Dato for udgivelse
09 Jul 2002 11:15
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse/styresignal
24. maj 2002
SKM-nummer
SKM2002.377.LSR
Myndighed
Landsskatteretten
Sagsnummer
2-6-1666-0215
Dokument type
Kendelse
Overordnede emner
Moms og lønsumsafgift
Overemner-emner
SKAT internt
Emneord
Vindmølle, interessent, salg, andele, fradrag, udgifter, EU
Resumé

Et vindmøllelaug, der var etableret som interessentskab, blev anset for uberettiget til fradrag for moms af udgifter, der vedrørte vindmøllelaugets salg af kapitalandele.

Reference(r)

Momsloven § 13
Momsloven § 37
Momsloven § 38
Momsvejledningen 2001 D.11.11, J.1, J.2.1

Henvisning

Den juridiske vejledning 2013-1, afsnit D.A.11.1.3.2.3


Klagen skyldes at A Vindmøllelaug I/S  er anset for uberettiget til fradrag for moms af udgifter, der vedrører Vindmøllelaugets salg af kapitalandele i perioden 1. januar 1999 til 31. december 1999.

Det fremgår, at Vindmøllelauget er stiftet i 1997 med det formål at producere elektricitet gennem etablering og drift af  20 vindmøller. Vindmøllelauget indgik i forbindelse hermed en 25-årig koncessionsaftale med staten vedrørende vindmølleområdet indeholdende en klausul om genforhandlingsret ved udløbet af aftalen.

Vindmøllelauget blev oprettet som et interessentskab. Etableringen af 10 af de i alt 20 møller blev finansieret ved salg af 40.500 interessentskabsandele á 4.250 kr.

Det er oplyst, at interessentskabsandelene oprindeligt kun blev tilbudt personer, der var bosiddende i X-området, og at videresalg også kun kunne ske til denne personkreds. Det blev dog ændret, således at alle kunne købe interessentskabsandelene. Der er ikke noget egentlig marked for afsætning af andelene, der typisk heller ikke handles, men der sker dog videresalg i et begrænset omfang, f. eks. hvis interessenten har økonomiske problemer.

Der var forud for etableringen af vindmølleparken indgået aftale med X Belysningsvæsen om afsætning af den producerede el. I forbindelse med liberaliseringen af elmarkedet vil afsætningen imidlertid i fremtiden ske til en række forskellige el-leverandører.

Vindmøllelaugets repræsentanter har oplyst, at der var et stort behov for accept af projektet i lokalbefolkningen. Man måtte derfor via annoncer og brochurer, hvori interessentskabsandelene blev udbudt, informere om selve ideen. Der blev derfor bl.a. også arrangeret ”åbent hus”, hvorom der blev annonceret.

Vindmøllelauget har siden momsregistreringen i 1997 primært afholdt udgifter til etablering af vindmølleparken samt til annoncering og salg af kapitalandele. Der er for 1999 angivet købsmoms med i alt 5.458.533 kr., hvoraf 174.647 kr. vedrører udgifter i forbindelse med annoncering og salg af kapitalandele. Der er i samme periode angivet salgsmoms med i alt 3.469 kr., som primært hidrører fra salg af trøjer, der er påført et billede af den kommende vindmøllepark.

Selskabets repræsentant har oplyst, at Vindmøllelauget i alt har afholdt udgifter til moms i forbindelse med annoncering og salg af interessentskabsandele med 592.131 kr.

Der er ved den påklagede afgørelse ikke godkendt fradrag for momsen af de i 1999 afholdte udgifter til annoncering og salg af interessentskabsandele.

Der er som begrundelse herfor henvist til, at salget af interessentskabsandele må anses som en i medfør af momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, litra e, momsfritaget transaktion. Efter momslovens § 37, stk. 1, kan registrerede virksomheder kun fradrage moms af de indkøb, der anvendes til brug for virksomhedens leverancer og som ikke er fritaget for moms efter lovens § 13. Der kan på den baggrund ikke godkendes fradrag for købsmoms af udgifter, der er afholdt til trykning og udarbejdelse af prospektmateriale, rådgivning m.v., når udgifterne kan henføres til Vindmøllelaugets salg af interessentskabsandele eller i øvrigt har til formål at skabe momsfri indtægter for virksomheden. Der er herved henvist til EF-domstolens afgørelse i sagen C-4/94 (BLP-Group). Told- og skatteregionen har endvidere henvist til, at de pågældende ydelser ikke kan anses som udnyttet som led i en markedsføring af Vindmøllelaugets virksomhed eller det produkt, der skal afsættes. Selve salget af den producerede el sker således direkte til X Belysningsvæsen og indgår dermed som et led i den generelle forsyningsvirksomhed, der ikke sondrer mellem el produceret ved vindkraft eller ved andre forsyningskilder. Den ordinære forbruger af el vil således være uvidende om, hvilken kraftkilde den forbrugte mængde stammer fra. Told- og skatteregionen har derfor fundet, at markedsføringen ikke har en direkte relation til det erhvervsmæssige salg, men må anses som et politisk indlæg i den løbende miljødebat.

