Dato for udgivelse
23 Jan 2007 12:45
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse/styresignal
19 Dec 2006 14:34
SKM-nummer
SKM2007.57.ØLR
Myndighed
Østre Landsret
Sagsnummer
8. afdeling, B-2845-05
Dokument type
Dom
Overordnede emner
Skat
Overemner-emner
Selskabsbeskatning + Forskud, oplysningsskema, årsopgørelse, skattekort og regnskaber
Emneord
Ikke, rettidig, selvangivelse, sambeskatning, nægtet, hjemmelsgrundlag, betingelser
Resumé

Efter selskabskattelovens § 31, stk. 1, kan Ligningsrådet tillade sambeskatning, når visse lovbestemte betingelser er opfyldt. Bestemmelsen giver endvidere Ligningsrådet hjemmel til at fastsætte vilkår for sambeskatningen. I sambeskatningscirkulæret har Ligningsrådet fastsat dels visse yderligere betingelser for sambeskatning, dels vilkår herfor. Sagen vedrørte spørgsmålet om, hvorvidt Ligningsrådet har hjemmel i selskabsskatteloven til fastsættelse af yderligere betingelser, nærmere bestemt betingelsen om, at sambeskatning kun kan opnås, hvis der samtidig med anmodning om sambeskatning rettidigt er indleveret selvangivelser for de selskaber, der ønsker sambeskatning.

Sagsøgeren gjorde endvidere gældende, at Ligningsrådets afslag på at meddele dispensation for fristoverskridelsen var i strid med administrativ praksis, da selvangivelserne alene var indgivet en dag for sent. Landsretten udtalte, at den af Ligningsrådet fastsatte betingelse i sambeskatningscirkulæret har fornøden hjemmel i selskabsskattelovens § 31, stk. 1, og fandt i øvrigt ikke grundlag for at tilsidesætte Ligningsrådets afgørelse.

Reference(r)

Selskabsskatteloven § 31, stk. 1

TS-cirkulære 2002-36 af 10. december 2002

Parter

H1 Holding DK A/S
(advokat Gitte Skouby)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/advokat Bodil Søes Petersen)

Afsagt af landsdommerne

John Mosegaard, Frosell og Michael Gøtze (kst.)

Denne sag drejer sig om, hvorvidt der rettidigt er indgivet selvangivelser til skattevæsenet for selskaberne H1 Holding DK A/S og H2 A/S i forbindelse med ansøgning om sambeskatning for indkomståret 2003.

Sagsøgeren, H1 Holding DK A/S, har nedlagt påstand om, at sagsøgte, Skatteministeriet, tilpligtes at anerkende, at H1 Holding DK A/S for indkomståret 2003 sambeskattes med H2 A/S.

Sagsøgte, Skatteministeriet, har nedlagt påstand om frifindelse.

Sagens omstændigheder

Selskaberne H1 Holding DK A/S og H2 A/S indgår i en koncern, der driver rederivirksomhed. H2 A/S driver liniefart mellem Sydamerika og Europa. Frem til udgangen af 2002 ejede H1 Holding DK A/S 50 pct. af kapitalen i datterselskabet H2 A/S og erhvervede pr. 31. december 2002 de resterende 50 pct., således at samtlige aktier i datterselskabet i 2003 ejedes af moderselskabet.

Begge selskaber har kalenderåret som regnskabsår.

H2 A/S gik i betalingsstandsning i 2004.

H1 Holding DK A/S ejede i 2003 endvidere 50 % af kapitalen i et udenlandsk datterselskab, H3 ESP S.A.

Af "Årsrapport 2003" for H1 Holding DK A/S fremgår blandt andet følgende af statsautoriseret revisor LCs revisionspåtegning af 24. juni 2004:

"...

Forbehold

I årsregnskabet og koncernregnskabet er indregnet resultatandel med kr. 584.102 og kapitalandel på kr. 1.459.735 fra et i underkoncernen delvist ejet datterselskabet, hvis regnskab jeg ikke har revideret.

Jeg må derfor tage forbehold for fejl i regnskabet, der måtte være en følge af fejl i det aflagte årsregnskab for det udenlandske datterselskab.

