Dato for udgivelse
19 Sep 2002 13:15
SKM-nummer
SKM2002.454.LR
Myndighed
Ligningsrådet
Sagsnummer
99/02-4749-00123
Dokument type
Bindende forhåndsbesked
Overordnede emner
Skat
Overemner-emner
Personskat, virksomhedsskat, aktionærer og selskaber samt ejendomsavancebeskatning
Emneord
Fraflytning, begrænset skattepligt, tantieme, Frankrig, pensionsindbetaling
Resumé

A agtede sammen med sin hustru at flytte til Frankrig ultimo 2002 og påregnede i den forbindelse at sælge bopælen i Danmark inden udgangen af 2002. A ville fortsat udføre arbejde i Danmark for firmaet frem til 31. januar 2003. I forbindelse med sin fratræden ville A få udbetalt et beløb på ca 2 mio kr.i form af "opsparet løn". Ligningsrådet fandt, at den "opsparede løn" havde karakter af tantieme, samt at tantiemen var begrænset skattepligtig efter kildeskattelovens § 2, stk. 1, litra a). Ligningsrådet fandt videre, at den udbetalte løn for arbejde i 2003 var begrænset skattepligtig efter samme bestemmelse. Danmark ville have beskatningsretten til begge former for vederlag efter den dansk-franske dobbeltbeskatningsoverenskomsts artikel 14, stk. 1. Både tantiemen og lønnen kunne indbetales af arbejdsgiveren på en pensionsordning i Danmark med bortseelsesvirkning efter pensionsbeskatningslovens § 19. Indskuddet på pensionsordningen, som ville blive foretaget efter fraflytningen, kunne ikke efterbeskattes i henhold til pensionsbeskatningslovens §§ 19 A-E.

Reference(r)

Kildeskatteloven § 2, stk. 1, litra a)
Pensionsbeskatningsloven §§ 19, og 19 A-E
Ligningsvejledningen 2001 D.A.2, D.E. Frankrig og A.C.1.10


Spørgsmål

A og hustru påtænker at fraflytte og opgive bopælen i Danmark inden udgangen af 2002. A vil i så fald fratræde sit arbejde den 31. januar 2003. I den anledning beder A Ligningsrådet bekræfte:

  1. at udbetaling af nedenfor omtalte opsparede løn ved fratræden den 31. januar 2003 vil være skattepligtig i 2003, idet det forudsættes, at B træffer afgørelsen herom i 2003 i forbindelse med fratrædelsen, og når betingelserne er opfyldt,
  2. at udbetalingerne fra B i Danmark af løn for arbejde udført i Danmark for tiden efter bopælsopgivelsen samt opsparet lønindtægt, som anført under pkt. 1, alene er skattepligtig i Danmark, idet Frankrig i henhold til dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Frankrig ikke har nogen beskatningsret til disse beløb, og
  3. at der kan ses bort fra beskatningen af lønnen fra B i Danmark for arbejde udført i Danmark for perioden efter bopælsopgivelsen i Danmark herunder den i 2003 udbetalte opsparede lønindtægt, som anført under pkt. 1, i det omfang, disse beløb i stedet for udbetaling anvendes som indskud på en eksisterende police, der opfylder betingelserne i pensionsbeskatningslovens § 19, og
  4. at indskud af løn for januar 2003 fra Danmark for arbejde udført i Danmark samt af indskud i 2003 af den under pkt. 1. nævnte opsparede løn på en pensionsordning, som anført under pkt. 3, ikke er omfattet af nogen begrænsning eller genstand for nogen efterbeskatning i anledning af ophøret af den fulde skattepligt i 2002.

Svar

Ad 1) Ja
Ad 2) Ja
Ad 3) Ja
Ad 4) Ja

Der henvises i øvrigt til styrelsens nedenstående indstilling og begrundelse.

Beskrivelse af de faktiske forhold

A er ansat i B A/S og medejer af holdingselskabet C.

Medejernes lønforhold varetages af D.

