Dato for udgivelse
15 Aug 2007 10:53
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse/styresignal
24 Apr 2007 12:50
SKM-nummer
SKM2007.537.SR
Myndighed
Skatterådet
Sagsnummer
07-073277
Dokument type
Bindende svar
Overordnede emner
Skat
Overemner-emner
Virksomhedsregistrering og ændring i registreringsforhold + Virksomheder + Selskabsbeskatning
Emneord
Skattefri fusion, skattepligtig fusion, gensidige forsikringsselskaber
Resumé

Forespørger har anmodet Skatterådet bekræfte, at det modtagende selskab samt dettes medlemmer i henholdsvis en skattefri og skattepligtig fusion ikke bliver skattepligtige af de aktiver det modtagende selskab overtager fra det indskydende selskab.

SKAT skal indstille, at disse spørgsmål besvares med et "ja".

Forespørger har endvidere anmodet Skatterådet om at bekræfte, at det ikke vil have betydning for det modtagende selskabs fradragsbegrænsningskonti henholdsvis at fusionerer skattefri og skattepligtigt.

SKAT skal indstille, at det for så vidt angår den del af spørgsmålet der vedr. den skattepligtige fusion besvares med et "ja", mens der for så vidt angår den skattefri fusion besvares med et "nej".

Reference(r)

Fusionsskatteloven § 2
Fusionsskatteloven § 8
Fusionsskatteloven § 11
Fusionsskatteloven § 14
Selskabsskatteloven § 8A
Selskabsskatteloven § 13

Henvisning
Ligningsvejledningen 2007-3 S.D.1.11.2

Spørgsmål
  1. Hvis A indgår i en skattepligtig fusion med B G/S, hvor A er modtagende selskab, er SKAT så enig i, at den ved fusionen modtagne egenkapital fra B ikke er skattepligtig for A?
  2. Hvis A indgår i en skattepligtig fusion med B, hvor A er modtagende selskab, er SKAT så enig i, at medlemmerne ikke bliver skattepligtige af den ved fusionen modtagne egenkapital fra B?                       
  3. Hvis A indgår i en skattepligtig fusion med B, hvor A er modtagende selskab, er SKAT så enig i, at A fradragsbegrænsningskonti (driftskonto og finanskonto), jf. selskabsskattelovens § 13, stk. 8-13 ikke berøres af fusionen?
  4. Hvis A indgår i en skattefri fusion med B, hvor A er modtagende selskab, er SKAT så enig i, at den ved fusionen modtagne egenkapital fra B ikke er skattepligtig for A?
  5. Hvis A indgår i en skattefri fusion med B, hvor A er modtagende selskab, er SKAT så enig i, at medlemmerne ikke bliver skattepligtige af den ved fusionen modtagne egenkapital fra B?
  6. Hvis A indgår i en skattefri fusion med B, hvor A er modtagende selskab, er SKAT så enig i, at As fradragsbegrænsningskonti (driftskonto og finanskonto), jf. selskabsskattelovens § 13, stk. 8-13, ikke berøres af fusionen?
Svar

Spørgsmål 1 skal besvares med et "ja".

Spørgsmål 2 skal besvares med et "ja".

Spørgsmål 3 skal besvares med et "ja".

Spørgsmål 4 skal besvares med et "ja".

Spørgsmål 5 skal besvares med et "ja".

Spørgsmål 6 skal besvares med et "nej".

Beskrivelse af de faktiske forhold

A og B har indledt forhandlinger om en fusion, hvorved B's policeportefølje, aktiver, forpligtelser og egenkapital fusioneres ind i A, med A som modtagende og dermed fortsættende selskab. I forbindelse med fusionen ophører B.

I den anledning kan oplyses, at bestyrelserne i de to selskaber endnu ikke har taget beslutning om, hvorvidt fusionen skal gennemføres som en skattepligtig fusion eller skattefri fusion. Endvidere er der ikke taget endelig beslutning om fordelingen af den indskydende egenkapital fra B på henholdsvis grundfond, opskrivningshenlæggelser og frie reserver. Ved fastlæggelse af den endelige fordeling, vil der blive taget skyldig hensyntagen til Finanstilsynets henstilling til fordeling. De to selskaber er uafhængige af hinanden, og har ikke interessesammenfald i de to bestyrelser.