..."

Det er oplyst, at statsautoriseret revisor MM på vegne af H1 Holding DK A/S ved brev af 25. juni 2004 til Selskabsbeskatningen, indgav ansøgning om sambeskatning for indkomståret 2003 for fem selskaber i koncernen, herunder H1 Holding DK A/S og H2 A/S.

Ved brev af 25. juni 2004 til skatteforvaltningen søgte H1 Holding DK A/S om henstand med indsendelse af selvangivelser for indkomståret 2003 for de fem selskaber til den 31. juli 2004. I brevet anfører selskabets revisor, at årsagen til anmodningen er, at der mangler nogle oplysninger fra et udenlandsk datterselskab til endelig bekræftelse af regnskabernes rigtighed, og at der desuden afventes tilladelse til sambeskatning.

I sit svar af 5. juli 2004 gav skatteforvaltningen den ansøgte henstand til den 31. juli 2004.

Ved brev af 30. juli 2004 til skatteforvaltningen søgte H1 Holding DK A/S om yderligere henstand til den 20. august 2004. I brevet oplyser selskabets revisor blandt andet "at der ikke foreligger svar på anmodning om sambeskatning og at der mangler enkelte oplysninger til bekræftelse af udenlandsk datterselskabs regnskab.".

Ved brev af 5. august 2004 meddelte skatteforvaltningen, at anmodningen om henstand ikke kunne imødekommes fuldt ud. Forvaltningen anfører videre blandt andet:

"Det fremgår af Ligningsvejledningen for 2003, afsnit S.E.1.2, at der, for at der kan indrømmes henstand, skal foreligge såkaldt særlige omstændigheder, men det forhold at der mangler enkelte oplysninger til bekræftelse af et udenlandsk selskabs regnskab samt at De ikke har fået svar på deres anmodning om udvidelse af sambeskatningen, kvalificerer ikke som en sådanne særlige omstændighed.

Det skal til det af Dem, jf. ovenfor, anførte om at De ikke har fået svar på Deres anmodning om udvidelse af sambeskatningen bemærkes, at da det er en forudsætning for en udvidelse af sambeskatningen, at selvangivelserne indsendes rettidigt, vil De først få svar når selvangivelserne er modtaget her.

Selskabsbeskatningen er dog, da Deres anmodning er sendt for snart 8 dage siden, indstillet på at give Dem henstand med indsendelsen af selvangivelserne til 15. august 2004.

Yderligere henstand kan ikke forventes.

..."

Med et brev dateret den 15. august 2004 til skatteforvaltningen fremsendte H1 Holding DK A/S herefter selvangivelser for H1 Holding DK A/S og H2 A/S. Brevet med vedlagte selvangivelser blev af selskabets revisor afleveret i skatteforvaltningens postkasse den 17. august 2004 om morgenen.

I brev af 9. september 2004 til H1 Holding DK A/S gav Selskabsbeskatningen afslag på ansøgningen om sambeskatning. Af brevet fremgår blandt andet:

"...

I Ligningsrådets betingelser for tilladelse til sambeskatning, som fremgår af Told- og Skattestyrelsens cirkulære 2003-40 (sambeskatningscirkulæret) af 16. december 2003, er det under punkt 1.4 anført at:

"Ansøgning om sambeskatning for et givet indkomstår og selvangivelserne for det pågældende indkomstår skal indgives senest inden udløbet af fristen for rettidig selvangivelse."

Der er indrømmet henstand med indsendelsen af selvangivelsen til den 15.8.2004, men da selvangivelserne og ansøgning først er modtaget af skatteforvaltningen den 18.8.2004, er den nævnte betingelse således ikke opfyldt, hvorfor tilladelse til sambeskatning for ovennævnte indkomst ikke kan imødekommes.

..."

H1 Holding DK A/S klagede ved brev af 9. december 2004 til Ligningsrådet over kommunens afgørelse.

Ligningsrådet traf den 14. juni 2005 afgørelse, som den 15. juni 2005 blev fremsendt til H1 Holding DK A/S. I Ligningsrådets afgørelse anføres blandt andet:

"...

