jf. KGL § 4, stk. 2, og er de oparbejdet af det overdragende selskab eller andre koncernforbundne selskaber, anses aktiverne under de i SEL § 31 A, stk. 8, 2. pkt., nævnte betingelser ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst for oparbejdet af det selskab eller faste driftssted, som inddrages i sambeskatningen. SEL § 31 A, stk. 8, 2. og 6. pkt., finder dog anvendelse, selv om der er sket dansk beskatning, hvis der ikke er sket fuld dansk beskatning som følge af, at fortjeneste højst kan medregnes med et beløb svarende til forskellen mellem salgssummen og handelsværdien på tidspunktet for inddragelse under dansk beskatning. I det omfang der er sket beskatning som nævnt i SEL § 31 A, stk. 8, 7. pkt., forhøjes anskaffelsessummen med den fortjeneste, som overdrageren har medregnet i den skattepligtige indkomst.

Herudover fremgår det af SEL § 31 A, stk. 9, at genvundne afskrivninger på aktiver, der anses for afskrevet forud for inddragelse under sambeskatning, højst kan udgøre det beløb, hvormed summen af foretagne afskrivninger efter indtræden i sambeskatningen overstiger det faktiske værditab efter inddragelse under sambeskatning. Fortjeneste i forhold til anskaffelsessummen kan højst medregnes med et beløb svarende til forskellen mellem salgssummen og handelsværdien på tidspunktet for inddragelse under sambeskatning. For aktiver, der afskrives efter saldometoden, ansættes afståelsessummen til den nedskrevne værdi på afståelsestidspunktet med tillæg af genvundne afskrivninger og fortjeneste efter SEL § 31 A, stk. 9, 1. og 2. pkt.

Lovgrundlaget
Bestemmelserne om indgangsværdier for selskaber findes i SEL § 4 A, og for udenlandske selskaber, der inddrages i en international sambeskatning i SEL § 31 A, stk. 7-9.

Et selskab anses for at være udenlandsk, hvis det er hjemmehørende i en fremmed stat, på Færøerne eller i Grønland, herunder efter bestemmelserne i en dobbeltbeskatningsoverenskomst, jf. SEL § 31 A, stk. 14.

I det følgende vil terminologien »tilflytningstidspunktet« i forhold til et udenlandsk selskabs indtræden under sambeskatning, jf. SEL § 31 A, betyde begyndelsen af det første indkomstår under sambeskatning.

Efter SEL § 4 A, stk. 5, og KSL § 9, stk. 5, finder bestemmelserne om indgangsværdier også anvendelse ved indtræden af begrænset skattepligt efter SEL § 2 og KSL § 2, hvis ikke skatteyderen umiddelbart forinden har været fuldt skattepligtig. Det er alene aktiver og passiver, der ikke i forvejen er omfattet af dansk beskatning, f.eks. via et fast driftssted her i landet, eller fordi selskabet i forvejen er omfattet af dansk sambeskatning, der skal værdiansættes.

Bestemmelserne om indgangsværdier finder også anvendelse på tilfælde, hvor dobbeltdomicilbestemmelsen i en dobbeltbeskatningsoverenskomst tidligere har medført, at Danmark ikke har kunnet beskatte de pågældende som fuldt skattepligtige, og hvor forholdene ændrer sig således, at dobbeltdomicilbestemmelsen medfører, at Danmark tillægges beskatningsretten som domicilstat.

Hvis lempelsesmetoden i en dobbeltbeskatningsoverenskomst ændres fra eksemption eller matching-credit til credit, medfører dette, at selskaber, der hidtil var omfattet af SEL § 1, stk. 6, 3. pkt. og derfor ikke var fuldt skattepligtige i Danmark, ikke længere er omfattet af denne bestemmelse. Dvs. at ændring af en dobbeltbeskatningsoverenskomst kan medføre, at nogle selskaber bliver fuldt skattepligtige efter interne danske regler. Bestemmelsen i SEL § 4 A finder også anvendelse i disse tilfælde.

SEL § 4 A om fastsættelse af indgangsværdier i forbindelse med flytning af ledelsens sæde til Danmark, finder tilsvarende anvendelse på fonde og andre selvejende institutioner, jf. FBL § 2, stk. 5.