A og hustru overvejer at flytte til Frankrig. Beslutningen kan først endelig træffes i juli måned 2002. Når beslutningen er truffet kan A seks måneder senere fratræde sin stilling som medejer af C. Det medfører, at A kan fratræde med udgangen af januar 2003.

Hvis beslutning træffes i juli måned, påbegyndes overdragelsen af A’s arbejdsopgaver til andre medejere, og der tages skridt til afhændelse af boligen i Danmark og erhvervelse af bolig i Frankrig. Erhvervelse af bolig i Frankrig og fraflytning til Frankrig vil i givet fald ske inden udgangen af 2002. Det forventes samtidig, at boligen i Danmark er solgt inden udgangen af 2002. Boligen i Danmark vil under alle omstændigheder være fraflyttet og sat til salg inden udgangen af 2002.

Efter fraflytningen af boligen vil hverken A eller hustruen have nogen bolig til rådighed i Danmark, og bopælen vil være opgivet ved fraflytningen i 2002.

Efter fraflytningen til Frankrig og indtil fratræden den 31. januar 2003 vil A fortsat passe arbejdet hos B. Transporten til og fra arbejde vil foregå ved flytranspsort, og nødvendig overnatning i Danmark vil ske på hotel.

Ved fratræden den 31. januar 2003 kan A modtage en opsparet lønindtægt på indtil ca. 2 mio kr. Beløbet tildeles af D.

D’s mulighed for at udbetale det nævnte beløb fremgår af et årligt fastsat vederlagssystem.

Det omhandlede vederlag ca. 2 mio kr. ved A’s fratræden er ikke alene afhængig af A’s arbejdsindsats. Vederlaget er også afhængig af alle de øvrige medejeres præstation og dermed af det samlede overskud i virksomheden før medejerløn. Ingen medejere er direkte berettiget til beløbet. Tildelingen beror udelukkende på, om D bevilliger beløbet.

Når en medejer fratræder sin stilling har vedkommende pligt til at sælge sin anpart i C og C er forpligtet til af købe anparten eller anvise en køber. Kursen på anparterne fastsættes efter regler aftalt i anpartsoverenskomsten og beregnes på basis af seneste regnskabsafslutning forud for overdragelsen af anparterne.

Efter det oplyste er der en klar forskel og uafhængighed mellem fastsættelsen af fratrædelsesbeløbet og fastsættelsen af kursen på anparterne ved udtræden af selskabet.

Ligningsrådet udtalte i overensstemmelse med styrelsens indstilling og begrundelse

Efter det oplyste, er der ikke noget grundlag for at anse det omhandlede beløb ca. 2 mio kr. benævnt som "opsparet løn" for at være hverken udlodning af udbytte fra C eller hel eller delvis betaling for køb af anparter i forbindelse med udtræden. Da ingen medejer har krav på tildeling af "opsparet løn" i forbindelse med fratræden, finder Ligningsrådet ikke, at vederlaget kan karakteriseres som opsparet løn. Da tildelingen på den anden side er begrundet i medejerens historiske tilknytning til selskabet, samt den i denne periode udviste indsats, er Ligningsrådet på det foreliggende grundlag nærmest af den opfattelse, at ydelsen har karakter af en tantieme, som der vindes endelig ret til ved fratræden den 31. januar 2003, hvor betingelserne for tildelingen endeligt opfyldes.

De stillede spørgsmål kan herefter besvares således:

Ad 1)

Under forudsætning af at A fraflytter bopælen i Danmark, således som beskrevet under sagsfremstillingen, vil A være begrænset skattepligtig til Danmark af den udbetalte godtgørelse ca. 2 mio kr. i henhold til kildeskattelovens § 2, stk. 1, litra a). Danmark vil have beskatningsretten til godtgørelsen efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Frankrig og Danmark artikel 14, stk. 1, idet godtgørelsen kan henføres til arbejde udført for en arbejdsgiver her i landet. Artikel 14, stk. 1 er sålydende:

"1. Under forbehold af bestemmelserne i artikel 12 skal løn, honorar og andre lignende vederlag kun beskattes i den stat, på hvis territorium den personlige virksomhed udøves, hvorved disse indkomster er indtjent."