Afgørelse

Ligningsrådet skal herved meddele, at ansøgningen om sambeskatning for indkomståret 2003 ikke kan imødekommes.

Det er ligningsrådets opfattelse, at selvangivelserne for selskaberne ikke er indgivet rettidigt, hvorfor betingelserne for sambeskatning ikke er opfyldte, jf. betingelse 1.4 i TSS-cirkulære 2002-36 af 10. december 2002.

...

Sagsfremstilling og begrundelse

Ved brev af 25. juni 2004 anmoder revisor om sambeskatning af fem selskaber for indkomståret 2003. Tre af selskaberne har allerede været sambeskattet i 2002, og for indkomståret 2003 ønskes det, at selskaberne H1 Holding DK A/S og H2 A/S skal sambeskattes med de tre øvrige selskaber.

Ved brev af samme dato anmodes der om henstand med indsendelse af selvangivelse for de fem selskaber. Denne anmodning bliver efterkommet ved brev af 5. juli 2004, hvorved Selskabsbeskatningen giver henstand med indsendelse af selvangivelser til den 31. juli 2004.

I brev dateret 30. juli 2004 anmodes om yderligere henstand med indsendelse af selvangivelser for 2003 vedrørende de ovennævnte fem selskaber. Det anføres i brevet, at anmodningen bl.a. skyldes, at man ikke har modtaget svar på anmodningen om sambeskatning dateret 25. juni 2004. Ved brev af 5. august 2005 gives der på ny henstand med indsendelse af selvangivelserne denne gang med frist for rettidig indsendelse den 15. august 2004. I brevet bemærker Selskabsbeskatningen: "Det skal til det af Dem... anførte om at De endnu ikke har fået svar på Deres anmodning om udvidelse af sambeskatningen bemærkes, at da det er en forudsætning for en udvidelse af sambeskatningen, at selvangivelserne indsendes rettidigt, vil De først få svar når selvangivelserne er modtaget her."

Ved brev dateret den 15. august modtages selvangivelserne for H1 Holding DK A/S og H2 A/S. Ved følgebrevet er det angivet, at man alene anmoder om sambeskatning af disse to selskaber og ikke længere for alle 5 selskaber.

Brevet, der er dateret den 15. august 2004, hvor selvangivelserne er vedlagt, er ifølge revisor afleveret af ham personligt i Selskabsbeskatningens postkasse tirsdag den 17. august 2004 kl. ca. 9.10. Ifølge Selskabsbeskatningen modtager de brevet onsdag den 18. august 2004.

Den seneste henstand med indsendelse af selvangivelser er givet med frist til den 15. august 2004, der er en søndag. Af ligningsvejledningen afsnit A.I.1.3.1. fremgår det: "Selvangivelse skal - for at være rettidig - som udgangspunkt være kommet frem til den kommunale skattemyndighed på fristdagen. Dog anses en selvangivelse for rettidig, hvis den er kommet frem til den kommunale skattemyndighed inden normal kontortids begyndelse dagen efter fristdagen (vejledende inden kl. 8). Udløber selvangivelsesfristen en helligdag eller dagen før en helligdag, anses selvangivelse for rettidig, hvis den er modtages af den kommunale skattemyndighed den følgende hverdag ved normal kontortids begyndelse, eller med den ordinære postomdeling."

Efter ligningsvejledningen afsnit A.I.1.3.1 vil selvangivelserne i nærværende situation således være indsendt rettidig, såfremt de var kommet frem til Selskabsbeskatningen mandag den 16. august enten inden kontortid eller med den ordinære postomdeling denne dag. Da selvangivelserne efter revisors udsagn først er afleveret tirsdag den 17. august 2004 om morgenen, er selvangivelserne ikke indgivet rettidigt.

Det følger af sambeskatningscirkulæret, betingelse 1.4, at: "Ansøgning om sambeskatning fra et givet indkomstår og selvangivelserne for det pågældende indkomstår skal indgives senest inden udløbet af fristen for rettidig selvangivelse..."

Praktiseringen af betingelse 1.4 i sambeskatningscirkulæret er restriktiv, og en manglende overholdelse af den givne frist selv i ganske beskedent omfang kan medføre, at den ønskede tilladelse til sambeskatning ikke vil blive meddelt.

