Dato for udgivelse
21 Dec 2001 19:16
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse/styresignal
9. november 2001
SKM-nummer
SKM2001.655.ØLR
Myndighed
Østre Landsret
Sagsnummer
19. afdeling, B-0853-00
Dokument type
Dom
Overordnede emner
Afgift
Overemner-emner
SKAT internt
Emneord
Frihavn, suspensionsordning, cirkulationsdirektivet, kuldioxidafgift, mineralolieafgift, svovlafgift
Resumé

Københavns havn A/S påstod, at mineralolieprodukter og flaskegas, der skulle anvendes i Københavns Frihavn, kunne købes afgiftsfrit.
Landsretten fandt - med henvisning til mineralolieafgiftslovens § 2 og dennes forarbejder -at mineralolier leveret med henblik på forbrug i Frihavnen ikke befinder sig under en suspensionsordning, og således ikke er fritaget for mineralolieafgift. Mineralolieafgiftslovens § 31 måtte fortolkes i lyset heraf, således at bestemmelsens sidestillelse af Københavns Frihavn ved "steder uden for EU" alene vedrørte den situation, at mineralolieproduktet midlertidigt oplagres i frihavnen med henblik på udførelse til tredjelande eller indførsel til forbrug i EU, i hvilken midlertidige position produkterne er fritaget for afgift. Landsretten henviste i samme forbindelse til, at hensigten med vedtagelsen af mineralolieafgiftsloven i 1992 var at fuldende implementeringen af den fællesskabsretlige harmonisering af medlemslandenes punktafgiftssystemer. Loven inkorporerede således bl.a. Rådets direktiv 92/12 af 25. februar 1992, og der var hverken efter lovens forarbejder eller dens ordlyd noget belæg for at hævde, at der herved ikke tilstræbtes en fuldstændig inkorporering af direktivets bestemmelse om, hvornår en vare var omfattet af suspensionsordningen.
Idet den samme fortolkning måtte gælde for de tilsvarende bestemmelser i kuldioxidlovens § 20 og svovlafgiftslovens § 25, blev Skatteministeriet frifundet.

Reference(r)

Mineralolieafgiftsloven § 2
Mineralolieafgiftsloven § 31
Kuldioxidafgiftsloven § 1
Kuldioxidafgiftsloven § 20
Svovlafgiftsloven § 1
Svovlafgiftsloven § 25
Cirkulationsdirektivet 92/12 af 25 februar 1992, art. 2 og 6, stk. 1, litra a.
Punktafgiftsvejledningen 2001 A.15

 

 


Parter:
Københavns Havn A/S
(Advokat Carsten Pals)
mod
Skatteministeriet (Kammeradvokaten v/advokat K. Hagel-Sørensen).

Afsagt af landsdommerne:
Lars Lindencrone Petersen, Ole Dybdahl og Frederik Harhoff (kst.).

Under denne sag, der er anlagt den 22. marts 2000, har sagsøgeren, Københavns Havn A/S, nedlagt påstand om, at sagsøgte, Skatteministeriet, tilpligtes at anerkende, at sagsøgerens indkøb af mineralolieprodukter og flaskegas, der anvendes i forbindelse med de aktiviteter, sagsøgeren udøver i Københavns Frihavn, ikke skal ske i afgiftsberigtiget stand.

Sagsøgte

har påstået frifindelse.

Københavns Frihavn:

Københavns Frihavn blev oprettet ved lov i 1891. Året efter blev driften af frihavnen overladt til Københavns Frihavns Aktieselskab i henhold til en koncession udfærdiget af indenrigsministeren. Pr. 1. januar 1953 havde Københavns Havnevæsen overtaget hele aktiekapitalen i Københavns Frihavns-Aktieselskab. Dette selskabs koncession blev i 1980 overtaget af et af Københavns Havnevæsen ejet datterselskab, Københavns Frihavns- og Stevedoreselskab A/S. Københavns Havnevæsen blev i 1992 omdannet til Københavns Havn, der var en selvejende institution. Københavns Frihavns- og Stevedoreselskab A/S forblev et datterselskab af Københavns Havn.

