Dato for udgivelse
1. marts 2001
SKM-nummer
SKM2001.3.LR
Myndighed
Ligningsrådet
Sagsnummer
99/00-4359-00131
Dokument type
Bindende forhåndsbesked
Overordnede emner
Skat
Overemner-emner
SKAT internt
Emneord
opgørelse af årsløn, medarbejderaktier, beregning af favørelement, udstationerede medarbejdere, ligningsloven § 7A
Resumé
I en anmodning om bindende forhåndsbesked blev Ligningsrådet bedt om at tage stilling til hvorvidt en konkret medarbejderaktieordning var omfattet af LL § 7 A. Særligt for ordningen var bl.a. at man ønskede at tilbyde udstationerede medarbejdere, med ret til genansættelse, aktier på lige fod med andre ansatte. Favørelementet blev opgjort på tidspunktet for bestyrelsens beslutning om genemførelse af medarbejderaktieordningen og årslønnen som tolv gange en repræsentativ månedsløn før fradrag af ATP, AM-bidrag, A-skat og lønmodtagerbidrag til pensionsordning. Der blev svaret bekræftende.
Reference(r)
Ligningsloven § 7A
Ligningsvejledningen 1999 A.B.1.10

Den beskrevne medarbejderaktieordning var en samlet ordning, der ønskedes gennemført for at markere virksomhedens jubilæum. Ordningen henvendte sig til samtlige medarbej dere i selskabet, inklusive medarbejdere på barselsorlov og forældreorlov.

De aktier, medarbejderne kunne erhverve, var af samme aktieklasse som de allerede eksisterende aktier i selskabet og bar fuld udbytteret. Det var en forudsætning for tildelingen, at medarbejderne var ansat i selskabet på datoen for bestyrelsens endelige beslutning om at gennemføre medarbejderaktieordningen samt på tegningsdagen, således at de uden tvivl ville være ansat på erhvervelsestidspunktet.

Straks efter tildelingen ville medarbejdernes aktier blive båndlagt i 5 år.

Disse elementer i medarbejderaktieordningen indicerede efter Ligningsrådets opfattelse, at den opfyldte betingelserne i ligningslovens § 7A, således at ordningen kunne gennemføres skattefrit. På enkelte punkter kunne der dog stilles spørgsmålstegn ved, om lovens bestemmelser var opfyldt;

Udstationerede medarbejdere
De udstationerede medarbejdere var ikke ansat i Selskabet, men derimod i dettes udenlandske datterselskab, hvori Selskabet direkte og indirekte ejer ca. 25 pct. af kapitalen. Disse medarbejdere var aflønnet af datterselskabet, men var sikret kontrakts mæssig ansættelse i Selskabet på samme niveau som før udstationeringen. Endvidere optjente de under udstationeringen anciennitet i forhold til funktionærlovens opsigelses varsel. Der blev dog ikke foretaget indbetalinger på deres hidtidige pensionsordninger. Selskabet ønskede at inddrage disse under medarbejderaktieordningen, således at de kunne modtage aktier skattefrit på lige fod med ikke udstationerede ansatte.

Da de udstationerede medarbejdere ikke var ansat i Selskabet, ville de som udgangspunkt ikke kunne deltage i Selskabets medarbejderaktieordning, når de andre ansatte i det udenlandske datterselskab ikke ligeledes deltog i ordningen. Begrundelsen herfor var, at alle ansatte i datterselskabet ikke ville opnå samme rettigheder ved ordningen. Det var Ligningsrådets opfattelse, at man godt kan tilbyde et datterselskab deltagelse i en medarbejderaktieordning, uden at andre datterselskaber får mulighed herfor. Man kan derimod ikke i overensstemmelse med LL § 7A tilbyde fire medarbejdere i et selskab medarbejderaktier uden at give resten af datterselskabets medarbejdere samme mulighed.

I det konkrete tilfælde havde de fire medarbejdere dog en kontraktssikret ret til genansættelse efter udløbet af udstationeringen, samtidig med at de optjente anciennitet. Dette bevirkede, at medarbejderne kunne inddrages under den danske medarbejderaktie ordning i overensstemmelse med ligningslovens § 7A, uanset at der ikke på samme vilkår blev givet de øvrige medarbejdere i det udenlandske datterselskab adgang til at deltage i ordningen.

De udstationerede medarbejderes aktier ville skulle båndlægges, såfremt de inden for de seneste 2 år før tildelingen havde været omfattet af kildeskattelovens § 1 eller af kildeskattelovens § 2 af den indkomst, der ligger til grund for den ansattes deltagelse i medarbejderaktieordningen, jf ligningslovens § 7A, stk 1, nr.1 og stk. 3.