Der bliver ved trykt praksis på området lagt vægt på om forsinkelsen kan skyldes træg postbesørgelse eller om den skyldes uhensigtsmæssig arbejdstilrettelæggelse fra revisors side, jf. fx TfS 1998,279LR, SKM2003.360.LR og SKM2004.161.LR. I førstnævnte afgørelse blev der tilladt sambeskatning, selv om indsendelsen var sket 1 dag for sent, idet man lagde til grund, at fristoverskridelse kunne skyldes forsinkelser i postbesørgelsen. I sidstnævnte afgørelse meddelte Ligningsrådet afslag efter en konkret vurdering under henvisning til, at der "i modsætning til SKM2003.360.LR ikke var tvivl om, at indsendelsen var foretaget for sent, og den sene modtagelse hos den skatteansættende myndighed derfor ikke kunne henregnes til træg postbesørgelse."

Da fristen for rettidig indsendelse af selvangivelserne ikke er overholdt - desuagtet at der er givet henstand med indsendelse af selvangivelserne to gange - og da der ikke hersker tvivl om, at denne forsinkelse skyldes uhensigtsmæssig arbejdstilrettelæggelse og ikke træg postbesørgelse, indstilles det, at Ligningsnævnet ikke imødekommer ansøgningen om sambeskatning af H1 Holding DK A/S og H2 A/S for indkomståret 2003.

Ligningsrådet tiltræder indstillingen"

Af årsopgørelse for indkomståret 2003 for H1 Holding DK A/S, underskrevet den 14. oktober 2004, fremgår blandt andet, at selskabet er pålignet et skattetillæg på 200 kr.

Sambeskatningsindkomsten for de to selskaber er opgjort således

Sagsøger (positiv) skattepligtig indkomst

kr.

3.777.868

Datterselskab H2 A/S (negativ) skattepligtig indkomst

kr.

5.251.271

Sambeskatningsindkomst (underskud til fremførsel)

kr.

-1.473.403

Forklaringer

Statsautoriseret revisor MM har forklaret, at han i 2003 var regnskabsansvarlig for H1 Holding DK og tilhørende selskaber. H2 havde et stort driftsunderskud i 2003, som blev finansieret med midler fra H1 Holding DK. Sidstnævnte selskab havde et stort eget overskud. Ved sambeskatning ville H1 Holding DK kunne få en del af de midler, der var lagt ud, ind igen. Betingelserne for sambeskatning var opfyldt fra og med 2003, idet selskabet i slutningen af 2002 erhvervede alle aktier i H2.

Han var "sent ude" med ansøgningen om sambeskatning, fordi koncernen befandt sig i en kompliceret økonomisk situation. H1 Holding DK havde måttet sælge fast ejendom for at løfte koncernen økonomisk igennem, hvortil kom blandt andet, at der var sket omplacering af selskabets medarbejdere. Han søgte om henstand hos skatteforvaltningen på grund af den dermed opståede tidsnød. Han havde endvidere problemer med at få bekræftelse på nogle værdiansættelser i regnskabet for koncernens spanske selskab, H3 ESP. Han forsøgte i slutningen af juni 2004 at rekvirere disse oplysninger fra Spanien, men modtog dem først i perioden august/september. Han ville have presset mere på, hvis skattevæsenet havde svaret tidligere på ansøgningen af 30. juli 2004 om yderligere henstand til den 20. august. Problemerne med selskabets drift og den opståede tidsnød blev ikke anført som begrundelser for ansøgningen om henstand, da han fra tidligere sager med skattevæsenet havde dårlige erfaringer hermed. Han gik ud fra, at ansøgningen om henstand til den 20. august ville blive imødekommet. På grund af tidsnøden begrænsede han antallet af de selskaber, som der søgtes om sambeskatning for. Tilpasningen havde ikke den store økonomiske betydning.