Med virkning fra den 1. januar 1997 trådte Københavns Frihavns- og Stevedoreselskab A/S i frivillig likvidation, og Københavns Havn overtog herefter selskabets rettigheder og forpligtelser. Frihavnen er dermed ikke længere et selvstændigt retssubjekt, men en del af Københavns Havns havneområde. Københavns Havn blev i henhold til lov nr. 474 af 31. maj 2000 omdannet til et aktieselskab, Københavns Havn A/S (sagsøgeren i denne sag), der i forbindelse med stiftelsen overtog institutionen Københavns Havns aktiver samt driften af havnen.

Af indledningen til koncessionen for Københavns Frihavns- og Stevedoreselskab A/S til i Københavns Frihavn at udøve frihavnsvirksomhed, jf. bekendtgørelse nr. 144 af 31. marts 1980, der fortsat er gældende, fremgår følgende om selskabets aktiviteter:

"Virksomheden omfatter opførelse og drift af pakhuse, skure samt andre bygninger, opstilling og drift af kraner og andet laste- og lossemateriale, anlæg og drift af jernbanespor og befæstelse af kajgader og pladser til godsoplægning og transport samt udførelse af alt arbejde med hensyn til losning og lastning om bord og i land, derunder alt arbejde i forbindelse med ind- og udlevering til og fra selskabets pakhuse og pladser.

Frihavnens område betragtes med hensyn til told og afgifter som udland.

Varer, der fra frihavnen indføres til toldområdet, omfattes af de gældende afgiftslove.

Personligt brug eller forbrug i frihavnen af uberigtigede varer, bortset fra tilladt forbrug af proviant i skibe - samt køb, modtagelse, salg eller levering af sådanne varer til personligt brug eller forbrug i frihavnen er forbudt".

Bestemmelser svarende til det sidste stykke i indledningen til koncession findes også i bekendtgørelse nr. 189 af 6. maj 1985 af reglement for driften af Københavns Frihavn.

Københavns Havn A/S indkøber til brug for aktiviteterne i Københavns Frihavn forskellige former for energi såsom mineralolie, flaskegas og elektricitet. Mineralolien i form af dieselolie og fyringsolie samt gassen anvendes dels til drift af forskellige arbejdsredskaber, gaffeltrucks, containertrucks og lign., dels til opvarmning af pakhuse og andre lokaler.

Regelgrundlaget vedrørende mineralolieafgift, kuldioxidafgift og svovlafgift:

Ifølge den oprindelige lov om afgift af visse olieprodukter (lov nr. 453 af 7. september 1977) skulle Københavns Frihavn på linie med andre virksomheder betale olieafgift af forbrugt olie. Af lovens § 1 fremgik, at der svares afgift til statskassen af gas- og dieselolie samt fuelolie. Af § 27 fremgik:

"Med udlandet sidestilles med hensyn til lovens bestemmelser Færøerne og Grønland samt Københavns Frihavn. Loven finder dog anvendelse på afgiftspligtig olie, der forbruges i Københavns Frihavn."

Forpligtelsen for Københavns Frihavn til at betale olieafgift ophørte ved en lovændring i 1978 (lov nr. 109 af 29. marts 1978), idet 2. punktum blev udeladt i § 27. Forslaget om ophævelse af § 27, 2. pkt., blev fremsendt under skatte- og afgiftsudvalgets behandling og blev ledsaget af følgende bemærkninger (FT 1977-78, tillæg B, sp. 502):

"Med ændringsforslaget tilsigtes det, at såvel Københavns Frihavns-Aktieselskab som andre ikke-momsregistrerede virksomheder i Frihavnen fritages for olieafgift, således at der sker en ligestilling med momsregistrerede virksomheder."

Lov om afgift af visse olieprodukter blev pr. 1. januar 1993 afløst af lov om energiafgift af mineralolieprodukter (lov nr. 1029 af 19. december 1992). I den nye lov er det i § 31 bestemt:

"Med steder uden for EF sidestilles med hensyn til lovens bestemmelser Færøerne og Grønland samt Københavns Frihavn."

I lovens § 2 fastsættes blandt andet, at der betales afgift her i landet ved varernes overgang til forbrug, det vil sige når de forlader en ordning under suspension af afgiften.

