Dato for udgivelse
28 May 2003 13:07
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse/styresignal
9. maj 2003
SKM-nummer
SKM2003.231.LSR
Myndighed
Landsskatteretten
Sagsnummer
2-5-1895-0767
Dokument type
Kendelse
Overordnede emner
Skat
Overemner-emner
Personskat, virksomhedsskat, aktionærer og selskaber samt ejendomsavancebeskatning
Emneord
Leasing, køb, kredit, aftale, afskrivning, driftsmidler
Resumé

En leasingaftale omfattede driftsmidler til en købspris på 3,4 mio. kr., og leasingydelser var fastsat til 92.421 kr. pr. måned i 48 måneder. Myndighederne anså aftalen for køb på kredit og godkendte ikke fradrag for leasingydelsen. Landsskatteretten fandt, at kontraktens bestemmelser om leasingtagerens anvisningspligt og udskiftningsret ikke indebar en køberet og købepligt, og at det ikke havde været meningen ved kontraktens indgåelse, at selskabet skulle blive ejer af driftsmidlerne. Der blev derfor godkendt fradrag for leasingydelserne.

Reference(r)
Lov om kreditaftaler § 6, stk. 2
Henvisning
Ligningsvejledning 2003-1 E.C.1.1.2

A/S A klager for indkomståret 1996 over, at told- og skatteregionen har anset betalte leasingydelser for afdrag på gæld og at regionen har godkendt yderligere afskrivning på driftsmidler.

 

Det fremgår af sagens oplysninger, at A A/S, beskæftiger sig med udvikling, produktion og salg af navigations- og kommunikationsudstyr til maritim anvendelse.

 

Selskabet har den 5. oktober 1992 indgået en leasingaftale med A/S B vedrørende diverse driftsmidler. Ifølge leasingaftalen omfatter aftalen driftsmidler til en købspris på i alt 3.488.294,78 kr. Leasingydelsen er ifølge aftalen fastsat til 92.421 kr. pr. måned i 48 måneder betalt månedlig forud, første gang den 1. december 1992.

 

Af leasingkontrakten fremgår i øvrigt:

 

”Ved leasingperiodens udløb er brugeren forpligtet til at anvise en køber til udstyret til kr. 10.000,00 + moms.

De har ret til at udskifte de leasede objekter, mod anvisning af en køber til udstyret til en pris svarende til nutidsværdien af de resterende ydelser. Der betales gebyr kr. 750,00 pr. udskiftning.”

 

Leasingaftalen har over for regionen været vedlagt en afviklingsoversigt. På afviklingsoversigten er de betalte leasingydelser for indkomståret 1996 (januar – oktober 1996), specificeret som 879.739 kr. i afdrag og 42.807 kr. i rentebetaling.

 

Told- og skatteregionen har fundet, at den indgåede leasingaftale mellem selskabet og A/S B skattemæssigt må anses for køb på kredit, hvorfor der ikke er godkendt fradrag for betalte leasingydelser. Regionen har endvidere anset driftsmidlerne for afskrivningsberettigede driftsmidler, hvorfor selskabets afskrivningsgrundlag for 1996 er forhøjet med 837.539 kr. Regionen har derfor godkendt yderligere afskrivninger med 30 % af 837.539 kr. andragende 251.262 kr.

 

Regionen har til støtte for ansættelsen bemærket, at der reelt har været tale om en købepligt/køb på kredit for bruger, uanset de aftalte kontraktvilkår om, ”at bruger ved leasingperiodens udløb er forpligtet til at anvise en køber til udstyret til kr. 10.000,00 + moms” og ”at bruger har ret til at udskifte de leasede objekter, mod anvisning af en køber til udstyret til en pris svarende til nutidsværdien af de resterende ydelser.” Det er regionens opfattelse, at brugeren uanset forpligtelsen til at anvise en køber kan disponere over driftsmidlerne på sædvanlig måde som ved kreditkøb, og at leasingaftalen herefter må opfattes således, at det har været meningen, at bruger skulle blive ejer af det leasede, jf. kreditaftalelovens § 6, stk. 2.

 

Regionen har endvidere bemærket, at brugeren i henhold til aftalen reelt er forpligtet til at betale den oprindelige købesum for driftsmidlerne forrentet med 13 % p.a., samt at betale 10.000 kr. + moms ved periodens udløb, eller i tilfælde af salg inden gældens afvikling er sket, at betale restgælden til A/S B. A/S B vil således, uanset hvad der sker med driftsmidlerne, modtage den oprindelige købesum forrentet med 13 % p.a., eller såfremt bruger sælger driftsmidlerne forinden modtage restgælden på salgstidspunktet.

 

Regionen har desuden henvist til TfS 1995.198, som regionen har fundet sammenlignelig med nærværende sag.