A

A er en selvejende institution, hvorved der ikke er ejere af selskabet. Alle forsikringstagere bliver ved tegning automatisk medlem af selskabet. Ved indgåelse af medlemskabet indskydes der intet medlemsbidrag, ligesom der ikke opnås andre økonomiske fordele for medlemmerne, end det at kunne tegne forsikringer i selskabet. Når forsikringstagerne opsiger deres forsikringer i selskabet, ophører deres medlemskab samtidigt, hvorved de udtræder.

Ved medlemmernes udtræden af A har de ingen krav på vederlæggelse. Dette uanset om udtræden sker frivilligt eller ved anmodning fra selskabet herunder ved selskabets ophør.

B

B er ligeledes en selvejende institution, hvorved der ikke er ejere af selskabet. Alle forsikringstagere bliver ved tegning automatisk medlem af selskabet. Ved indgåelse af medlemskabet indskydes der intet medlemsbidrag, ligesom der ikke opnås andre økonomiske fordele for medlemmerne, end det at kunne tegne forsikringer i selskabet. Når forsikringstagerne opsiger deres forsikringer i selskabet, ophører deres medlemskab samtidigt, hvorved de udtræder.

Ved medlemmernes udtræden af B har de ingen krav på vederlæggelse. Dette uanset om udtræden sker frivilligt eller ved anmodning fra selskabet herunder ved selskabets ophør.

I forbindelse med fusionen vil vedtægterne i A blive tilpasset forholdene efter fusionen. Af særlige forhold for de nye vedtægter kan nævnes:

  • at samtlige forsikringstagere skal være medlem af selskabet
  • at der ved medlemskabets indtræden ikke indskydes ejerandel/kapital
  • at medlemmerne ved frivillig udtræden ikke har krav på nogen form for vederlæggelse af selskabets egenkapital
  • at medlemmerne ved opsigelse fra selskabets side, herunder selskabets endelige ophør, ligeledes ikke har krav på nogen form for vederlæggelse af selskabets egenkapital.

De nye vedtægter, vedrørende medlemmernes rettigheder og forpligtelser ved indtræden i og udtræden af selskabet, forventes således at være identiske med de allerede gældende vedtægter for A G/S.

Spørgers eventuelle opfattelse ifølge anmodning og bemærkninger til sagsfremstilling

Indledningsvis bemærkes, at det af repræsentanten, at det efter deres vurdering er underordnet for de stillede spørgsmål, om fusionen gennemføres som en skattepligtig eller som en skattefri fusion.

Spørgsmål 2 og 5

Vedrørende spørgsmålene 2 og 5 bemærkes, at medlemmerne i A ikke opnår nogle økonomiske fordele ved fusionen, som de ikke allerede har. Endvidere vil de nuværende medlemmer i A ikke have økonomiske fortrin i forhold til hverken de ved fusionen værende nye medlemmer eller efterfølgende nye medlemmer.

Medlemmerne opnår ikke krav på selskabets formue ved udtræden eller ved ophør. I den forbindelse bemærkes, at de nye vedtægter forventes at indeholde bestemmelse om, at formuen ved ophør skal anvendes til støtte for almenvelgørende eller almennyttige formål.

Spørgsmål 1 og 4

Vedrørende spørgsmål 1 og 4 bemærkes, at såvel A som B skattemæssigt er underlagt selskabsskattelovens almindelige regler, med de tilpasninger dette giver.

Af selskabsskattelovens § 13 stk. 1 nr. 1 fremgår at: "Til den skattepligtige indkomst medregnes ikke: 1) Overkurs, som et selskab opnår ved udstedelse af aktier eller ved udvidelse af sin aktiekapital."

Da gensidige forsikringsselskaber er omfattet af selskabsskattelovens § 1 stk. 1 nr. 5, og dermed kan anvende reglerne om skattefri fusion, jf. fusionsskatteloven, må det være en direkte konsekvens heraf, at der ved fusionen ikke skal vederlægges i aktier, når dette som her ikke er muligt.

Som følge heraf er det repræsentantens vurdering, at der ikke sker beskatning i det modtagne selskab af den ved fusionen modtagne egenkapital.