Af de almindelige bemærkninger til lovforslaget om energiafgifter af mineralolieprodukter m.v. fremgår bl.a. (FT 1992-93, tillæg A, side 10):

"Dette lovforslag bringer de danske energiafgifter for olie, gas og benzin i overensstemmelse med de ændrede punktafgiftsregler, der skal gælde i EF's indre marked fra 1. januar 1993. De fællesskabsbestemmelser, som er indeholdt i lovforslaget, er fastsat i EF-Rådets direktiv 92/12 (cirkulationsdirektivet) samt i endnu ikke endeligt vedtagne direktiver om punktafgiftsstrukturen og satser. Disse direktiver forventes endeligt vedtaget i løbet af efteråret. Direktiverne omfatter alle mineralolieprodukter. Det er derfor fundet hensigtsmæssigt at foreslå de danske energiafgiftslove for benzin, olie og gas sammenlagt tilsvarende.

Forslaget indeholder kun mindre ændringer i forhold til de gældende gas- og olieafgiftslove, hvor afgift til erhvervslivet fritages eller godtgøres, bortset fra olie og gas til motorbrug . ..."

Af bemærkningerne til § 2 fremgår bl.a. (FT 1992-93, tillæg A, side 14):

"Bestemmelsen fastslår, at det er varens overgang til forbrug, der er afgørende for afgiftspligtens indtræden. Det vil sige, at afgiften forfalder i det øjeblik, varen ikke længere befinder sig under en suspensionsordning, d.v.s. en ordning, der tillader, at den opbevares i uberigtiget stand. Forfaldstidspunktet vil derfor normalt være det tidspunkt, hvor varen udleveres fra en registreret oplagshaver . ..."

Af bemærkningerne til §§ 27-34 (FT 1992-93, tillæg A, side 16) fremgår bl.a., at bestemmelserne svarer til bestemmelserne i de gældende energiafgiftslove med de korrektioner af redaktionel karakter og de ændringer, som tilpasningen til fællesskabsbestemmelserne nødvendiggør.

Af kuldioxidafgiftslovens (lov nr. 888 af 21. december 1991 med senere ændringer) § 1 fremgår, at der svares en kuldioxidafgift til statskassen af varer, der er afgiftspligtige efter blandt andet lov om energiafgift af mineralolieprodukter. Videre fremgår følgende af lovens § 20:

"Med udlandet sidestilles med hensyn til lovens bestemmelser Færøerne og Grønland samt Københavns Frihavn. Der svares dog afgift af elektricitet, der forbruges i Københavns Frihavn."

Endelig fremgår det af svovlafgiftslovens (lov nr. 421 af 14. juni 1995 med senere ændringer) § 1, at der betales svovlafgift af en række nærmere i loven opregnede varer, herunder gas- og dieselolie, fuelolie m.v., såfremt varen indeholder over 0,05% svovl. Der er i lovens §§ 17-18 optaget bestemmelser vedrørende afgift af varer, der modtages fra udlandet. Af lovens § 25 fremgår:

"Med steder uden for EU sidestilles med hensyn til lovens bestemmelser Færøerne og Grønland samt Københavns Frihavn."

De danske bestemmelser suppleres - af relevans for den foreliggende sag - bl.a. af bestemmelser i det nævnte direktiv 92/12 af 25. februar 1992, cirkulationsdirektivet. Det fremgår af direktivets art. 2, at anvendelsesområdet er Fællesskabets område, således som det for hver stat er defineret i Traktaten. Ifølge art. 4, litra c, forstås ved en suspensionsordning en afgiftsordning, der anvendes på fremstilling, forarbejdning, oplægning og omsætning af varer, hvor punktafgifterne er suspenderet. Ifølge art. 5, stk. 2, betragtes punktafgiftspligtige varer, som anbringes i en frizone eller på et frilager, som værende under en ordning med suspension af punktafgifter. Endelig fremgår det af art. 6, stk. 1, at punktafgifterne forfalder ved overgangen til forbrug, hvorved forstås ethvert tilfælde, herunder uretmæssig, hvor en vare forlader en suspensionsordning.

Sagens skatteadministrative behandling:

I september 1997 konstaterede Told- og Skatteregion København, at Københavns Havn indkøbte mineralolieprodukter til brug i Københavns Frihavn inklusive merværdiafgift, men uden at disse indkøb blev belagt med energiafgifter. Ved henvendelse til Københavns Havn blev det oplyst, at det tidligere datterselskab Københavns Frihavns- og Stevedoreselskab A/S altid havde indkøbt olie og gas til brug i Københavns Frihavn uden at svare energiafgifter, og at denne praksis blot var videreført efter Københavns Havns overtagelse af datterselskabet.

