Dato for udgivelse
04 Mar 2002 12:06
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse/styresignal
4. februar 2002
SKM-nummer
SKM2002.126.LSR
Myndighed
Landsskatteretten
Sagsnummer
2-3-1836-1479
Dokument type
Kendelse
Overordnede emner
Skat
Overemner-emner
SKAT internt
Emneord
Repræsentation, reduktion, refusion, partner, forventning
Resumé

Et agentur, der blev drevet i selskabsform, afholdt en række repræsentationsudgifter, der blev refunderet overfor selskabet af agenturgiver, et tysk selskab. Det kunne ikke antages, at udgifterne var afholdt udelukkende i det tyske selskabs interesse og var udgifter, der ikke vedrørte det danske agentur. Udgifterne måtte antages at have betydning for det danske selskabs indkomsterhvervelse og dermed tillige repræsentationsudgifter for dette, og det var derfor berettiget, at fradrag var begrænset til 25 % efter reglerne i ligningsloven § 8.

Reference(r)

Ligningslovens § 8, stk. 4


A ApS klager for indkomstårene 1997-2000 inkl. over, at de stedlige skattemyndigheder har forhøjet selskabets indkomster med hhv. 31.728 kr., 51.489 kr., 36.161 kr. og 24.426 kr.

Det fremgår af sagens oplysninger, at selskabet er en slags salgsagent for B AG, Tyskland. Selskabet blev etableret i 1991 og dets aktivitet er engroshandel med råvarer og halvfabrikata. Selskabets direktør og hovedaktionær er C.

Selskabets regnskabsår omfatter perioden 1. juli til 30. juni, og selskabets omsætning og resultat før skat udgjorde i indkomstårene 1997 til 2000 følgende:

Indkomstår

1997

1998

1999

2000

Omsætning

632.088 kr.

662.793 kr.

719.848 kr.

787.893 kr.

Resultat før skat

6.459 kr.

7.362 kr.

106.841 kr.

43.633 kr.

Selskabet har hvert år fået refunderet en del af sine udgifter fra selskabet B AG. I indkomstårene 1997 til 2000 blev der refunderet henholdsvis 513.437 kr., 498.502 kr., 538.256 kr. og 545.800 kr.

Blandt de refunderede udgifter er følgende poster:

Indkomstår

1997

1998

1999

2000

Tobak, vin m.m. m/delvis moms

1.140 kr.

-

740 kr.

2.673 kr.

Tobak, vin, spiritus, øl m.m.

-

0 kr.

157 kr.

2.378 kr.

Anden repræsentation

600 kr.

468 kr.

4.921 kr.

0 kr.

Repræsentation i udlandet

41.704 kr.

68.182 kr.

43.293 kr.

32.568 kr.

Repræsentanten har fremlagt et eksempel på bogføringen i det tyske selskab af de refunderede udgifter.

I de påklagede indkomstår har selskabet begrænset posterne tobak, vin m.m. m/delvis moms og tobak, vin, spiritus, øl m.m. som repræsentationsudgifter i 1999 og 2000.

Myndighederne har forhøjet selskabets indkomster.

Myndighederne har begrundet forhøjelserne med, at der er sket en begrænsning af udgifterne vedrørende posterne tobak, vin m.m. m/delvis moms og tobak, vin, spiritus, øl m.m. som repræsentation i medfør af ligningslovens § 8, stk. 4, selvom disse udgifter er omfattet af den gruppe af udgifter, der er refunderet af det tyske selskab, at selskabet ikke har begrænset posterne anden repræsentation og repræsentation i udlandet, som også er omfattet af den gruppe af udgifter, der refunderes af det tyske selskab, at de to sidstnævnte poster også skal begrænses i medfør af ligningslovens § 8, stk. 4, og at der ikke er grundlag for alene at begrænse visse repræsentationsudgifter.

Myndighederne har endvidere anført, at det i denne sammenhæng ikke har nogen betydning for anvendelse af reglerne om repræsentation i ligningsloven, at repræsentationsudgifterne refunderes af det tyske selskab. Selskabet A ApS er et dansk selskab, som har afholdt diverse repræsentationsudgifter, og som følge heraf skal der ske begrænsning af udgifterne efter ligningslovens § 8, stk. 4.

Vedrørende selskabets anbringende om, at myndighederne en gang før har taget stilling til spørgsmålet i nærværende sag, har myndighederne anført, at i medfør af skattestyrelseslovens § 34, stk. 1, er den kommunale skattemyndighed berettiget til at ligne den skattepligtige indkomst for et selskab for de forudgående tre indkomstår, og det følger af denne treårige forældelsesfrist, at den kommunale skatteforvaltning er berettiget til at ligne ethvert selskab også selv om selskabet allerede er blevet lignet for visse indkomstår.