Vindmøllelaugets repræsentant har over for Landsskatteretten principalt nedlagt påstand om, at det anerkendes, at lauget er berettiget til fradrag for momsen af de omhandlede omkostninger. Subsidiært er nedlagt påstand om, at der skønsmæssigt godkendes fradrag for momsen af en del af omkostningerne.

Det er til støtte for den principale påstand gjort gældende, at de omhandlede udgifter må anses som etableringsudgifter, for hvilke der er momsfradragsret. Repræsentanten har herved henvist til EF-domstolens afgørelse i sagen C-110/94 (Inzo), hvor domstolen anerkendte fradragsret for udgifter til forberedende handlinger til en afgiftspligtig transaktion.

Repræsentanten har endvidere gjort gældende, at salg af interessentskabsandelene ikke kan anses for omfattet af momsfritagelsen i § 13, stk. 1 nr. 11, litra e, da det af momsvejledningen for 1999, side 71, fremgår, at værdipapirer ikke omfatter dokumenter, der giver bestemte rettigheder over fast ejendom. Ejerandelen i Vindmøllelauget, der tillige omfatter vindmølleområdet, er derfor ikke et værdipapir, og hverken BLP-dommen eller de danske afgørelser om værdipapirer kan således finde anvendelse. Endvidere vedrørte BLP-dommen salg af aktier, hvilket der ikke er tale om her. Der er således forskel på den finansielle transaktion, som en aktiehandel er, og det forhold, at et interessentskab etableres. De omhandlede interessentskabsandele kan heller ikke sidestilles med aktier eller anparter, der giver ejeren egentlige rettigheder, og hvor der er et egentlig marked for afsætning. Vindmøllerne afskrives endvidere over 20 år, og andelene bliver derfor – i modsætning til aktier – mindre og mindre værd.

Repræsentanten har endvidere henvist til EF-domstolens dom i C-408/98 (Abbey National), og har anført, at det ved denne afgørelse blev slået fast, at der er fradrag for fællesomkostninger, uanset om den konkrete transaktion er momsfritaget. De her omhandlede omkostninger må anses som sådanne fællesomkostninger, og da lauget er fuldt momspligtigt, udgør fradragsprocenten efter momslovens § 38, stk. 1, 100.

Endvidere har repræsentanten gjort gældende, at de omhandlede transaktioner, hvis de anses som momsfritagne finansielle transaktioner, må anses som finansielle bitransaktioner, der efter direktivets artikel 19, stk. 2, 2. pkt. ikke skal medregnes ved opgørelsen af den delvise momsfradragsret. Tegningen af interessentskabsandele indgår således hverken skattemæssigt eller regnskabsmæssigt som omsætning i interessentskabet, og må derfor i forhold til Vindmøllelaugets aktivitet betragtes som bitransaktioner, der ikke har til formål at give interessentskabet en indtægt af vis varig karakter. Repræsentanten har herved henvist EF-domstolens domme i C-142/99, C-60/90 og C-80/95.

Endelig er det gjort gældende, at told- og skatteregionens afgørelse er udtryk for et praksisskift, som kun kan have fremadrettet virkning. Direktoratet for Toldvæsenets (nu Told- og Skattestyrelsen) anerkendte således ved afgørelsen i 1081/88 fradrag for momsen af tilsvarende etableringsomkostninger, når virksomhedens aktivitet var momspligtig. Da Told- og Skattestyrelsen ikke har tilbagekaldt denne afgørelse, må den stadig stå ved magt. Vindmøllelauget har disponeret i tillid til denne praksis, og kunne have begrænset de omhandlede omkostninger, hvis man havde været bekendt med, at de ikke ville blive godkendt fradraget.

Repræsentanten har til støtte for den subsidiære påstand gjort gældende, at en del af de omhandlede udgifter må anses som medgået til generel markedsføring og reklame, for hvilke der er fradragsret. Repræsentanten har herved henvist til, at reklamerne og brochurerne udover at fungere som salgsmateriale tillige medvirkede til accept af projektet i lokalbefolkningen. Endvidere vil afsætningen af el efter gennemførelse af liberaliseringen af el-markedet ske til en række forskellige el-leverandører, og der har derfor – i modsætning til hvad told- og skatteregionen har antaget – også været tale om reklame/markedsføring af selve produktet. Vindmøllelauget er berettiget til fradrag for den del af omkostningerne, der må anses som markedsføringsomkostninger, uanset hvor lille denne del måtte være.