Hovedreglen
Som hovedregel anses aktiver og passiver for erhvervet på det faktiske anskaffelsestidspunkt, jf. SEL §§ 4 A, stk. 1, og 31 A, stk. 7, og KSL § 9, stk. 1. Dette medfører, at ejertiden forud for tilflytningstidspunktet medregnes f.eks. i tilfælde, hvor ejertiden indgår i opgørelsen af fortjeneste og tab på aktier.

Aktiver og passiver anses skattemæssigt for anskaffet til handelsværdien på tilflytningstidspunktet, ligeledes jf. SEL §§ 4 A, stk. 1, og 31 A, stk. 7, og KSL § 9, stk. 1. Det vil sige, at ved opgørelsen af fortjeneste og tab, anvendes denne værdi i stedet for den faktiske anskaffelsessum.

Afskrivningsberettigede aktiver
For afskrivningsberettigede aktiver er der særlige regler for fastsættelse af indgangsværdier i SEL § 31A, stk. 7-8. Afskrivningsberettigede aktiver anses for erhvervet på det faktiske anskaffelsestidspunkt til den faktiske anskaffelsessum, og de anses for afskrevet maksimalt efter danske regler indtil tilflytningstidspunktet. Ved beregningen af afskrivningerne indtil tilflytningstidspunktet anvendes de danske afskrivningsregler i det indkomstår hvor sambeskatningen påbegyndes. Herved stilles skatteyderen, der tilflytter eller inddrages under sambeskatning, i afskrivningsmæssig henseende, som om den fulde skattepligt har bestået i hele det pågældende afskrivningsberettigede aktivs ejertid. Den fiktivt nedskrevne værdi danner herefter grundlag for afskrivningerne efter skattepligtens indtræden. For aktiver, der efter afskrivningsloven skal indgå på en afskrivningssaldo, er det den fiktivt nedskrevne værdi, der skal indgå i den afskrivningsberettigede saldoværdi. For aktiver, der afskrives særskilt, danner den faktiske anskaffelsessum grundlag for beregningen af de enkelte års afskrivninger. Ved en eventuel senere avanceberegning tages udgangspunkt i den oprindelige anskaffelsessum.

Er det afskrivningsberettigede aktiv erhvervet fra et koncernforbundet selskab, jf. KGL § 4, stk. 2, uden at overdragelsen har medført dansk beskatning eller udenlandsk beskatning af eventuelle genvundne afskrivninger, gevinster eller tab, eller den udenlandske beskatning ved overdragelsen er blevet udskudt, indtræder det selskab, der inddrages under sambeskatningen, i det overdragende selskabs anskaffelsessummer og anskaffelsestidspunkter. Hvis overdragelsen har medført dansk beskatning, men dog ikke fuld dansk beskatning som følge af at fortjeneste højst har kunnet medregnes med et beløb svarende til forskellen mellem salgssummen og handelsværdien på tilflytningstidspunktet, indtræder det selskab, der inddrages under sambeskatningen, også i dette tilfælde i det overdragende selskabs anskaffelsessummer og anskaffelsestidspunkter. Dog kan anskaffelsessummen forhøjes med den fortjeneste, som overdrageren har medregnet i den skattepligtige indkomst.

For så vidt angår goodwill og andre immaterielle aktiver som nævnt i AL § 40, fastsættes der ikke nogen anskaffelsessum, i det omfang aktivet er oparbejdet af selskabet selv. Er det immaterielle aktiv erhvervet fra et koncernforbundet selskab, jf. KGL § 4, stk. 2, og er aktivet oparbejdet af det overdragende selskab eller andre koncernforbundne selskaber, anses aktivet for oparbejdet af det selskab, som inddrages i sambeskatningen. Dette gælder dog kun i de tilfælde, hvor overdragelsen ikke har medført dansk eller udenlandsk beskatning af eventuelle genvundne afskrivninger, gevinster eller tab, eller den udenlandske beskatning ved overdragelsen er blevet udskudt. Hvis overdragelsen har medført dansk beskatning, men dog ikke fuld dansk beskatning som følge af at fortjeneste højst har kunnet medregnes med et beløb svarende til forskellen mellem salgssummen og handelsværdien på tilflytningstidspunktet, kan anskaffelsessummen forhøjes med den fortjeneste, som overdrageren har medregnet i den skattepligtige indkomst.