Selskabets repræsentant har over for Landsskatteretten nedlagt påstand om, at skatteansættelserne for indkomstårene 1997 til 2000 nedsættes med henholdsvis 31.728 kr., 51.489 kr., 37.980 kr. og 24.426 kr.

Til støtte for denne påstand har repræsentanten anført, at der er tale om en refusion af repræsentationsudgifter afholdt for og på vegne af det tyske selskab, B AG. Repræsentanten bestrider, at der er tale om repræsentationsudgifter afholdt af det danske selskab i eget navn, hvorfor der ikke skal ske reduktion i medfør af ligningslovens § 8, stk. 4.

Repræsentanten har endvidere anført, at det beroede på en fejl fra revisors side, at selskabet i 1997, 1999 og 2000 har begrænset fradraget for udgifterne til 25 % som egne afholdte repræsentationsudgifter. Repræsentanten har i denne forbindelse henvist en erklæring fra selskabets revisor og til en erklæring af 16. november 1998 fra B AG.

Repræsentanten har endelig anført, at den i sagsfremstillingen foretagne opdeling af de refunderde udgifter i 4 forskellige kategorier er i overensstemmelse med selskabets kontoplan og bogføring. Regnskabsmæssigt og skattemæssigt har selskabet således behandlet de i sagen omhandlede udgifter som refunderede driftsomkostninger afholdt for og på vegne af agenturgiveren/opdragsgiveren B AG.

Subsidiært har repræsentanten anført, at den foreliggende problemstilling tidligere har været behandlet af kommunen, der ved skrivelse af 8. december 1998 varslede forhøjelser for indkomstårene 1996 og 1997 baseret på samme synspunkt, som ligger til grund for de nu foretagne ansættelser. Agterskrivelsen blev dog senere tilbagekaldt af kommunen, og selvangivelserne blev godkendt vedrørende de rejste spørgsmål, jf. skrivelse af 4. februar 1999. Der er herved skabt en berettiget forventning hos selskabet, der i tillid til sagsbehandlingen for de nævnte år har indrettet sig på, at man behandlede omhandlede udgifter skattemæssigt korrekt.

Told- og Skatteregionen har anført, at repræsentationsudgifterne var selskabets udgifter, og at udgifterne var et naturligt led i arbejdet som salgsvirksomhed.Der var ikke tale omudlæg, idet der ikke var fuld identitet mellem selskabets afholdte omkostninger og de refunderede omkostninger. Vedrørende det af repræsentanten anførte, om myndighedernes tidligere stillingtagen har regionen anført, at myndighederne havde genoptaget indkomstansættelsen for 1997, men på grund af forældelse kunne ansættelsen for 1996 ikke genoptages. Det blev endvidere anført, at myndighedernes afslutningsbrev ikke indeholdt en klar og utvetydig accept af fradrag, hvorfor selskabet ikke kunne have opnået en retsbeskyttet forventning. Selskabet havde også selv en interesse i at afholde repræsentationsudgifterne, idet selskabet bl.a. er provisionsaflønnet. Vedrørende dokumentationen for forholdet mellem det danske og det tyske selskab samt grundlaget for refusionen af udgifterne har regionen anført, at den fremlagte kontrakt er en ansættelseskontrakt mellem det tyske selskab og C, og at skrivelsen af 16. november 1998 er stilet til C, og ikke til selskabet. Herudover fremgår det af nævnte skrivelse, at repræsentationsudgifter for "Ihre Kunden" kan refunderes - altså C's kunder, og ikke det tyske selskabs kunder.

Selskabets repræsentant har over for Landsskatteretten anført, at der er tale om refusion af repræsentationsudgifter afholdt for, og på vegne af det tyske selskab, B AG. Repræsentanten bestrider således, at der er tale om repræsentationsudgifter afholdt af det danske selskab i eget navn, hvorfor der ikke skal ske reduktion i medfør af ligningslovens § 8, stk. 4. Repræsentanten anfører endvidere, at selskabet optræder i det tyske selskabs navn, at selskabet ikke er et salgsselskab, men blot formidler salg, at selskabet driver en form for agentvirksomhed uden bemyndigelse til at indgå bindende aftaler på vegne af det tyske selskab, at selskabet ikke selv har en kundekreds eller forretningsforbindelser, at selskabet ikke har et varelager, ikke afgiver ordrebekræftelser, ikke modtager betaling og endelig, at selskabets vederlag er sammensat af et fast månedligt vederlag, samt provision af de formidlede aftaler og refusion af udlæg. Repræsentanten henviste til §§ 2 - 7 i kontrakten mellem det tyske selskab og C, samt til skrivelse af 16. november 1998 fra det tyske selskab til C. Repræsentanten anførte endvidere, at det forhold, at revisor har begået en fejl ved at selvangive med fradragsbegrænsning selvfølgelig er beklageligt, men fejlen er meget lille talmæssigt, og revisor har afgivet en erklæring om fejlen. Alle repræsentationsudgifter er blevet godtgjort, og når der er inkongruens mellem afholdte udgifter og godtgjorte beløb skyldes det periodeforskydninger. Repræsentanten anfører endelig, at myndighederne tidligere har taget stilling i sagen for indkomstårene 1996 og 1997, og dette har bibragt klageren en berettiget forventning om fradrag. Repræsentanten fremlagde to afgørelser refereret i TfS 1986.294 samt TfS 1987.417. Agenturet overgik i 1991 til at blive drevet i selskabsform samtidig med at hustruens virksomhed overgik til selskabsform.