Ad 2)

Efter A’s fraflytning og opgivelse af bopæl i Danmark vil løn for arbejde udført for B under ophold her i landet være begrænset skattepligtig efter kildeskattelovens § 2, stk. 1, litra a). Danmark vil endvidere have beskatningsretten til indkomsten efter den fransk-danske dobbeltbeskatningsoverenskomst artikel 14, stk. 1, jf. ovenfor under Ad 1).

Ad 3)

Det fremgår af pensionsbeskatningslovens § 19, at ved opgørelsen af en arbejdstagers skattepligtige indkomst medregnes ikke beløb, der af arbejdsgiveren indbetales til en pensionsordning omfattet af lovens kapitel 1 (fradragsberettigede ordninger). Denne såkaldte bortseelsesret for arbejdsgiverens indbetalinger til arbejdstagerens pensionsordning gælder i modsætning til fradragsretten for personens indbetalinger til egen privat ordning, uanset om arbejdstageren er fuld eller begrænset skattepligtig, jf. pensionsbeskatningslovens § 54 modsætningsvis. Pensionsbeskatningslovens § 54 er sålydende:

"Reglerne i § 18 og § 49, stk. 1, om fradragsret for forsikringspræmier m.v. gælder kun for personer, der er fuldt skattepligtige her i landet. Fradragsretten tilkommer ejeren af den pågældende forsikring m.v., uanset hvem der har foretaget indbetalingen."

"Bortseelsesretten" for pensionsindbetalinger gælder både løn og tantieme, uanset indbetalingen foretages af en aktuel arbejdsgiver eller af en tidligere arbejdsgiver.

A vil derfor kunne se bort fra den optjente løn i perioden fra ophøret af den fulde skattepligt og indtil fratræden den 31. januar 2003, såfremt lønnen indbetales af B på en nyoprettet eller eksisterende pensionsordning. Tilsvarende gælder den tantieme, som udbetales ved fratræden den 31. januar 2003.

Ad 4)

Det fremgår af reglerne i pensionsbeskatningslovens §§ 19 A-E, at indkomsten under visse omstændigheder skal forhøjes, hvis en persons fulde skattepligt til Danmark ophører som følge af fraflytning til udlandet. Tilsvarende gælder når personen efter bestemmelserne i en dobbeltbeskatningsoverenskomst bliver hjemmehørende i udlandet. Indkomsten forhøjes, når en arbejdsgiver i fraflytningsåret eller de 4 forudgående indkomstår har forhøjet tilsagnet eller indbetalingerne vedrørende en pensionsordning med løbende udbetalinger, en rateforsikring eller en rateopsparing i pensionsøjemed. Sammenligningsåret er det år, der ligger 5 år forud for det år, hvori skattepligten ophører. Indkomsten forhøjes alene i det omfang pensionsindbetalingerne overstiger 20 pct. af den samlede lønindtægt fra den pågældende arbejdsgiver. Indkomsten kan efter disse regler forhøjes i fraflytningsåret og de 4 forudgående indkomstår. Loven indeholder imidlertid ikke hjemmel til at foretage efterbeskatning i indkomstår efter fraflytningen, hvor personen er blevet hjemmehørende i en fremmed stat.

Indskud af løn for januar 2003 fra Danmark for arbejde udført i Danmark samt indskud af den ovenfor omtalte tantieme på ca. 2 mio kr. på en eksisterende eller nyoprettet pensionsordning med løbende udbetalinger, rateforsikring- eller rateopsparing i pensionsøjemed vil, selvom om indbetalingen overstiger 20 pct. af den samlede løn/godtgørelse fra arbejdsgiveren, derfor ikke kunne efterbeskattes i henhold t il reglerne i pensionsbeskatningslovens §§ 19 A-E.