Dato for udgivelse
01 May 2007 15:55
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse/styresignal
24 Apr 2007 14:49
SKM-nummer
SKM2007.307.SR
Myndighed
Skatterådet
Sagsnummer
07-073820
Dokument type
Bindende svar
Overordnede emner
Skat
Overemner-emner
Afskrivninger og fradrag + Ejendomme i udlandet
Emneord
Afskrivning, anpart, vindmølle, Tyskland, finansieringslån, ejendomsret
Resumé
Skatterådet kunne ikke bekræfte, at skatteyderen kunne foretage skattemæssige afskrivninger på en andel af en vindmølle i Tyskland, hvis nogle nærmere angivne aftaler om transport i løsøre til sikkerhed m.v. vedrørende finansieringslån blev indgået. Kontraktsvilkårene ansås i skattemæssig henseende at medføre, at ejendomsretten til vindenergianlægget overgik til den finansierende bank.
Reference(r)

Afskrivningsloven § 1
Afskrivningsloven § 5

Henvisning
Ligningsvejledningen 2007-2 E.C.1.1.2

Spørgsmål
  1. Kan skatteyderen foretage skattemæssige afskrivninger på en andel af en vindmølle i Tyskland i henhold til afskrivningslovens § 5, hvis nogle nærmere angivne aftaler vedrørende transport i løsøre til sikkerhed m.v. underskrives?
  2. Kan skatteyderen ved indgåelse af finansieringsaftaler ved brug af det nævnte kontraktsæt drive erhvervsvirksomhed og herunder foretage skattemæssige afskrivninger på vindmøller?

Svar

  1. Nej.
  2. Afvises under henvisning til besvarelsen af spørgsmål 1.
Beskrivelse af de faktiske forhold

Skatteyderen har erhvervet en andel af en vindmølle i Tyskland. Møllen er erhvervet af I/S A, Danmark.

Skatteyderens andel af interessentskabet udgør 18 %.

Vindmøllen er købt d.30.december 2004 for € 2.235.000 med tillæg af købsomkostninger € 58.440 eller i alt € 2.293.440 svarende til kr.17.058.836.

Møllen er finansieret ved et kontantindskud på kr. 5.100.000, og restbeløbet kr.11.958.836 (kr. 17.058.836 -  kr. 5.100.000) er finansieret i B Bank, Danmark.

Banken har pant i afregningskontoen, interessentskabsandele og transport i strømafregninger og forsikringssummer.

Desuden ønsker banken, at låntagerne underskriver følgende aftaler:

  1. Sicherungsübereignungsvereinbarung (aftale om transport i løsøre til sikkerhed)
  2. Abtretungsvertrag (transporterklæring)

Disse erklæringer er fremlagt på både tysk og dansk.

I den første aftale fremgår det af pkt.1, at sikkerhedsstiller overdrager ejendomsretten til banken til sikkerhed.

I den anden aftale fremgår det af pkt.1.3, at sikkerhedsstiller tiltransporterer sine nuværende og fremtidige fordringer og rettigheder, der følger af indgåede forpagtningsaftaler med jordejerne.

Aftalerne var ikke underskrevet, da anmodning om bindende svar blev indgivet.

Spørgeren oplyser, at det er normal praksis i Tyskland, at tyske långivere/banken præsenterer låntagerne for følgende kontraktsæt i forbindelse med finansieringen:

1. Pantsætningserklæring af likvide konti

2. Valutakreditkontrakt (låneaftalen)

3. Kontrakt vedrørende betaling af købesum

4. Sicherungsübereignungsvereinbarung (aftale om transport i løsøre til sikkerhed)

5. Sicherungsabtretung Ansprüche (transport i krav mod sælger/leverandør til sikkerhed)

6. Sicherungsabtretung Einspeiseerlöse (transport i afregninger til sikkerhed)

7. Verpfändung von Gesellschaftsanteilen (pantsætning af selskabsandele)

8. Abtretungsvertrag (transport af alle rettigheder og forpligtelser til banken til sikkerhed)

9. Transport i merværdiafgift

10. Generel aftale om indtrædelsesret (ved misligholdelse af låneaftale).

Der anmodes om en skattemæssige stillingtagen til de oven for nævnte 2 dokumenter (Sicherungsübereignungsvereinbarung (Aftale om transport i løsøre til sikkerhed) og Abtretungsvertrag (Transporterklæring)).

Spørgerens opfattelse ifølge anmodning og bemærkninger til sagsfremstillingen

Spørgeren har fremsat følgende kommentarer til sagsfremstillingen og indstillingen:

Skat henviser til LV E.C.1.1.2 og SKM 2003.273.HR. Denne sag har intet med førnævnte at gøre, da de omhandler sale og lease - back situationer.

Der er tale om en ganske almindelig vindmølleinvestering, blot i Tyskland hvor det ikke er muligt at give løsørepant. I Tyskland er det, som det er beskrevet i anmodningen om bindende svar, fast kutyme, at långiver får overdraget ejendomsretten som sikkerhed. Dette er en ren og skær formalitet. Det reelle ejerskab ligger fortsat hos de enkelte interessenter.