Ved afgørelse af 18. august 1998 anså Told- og Skatteregionen imidlertid København Københavns Havn for afgiftspligtig ved indkøb af mineralolieprodukter til brug/forbrug i København Frihavn. Af skatteregionens afgørelse fremgår blandt andet:

"Told- og Skatteregionen meddeler herved Københavns Havn, at regionen træffer følgende afgørelse vedrørende institutionens indkøb af mineralolieafgiftspligtig olie og gas m.v.:

Indkøb af mineralolieprodukter, der skal anvendes i forbindelse med de af Københavns Havn udøvne aktiviteter i Københavns Frihavn, skal ske i afgiftsberigtiget stand.

Den indkøbte mineralolie eller flaskegas (LPG) skal således være afgiftsberigtiget efter § 2, jfr. § 1, stk. 1. i lov om energiafgift af mineralolieprodukter m.v.

Tilsvarende skal mineralolieprodukterne være afgiftsberigtigede efter § 1, nr. 1, i kuldioxidafgiftsloven, og såfremt svovlindholdet overstiger 0,05 pct. efter § 1 og 2 i lov om afgift af svovl."

Regionen anvendte ved sin afgørelse EF's toldkodeks, punktafgiftsdirektiverne, 6. momsdirektiv og den nationale told- og afgiftslovgivning i sammenhæng, idet "gennem kombinationen" af de nævnte regelsæt kunne "pointen i afgørelsen udledes".

Københavns Havn påklagede gennem sin advokat den 23. oktober 1998 Told- og Skatteregionens afgørelse til Landsskatteretten og gjorde herunder gældende, at

".....
der hverken i de pågældende lovbestemmelsers ordlyd eller forarbejder er holdepunkter for at fortolke bestemmelserne i mineralolieafgiftslovens § 31 og svovlafgiftslovens § 25 indskrænkende således, at der ikke er afgiftsfritagelse for varer, der leveres til forbrug i Københavns Frihavn.
....."

I en udtalelse over klagen udtalte skatteregionen den 14. december 1998 blandt andet:

"Videre udleder regionen af 2. det punktum i § 27 i den oprindelige olieafgiftslov (lov nr. 453 af 7. september 1977), at det altid har været hensigten, at olieprodukter, som blev tilført til forbrug i Københavns Frihavn, skulle indkøbes i beskattet stand.

Efterfølgende kunne virksomhederne få afgiften tilbagebetalt i lighed med de momsregistrerede virksomheder uden for frihavnen.

Da virksomheder i Københavns Frihavn på daværende tidspunkt imidlertid ikke var omfattet af registreringspligten efter momsloven, blev omtalte punktum slettet i forbindelse med en lovændring pr. 1. april 1978.

På denne måde opnåedes der ligestilling med virksomhederne udenfor frihavnsområdet. Frihavnsvirksomhederne blev således ikke mere udsat for en diskriminerende forskelsbehandling i forhold til virksomheder uden for frihavnsområdet.

Så længe de uden for frihavnsområdet værende momsregistrerede virksomheder havde deres fulde tilbagebetalingsret for olieafgifterne m.v., havde dette heller ingen praktisk betydning.

Men i takt med at disse virksomheder fra begyndelsen af 1990erne mere og mere blev beskåret i deres tilbagebetalingsmuligheder for energiafgifterne, navnlig bortfaldet af tilbagebetalingsretten for afgifter af mineralolieprodukter anvendt til motorfremdrift i 1992 og det gradvise bortfald af tilbagebetalingsretten for afgift af mineralolieprodukter anvendt til fremstilling af varme og varmt vand fra 1996, ville en opretholdelse af afgiftsfriheden for mineralolieprodukter anvendt i frihavnen synes uforenelig med de oprindelige intentioner i lov om afgift af mineralolieprodukter."

Landsskatterettens kontor indstillede den 19. maj 1999, at skatteregionens afgørelse blev ændret, idet de pålagte afgifter savnede fornøden hjemmel i mineralolieafgiftslovens § 2 og svovlafgiftslovens § 1 og kuldioxidafgiftslovens § 1.

