Dato for udgivelse
21 Dec 2006 11:44
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse/styresignal
03 Nov 2006 10:26
SKM-nummer
SKM2006.794.LSR
Myndighed
Landsskatteretten
Sagsnummer
2-7-1889-0796
Dokument type
Kendelse
Overordnede emner
Skat
Overemner-emner
Personskat, virksomhedsskat, aktionærer og selskaber samt ejendomsavancebeskatning
Emneord
Landbrugsejendom, erhvervsmæssigt, EU-enkeltbetalingsordning
Resumé
Udbetalinger fra EU's enkeltbetalingsordning skulle medregnes i landbrugets ordinære driftsresultat og dermed i bedømmelsen af, om landbruget er drevet erhvervsmæssigt.
Reference(r)

EU's enkeltbetalingsordning

Henvisning
Ligningsvejledningen 2007-1, afsnit E.A.1.2.3.1

Sagen vedrører bindende svar om hvorvidt landbrugsejendommen matr. nr. 3 m.fl. B kan anses som erhvervsmæssigt drevet, herunder hvorvidt udbetalinger fra EU-enkeltbetalingsordning samt amtsligt tilskud skal henregnes til landbrugsvirksomhedens økonomiske resultat.

Skattecenter C har besvaret spørgsmålet med "Nej".

Landsskatterettens afgørelse

Udbetalinger fra EU-enkeltbetalingsordning skal henregnes til landbrugets ordinære driftsresultat, og dermed indgå i bedømmelsen af hvorvidt der foreligger en erhvervsmæssig drift.

Spørgsmålet kan besvares med "Ja".

Landbruget kan anses som erhvervsmæssigt drevet under de givne forudsætninger, og hvor tilskuddene medregnes i landbrugets ordinære driftsresultat.

Sagens oplysninger

Klageren erhvervede i 1994 landbrugsejendommen beliggende B 17. Ejendommen er på ca. 46 ha, hvoraf ca. 29 ha er græs, mens ca. 17 ha er hede.

Klageren er ikke egentlig landmandsuddannet, men er født og opvokset på et landbrug og har arbejdet fuldtid som landbrugsmedhjælper i 5 år. I forbindelse med erhvervelsen af ejendommen har klageren derfor fået dispensation fra 30 Ha-grænsen, i dispensationen blev der ifølge klageren lagt vægt på en skriftlig udtagelse fra landmanden, som klageren arbejdede for i 5 år.

Ejendommens bygninger blev revet ned i 1995 og derefter blev der opført en bolig på 175 m² og en landbrugshal på 195 m².

Landbrugshallen har hidtil været anvendt til tre formål: værksted og lagerplads i forbindelse med fiskeri, garage for traktor og andre landbrugsmaskiner og i begrænset omfang som garage for den private bil.

Klagerens hovederhverv er rejefiskeri med kutteren D.

Klageren har planlagt at ophøre med fiskeri i januar 2006, hvorefter kutteren afhændes. Efter ophør med fiskeriet vil landbrugsdriften fortsætte. Der planlægges ikke etablering af anden virksomhed.

Ca. 120 m² af hallen skal fortsat bruges i forbindelse med landbruget, mens resten ca. 75 m² skal bruges privat.

Jordtilliggendet har hidtil dels været bortforpagtet, dels udlagt som græs til videresalg og dels henligget som uopdyrkede arealer.

Indtægter og udgifter vedrørende hallen og landbrugsarealet har hidtil været beskattet som en del af den samlede erhvervsvirksomhed i virksomhedsordningen.

Efter ophør med fiskeri forventes der følgende indtægter i landbrugsvirksomheden:

EU-tilskud

25.890 kr.

Tilskud fra amtet

13.098 kr.

Salg af græs og hø, samt lejeindtægt

7.500 kr.

I alt

46.488 kr.

Udgifterne forvendtes at bevare det hidtidige niveau på ca. 25.000 kr.

Skattecentrets afgørelse

Spørgsmålet er besvaret med "Nej" og dermed kan landbrugsejendommen ikke anses som erhvervsmæssigt drevet.