Afgørende for om aktiver anses for afskrivningsberettigede, er de danske afskrivningsregler på tilflytningstidspunktet. I beregningen af afskrivninger forud for tilflytningstidspunktet indgår alle afskrivninger, der kan foretages efter aktivets levering eller erhvervelse. Det er således både løbende afskrivninger og straksafskrivninger, der indgår i beregningen, hvorimod forskudsafskrivninger ikke indgår. Udgifter til mindre bygningsforbedringer m.v., der kan rummes i reglen om (straks-)fradrag efter AL § 18, stk. 2, anses således for afskrevne, og indgår derfor ikke i afskrivningsgrundlaget.

Hvis handelsværdien på tilflytningstidspunktet er mindre end den faktiske anskaffelsessum afskrevet maksimalt efter danske regler, jf. ovenfor, anses aktivet i stedet for anskaffet til handelsværdien på dette tidspunkt. Denne værdi anvendes både som afskrivningsgrundlag og som grundlag for en eventuel senere avanceberegning. Denne bestemmelse har navnlig betydning i forhold til aktiver, hvor værdiforringelsen sker hurtigere end afskrivningstakten, hvilket f.eks. gælder for aktiver omfattet af AL § 5, stk. 4, i det første år af ejertiden.

Afhændelse af afskrivningsberettigede aktiver
Beskatningen af genvundne afskrivninger har til formål at efterregulere afskrivningerne, således at de kommer til at svare til det faktiske værditab. Regelsættet betyder, at en afhændelse af et afskrivningsberettiget aktiv, der var værdiansat efter de gennemførte regler, i visse tilfælde ville medføre, at alle afskrivninger blev genbeskattet ved et salg, uanset der rent faktisk var sket en værdiforringelse i skattepligtsperioden.

Ved afhændelse af et afskrivningsberettiget aktiv, der ved skattepligtens indtræden blev anset for afskrevet maksimalt efter danske regler indtil dette tidspunkt, beskattes genvundne afskrivninger kun i det omfang, de overstiger det faktiske værditab i skattepligtsperioden. De genvundne afskrivninger opgøres til den del af de i skattepligtsperioden foretagne afskrivninger på det pågældende aktiv, der overstiger det faktiske værditab i samme periode. I relation til sambeskatning betyder dette, at genvundne afskrivninger på aktiver, der anses for afskrevet forud for inddragelse under sambeskatning, højst kan udgøre det beløb, hvormed summen af foretagne afskrivninger efter indtræden i sambeskatningen overstiger det faktiske værditab efter inddragelse under sambeskatning, jf. SEL § 31 A, stk. 9. Det faktiske værditab er forskellen mellem afståelsessummen og handelsværdien på tidspunktet for skattepligtens/sambeskatningens indtræden.

Opgørelsen og maksimeringen af de genvundne afskrivninger kan illustreres ved følgende eksempler:

Eksempel - fast ejendom
Fuld skattepligt indtræder den 1. april 2000. Ejendommen sælges den 1. april 2002.

Anskaffelsessum for ejendommen den 1. januar 1998

10.000.000

heraf bygning:

8.000.000

Handelsværdi for ejendom den 1. april 2000

9.000.000

heraf grundværdi

2.000.000

Handelsværdi for bygning

7.000.000

Nedskreven værdi for bygning den 1. april 2000

7.040.000

Nedskreven værdi ved salg (2 år à 5 pct.)

6.240.000

Afståelsessum

6.800.000

Afskrivninger i skattepligtsperioden

800.000

Værditab (7.000.000 - 6.800.000)

200.000

Genvundne afskrivninger til beskatning (800.000 - 200.000)

600.000

Fortjeneste i forhold til anskaffelsessummen kan højst medregnes med et beløb svarende til forskellen mellem salgssummen og handelsværdien på tidspunktet for inddragelse under dansk beskatning. Der skal med andre ord alene ske beskatning af den andel af avancen, der er opnået efter skattepligtens/sambeskatningens indtræden.

For aktiver, der afskrives efter saldometoden, skal der foretages en regulering af afståelsessummen med henblik på at opnå et tilsvarende resultat. Afståelsessummen ansættes til den skattemæssigt nedskrevne værdi på afståelsestidspunktet med tillæg af genvundne afskrivninger, dvs. den del af de i skattepligtsperioden foretagne afskrivninger, der overstiger det pågældende aktivs faktiske værditab i skattepligtsperioden, og af den avance, der vedrører skattepligts-/sambeskatningsperioden.