Landsskatteretten udtaler:

Efter momslovens § 4, stk. 1, betales der moms af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet.

Efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, litra  e, er transaktioner, herunder forhandlinger, med undtagelse af forvaring og forvaltning, i forbindelse med værdipapirer, bortset fra varerepræsentativer og dokumenter, der giver bestemte rettigheder, herunder brugsrettigheder, over fast ejendom, samt andele og aktier, når besiddelsen heraf retligt eller faktisk sikrer rettigheder som ejer eller bruger over en fast ejendom eller en del af en fast ejendom, momsfritaget.

Den hertil svarende bestemmelse i 6. momsdirektiv artikel 13 pkt. B, stk. 1, litra d, nr. 5, er sålydende:

”Med forbehold af andre fællesskabsbestemmelser fritager medlemsstaterne på betingelser, som de fastsætter for at sikre en korrekt og enkel anvendelse af nedennævnte fritagelser og med henblik på at forhindre enhver mulig form for svig, unddragelse og misbrug: (…) transaktioner, herunder forhandlinger, med undtagelse af forvaring og forvaltning, i forbindelse med aktier, andele i selskaber eller andre sammenslutninger, obligationer og andre adkomstbeviser, bortset fra:

  • varerepræsentativer
  • de i artikel 5, stk. 3, omhandlede rettigheder og adkomstbeviser”

Artikel 5, stk. 3, omhandler bestemte rettigheder over fast ejendom, tinglige rettigheder, som giver indehaveren heraf brugsret til en fast ejendom og andele af og aktier, når besiddelsen heraf retligt eller faktisk sikrer rettigheder som ejer eller bruger over en fast ejendom eller en del af en fast ejendom.

Efter momslovens § 37, kan registrerede virksomheder ved opgørelsen af momstilsvaret som indgående moms fradrage momsen for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget efter § 13.

Efter momslovens § 38, stk. 1, kan en registeret virksomhed for varer, og ydelser, som anvendes både til fradragsberettigede formål og til andre formål i virksomheden, foretage fradrag for den del, der forholdsmæssigt svarer til omsætningen i den registrerede del af virksomheden. Ved opgørelsen af omsætningen ses bl.a. bort fra omsætningsbeløb, som vedrører bitransaktioner vedrørende fast ejendom, og omsætningsbeløb, som hidrører fra passiv kapitalanbringelse, herunder enkeltstående udlån mellem moder- og datterselskabet og mellem søsterselskaber, samt renteindtægter fra købekontrakter og kreditkøbsaftaler, som er indgået i forbindelse med virksomhedens salg og udlejning af egne varer.

Landsskatteretten finder, at salg af interessentskabsdele i forbindelse med etablering af et interessentskab må anses som levering af en vare mod vederlag som omhandlet i momslovens § 4, stk. 1.

Landsskatteretten finder endvidere, at salg af interessentskabsandele må anses som en i medfør af momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, litra e, momsfritaget transaktion vedrørende værdipapirer, idet udtrykket ”værdipapirer” må forstås i overensstemmelse med den citerede direktivbestemmelse, hvorefter transaktioner vedrørende bl.a. andele i selskaber eller andre sammenslutninger, er momsfritaget.

Retten finder således ikke grundlag for at antage, at de omhandlede interessentskabsandele er omfattet af undtagelsen til momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, litra e, jf. direktivets artikel 5, stk. 3.

De momsbelagte udgifter, der har været forbundet med salg af disse interessentskabsandele, findes endvidere at have haft en sådan direkte og umiddelbar tilknytning til disse salg, at der i overensstemmelse med EF-domstolens dom i sagen C-4/94, BLP Groupe plc, ikke efter momslovens § 37, kan foretages fradrag i momsgrundlaget for disse udgifter.

Anvendelsen af momslovens § 38, stk. 1, forudsætter, at de afholdte udgifter har haft tilknytning til både momspligtige og momsfritagne aktiviteter. Da Landsskatteretten finder, at udgifterne alene har haft tilknytning til de momsfritagne aktiviteter, finder retten ikke grundlag for behandle udgifterne som fællesudgifter efter denne bestemmelse.

Landsskatteretten finder endelig ikke grundlag for at antage, at der på tidspunktet for afholdelsen af de omhandlede omkostninger bestod en praksis for godkendelse af fradrag for momsen heraf, som klageren kan støtte ret på. Der henvises herved til TfS 2001.614.

Den påklagede afgørelse stadfæstes derfor.