Skattecentret finder:

"Driften af din landbrugsejendom er efter vores opfattelse sekundær i forhold til din erhvervsmæssige aktivitet med fiskeri. Desuden er det vores opfattelse, at boligmomentet spiller en stor rolle i forhold til det at drive landbrug på ejendommen. Jordens bonitet og ejendommens beliggenhed på E gør en rentabel traditionel landbrugsdrift vanskelig.

Ud fra de foreliggende oplysninger er tilskud den overvejende indtægtskilde i landbruget, og uden disse tilskud ville ejendommens drift være underskudsgivende. Der er efter vores opfattelse ikke udsigt til, at en satsning på egen dyrkning af arealerne eller etableringen af animalsk produktion vil være rentabel.

Det at oppebære tilskud er efter vores opfattelse ikke erhvervsmæssig virksomhed. Tilskuddet falder efter de nye støtteordninger i form af udnyttelse af betalingsrettigheder begrundet i det at eje landbrugsjord, herunder udtagne arealer og permanente græsningsarealer. Desuden iflg. det oplyste i form af tilskud fra Amtet. Der anses ikke at være nogen risikobetonet udøvelse af virksomhed forbundet hermed.

Det er med baggrund heri vores opfattelse, at landbrugsdriften fra din ejendom ikke har karakter af erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig forstand."

I forbindelse med sagens behandling ved Landsskatteretten har skattecentret udtalt:

"Der er ikke på samme måde som tidligere længere nogen som helst risiko forbundet med at oppebære tilskuddene, og disse har ikke karakter af indkomst ved erhvervsmæssig virksomhed. Tilskuddene udbetales, når enkeltbetalingsrettighederne er tildelt, uanset driften på ejendommen.

Om den øvrige virksomhed, hvori disse tilskud indgår, efter sin karakter må siges at være erhvervsmæssig i skattehenseende, må efter Skattecenter C's opfattelse afgøres ud fra gældende praksis på landbrugsområdet, herunder HD af 15/4 1994 (TfS 1994.364). 

Det er Skattecenter C's opfattelse, at uanset driften på omhandlende landbrugsejendom på E må karakteriseres som sædvanlig og forsvarlig ud fra en teknisk-landbrugsfaglig bedømmelse, så vil driften (uden tilskud) ud fra de foreliggende oplysninger aldrig kunne give et driftsresultat efter afskrivninger i nærheden af 0 kr."

Der er henvis til Ligningsvejledningens afsnit E.A.1.2.1 og Højesteretsdom af 15. april 1994 (TfS 1994.364).

Klagerens påstand og argumenter

Klagerens repræsentant fremlægger påstand om, at det stillede spørgsmål skal besvares med "Ja", således ejendommen kan anses som erhvervsmæssigt drevet. Herunder især hvorvidt udbetalingerne fra EU-enkeltbetalingsordningen og amtslige tilskud skal henregnes til landbrugsvirksomhedens ordinære driftsresultat.

Til støtte for påstanden har repræsentanten bl.a. gjort gældende at driften kan anses for at være tilrettelagt landbrugsfagligt forsvarlig, samt at driften af arealerne og hallen forventes at være overskudsgivende, med indtægter på ca. 46.500 kr. samt udgifter på ca. 25.000. Endvidere er det oplyst at afskrivningsgrundlaget på bygningerne er på 358.946 kr., hvilket giver driftsmæssige afskrivninger på 7.179 kr.

Til støtte for påstanden om at de forskellige udbetalinger skal medregnes i det ordinære driftsresultat har repræsentanten bl.a. fremført følgende:

"1. Tidligere gældende hektarstøtteordning m.v.

Den tidligere gældende hektarstøtteordning ophørt pr. 1. januar 2005 som følge af EU's landbrugsreform. Landmænd kan i stedet søge tilskud efter den nye enkeltbetalingsordning.