Eksempel - driftsmiddel afskrevet efter saldometoden
Et driftsmiddel, der efter danske regler afskrives efter saldometoden, anskaffes af et udenlandsk selskab i år 0 for 1.000.000. Fra indkomståret 5, der følger kalenderåret, inddrages det udenlandske selskab under dansk sambeskatning. I år 10 afhændes aktivet til 800.000.

Anskaffelsessum

1.000.000

Beregnede afskrivninger: 5 gange 25 pct. af saldoværdien

762.695

Afskrivningsgrundlag den 1. januar år 5

237.305

Handelsværdi ved inddragelse under dansk sambeskatning

900.000

Afskrivninger i perioden år 5 til år 9, 5 gange 25 pct. af saldoværdien (237.305)

180.991

Ikke afskrevet værdi på salgstidspunktet

56.314

Faktisk afståelsessum

800.000

Afståelsessummen ansættes til den ikke afskrevne værdi på salgstidspunktet, 56.314, med tillæg af afskrivninger inddragelsen af aktivet under dansk beskatning, minus det faktiske værditab (180.991-100.000) = 80.991, eller i alt

137.305

Denne korrigerede afståelsessum fragår driftsmiddelsaldoen. Da salgssummen er lavere end handelsværdien på tidspunktet for inddragelsen af aktivet under dansk beskatning, kommer ingen fortjeneste til beskatning.

Eksempel - fast ejendom
En fast ejendom i udlandet, der er afskrivningsberettiget, erhverves af et udenlandsk selskab i år 0 for 1.200.000. Der er ikke foretaget forbedringsarbejder, og der ses bort fra muligheden for værdiansættelse til handelsværdien pr. 19. maj 1993, jf. EBL § 4, stk. 3. Fra indkomstår 5, der følger kalenderåret, inddrages selskabet under sambeskatning efter SEL § 31 A. Handelsværdien pr. 1. januar år 5 er 2.200.000. Ejendommen afstås i år 10 for 4.200.000.

Genvundne afskrivninger:

Anskaffelsessum

1.200.000

heraf grundværdi

200.000

Anskaffelsessum - bygning

1.000.000

Beregnede afskrivninger før indtræden af den fulde skattepligt: 5 år à 5 pct. af 1.000.000.

250.000

Nedskrevet værdi den 1. januar år 5

750.000

Handelsværdi ved inddragelse under dansk beskatning

2.200.000

heraf grundværdi

200.000

Handelsværdi for bygningen

2.000.000

Afskrivninger i perioden år 5 til år 9, 5 år à 5 pct. af 1.000.000

250.000

Ikke afskrevet værdi på salgstidspunktet

500.000

Faktisk afståelsessum

4.200.000

heraf grundværdi

200.000

Afståelsessum for bygning

4.000.000

Skattepligtige genvundne afskrivninger udgør 250.000, da aktivet ikke er forringet i værdi i perioden år 5 til år 9.

Fortjenesten er som udgangspunkt skattepligtig, idet afståelsessummen overstiger handelsværdien ved inddragelsen under dansk beskatning.

Det forhold, at aktiver som hovedregel anses for erhvervet på det faktiske anskaffelsestidspunkt medfører imidlertid, at anskaffelsessummen skal forhøjes i henhold til reglerne i EBL § 5.

Fortjenesten opgøres herefter således:

Afståelsessum

4.200.000

Anskaffelsessum

1.200.000

Tillæg i henhold til EBL § 5, 10 år à 10.000

100.000

1.300.000

Da fortjenesten i henhold til stk. 3 højst kan medregnes med et beløb, svarende til forskellen mellem salgssummen og handelsværdien på tidspunktet for inddragelse under dansk beskatning, forhøjes anskaffelsessummen med

1.000.000

Reguleret anskaffelsessum

2.300.000

Reguleret fortjeneste (4.200.000 - 2.300.000)

1.900.000

Skattepligtig fortjeneste

1.900.000

Særlige situationer
I situationer, hvor der andre steder i skattelovgivningen findes bestemmelser, der regulerer særlige situationer, finder særreglerne anvendelse i stedet for de ovenfor beskrevne bestemmelser om indgangsværdier.