Spørgsmål 3 og 6

Vedrørende spørgsmål 3 og 6 bemærkes, at uanset om fusionen gennemføres som en skattepligtig fusion eller som en skattefri fusion, så fortabes eventuelle underskud i det indskydende selskab, her B.

Fradragsbegrænsningskontoen er netop indført for at sikre, at det gensidige forsikringsselskab kun får skattemæssigt fradrag for den del af udgifterne som overstiger de skattefrie indtægter.

Det må være den direkte konsekvens heraf, at fradragsbegrænsningskonti (driftskonto og finanskonto), jf. selskabsskattelovens § 13, stk. 8-13 i det modtagende selskab, her A ikke berøres af fusionen.

SKATs indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Spørgsmål 1 vedrører den skattemæssige situation for det modtagende selskab i en skattepligtig fusion. Ved en skattepligtig fusion opløses det indskydende selskab, i dette tilfælde B, med ophør af virksomheden og salg af selskabets aktiver til handelsværdi på omstruktureringstidspunktet som følge.

Det ophørende selskab vil således, når reglerne om skattefri fusion ikke ønskes anvendt, blive likvidationsbeskattet på tidspunktet for omstruktureringen, mens det modtagende selskab, vil have erhvervet aktiverne og passiverne i det ophørende selskab til handelsværdi på omstruktureringstidspunktet.

I normalsituationen vil aktionærerne i det indskydende selskab blive beskattet efter reglerne om likvidationsprovenu, uanset om de vederlægges kontant eller ved modtagelse af aktier i det fortsættende selskab.

I den konkrete situation er der ingen aktionærer i hverken det indskydende eller det modtagende selskab, men derimod medlemmer. Medlemmerne har via deres medlemskab en forsikring med deraf følgende rettigheder i deres respektive gensidige forsikringsselskab. I forbindelse med fusionen går forsikringen med de deraf følgende rettigheder over på A i uændret form.

SKAT finder, at denne overtagelse af forpligtigelser over for medlemmerne i det ophørende selskab bør betragtes som værende vederlag.  

Det er oplyst, at de to selskaber er uafhængige af hinanden, samt at der ikke er nogen interessesammenhæng de to bestyrelser i mellem. Ved handel mellem uafhængige parter, der har modsatrettede interesser, kan det således ihvertfald som udgangspunkt lægges til grund, at der er anvendt priser der svare til den faktiske handelsværdi, således at det vederlag der erlægges til medlemmerne i det ophørende selskab præcist modsvares af de aktiver og passiver der modtages i det fortsættende selskab.

Spørgsmål 1 skal således besvares med et "ja".  

Spørgsmål 2

Af vedtægterne i B fremgår det, at i forbindelse med selskabets opløsning kan "selskabet formue ingensinde deles mellem medlemmerne". Det fremgår endvidere af vedtægterne, at hverken den der frivilligt udtræder, eller den der opsiges af selskabet, har krav på nogen andel i selskabets formue.

Af vedtægterne i det fortsættende selskab, A, fremgår det på nuværende tidspunkt, at i tilfælde af selskabets opløsning, tilfalder selskabets formue en af selskabet stiftet fond, som har til formål, at støtte almenvelgørende og almennyttige formål, herunder kulturelle og sociale aktiviteter. Det fremgår ikke direkte af vedtægterne, at medlemmerne ved udtræden af A, ikke har krav på en andel af selskabets formue. Det er dog oplyst af repræsentanten, at medlemmerne hverken ved en frivillig udtræden eller efter anmodning vil have krav på nogen del af selskabets formue.

Det er af repræsentanten oplyst, at de nye vedtægter, vedrørende medlemmernes

rettigheder og forpligtigelser i det fortsættende selskab vil være identiske med de vedtægter der allerede gælder for A. Medlemmerne vil således heller ikke efter fusionen have ret til nogen andel af det fortsættende selskabs formue hverken ved ophør af medlemskab eller ved selskabets opløsning.

SKAT finder derfor ikke at der sker nogen berigelse af medlemmerne i A lige såvel som at aktiverne i B ikke passerer medlemmernes privatformue, men overføres direkte til det fortsættende selskab.

Spørgsmål 2 skal således besvares med et "ja".