 

Selskabets repræsentant har over for Landsskatteretten nedlagt principal påstand om godkendelse af fradrag for betalte leasingydelser i overensstemmelse med det selvangivne. Subsidiært er der nedlagt påstand om, at der godkendes afskrivning med 30 % af 3.488.294 kr. eller 1.046.488 kr. Mere subsidiært er der nedlagt påstand om ugyldighed på grund af manglende tredjepartshøring, idet told- og skatteregionen har undladt at underrette A/S B om den påtænkte ændring.

 

Repræsentanten har til støtte for den principale påstand bl.a. anført, at skattemyndighederne efter gældende skatteretlige principper ikke kan tilsidesætte aftaler, der indgås mellem uafhængige parter, medmindre disse har skattemæssig interessesammenfald. Det er derfor repræsentantens opfattelse, at leasingaftalen, der er en kontrakt om finansiel leasing, må betragtes som leje. Ifølge afskrivningsloven tilkommer afskrivningsadgangen den juridiske ejer, uanset der regnskabsmæssigt er tale om finansiel leasing, og der eksisterer efter repræsentanten opfattelse ikke en generel adgang til at flytte afskrivningsadgangen ved standardkontrakter om finansiel leasing indgået mellem uafhængige parter, hvoraf den ene er et professionelt leasingselskab.

 

Repræsentanten har endvidere anført, at der heller ikke civilretligt findes støtte for, at finansielle leasingaftaler kan omklassificeres med henvisning til kreditaftaleloven. Der er hertil henvist til vedlagt juridisk litteratur, hvoraf bl.a. fremgår, at kun aftaler, der i kraft af aftalesituationen eller aftalens vilkår må betegnes som ”usædvanlige”, kan tilsidesættes. Efter repræsentantens opfattelse kan den omhandlede kontrakt ikke betegnes som usædvanlig, da den svarer til de aftaler, som hele branchen benytter. Kreditaftalelovens § 6, stk. 2, omfatter ifølge repræsentanten alene den situation, hvor et salg er camoufleret som en lejeaftale, hvorimod det ikke er hensigten at ramme situationer som den foreliggende, hvor et professionelt leasingselskab erhverver den pågældende genstand i forbindelse med leasingaftalens indgåelse.

 

Endvidere har repræsentanten gjort gældende, at A/S B har bevaret en række risici, der kendetegner et ejerskab, idet A/S B bærer risikoen for leasingtagers konkurs, ligesom A/S B kunne ifalde ansvar som mellemhandler for produktskader efter produktansvarsloven. Vedrørende regionens bemærkninger om, at kontrakten indeholdt en købpligt/an­vis­ningspligt, har repræsentanten anført, at klageren ifølge kontrakten ikke har nogen køberet. A/S B kan derfor vælge at beholde genstanden efter udløb af de 48 måneder. A/S B har derfor gevinstmuligheden, hvilket efter repræsentantens opfattelse er et kendetegn for juridisk ejerskab. Repræsentanten finder således ikke nærværende sag sammenlignelig med TfS 1995.198, da der i denne sag var tale om såvel en køberet som en købepligt.

 

Til støtte for den subsidiære påstand har repræsentanten anført, at  det ikke kan accepteres, at regionen beregner afskrivning i 1996 af den beregnede restværdisaldo, idet klageren rent faktisk ikke har opnået fradrag i de foregående år svarende til maksimale afskrivninger. Repræsentanten har hertil bemærket, at de fiktivt beregnede afskrivninger og renter i de første år overstiger de fratrukne leasingydelser i væsentligt omfang. Henset hertil samt til at den skattepligtige efter afskrivningsloven kan undlade at foretage afskrivninger, finder repræsentanten, at der skal godkendes fradrag for afskrivninger med 30 % af 3.488.294 kr., svarende til driftsmidlernes anskaffelsessum pr. 5. oktober 1992.

 

Til støtte for den mere subsidiære påstand har repræsentanten anført, at afgørelsen har været af væsentlig betydning for A/S B, og at den manglende tredjepartshøring derfor må medføre ugyldighed. Dels har den manglende høring medført, at A/S B ikke fik sin skatteansættelse nedsat og ydermere har tilsidesættelsen medført, at A/S B’s standardkontrakt generelt kan tilsidesættes, hvorfor det således kan få betydning for samtlige indgåede leasingaftaler.

 

Told- og skatteregionen har i en supplerende udtalelse bl.a. bemærket, at det af regionen godkendte rentefradrag er foretaget i overensstemmelse med den med leasingaftalen vedlagte oversigt for indkomståret 1996. Endvidere er det bemærket, at A/S  B efter regionens opfattelse har samme risiko som ved et kreditsalg, og at A/S B ifølge aftalen har afskåret sig fra ejendomsretten til driftsmidlerne ved ikke at have pligt til at tage driftsmidlerne tilbage.