Vælges international sambeskatning finder bestemmelserne i SEL § 31 som nævnt tilsvarende anvendelse med de tilføjelser og undtagelser, der fremgår af SEL § 31 A. Dette medfører blandt andet, at den skattepligtige indkomst skal opgøres efter skattelovgivningens almindelige regler med de undtagelser, der gælder for sambeskattede selskaber, jf. SEL § 31, stk. 2, 1. pkt., med de tilføjelser og undtagelser, der fremgår af SEL § 31 A.

Fradrag mv.
Udgifter i udenlandske selskaber afholdt før sambeskatningen kan kun fradrages i den skattepligtige indkomst, hvis der på afholdelsestidspunktet var fradragsret for disse udgifter i medfør af SEL § 2, jf. SEL § 31 A, stk. 2, 2. pkt.

Dette medfører en begrænsning i adgangen til frit at periodisere de udgifter, der efter danske regler normalt frit kan periodiseres, som f.eks. forskningsudgifter, jf. LL § 8 B, eller udgifter til markedsundersøgelser, jf. LL § 8 I.

Bestemmelsen medfører, at det ikke er muligt at fremføre underskud fra perioder, der ligger forud for tilflytningstidspunktet.    

Hvis der forud for tilflytningstidspunktet har bestået en begrænset skattepligt, f.eks. på grund af et fast driftssted kan underskud fra dette stadig fremføres. Tilsvarende gælder udgifter, der frit kan periodiseres, hvis de f.eks. vedrører et fast driftssted, der har begrundet begrænset skattepligt forud for tilflytningstidspunktet.

Fradrag for koncernbidrag efter udenlandske regler foretages tilsvarende af udenlandske sambeskattede selskaber ved den danske indkomstopgørelse, såfremt koncernbidraget ligeledes medregnes ved den danske indkomstopgørelse af et selskab, som er sambeskattet med førstnævnte selskab, jf. SEL § 31 A, stk. 2, 4. pkt.

Der gives således fradrag for koncernbidrag, som gives efter udenlandske regler, såfremt koncernbidrag ligeledes medregnes ved den danske indkomstopgørelse i den samme sambeskatning. I de øvrige nordiske lande (Sverige, Norge og Finland) sker underskudsoverførslen mellem koncernforbundne selskaber via koncernbidrag. Koncernbidraget er fradragsberettiget for overskudsselskabet, som yder bidraget, og det er skattepligtigt for underskudsselskabet, som modtager bidraget. Den foreslåede regel medfører, at hvis et svensk overskudsselskab giver et svensk underskudsselskab et koncernbidrag, som er fradragsberettiget efter svenske regler, så er bidraget også fradragsberettiget i international sambeskatning efter danske regler. Svenske selskaber, der er koncernforbundne efter de svenske koncernbidragsregler, vil som absolut hovedregel også være koncernforbundne efter den foreslåede koncerndefinition i SEL § 31 C. I Sverige er selskaberne koncernforbundne, hvis moderselskabet ejer mere end 90 pct. af aktiekapitalen. 

I SEL § 31 A, stk. 13, findes en bestemmelse om udenlandske datterselskabers fradrag for rente- og royaltybetalinger. Det fremgår heraf, at udenlandske datterselskaber ikke har fradrag for rente- og royaltybetalinger, hvis den til betalingen korresponderende indtægt ville medføre begrænset skattepligt efter SEL § 2, stk. 1, litra d, g eller h, hvis betalingen hidrørte fra kilder her i landet. Udenlandske datterselskaber har ikke fradrag for udgifter, hvis den til udgiften korresponderende indtægt hos modtageren anses for at være en intern ydelse. Indtægten anses for at være en intern ydelse, hvis modtageren af indtægten og det udenlandske datterselskab efter reglerne i en fremmed stat skattemæssigt behandles som transparente enheder af de samme juridiske personer, hvorved indtægten anses for at være en intern ydelse i den pågældende stat og ikke medregnes ved opgørelsen af indkomsten. SEL § 31 A, stk. 13, 3. pkt., finder kun anvendelse, hvis den fremmede stat, Færøerne eller Grønland er medlem af EU eller EØS eller har en dobbeltbeskatningsoverenskomst med Danmark. Bestemmelserne i SEL § 31 A, stk. 13, 2.-4. pkt., finder ikke anvendelse, hvis den korresponderende indtægt beskattes i Danmark, på Færøerne eller i Grønland eller i en fremmed stat, som er medlem af EU eller EØS eller har en dobbeltbeskatningsoverenskomst med Danmark.