Skattevæsenet fastsatte fristen til søndag den 15. august, og det havde efter hans opfattelse tidligere været kutyme, at man i så fald havde indtil tirsdag morgen til at indsende det pågældende materiale. Heri tog han fejl. Han afleverede personligt selskabernes selvangivelser i skatteforvaltningens postkasse tirsdag den 17. august, kl. 9.10 om morgenen. Det er hans indtryk, at personalet sædvanligvis tømmer postkassen mellem kl. 8 og 9 og derefter først igen den følgende dag i samme tidsrum. Materialet vedrørende de to selskaber har derfor formentlig ligget i postkassen indtil onsdag. De økonomiske konsekvenser for H1 Holding DK af skattevæsenets nægtelse af sambeskatning med H2 er 1-1,5 mio. kr.

Procedure

Parterne har for landsretten indgivet påstandsdokumenter og har i det væsentlige procederet i overensstemmelse med disse.

H1 Holding DK A/S har til støtte for sin påstand gjort gældende, at den dagældende bestemmelse i selskabsskatteloven § 31, stk. 1, udtømmende angiver de betingelser, som selskabet og datterselskabet H2 A/S skal opfylde for at få tilladelse til sambeskatning. Selskabet har inden selvangivelsesfristens udløb ansøgt om sambeskatning, og selskaberne opfylder de i loven angivne betingelser for sambeskatning, idet de har samme regnskabsår og H1 Holding DK A/S i det pågældende indkomstår ejede samtlige aktier i H2 A/S. H1 Holding DK A/S har herefter krav på at få tilladelse til sambeskatning med H2 A/S som ansøgt.

Ligningsrådet har i henhold til selskabsskattelovens § 31 stk. 1, 7. pkt., alene kompetence til at fastsætte de nærmere vilkår for en etableret sambeskatning, herunder bestemmelser om hvorledes der skal gås frem i tilfælde af dens ophævelse. Ligningsrådet har følgelig ikke i selskabsskatteloven § 31 haft den fornødne hjemmel til at fastsætte den i TS-CIRK 2002-36, pkt. 1.4., yderligere betingelse om rettidig indgivelse af selvangivelse, og kan ikke nægte tilladelse til den ansøgte sambeskatning med henvisning til, at selskabernes selvangivelser ikke er indgivet rettidigt. Den i Ligningsrådets cirkulære, pkt. 1.4., anførte betingelse om rettidig indgivelse af selvangivelse er i øvrigt uden saglig begrundelse, idet der ikke er indbyrdes sammenhæng mellem sambeskatning og rettidig indgivelse af selvangivelse. Dette fremgår også af, at kravet ikke er opretholdt af lovgiver ved indførelse af ændrede regler om obligatorisk sambeskatning. Hertil kommer, at hensynet til påbegyndelsen af ligningsarbejdet, som skatteministeriet anfører som begrundelse for at stille kravet om rettidig indgivelse af selvangivelse, ikke tilsidesættes ved den meget korte overskridelse af selvangivelsesfristen i nærværende sag.

Bestemmelsen i skattekontrollovens § 5 angiver klart og udtømmende de konsekvenser, det skal have for en skatteyder, at denne indgiver sin selvangivelse for sent. Disse sanktioner er, at skatteyder kan pålægges at betale et skattetillæg på 200 kr. for hver dag fristen overskrides, dog højst 5.000 kr. i alt. Dette står i modsætning til de økonomiske konsekvenser, som et afslag på anmodning om sambeskatning har for sagsøger, idet datterselskabet H2 A/S efterfølgende er taget under konkursbehandling, og det skattemæssige underskud i selskabet derfor ikke kan udnyttes på anden vis og således vil være tabt.

Fristoverskridelsen er så ubetydelig, at der i overensstemmelse med almindelig praksis bør gives dispensation herfor. Der foreligger ikke en fristoverskridelse, der ville berettige til at nægte sambeskatning, selv hvis man antog, at Ligningsrådet havde hjemmel til at stille denne betingelse, jf. SKM2003.360.LR, hvor Ligningsrådet meddelte tilladelse til sambeskatning, uanset at der forelå overskridelse af fristen for såvel anmodning om sambeskatning som for indgivelse af selvangivelse. Højesteret har i TfS 1993, s.416 H forudsat, at der kan dispenseres fra ansøgningsfristen i Ligningsrådets cirkulære, pkt. 1.4., men tager ikke stilling til, hvorvidt Ligningsrådet har hjemmel til at betinge sambeskatning af rettidig indgivelse af selvangivelse.