Efter spørgerens opfattelse skal Skat derfor alene vurdere, om der er forskel på, om en vindmølle ligger i Danmark eller i Tyskland for at kunne foretage skattemæssige afskrivninger i Danmark.

Spørgeren oplyser, at det er de enkelte interessenter, der har den økonomiske risiko ved vindmølleinvesteringen, og der er mulighed for såvel drifts- eller likviditetsoverskud som drifts- eller likviditetsunderskud, som der er ved alle andre vindmølleinvesteringer.

Det oplyses videre, at det også er muligt for interessenterne at sælge deres andele til andre. Dette kræver naturligvis långivers accept af den nye køber, hvilket der ikke er noget nyt i. Det er også muligt for interessentskabet at afhænde møllen. Hvis møllen sælges for mindre end restgælden, er det de enkelte interessenter der må betale, ligesom det er de enkelte interessenter, der oppebærer et overskydende beløb, hvis møllen sælges for mere end restgælden.

Ifølge spørgerens opfattelse, er det eneste Skat skal tage stilling til ved besvarelsen af anmodningen om bindende svar, om det reelt har nogen betydning, at B Bank formelt har fået overdraget ejendomsretten til møllen til sikkerhed jf. normal praksis i Tyskland.

Som nævnt i anmodningen om bindende svar, har debitor endnu ikke underskrevet de omtalte dokumenter om overdragelse af ejendomsretten. B Bank er indstillet på, at debitor først underskriver dokumenterne, når det godtgøres, at debitor ikke samtidig mister afskrivningsretten. Dette må indikere, at overdragelse af ejendomsretten kun er formel og uden reelt indhold.

SKATs indstilling og begrundelse

Indledningsvis bemærkes, at ved besvarelsen af de her stillede spørgsmål afgøres aftalens virkninger i skattemæssig henseende efter dansk ret, jf. nedenfor pkt.15, hvori det bestemmes, at for aftalen gælder tysk ret.

Det bemærkes, at spørgsmålet om, hvilke krav der kan stilles til ejerforholdet til et afskrivningsberettiget aktiv, for at ejeren har ret til skattemæssig afskrivning, ikke er reguleret af regler i skattelovgivningen.

Hvis ikke andet særskilt er bestemt, er det ejeren af et afskrivningsberettiget aktiv, der kan foretage afskrivning. Som hovedregel er der sammenfald mellem det civilretlige ejerskab og ejerskabet i skattemæssig henseende.

Hvis det imidlertid efter en konkret realitetsbedømmelse af aftalegrundlaget kan antages, at der alene foreligger et formelt ejerskab til det afskrivningsberettigede aktiv, anerkendes den formelle ejer ikke som ejer af aktivet i skattemæssig henseende, og afskrivning kan ikke foretages, jf. LV E.C.1.1.2, med omtale af den hidtidige praksis vedrørende løsøre /driftsmidler.

Efter denne praksis indgår følgende hovedsynspunkter i den konkrete realitetsbedømmelse:

1) Om der foreligger et samlet aftalekompleks, hvor den enkelte aftale forudsætter eksistensen af de øvrige.

2) Om den part der ønsker at afskrive på aktivet er afskåret fra enhver retlig eller faktisk råden over det afskrivningsberettigede aktiv.

3) Om samme part i arrangementets løbetid på den ene side har mulighed for drifts - eller likviditetsoverskud og på den anden side har risiko for drifts - eller likviditetsunderskud.

4) Om den samme part som nævnt under 2) og 3) ved arrangementets ophør har mulighed for gevinst eller risiko for tab vedrørende det pågældende aktiv.

Højesteret har i dommen, SKM2003.273.HR, tilføjet to yderligere synspunkter, nemlig om der er tale om et sammenhængende aftalekompleks, der er udbudt af en professionel udbyder og betegnes som et projekt, og om det ved udbuddet er forudsat, at projektet skal ophøre på et bestemt tidspunkt.

SKAT bemærker følgende punkter i den nævnte "Sicherungsübereignungsvereinbarung" (aftale om transport i løsøre til sikkerhed):

Pkt. 1. Aftalegenstanden

Det bestemmes heri, at sikkerhedsstiller (I/S A) overdrager ejendomsretten til vindenergianlægget V m.m. til sikkerhed til banken (B).

Pkt. 2. Overdragelse af ejendomsret, medeje, betingede rettigheder

Såfremt sikkerhedsstiller har eller får ejendomsret til eller er eller bliver medejer af sikkerheden, overdrages den nævnte ejendomsret eller medejet til banken.

Såfremt tredjemand erhverver umiddelbar råden over sikkerheden, tiltransporterer sikkerhedsstiller hermed banken nuværende og fremtidige rådighedskrav.

Pkt. 5. Transportforbud

Sikkerhedsstiller forpligter sig til udelukkende at overdrage sikkerheden til bankens sikkerhed. En overdragelse til tredjemand til sikkerhed er ugyldig.