Underskud mv.
Underskud i udenlandske selskaber og faste driftssteder for indkomstperioder forud for sambeskatningens indtræden kan ikke fradrages i senere overskud, jf. SEL § 31 A, stk. 2, 1. pkt.

Ved afbrydelse af international sambeskatning kan underskud i udenlandske selskaber og faste driftssteder ikke fremføres til modregning i senere indkomstår, jf. SEL § 31 A, stk. 2, 3. pkt.

Medfører en dobbeltbeskatningsoverenskomst, at Danmark skal lempe for overskud i et fast driftssted efter eksemptionmetoden, finder LL § 33 D anvendelse på overskud og underskud i sådanne faste driftssteder, jf. SEL § 31 A, stk. 12. Faste ejendomme og tilknyttet virksomhed efter kulbrinteskatteloven sidestilles med faste driftssteder, jf. SEL § 31 A, stk. 1, sidste pkt. Vedrørende LL § 33 D, se DJV afsnit C.D.2.3.2

SEL § 31 A, stk. 10, om ordinær genbeskatning er formuleret som følger:

"Hvis en sambeskatning med et udenlandsk selskab m.v. eller et fast driftssted af et dansk selskab m.v. ophører som følge af, at international sambeskatning ikke vælges ved bindingsperiodens udløb, forhøjes administrationsselskabets indkomst for det indkomstår, hvor sambeskatningen ophører, med et beløb svarende til den fortjeneste, som det udenlandske selskab eller det faste driftssted ville have opnået ved ophør af virksomheden og salg til handelsværdi af aktiver og passiver, der er i behold hos selskabet henholdsvis det faste driftssted ved ophøret (ordinær genbeskatning), jf. dog stk. 12. Administrationsselskabets indkomst kan maksimalt forhøjes med et beløb svarende til genbeskatningssaldoen divideret med den i § 17, stk. 1, nævnte procent i indkomståret for den ordinære genbeskatning. Genbeskatningssaldoen opgøres pr. land som et beløb svarende til skatteværdien af de underskud, som de udenlandske selskaber eller faste driftssteder i det pågældende land samlet har haft i sambeskatningsperioderne, som er fradraget i indkomst hos andre selskaber eller faste driftssteder, og som ikke modsvares af skatteværdien af senere års overskud fratrukket eventuel creditlempelse, samt skatteværdien af eventuel genbeskatning efter 6. pkt. Genbeskatningssaldoen nedbringes ikke med skatteværdien af overskud, i det omfang overskuddet skyldes renteindtægter og kursgevinster på fordringer på selskaber i sambeskatningen. Skatteværdien i 3. pkt. beregnes med den i § 17, stk. 1, nævnte procent for det indkomstår, hvor underskuddene er udnyttet, henholdsvis hvor overskuddene eller genbeskatningsindkomsten er beskattet. 1.-5. pkt. finder tilsvarende anvendelse, hvis et udenlandsk selskab m.v. eller et dansk selskab m.v. med et fast driftssted i udlandet ikke længere indgår i koncernen. 6. pkt. finder ikke anvendelse, hvis selskabet ophører og aktiverne og passiverne ved fusion eller spaltning indskydes i et selskab, som indgår i sambeskatningen."

Faste ejendomme og tilknyttet virksomhed efter kulbrinteskatteloven sidestilles med faste driftssteder, jf. SEL § 31 A, stk. 1, sidste pkt.

Genbeskatningen baseres således på den fortjeneste, der ville være opnået ved ophør af virksomheden (likvidationsfortjenesten). Herved fokuseres der på, at sambeskatningsreglerne for så vidt angår underskudsudnyttelse sidestiller virksomhed i et datterselskab med virksomhed i et fast driftssted. Sælges virksomheden i et fast driftssted, beskattes det sælgende selskab af fortjenesten ved salget af de aktiver og passiver, der findes i virksomheden. Det er hensigten, at genbeskatningsreglerne skal virke ens ved salg af virksomhed i faste driftssteder i udlandet og ved salg af virksomhed i datterselskaber i udlandet.