Skatteministeriet har til støtte for frifindelsespåstanden gjort gældende, at Ligningsrådet med rette har fastslået, at betingelserne for sambeskatning for indkomståret 2003 ikke er opfyldt, da selvangivelserne ikke er indgivet rettidigt, jf. betingelse 1.4 i TS-cirkulære 2002-36 af 10. december 2002.

Det gøres videre gældende, at betingelse 1.4 i cirkulæret har hjemmel i selskabsskattelovens § 31. Selskabsskattelovens § 31 indeholder visse lovbestemte betingelser for sambeskatning, men giver ikke selskaberne et retskrav på sambeskatning ved opfyldelse disse betingelser, idet Ligningsrådet "kan" tillade sambeskatning, når de lovbestemte betingelser er opfyldt. Ligningsrådet kan derfor med hjemmel i bestemmelsen fastsætte yderligere betingelser for adgangen til sambeskatning, herunder fristbestemmelser, således som det er sket ved cirkulæret. Højesteret har da også i dommen trykt i TfS 1993, s. 416, anerkendt, at Ligningsrådet har hjemmel til at fastsætte en frist for ansøgning om sambeskatning, således at sambeskatning kan afslås ved overskridelse af denne frist. Det bemærkes herved, at kravet om rettidig indsendelse af selvangivelserne skal ses i lyset af skattemyndighedernes tilrettelæggelse af selskabsligningen straks efter udløbet af fristen for indgivelse af selvangivelse, og det bestrides derfor, at der ikke er "indbyrdes sammenhæng" mellem sambeskatning og kravet om rettidig indsendelse af selvangivelse. I den henseende er H1 Holding DK A/S's henvisning til de for indkomståret 2005 indførte regler om obligatorisk sambeskatning åbenbart irrelevant. Når der gælder obligatorisk sambeskatning, er det således klart, at der ikke er noget grundlag for at operere med frist for "ansøgning" om sambeskatning.

Det bestrides, at der kan sluttes modsætningsvis fra bestemmelsen i skattekontrollovens § 5, således at det ikke er muligt at gøre rettidig indsendelse af selvangivelse til en betingelse for, at en ansøgning om sambeskatning kan imødekommes. Skattekontrollovens § 5 omhandler de sanktioner, der er knyttet til en overskridelse af selvangivelsesfristen, og retsvirkningen i nærværende sag (ingen sambeskatning) er ikke en sanktion, men simpelthen konsekvensen af manglende opfyldelse af de formelle betingelser for sambeskatning.

Det bestrides endvidere, at sagsøgeren har krav på dispensation, hvorved bemærkes, at Ligningsrådets afgørelse er helt på linie med sædvanlig dispensationspraksis.

Landsrettens begrundelse og resultat

Bestemmelsen i sambeskatningscirkulærets pkt. 1.4., 1. pkt., om indgivelse af selvangivelser findes at have fornøden hjemmel i selskabsskattelovens § 31, stk. 1.

H1 Holding DK A/S, som to gange har fået udsættelse med indleveringen af selvangivelserne, har heller ikke i øvrigt godtgjort, at Ligningsrådets afgørelse af 14. juni 2005 er behæftet med mangler, der kan medføre afgørelsens ugyldighed.

Landsretten tager derfor Skatteministeriets frifindelsespåstand til følge.

Som følge af sagens udfald skal H1 Holding DK A/S betale sagens omkostninger til Skatteministeriet. Til dækning af udgifter til advokat og udarbejdelse af materialesamling tillægges der derfor Skatteministeriet et beløb som nærmere nedenfor bestemt.

T h i   k e n d e s   f o r   r e t

Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes.

Sagsøgeren, H1 Holding DK A/S, skal betale 80.000 kr. i sagsomkostninger til sagsøgte, Skatteministeriet.

Det idømte betales inden 14 dage efter denne doms afsigelse.

skat.dk er Skatteforvaltningens digitale indgang til selvbetjening og vejledning om skatter og afgifter