Pkt. 7. Forvaring og mærkning af sikkerheden

Det skal af sikkerhedsstillerens bilag ved angivelse af bankens navn fremgå, at ejendomsretten er overdraget til banken.

Pkt. 8. Forsikring

Sikkerhedsstiller tiltransporterer hermed banken samtlige heraf flydende nuværende og fremtidige krav mod forsikringsselskabet.

Pkt. 10. Sikkerhedsstillerens informationspligt

(1) Endvidere skal sikkerhedsstiller omgående og skriftligt give meddelelse om bankens ejendomsret til udlægshaver eller anden tredjemand.

(3) Banken kan underrette den eller de lodsejere, på hvis ejendom møllen er beliggende og andre debitorer om overdragelsen af ejendomsretten og nærværende transport. Sikkerhedsstiller forpligter sig til at give meddelelse om henholdsvis  overdragelsen af ejendomsretten og nærværende transport til lodsejer(e) og andre debitorer (jf. BGB (Bürgerliches Gesetzbuch)) og anmoder hermed uigenkaldeligt banken om at denuntiere overdragelsen af ejendomsretten og nærværende transport på hans vegne og bemyndiger banken hertil.

Pkt. 13. Realisering af sikkerheden

(3) Banken kan endvidere frit afhænde sikkerheden ved salg til anden side i eget eller sikkerhedsstillers navn.

Sikkerhedsstiller udleverer omgående samtlige provenuer, der måtte være indkommet ved realisering af sikkerheden, til banken.

Pkt. 14. Tilbageoverdragelse, frigivelse af sikkerheden

(1) Efter indfrielse af de med nærværende aftale sikrede fordringer skal banken tilbageoverdrage sikkerheden til sikkerhedsstiller og udlevere et eventuelt overskydende provenu fra realiseringen. Banken kan dog overdrage sikkerheden til tredjemand, såfremt banken er forpligtet hertil.

Pkt. 15. Retsvalg. Gyldighed

For denne aftale gælder tysk ret.

Efter en samlet bedømmelse af kontraktsvilkårene har sikkerhedsstilleren (skatteyderen) efter SKAT´s opfattelse ved indgåelse af disse kontraktsvilkår i væsenligt omfang fraskrevet sig ejerbeføjelser vedrørende vindmølleanparten / vindmølleanlægget.

Det er en betingelse for ret til skattemæssig afskrivning, at ejeren af aktivet anvender aktivet erhvervsmæssigt.

Hertil bemærkes:

 - I aftalen "Sicherungsübereignungsvereinbarung" (aftale om transport i løsøre til sikkerhed) fremgår det af pkt.1, at sikkerhedsstiller overdrager ejendomsretten til løsøret (vindkraftanlægget) til banken til sikkerhed.

 - I aftalen "Abtretungsvertrag" (transporterklæring) fremgår det af pkt.1.2, at sikkerhedsstiller tiltransporterer banken sine nuværende og fremtidige fordringer og rettigheder, der følger af indgåede forpagtningsaftaler med jordejerne.

 - I "Sicherungsübereignungsvereinbarung" pkt.14, er det bestemt, at efter indfrielsen af de sikrede fordringer skal banken tilbageoverdrage sikkerheden til sikkerhedsstilleren og aflevere et eventuelt overskydende provenu fra realiseringen.

Det er herefter SKATs opfattelse, at sikkerhedsstilleren / skatteyderen har fraskrevet sig rettighederne til som ejer at råde over vindmølleanlægget og indtægterne og udgifterne vedrørende anlægget i et så væsentligt omfang, at skatteyderen ikke selv benytter aktivet erhvervsmæssigt. Skatteyderen kan derfor ikke foretage skattemæssig afskrivning på anlægget efter afskrivningsloven, jf. lovens § 1, hvorefter der kan afskrives på aktiver, som skatteyderen benytter erhvervsmæssigt.

Ad spørgsmål 2

Aktivet kan ikke indgå som et afskrivningsberettiget aktiv i en erhvervsmæssig virksomhed, jf. afskrivningslovens § 1, hvorefter der kan afskrives på aktiver, som skatteyderen benytter erhvervsmæssigt

Det indstilles, at spørgsmålet besvares benægtende, jf. svaret på spørgsmål 1.

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder indstillingen men med denne begrundelse:

Ad spørgsmål 1

Skatteyderen kan ikke foretage skattemæssig afskrivning på vindmølleanparten/vindmølleanlægget, idet denne/dette er overdraget til banken.

Ad spørgsmål 2

Afvises, idet der henvises til svaret på spørgsmål 1.

Ved Skatterådets afgørelse er der alene givet bindende svar vedrørende de stillede spørgsmål. Ved besvarelsen er der ikke taget stilling til andre skattemæssige forhold i forbindelse med vindmøllevirksomheden.

Svaret er bindende for skattemyndighederne i følgende periode

5 år.