Ved ophør som følge af, at sambeskatning fravælges ved udløbet af bindingsperioden, forhøjes det danske administrationsselskabs indkomst med et beløb svarende til den fortjeneste, som datterselskabet eller det faste driftssted ville have opnået ved ophør af virksomheden og salg af aktiver og passiver, der er i behold hos selskabet eller det faste driftssted på ophørstidspunktet. 

Genbeskatningsreglerne finder tilsvarende anvendelse, hvis et udenlandsk selskab m.v. eller et dansk selskab m.v. med et fast driftssted i udlandet ikke længere indgår i koncernen. Afbrydelsen af koncernforbindelsen kan eksempelvis skyldes, at det udenlandske selskab m.v. sælges til en uafhængig tredjemand eller at det udenlandske selskab fusionerer med et andet selskab, hvorefter moderselskabet ikke længere har bestemmende indflydelse på det modtagende udenlandske selskab. Der er derimod ikke tale om en afbrydelse i forhold til det indskydende selskab i en fusion eller en spaltning, hvis moderselskabet fortsat har bestemmende indflydelse på det modtagende selskab.

Genbeskatningen såvel ved udløbet af bindingsperioden som ved afbrydelse af koncernforbindelsen kan dog maksimalt udgøre et beløb svarende til genbeskatningssaldoen divideret med selskabsskatteprocenten.

Genbeskatningssaldoen opgøres pr. land på baggrund af skatteværdien af fratrukne underskud, som de udenlandske selskaber eller faste driftssteder samlet har haft i det pågældende land i sambeskatningsperioderne, som er fradraget i indkomst hos andre selskaber eller faste driftssteder, og ikke modsvares af skatteværdien af senere års overskud fratrukket creditlempelsen samt skatteværdien af eventuel genbeskatning. Ved opgørelsen af genbeskatningssaldoen anvendes selskabsskatteprocenten i det indkomstår, hvor underskuddene er udnyttet henholdsvis hvor overskuddene eller genbeskatningssaldoen er beskattet.

Eksempel 1:

Genbeskatningssaldoen opgøres samlet pr. land. Genbeskatningssaldoen opgøres med et beløb svarende til 28 pct. for indkomstårene 2005 og 2006 og 25 pct. for indkomståret 2007 af de fradragne underskud og som ikke modsvares af 28 pct. respektiv 25 pct. af senere års overskud fratrukket creditlempelse. I X-land har Selskab I-III følgende indkomster.

 

 2005

2006

2007

 

 Indkomst

 Indkomst

Indkomst 

 Selskab I

 - 300

 - 50

 316

 Selskab II

 100

 300

 200

 Selskab III

- 200

100

100

 Samlet 

 - 400

 350

 616

 

Det forudsættes, at selskabsskattesatsen også i det pågældende land er 28 pct. og at der fremføres underskud i det pågældende land, således at Selskab III ikke beskattes i 2006 og 2007 og Selskab I ikke beskattes i 2007. Selskaberne sambeskattes ikke efter det pågældende lands regler. 

I 2005 overføres et underskud på 400, som udnyttes af andre selskaber. Genbeskatningssaldoen er herefter 112 (400x0,28). 

I 2006 medregnes der en indkomst på 350 fra det pågældende land svarende til en skatteværdi på 98. Den udenlandske skat i 2006 bliver 84 - creditlempelsen for udenlandsk skat bliver ligeledes på 84. Den danske skat efter creditlempelse bliver 14, hvorfor genbeskatningssaldoen nedbringes med 14. 

I 2007 medregnes der en indkomst på 616 fra det pågældende land svarende til en skatteværdi på 154. Den udenlandske skat i 2007 bliver 56 - creditlempelsen for udenlandsk skat bliver ligeledes på 56. Den danske skat efter creditlempelse bliver 98, hvorfor genbeskatningssaldoen nedbringes med 98.

 Genbeskatningssaldo

Ultimo 2005

Ultimo 2006

Ultimo 2007

 Selskab I      
 Selskab II      
 Selskab III      
 Samlet

 112

98

0

Eksempel 2:

Samme eksempel som før. I modsætning til eksempel 1 forudsættes det, at selskabsskattesatsen i det pågældende land er 15 pct. 