Landsskatteretten stadfæstede imidlertid ved kendelse af 22. december 1999 skatteregionens afgørelse. Det hedder i landsskatterettens kendelse blandt andet:

"Landsskatteretten skal udtale:

Ved lov nr. 1029 af 19. december 1992, som afløste en række tidligere energiafgiftslove, implementeredes en række direktiver udstedt med henblik på harmonisering af afgiftslovene inden for EU, herunder Rådets direktiv nr. 92/12 om den generelle ordning for punktafgiftspligtige varer, om oplægning og omsætning heraf samt om kontrol hermed (cirkulationsdirektivet).

I henhold til denne lovs § 2 betales der afgift her i landet ved varernes overgang til forbrug, dvs. når de forlader en ordning under suspension af afgiften, samt ved modtagelse eller indførsel. Om udtrykket "her i landet" bemærkes, at i henhold til artikel 2 i cirkulationsdirektivet er anvendelsesområdet herfor Fællesskabets område, således som det for hver stat er defineret i Traktaten. Danmark har således ikke undtaget Frihavnen fra Fællesskabets område. Videre bemærkes, at i henhold til § 2 i den tidligere gældende olieafgiftslov opstod afgiftspligten ved indførsel fra udlandet eller fremstilling af varer her i landet.

Uanset den tidligere gældende bestemmelse i olieafgiftsloven § 27 er videreført uændret i den nugældende olieafgiftslov § 31, finder retten under henvisning til formuleringen af den nugældende § 2, at der i denne bestemmelse er hjemmel til afgiftspålæggelse af de i frihavnen forbrugte varer, såfremt disse kan anses for at have forladt en suspensionsordning.

Af artikel 4 i cirkulationsdirektivet fremgår, at varer, anbragt i frizone eller på et frilager betragtes som værende under en ordning med suspension af punktafgifter. Dernæst fremgår af artikel 6, stk. 1, litra a, at ved overgang til forbrug af punktafgiftspligtige varer forstås bl.a. ethvert tilfælde, hvor en vare forlader en suspensionsordning. På denne baggrund finder Landsskatteretten, at varer der forbruges i frihavnen må anses for at have forladt en suspensionsordning, hvorfor de må anses for afgiftspligtige i medfør af olieafgiftslovens § 2, kuldioxidafgiftslovens § 1 og svovlafgiftslovens § 1.

Den påklagede afgørelse stadfæstes derfor."

Som følge af likvidationen af Københavns Frihavns- og Stevedoreselskab A/S pr. 1. januar 1997 har skattemyndighederne afstået fra at gøre et opgjort afgiftskrav for perioden 1994-1996 på 6 mio kr. gældende overfor sagsøgeren.

Parternes procedure:

Sagsøgeren har til støtte for sin påstand gjort gældende, at der ikke er holdepunkter for at fortolke bestemmelserne i mineralolieafgiftslovens § 31 og svovlafgiftslovens § 25 indskrænkende med den virkning, at der er afgiftspligt for varer, der leveres til forbrug i Københavns Frihavn. Formålet med ophævelsen af 2. punktum i § 27 i den oprindelige mineralolieafgiftslov ved lovændringen i 1978 var at fritage Københavns Frihavn for afgift. Genindførelse af afgiftspligt for indkøb af mineralolieprodukter til forbrug i Københavns Frihavn må derfor kræve en lovændring.

Sagsøgeren gør endvidere gældende, at sagsøgtes synspunkt om, at mineralolieafgiftslovens § 31 kun hjemler afgiftsfrihed for varer, som oplagres i Københavns Frihavn, er i modstrid med bestemmelsens forarbejder og ikke har støtte i bestemmelsens ordlyd, der helt generelt sidestiller Københavns Frihavn med udlandet i lighed med Færøerne og Grønland.

Hertil kommer, at også efter koncession for Frihavnen betragtes Frihavnens område med hensyn til told og afgifter som udland.

Om pligten til at svare C02-afgift af mineralolie forbrugt i Frihavnen efter kuldioxidafgiftslovens § 1, stk. 1, nr. 1, har sagsøgeren desuden anført, at der efter denne bestemmelse kun skal svares C02-afgift i det omfang, der skal svares mineralolieafgift efter mineralolieafgiftsloven. Da der som fremhævet ikke skal svares mineralolieafgift, skal der således heller ikke svares C02-afgift.