Formålet med hektarstøtten var at give direkte arealbetaling til den enkelte landmand. Hektarstøtten var et led i EU's landbrugspolitik. Støtten skulle dels kompensere for prisnedsættelserne, som reformen af EU's fælles landbrugspolitik i 1992 medførte, dels begrænse den samlede landbrugsproduktion.

Hektarstøtten blev givet til ejere og forpagtere af landbrugsbedrifter, der kunne søge hektarstøtte. Ansøgeren skulle på ansøgningstidspunktet råde over de arealer, der blev søgt hektarstøtte til.

Skattemæssig behandling af hektarstøtte m.v.

Skattemæssigt har hektarstøtten - og lignende støtteordninger - altid været medregnet som en erhvervsmæssig indtægt tilknyttet virksomheden. Der kan i den forbindelse henvises til en lang række kendelser fra Landsskatteretten, jf. blandt andet vedlagte SKATM. 2005-26-16 og SKATM 2005-26-17, der begge vedrører spørgsmålet om ejendomme er drevet erhvervsmæssigt.

I vedlagte SKATM 2005-26-16 drejede klagesagen sig om en mindre landbrugsejendom med planteavl og et mindre svinehold. I sagen indgik hektarstøtte med et beløb på mellem kr. 12.500 og kr. 17.800 i virksomhedens resultat for årende 1996 - 2000. I vedlagte SKAMT. 2005-26-17 drejede klagesagen sig om en mindre landbrugsejendom med planteavl. I sagen indgik hektarstøtte med et beløb på mellem kr. 13.500 og kr. 24.500 i virksomhedens resultat for årene 2002 - 2003. Hektarstøtten indgik således i det økonomiske bedømmelsesgrundlag, der lå til grund for såvel syns- og skønsmandens besvarelse som Landsskatterettens kendelser.

2. Enkeltbetalingsordningen

Den nye støtteordning, enkeltbetalingsordningen, erstatter hektarstøtteordningen og markfrøordningen samt en række husdyrpræmieordninger m.v.

Støtten efter enkeltbetalingsordningen forudsætter blandt andet, at ansøgeren har fået tildelt (eller har erhvervet) betalingsrettigheder. En betalingsrettighed er en rettighed til at modtage støtte efter ordningen. Betalingsrettigheden giver ret til årligt at modtage et beløb fra EU pr. hektar landbrugsjord uden, at støtten er koblet til en bestemt produktion. Betalingsrettigheder er individuelt omsættelige ligesom f. eks. en mælkekvote eller en sildekvote.

Det er endvidere en forudsætning for at opnå udbetaling fra betalingsrettigheder, at man driver landbrugsjord eller har landbrugsproduktion.

Man skal desuden være landbruger for at kunne erhverve rettigheder, og dermed have mulighed for at opnå udbetalinger.

Skattemæssig behandling af støtteudbetaling vedr. betalingsrettigheder

Af bemærkningerne til lovforslag L 28 om betalingsrettigheder m.v. kan der udledes, at det er virksomheden, der opnår et overskud ved at anvende en betalingsrettighed erhvervsmæssigt, jf. lovforslag L 28 af 7. oktober 2004 (forslag til Lov om ændring af afskrivningsloven, ligningsloven og andre skattelove (kvoter og betalingsrettigheder)).

Af lovforslaget fremgår blandt andet:

"Det overskud, som en virksomhed opnår ved at anvende en kvote eller en betalingsrettighed erhvervsmæssigt, skal imidlertid fortsat beskattes efter de almindelige regler herom.", jf. L 28, almindelige bemærkninger til lovforslaget, punkt 2. Lovforslagets hovedelementer, 5. afsnit.

og

"Hvis der ikke lovgives særskilt om den skattemæssige behandling af betalingsrettigheder, vil de efter alt at dømme blive behandlet efter gældende regler og praksis for visse præmierettigheder, nærmere bestemt de såkaldte præmierettigheder til levende ammekøer, kvier og moderfår. … Det støttebeløb, som producenten modtager, er skattepligtig efter statsskattelovens § 4.", jf. L 28, almindelige bemærkninger til lovforslaget, punkt 4. De gældende regler om beskatning af betalingsrettigheder, 4. afsnit.

og

"Beskatningen af virksomhedsoverskud, som dannes ved at anvende en betalingsrettighed/mælkekvote erhvervsmæssigt i virksomheden: Dette følger af de gældende, almindelige regler. ", jf. L 28, almindelige bemærkninger til lovforslaget, punkt 7.7. Beskatning af virksomhedsoverskud, som dannes ved at anvende en betalingsrettighed/mælkekvote erhvervsmæssigt i virksomheden.