I 2005 overføres et underskud på 400, som udnyttes af andre selskaber. Genbeskatningssaldoen er herefter 112 (400x0,28)

I 2006 medregnes der en indkomst på 350 fra det pågældende land svarende til en skatteværdi på 98. Den udenlandske skat i 2006 bliver 45 - creditlempelsen for udenlandsk skat bliver ligeledes på 45. Den danske skat efter creditlempelse bliver 53, hvorfor genbeskatningssaldoen nedbringes med 53.

I 2007 medregnes der en indkomst på 616 fra det pågældende land svarende til en skatteværdi på 154. Den udenlandske skat i 2007 bliver 30 - creditlempelsen for udenlandsk skat bliver ligeledes på 30. Den danske skat efter creditlempelse bliver 124, hvorfor genbeskatningssaldoen nedbringes med 124. Genbeskatningssaldoen kan  ikke blive negativ.

 Genbeskatningssaldo

Ultimo 2005

Ultimo 2006

Ultimo 2007

 Selskab I      
 Selskab II      
 Selskab III      
 Samlet

 112

 59

0

Skatterådet har i SKM2011.395.SR taget stilling til formuleringen i SEL § 31 A stk. 10 om opgørelsen af genbeskatningssaldoen, "Genbeskatningssaldoen opgøres pr. land som et beløb svarende til skatteværdien af de underskud, som de udenlandske selskaber eller faste driftssteder i det pågældende land samlet har haft i sambeskatningsperioderne, som er fradraget i indkomst hos andre selskaber eller faste driftssteder, og som ikke modsvares af skatteværdien af senere års overskud fratrukket eventuel creditlempelse, samt skatteværdien af eventuel genbeskatning efter 6. pkt". Skatterådet fastslår, at genbeskatningssaldoen forøges uanset om et underskud fra et udenlandsk selskab mv., anvendes af et overskudsgivende selskab mv. i Danmark eller et overskudsgivende selskab mv. beliggende i et andet land end det underskudsgivende selskab.

Det fremgår endvidere af SEL § 31 A, stk. 12, at medfører en dobbeltbeskatningsoverenskomst, at Danmark skal lempe for overskud i et fast driftssted efter eksemptionmetoden, finder LL § 33 D anvendelse på overskud og underskud i sådanne faste driftssteder. Vedrørende LL § 33 D, se DJV afsnit C.D.2.3.2

Af SEL § 31 A, stk. 11, fremgår, at hvis den internationale sambeskatning afbrydes inden bindingsperiodens udløb, forhøjes indkomsten i administrationsselskabet for det indkomstår, hvor sambeskatningen ophører, med et beløb svarende til alle eksisterende genbeskatningssaldi divideret med den i SEL § 17, stk. 1, nævnte procent plus genbeskatningssaldi efter LL § 33 D (fuld genbeskatning).

Der skal således ske fuld genbeskatning, hvis international sambeskatning afbrydes inden bindingsperiodens udløb. Bindingsperioden kan afbrydes på flere måder, eksempelvis ved frivillig afbrydelse valgt af det ultimative moderselskab, jf. SEL § 31 A, stk. 3, se S.D.4.2.1.4, eller ved tvungen afbrydelse som følge af manglende fremlæggelse af oplysninger, jf. § SEL 31 B, stk. 3, se S.D.4.3.3. Se også S.D.4.2.1.3 om bindingsperioden.

Ved fuld genbeskatning medregner administrationsselskabet et beløb svarende til alle eksisterende genbeskatningssaldi divideret med den aktuelle selskabsskatteprocent plus eventuelle genbeskatningssaldi vedrørende faste driftssteder (og faste ejendomme) i lande med eksemptionoverenskomst. Den fulde genbeskatning er således i modsætning til den ordinære genbeskatning, ikke maksimeret til likvidationsfortjenesten.

Medfører en dobbeltbeskatningsoverenskomst, at Danmark skal lempe for overskud i et fast driftssted efter eksemptionmetoden, finder LL § 33 D anvendelse på overskud og underskud i sådanne faste driftssteder, jf. SEL § 31 A, stk. 12. Faste ejendomme sidestilles med faste driftssteder, jf. SEL § 31 A, stk. 1, sidste pkt. Vedrørende LL § 33 D, se DJV afsnit C.D.2.3.2