For så vidt angår spørgsmålet om sagsøgerens pligt til at svare svovlafgift af mineralolieprodukter forbrugt i Københavns Frihavn har sagsøgeren anført, at ordlyden af svovlafgiftslovens § 25 er identisk med ordlyden af mineralolieafgiftslovens § 31, hvorfor de anførte synspunkter vedrørende mineralolieafgiftslovens § 31 tilsvarende gør sig gældende med hensyn til spørgsmålet om sagsøgerens pligt til at svare svovlafgift.

Hvad herefter angår implementeringen af cirkulationsdirektivet (Rådets direktiv 92/12) har sagsøgeren gjort gældende, at det nok har været hensigten med ændringen af mineralolieafgiftsloven i 1992 at inkorporere dette direktiv, men denne lov inkorporerer rent faktisk ikke definitionen af en suspensionsordning. Navnlig kan bemærkningerne til lovforslaget i 1992 efter sagsøgerens synspunkt ikke tages til indtægt for, at afgiftsfritagelsen for olie og gas til Københavns Frihavn skulle afskaffes. Cirkulationsdirektivet er med andre ord ikke fuldstændigt gennemført i mineralolieafgiftsloven og kan heller ikke anvendes umiddelbart, da direktivets bestemmelser hverken er klare eller judiciable. Mineralolieafgiftslovens § 31 er således en specialbestemmelse, der ikke kan tilsidesættes af en ikke-inkorporeret direktivbestemmelse - heller ikke selv om Københavns Frihavn måtte blive betragtet som en offentlig forvaltningsenhed.

At den retstilstand, som fremgår af mineralolieafgiftsloven sammenholdt med cirkulationsdirektivet, ikke er klar, fremgår af de forskellige begrundelser, der er benyttet af henholdsvis Told- og Skatteregionen og Landsskatteretten.

Sagsøgeren har endelig gjort gældende, at forbudet mod personlig brug eller forbrug af uberigtigede varer i Frihavnen, jf. den gældende koncession fra 1980 for Københavns Frihavn og reglementet for driften af Københavns Frihavn fra 1985, kun gælder forbrug af spiritus, cigaretter og parfume m.v., men ikke olie og gas til Frihavnens drift.

Sagsøgte

har til støtte for sin påstand om frifindelse gjort gældende, at sagsøgeren kun har ret til at modtage varer uden afgiftsberigtigelse, når disse varer skal oplagres i Frihavnen, hvorimod der indtræder afgiftspligt, hvis varerne forbruges i Frihavnen. Sagsøgte har herved henvist til, at suspensionsordningen i mineralolieafgiftslovens § 2 kun gælder oplagring og eventuel forarbejdning af varer i frihavnen, men derimod ikke forbrug. I det øjeblik, en vare overgår til forbrug, forlader den suspensionsordningen, og hermed forfalder afgiften. Mineralolielovens § 31 må fortolkes i overensstemmelse med lovens øvrige bestemmelser og lovens formål.

Mineralolieafgiftsloven må endvidere fortolkes i overensstemmelse med cirkulationsdirektivet, fordi loven efter bemærkningerne har til formål at inkorporere direktivet. Sagsøgerens modsatte fortolkning er således i modstrid med direktivets art. 4, litra c, art. 5, stk. 2, og art. 6, stk. 1. Art. 4, litra c, bekræfter, at suspension udelukkende anvendes på fremstilling, forarbejdning, oplægning og omsætning af varer, men derimod ikke på forbrug. Sagsøgeren er som offentligretlig forvaltningsenhed bundet af direktivets bestemmelser.

Det samme resultat følger også af forbudet mod forbrug af uberigtigede varer i sagsøgerens koncession fra 1980.

Fortolkningen af mineralolieafgiftslovens § 31 må endvidere ske i lyset af motiverne til den ændring, der gennemførtes ved lov nr. 109 af 28. marts 1978 i den tidligere lov om afgift af visse olieprodukter, hvorved § 27, 2. pkt., om lovens anvendelse på forbrug af afgifts pligtig olie i Københavns Frihavn blev ophævet. Meningen hermed var ikke - som hævdet af sagsøgeren - at fritage Københavns Frihavn for afgiftspligt, men derimod at sidestille Frihavnen med andre momsregistrerede virksomheder uden for Frihavnen, således at ordningen for samtlige virksomheder herefter blev den, at erlagte punktafgifter kunne refunderes ved levering af varer til Frihavnen. Konsekvensen af denne ligestilling er efter sagsøgtes opfattelse, at sagsøgeren ikke længere kan opretholde afgiftsrefusionen, efter at denne gradvist er bortfaldet for virksomhederne uden for Frihavnen.