Tidspunkt for beregning af favørelementet
Selskabets medarbejderaktieordning var vedtaget på selskabets ordinære generalforsamling i form af en bemyndigelse til bestyrelsen om at gennemføre og vedtage ordningen på de på generalforsamlingen fremlagte vilkår.

Selskabet havde valgt at opgøre favørelementet som differencen mellem børskursen (alle handler) på datoen for bestyrelsens beslutning og tegningskursen 105.

Det fremgår tydeligt af lov nr 166 af 24/3 1999, at der ved beskatningen af selskabet og medarbejderne skal tages udgangspunkt i favørelementet på tidspunktet for den endelige aftale. Loven angiver derimod ikke, på hvilket tidspunkt 10%-kravet skal beregnes. Forarbejderne opererer med begrebet favørelement som en entydig størrelse. Således har det formentlig været hensigten, at der skulle være identitet mellem det favørelement, der danner grundlag for beskatningen, og det, der danner grundlag for 10%-kravet.

Selskabet anførte, at det relativt tidlige tidspunkt var valgt for at sikre, at den enkelte medarbejder allerede ved tilbuddets modtagelse kunne få fuldt overblik over investeringens maksimale omfang, hvilket ikke ville være muligt, såfremt det maksimale antal aktier først kunne fastlægges endeligt på tegningsdagen.

Selskabet havde opstillet en tegningsperiode på 15 dage. Når det tages i betragtning, at en endelig aftale er indgået ved medarbejderens meddelelse om, at han accepterer selskabets tilbud, ville der kunne være forskel på hvor mange aktier, en medarbejder kunne erhverve, alt efter om han accepterede først eller sidst i acceptperioden.

Favørelementet på aftaledagen vil under alle omstændigheder skulle opgøres for den enkelte medarbejder i forbindelse med indberetning til den lignende myndighed, jf. bkg nr. 873 af 17/10 1994.

Ud fra en betragtning om, at reglerne i ligningslovens § 7 A bør fortolkes således at medarbejderaktieordninger kan tilbydes på praktisk gennemførlig vis, vedtog Ligningsrådet, at reglen om, at favørelementet kun må udgøre 10% af den ansattes årsløn, skal fortolkes således, at selskabet kan vælge mellem at opgøre favørelementet på tidspunktet for den endelige aftales indgåelse eller på tidspunktet, hvor den endelige beslutning om gennemførelse af medarbejderaktieordningen træffes.

I det konkrete tilfælde, hvor generalforsamlingen alene har udstedt en bemyndigelse til bestyrelsen om at træffe afgørelse om at gennemføre ordningen, fandtes medarbejderaktieordningen først at være endeligt vedtaget på bestyrelsesmødet den 27. oktober 2000. Det var således i overensstemmelse med ligningslovens § 7A, at Selskabet opgjorde favørelementet på medarbejderaktierne som forskellen mellem børskursen den 27. oktober 2000 og den tilbudte tegningskurs.

Opgørelse af årslønnen
Det er i ligningslovens § 7A forudsat, at favørelementet ikke må udgøre mere end 10% af den ansattes årsløn. Ligningsrådet vedtog, at beregningen af årslønnen skal foretages efter objektive kriterier, der sikrer en realistisk opgørelse af årslønnen for det år, hvori medarbejderaktieordningen tilbydes.

I det konkrete tilfælde ønskede Selskabet at opgøre årslønnen som den faktiske månedsløn for oktober multipliceret med tolv. Månedslønnen blev defineret som lønnen før ATP, arbejdsmarkedsbidrag, A-skat og evt. lønmodtagerbidrag til pensionsordning. Værdi af fri bil og andre personalegoder ville ikke blive medregnet.

For ansatte på forældreorlov, som ikke havde fået løn i oktober 2000, anvendtes den senest optjente fulde månedsløn umiddelbart før orlovens begyndelse.

Det var endvidere oplyst, at alle de ansatte, der ville få mulighed for deltagelse i medarbejderaktieordningen, var ansatte med en forholdsvist fast månedsløn. Der var således ingen sæsonarbejdere eller provisionslønnede, og der var ikke tale om særlige bonusordninger i den måned, der lå til grund for beregningen.

Ligningsrådet vurderede, at opgørelsen af årslønnen var opgjort efter objektive kriterier, der sikrede en realistisk opgørelse af årslønnen. Opgørelsen kunne således ske på den beskrevne måde i overensstemmelse med ligningslovens § 7A.