Spørgsmål 3

Som nævnt under spørgsmål 1 opløses det indskydende selskab ved en skattepligtig fusion med likvidationsbeskatning til følge. Herefter erhverver det fortsættende selskab det indskydende selskabs aktiver og passiver til handelsværdien på omstruktureringstidspunktet.

Det modtagende selskabs fradragsbegrænsningskonto (driftskonto og finanskonto), jf. selskabsskattelovens § 13, stk. 8-13 berøres dog ikke af den skattepligtige fusion, men vil fortsætte med at eksisterer i det modtagende selskab. Det skal her i parentes bemærkes, at de ekstra aktiviteter det tilgår A som en konsekvens af fusionen, vil påvirke den fremtidige fradragsbegrænsningskonto. 

Spørgsmål 3 skal således besvares med et "ja".

Spørgsmål 4

SKAT har ved besvarelsen af spørgsmål 4, 5 og 6 ikke taget stilling til om de almindelige betingelser i fusionsskatteloven er opfyldt. SKAT skal i den forbindelse gøre opmærksom på, at det er en betingelse for at kunne fusionere skattefrit, at betingelserne i fusionsskatteloven er opfyldt.

Særligt for spørgsmål 4 gælder det, at spørgsmålet vedrører den skattemæssige situation for det modtagende selskab i en skattefri fusion efter reglerne i fusionsskatteloven.

Af fusionsskattelovens § 14, stk. 1, nr. 5, fremgår det, at fusionsskattelovens kapitel 1 ligeledes finder anvendelse på fusioner der foretages mellem gensidige forsikringsselskaber.

Som en konsekvens af fusionsskattelovens § 8 succederer A i de aktiver og passiver som de modtager fra det indskydende selskab i forbindelse med fusionen. Ved en senere afståelse vil A således skulle anvende den anskaffelsessum, anskaffelseshensigt og anskaffelsestidspunkt som B oprindelig har haft.

Til gengæld herfor udløses der som udgangspunkt ikke nogen skattepligt for A i forbindelse med selve fusionen.

SKAT skal derfor indstille, at spørgsmål 4 besvares med et "ja".

Spørgsmål 5

Som nævnt under spørgsmål 4, finder de almindelige regler i fusionsskattelovens kapitel 1 anvendelse ved en skattefri fusion mellem to gensidige forsikringsselskaber.

En af betingelserne for at foretage skattefri fusion er, at der gives vederlag til selskabsdeltagerne i det indskydende selskab. Grundet gensidige forsikringsselskabers særene struktur, hvor der ikke er aktionærer, men derimod medlemmer består vederlaget, således som det er nævnt under spørgsmål 2, af at medlemsgruppen i det ophørende selskab har præcis de samme rettigheder i det fortsættende selskab, som det havde inden fusionen over for det indskydende selskab.

Selve fusionen påvirker derfor, med henvisning til fusionsskattelovens § 11, ikke medlemmerne i det ophørende selskab. Idet der gives et vederlag til medlemmerne i det ophørende selskab der svarer til handelsværdi, opnår medlemmerne i det fortsættende selskab heller ikke nogen berigelse hvorfor SKAT skal indstille, at spørgsmål 5 besvares med et "ja".

Spørgsmål 6

Det fremgår af selskabsskattelovens § 13, stk. 9, at saldo på driftskonto overføres til efterfølgende indkomstår. Endvidere fremgår det af fusionsskattelovens § 8, at aktiver og passiver, der er i behold hos det indskydende selskab ved en fusion, ved opgørelsen af det modtagende selskabs skattepligtige indkomst behandles som om de var anskaffet af dette på de tidspunkter, hvor de er erhvervet af det indskydende selskab og for de anskaffelsessummer, hvortil de er erhvervet af det indskydende selskab. Ved den planlagte fusion vil det fortsættende selskab, overtage alle det ophørende selskabs aktiver og passiver. Det er således SKAT's opfattelse, at det fortsættende selskab i forbindelse med fusionen, ligeledes succederer i det ophørende selskabs driftskonto.

SKAT skal derfor indstille, at spørgsmål 6 besvares med et "nej" idet fradragsbegrænsningskontoen for B tillægges fradragsbegrænsningskontoen for A.

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder SKAT's indstilling.

skat.dk er Skatteforvaltningens digitale indgang til selvbetjening og vejledning om skatter og afgifter