Sagsøgte har endvidere gjort gældende, at sagsøgerens fortolkning er i modstrid med forbudet mod (afgiftsfrit) forbrug i toldlovens § 46, jf. § 41, og Rådets forordning nr. 2913/92 om indførelse af en EF-toldkodeks art. 166 og 175, hvoraf fremgår, at uden for de særlige regler om behandling, forædling eller forarbejdning, må varer i frizoner eller frilagre ikke forbruges eller anvendes.

Med hensyn til kuldioxidafgiften må denne afgift behandles på samme måde som afgiften efter mineralolieafgiftsloven.

For så vidt angår svovlafgiftsloven følger et tilsvarende resultat som udgangspunkt af en fortolkning af § 25 i lyset af lovens formål, men svovlafgiftsloven har ikke direktivet som underlag. Sagsøgte gør herudover gældende, at spørgsmålet om svovlafgift under alle omstændigheder kun kommer på tale i det omfang, der forbruges brændsel med et svovlindhold på mere end 0,05%.

Sagsøgte har endelig anført, at også miljømæssige hensyn taler for, at sagsøgerens forbrug af de omhandlede produkter pålægges afgift.

Landsrettens bemærkninger:

Hensigten med vedtagelsen af mineralolieafgiftsloven i 1992 var at fuldende implementeringen af den fællesskabsretlige harmonisering af medlemslandenes punktafgiftssystemer, og loven inkorporerede blandt andet Rådes direktiv 92/12 af 25. februar 1992. Der er hverken efter lovens forarbejder eller dens ordlyd noget belæg for at hævde, at der herved ikke tilstræbtes en fuldstændig inkorporering af direktivets bestemmelser om, hvornår en vare er omfattet af en suspensionsordning.

Mineralolieafgiftslovens § 2 fastslår, at afgift betales her i landet ved varernes overgang til forbrug, det vil sige når de forlader en suspensionsordning, der tillader opbevaring i uberigtiget stand, jf. bemærkningerne til denne bestemmelse. Suspensionsordningen for mineralolieprodukter er knyttet til produkternes midlertidige oplægning forud for udførsel til udlandet eller indførsel til forbrug. Mineralolier, der leveres med henblik på forbrug i frihavnen, befinder sig ikke under en suspensionsordning og er således ikke fritaget for mineralolieafgift. Hermed er tillige betingelsen for opkrævning af kuldioxidafgift efter kuldioxidafgiftslovens § 1, stk. 1, nr. 1, opfyldt.

Mineralolieafgiftslovens § 31 må fortolkes i lyset heraf, således at bestemmelsens sidestillelse af Københavns Frihavn (og Færøerne og Grønland) med "steder uden for EF" alene vedrører den situation, at mineralolieprodukter midlertidigt oplagres i frihavnen (eller på Færøerne eller i Grønland) med henblik på udførsel til tredjelande eller indførsel til forbrug i EU, i hvilken midlertidige position produkterne er fritaget for afgift. Samme fortolkning må gælde for de tilsvarende bestemmelser i kuldioxidlovens § 20 og svovlafgiftslovens § 25.

Hensigten med lovændringen i 1978 var at ligestille Københavns Frihavn med andre virksomheder uden for frihavnen i relation til muligheden for refusion af punktafgifter, der var erlagt forud for levering af varer til frihavnen. Retten lægger herved vægt på, at der under denne sag ikke i øvrigt er fremkommet noget, der kan begrunde en afgiftsmæssig fortrinsstilling for Københavns Frihavn i konkurrence med andre virksomheder.

Af disse grunde tager landsretten sagsøgtes frifindelsespåstand til følge.

T h i    b e s t e m m e s

Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes.

Inden 14 dage skal sagsøgeren, Københavns Havn A/S, betale 75.000 kr. i sagsomkostninger til sagsøgte.