Landsskatterettens bemærkninger:

Udgifter afholdt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten kan fradrages ved indkomstopgørelsen efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Der skal således foreligge en direkte og umiddelbar forbindelse mellem afholdelsen af udgiften og erhvervelsen af indkomsten. Dette kræver, dels af udgiftsafholdelsen ligger inden for de naturlige rammer af virksomheden, dels at udgiften ikke kan karakteriseres som en privatudgift, som er indkomstopgørelsen uvedkommende.

Udgifter til repræsentation kan fradrages efter ligningslovens § 8, stk. 4. Efter bestemmelsens forarbejder, jf. tillige pkt. 14.3.1 i cirkulære til ligningsloven, cirkulære nr. 72 af 17. april 1996, er fradrag betinget af, at udgifterne er afholdt over for andre end virksomhedens medarbejdere for at afslutte forretninger eller for at knytte eller bevare forretningsforbindelser. Repræsentation har således karakter af opmærksomhed eller kommerciel gæstfrihed over for forretningsforbindelser.

Det lægges til grund, at C siden 1991 i selskabsform har drevet den omhandlede agenturvirksomhed som A ApS på grundlag af kontrakt af 24. april 1990 indgået mellem ham og B AG. Repræsentationsudgifter er afholdt af A ApS og taget til udgift i regnskabet, ligesom de godtgørelser vedr. rejser og repræsentation m. v., der er udbetalt fra B AG, er indeholdt i omsætningen.Efter§ 7 i kontrakten mellem B AG og C, er som godtgørelsesberettigede udgifter anført rejse-, bil- og mobiltelefonudgifter men ikke repræsentationsudgifter. I skrivelsen til C af 16. november 1998 fra det tyske selskab anføres, at repræsentationsudgifter vedrørende "Ihre Kunden" kunne refunderes. Der synes således at være tale om, at det tyske selskab har opfattet kunderne som det danske selskabs kunder. Endelig må det lægges til grund, at det danske selskab også havde en interesse i at afholde repræsentationsudgifter, idet selskabets indtjening er afhængig af antallet af formidlede aftaler. Under disse omstændigheder må retten være betænkelig ved at antage, at repræsentationsudgifterne er afholdt udelukkende på det tyske selskabs vegne og i det tyske selskabs interesse som en udgift, som ikke vedrørte det danske selskab. Retten finder herefter, at det er berettiget, at myndighederne har begrænset selskabets fradragsret for re­præ­sen­ta­tionsudgifter til 25 %.

Med hensyn til myndighedernes agterskrivelse af 8. december 1998 samt skrivelse af 4. februar 1999 bemærker Landsskatteretten, at der efter retspraksis er en række betingelser, der skal være opfyldte, for at en skatteyder kan få medhold efter forventningsprincippet. Efter disse betingelser skal tilkendegivelsen have været egnet til at have indflydelse på skatteyderens dispositioner, der skal være tale om en direkte og positiv tilkendegivelse og tilkendegivelsen skal være klar og uden forbehold.

Landsskatteretten bemærker endvidere i denne sammenhæng, at den almindelige frist for den kommunale skattemyndigheds adgang til at varsle en skatteansættelse udløber den 1. maj i det 4. indkomstår efter indkomstårets udløb, jf. skattestyrelseslovens § 34, stk. 1.

Retten finder herefter, at myndighederne var berettiget til at ændre selskabets skattepligtige indkomst for indkomståret 1997 og at der ikke ved skrivelse af 4. februar 1999 er opstået en berettiget forventning for selskabet om, at myndighederne havde godkendt, at udgifterne til repræsentation blev anset for at være afholdt af det tyske selskab. Retten har herved henset til, at myndighederne har overholdt ansættelsesfristen i skattestyrelseslovens § 34, stk. 1, samt at den vurdering, der er foretaget af myndighederne i forbindelse med skrivelsen af 4. februar 1999 kun vedrørte de beløb, der ikke blev refunderet af det tyske selskab. Skrivelsen af 4. februar 1999 fra myndighederne var ikke en direkte og positiv tilkendegivelse af, at de afholdte udgifter til repræsentation tilhørte det tyske selskab.  

Den påklagede ansættelse er herefter at stadfæste.

skat.dk er Skatteforvaltningens digitale indgang til selvbetjening og vejledning om skatter og afgifter