 

Regionen har videre bemærket, at leasingarrangementet må anses for skattemæssigt betinget. Anses forholdet for at være et leasingarrangement vil selskabet få fradrag for hele købesummen inkl. en forrentning på 13 % p.a. over 4 år. Anses forholdet for værende køb på kredit vil fradragsperioden være væsentligt længere. Ved kreditkøb vil saldo til afskrivning efter afskrivning fra 1992 – 1996 ultimo 1996 udgøre 586.277 kr.

 

Endvidere har regionen bemærket, at købepligten/anvisningspligten efter 4 år til 10.000 kr. ekskl. moms formentlig ikke er udtryk for driftsmidlernes reelle handelsværdi på anmindelige markedsvilkår.

 

Vedrørende den af regionen foretagne regulering af afskrivningsgrundlaget har regionen i øvrigt henvist til, at øvrige driftsmidler ifølge selvangivelserne for 1992 – 1996 er afskrevet med 30 %. Ændringen beror efter regionens opfattelse ikke på et skøn over de faktiske forhold, og ændringen af afskrivningsgrundlaget for indkomståret 1996 må derfor anses for omfattet af den dagældende skattestyrelseslovens § 35, stk. 3, idet der er tale om en situation, hvor der efter udløbet af fristen i skattestyrelseslovens § 35,  stk. 1, er konstateret ændringer i grundlaget for en ansættelse, og hvor skattemyndighederne ved skatteansættelsen for et senere indkomstår kan lægge disse ændringer til grund.

 

Afskrivningerne er herefter opgjort til 251.252 kr. på grundlag af følgende beregninger:

 

Anskaffelsessum driftsmidler 5. oktober 1992

3.488.294 kr.

Afskrivning 1992, 30 % af 3.488.294 kr.

1.046.488 kr.

 

2.441.806 kr.

Afskrivning 1993, 30 % af 2.441.806 kr.

732.542 kr.

 

1.709.264 kr.

Afskrivning 1994, 30 % af 1.709.264 kr.

512.779 kr.

    

1.196.485 kr.

Afskrivning 1995, 30 % af 1.196.485 kr.

   358.946 kr.

 

837.539 kr.

Afskrivning 1996, 30 % af 837.539 kr.

251.262 kr.

Saldo til afskrivning herefter

586.277 kr.

                       

Vedrørende den mere subsidiære påstand har regionen endvidere bemærket, at manglende tredjepartshøring efter regionens opfattelse ikke vil kunne medføre ugyldighed.

 

Landsskatteretten skal udtale:

 

Efter lov om kreditaftaler § 6, stk. 2, anses som køb med ejendomsforbehold også en aftale, der er betegnet som lejekontrakt, eller hvorefter betaling i øvrigt fremtræder som vederlag for brug af tingen, såfremt det må antages at have været meningen, at modtageren af tingen skal blive ejer af den.

 

I henhold til denne bestemmelse samt efter skatteretlig praksis, jf. Ligningsrådets afgørelse af 31. januar 1994, optrykt i TfS 1995.198, kan et leasingarrangement anses for et køb for leasingtager uanset kontraktgrundlagets bestemmelser om leasinggivers ejendomsret, hvis det er et led i selve leasingaftalen, at leasingtager, udover at have en køberet, tillige har en pligt til at købe de leasede genstande ved leasingperiodens udløb til en på forhånd aftalt pris. Skatteretligt anses aftalen for at være et køb med den konsekvens, at leasinggiver ikke anses som ejer af de leasede genstande og derfor ikke kan foretage afskrivninger på dem. Afskrivningsretten tilkommer da leasingtager, der anses som den, der har købt de leasede genstande på kredit.

 

Landsskatteretten finder efter det oplyste, herunder indholdet af den indgåede leasingkontrakt, at den indgåede aftale mellem selskabet og A/S B ikke kan anses for at være en aftale om kreditkøb. Retten har herved lagt vægt på, at kontraktens bestemmelser om leasingtagers anvisningspligt og leasingtagers udskiftningsret ikke indebærer såvel en køberet som en købepligt for leasingtageren ved leasingperiodens udløb. Det kan derfor ikke antages at have været meningen ved kontraktens indgåelse, at selskabet skulle blive ejer af driftsmidlerne.

 

Ansættelsen nedsættes derfor til –8.263.345 kr.

 

Told- og Skattestyrelsen har erklæret sig enig i ovenstående.

 

skat.dk er Skatteforvaltningens digitale indgang til selvbetjening og vejledning om skatter og afgifter