Opsummering

I lovforslaget nævnes der gentagende gange, at støtteudbetalingen efter enkeltbetalingsordningen skal beskattes efter de gældende, almindelige regler. Der nævnes endvidere, at "det overskud, som en virksomhed opnår ved at anvende en betalingsrettighed erhvervsmæssigt, beskattes efter de almindelige regler herom." Ud fra dette kan der udledes, at det er virksomheden, der opnår et overskud ved at anvende betalingsretten erhvervsmæssigt, hvilket derfor må betyde, at det er virksomheden og ikke personen, der opnår støtten.

Støtteudbetalingen efter enkeltbetalingsordningen skal derfor efter vor opfattelse behandles på samme måde som hektarstøtten og andre lignende støtteordninger, der ifølge praksis altid har været medregnet som en erhvervsmæssig indtægt tilknyttet virksomheden.

Lovforslaget indeholder netop ingen tilkendegivelser om, at støtten fra enkeltbetalingsordningen skal behandles anderledes end støtten fra de ordninger, som enkeltbetalingsordningen træder i stedet for."

Der henvises endvidere til Landsskatteretskendelse af 15. april 2005 (2-7-1889-0530) angående miljøtilskud, i kendelsen lyder det:

"For så vidt angår miljøtilskuddet, som klageren modtager i henhold til lov om jordbrugets strukturudvikling, bemærkes, at dette skal medregnes ved bedømmelse af om der foreligger et rimeligt driftsresultat."

Repræsentanten anfører ved forhandlingen endvidere, at hvis udbetalingerne fra EU-betalingsrettighederne ikke henregnes som en del af landbrugsvirksomhedens indkomst, vil det give problemer for hele landbruget. En del heltidsbrugene vil herefter også give underskud. En anden konsekvens vil være, at hvis udbetalingerne var personlige ville de ikke kunne opspares i virksomhedsordningen.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Landsskatteretten bemærker, at enkeltbetalingsordningen er en del af EU's landbrugsreform, der trådte i kraft 1. januar 2005. Enkeltbetalingsordningen erstatter hektarstøtten, markfrøstøtten og en række dyrepræmier.

Med enkeltbetalingsordningen er landbrugsstøtten delvist uafhængig af hvad den enkelte landbruger producerer. Det er dog et krav, at landbrugeren har betalingsrettigheder og er aktiv landbruger samt har råderet over et støtteberettiget areal i mindst 10 måneder. Endvidere skal arealet holdes i god landbrugs- og miljømæssig stand, og bl.a. skal miljøkrav og dyrevelfærd ifølge reglerne om krydsoverensstemmelse være overholdt.

Udbetalingerne fra enkeltbetalingsordningen er dermed begrundet i den landbrugsmæssige drift, selvom landbrugsstøtten er blevet delvis uafhængig af, hvad den enkelte landbruger producerer. Dermed er tilskuddene betinget af landbrugsdrift, hvorfor Retten finder, at indtægterne herfra skal henregnes til landbrugets ordinære driftsresultat og indgå i bedømmelsen af, om der foreligger erhvervsmæssig drift.

Retten bemærker endvidere, at da landbruget anses for drevet teknisk-landbrugsfagligt forsvarligt ud fra forholdene på E, må driften anses som erhvervsmæssig, når indtægterne fra tilskudsordningerne medregnes. Spørgsmålet kan dermed besvares med "Ja". Svaret er dog kun bindende, såfremt de givne forudsætninger bliver opfyldt.