Dato for udgivelse
27 Jun 2003 12:54
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse/styresignal
1. maj 2003
SKM-nummer
SKM2003.303.LSR
Myndighed
Landsskatteretten
Sagsnummer
2-6-1662-0092
Dokument type
Kendelse
Overordnede emner
Moms og lønsumsafgift
Overemner-emner
Moms og lønsumsafgift
Emneord
Forbund, forsikring, administration
Resumé
Et fagforbund var ikke momspligtig af administrationshonorarer modtaget af et forsikringsselskab i forbindelse med administration af en gruppeulykkesforsikring og familieforsikring for medlemmerne samt af et månedligt honorar opkrævet hos medlemmerne.
Reference(r)
Momsloven § 13, stk. 1, nr. 10
Momsvejledningen 2002 D.11.10

Klagen skyldes, at told- og skatteregionen har fundet, at fagforbundet  A i forbindelse med administration af en gruppeulykkesforsikring og familieforsikring er momspligtig af administrationshonorarer modtaget af forsikringsselskabet B samt af et månedligt honorar opkrævet af medlemmerne af forbundet.

Det fremgår af sagen, at A er en forening, der driver fagforeningsvirksomhed samt administration af den tilknyttede arbejdsløshedskasse. Som led i fagforeningsvirksomheden  tilbyder foreningen sine medlemmer en kollektiv gruppeulykkesforsikring. A tilvejebringer en forsikringsdækning ved at benytte B som forsikringsgiver for den dækkede risiko.

Det fremgår af aftalen om gruppeulykkesforsikring mellem A og B, at A er forsikringstager, B forsikringsgiver og de forsikrede er gruppen af medlemmer af A. Optagelse som gruppemedlem og forsikrede sker uden afgivelse af helbredsoplysninger straks ved indmeldelse i A. Enkeltmedlemmer, der ønsker at udtræde af forsikringen skal meddele dette til A med mindst 1 måneds varsel.

Fra de forsikrede medlemmer opkræver A et vederlag på 23,00 kr. pr. medlem pr. måned. A’s månedlige præmie til B er aftalt til 21,95 kr. pr. medlem.

Af Administrationsaftale mellem A og B om gruppeulykkesforsikring fremgår følgende:

”Udgifter til orientering om ulykkesforsikringen herunder brochurer, forsikringsbevis, forsikringsbetingelser, udmeldelseserklæring, skadesanmeldelser, helbredserklæringer og begunstigelseserklæringer afholdes af A.

Udarbejdelse af ovennævnte sker i samråd med B.

Med virkning fra 1. oktober 1990 er det aftalt, at A modregner 2 % af de månedlige præmieindbetalinger til dækning af sin del af administrationen.

Udgifter til orientering om ændringer i forsikringsbetingelser samt bevis i forbindelse med ny aftale påføres ordningen og fragår i forbindelse med beregning af eventuel bonus, jf. afsnit 7.

Til og afmelding

A registrerer til- og afmelding af medlemmer.

B modtager hver måned fra A en opgørelse over til- og afgange (magnetbånd) med CPR-nr., navn og adresse samt jobstatus på medlemmerne.

Derudover indeholder båndet oplysning om indmeldelsesdato, udmeldelsesdato og årsag til udmeldelsen.

Præmier

Præmien betales månedsvis forud og beregnes udfra aktuelt tilmeldte medlemmer ved årets begyndelse.

A meddeler hver måned antallet af omfattede personer.

Sammen med første præmiebetaling i det nye år, vil der fremkomme reguleringspræmie udfra aktuelt tilmeldte personer i de enkelt måneder.

Anmeldelse af skader.

Tilskadekomne rekvirerer anmeldelsesskema hos A eller A’s afdelinger. A påfører den tilskadekomnes navn- adresse – cpr.nr. – skadedato samt attesterer medlemskab af forsikringen.

Anmeldelse udfyldes af den tilskadekomne og videresendes af denne til B.

Er der tale om tandskade, sender B efter at have modtaget anmeldelsen, et tandskema direkte til tandlægen eller A-medlemmet.

B behandler skadesagen. Evt. yderligere oplysninger såsom attester m.m. rekvireres direkte fra tilskadekomne eller lægelige institutioner.

Begunstigelseserklæring

Erklæring rekvireres i forbundet eller den lokale afdeling. B noterer begunstigelsen og returnerer bekræftet kopi til den forsikrede.

Helbredserklæring

Skal benyttes for personer, der ikke har ønsket at være omfattet af ordningen, og som senere måtte ønske optagelse jf. aftalens § 1, stk. 3.”

Det fremgår af sagen, at A i forbindelse med gruppeulykkesforsikringen varetager følgende opgaver:

Policeadministration:

Registrering af nytegning og ændrede policer med heraf afledte opgaver. Varsling af vilkårsændringer. Tegning af forsikring. Kundebetjening/rådgivning.

Skadesadministration:

Udsendelse af skadesanmeldelser. Vejledning vedrørende ankebehandling af skader, men ikke skadesbehandling.

Økonomifunktion:

Bogføring og afstemning af præmieindbetaling. Opkrævning af præmier. Rykning for præmier.

Salgs- og marketingsfunktion:

Udsendelse af forsikringsmateriale. Udarbejdelse af salgs- og informationsmateriale (betales af A og udarbejdes af B).

A har i perioden fra 1997 til 2000 bogført nettoindtægterne (præmien fra medlemmerne med fradrag af præmien til B) fra gruppeulykkesforsikringen under to konti. De samlede beløb udgør følgende:

1997                      5.205.970 kr.

1998                      3.714.443 kr.

1999                      4.650.148 kr.

2000                      4.708.612 kr.

A tilbyder endvidere sine medlemmer at tegne individuelle forsikringer hos B. I den forbindelse har B og A indgået aftale om tegning af individuelle forbundsforsikringer. Af aftalen fremgår følgende:

”§ 1.  Ikrafttrædelse

Med virkning fra den 1. januar 1997 er der mellem forbundet og B forsikring indgået aftale om at forbundets kontingentbetalende medlemmer, der samtidig er forsikret under forbundets kollektive ulykkesforsikring, har ret til at tegne følgende forsikringer på B’s til enhver tid gældende præmier og betingelser:

  • Forbunds-familieulykkesforsikring
  • Forbunds-familieforsikring

Medlemmer, der har tegnet Forbunds-familieforsikring, kan endvidere, på B’s til enhver tid gældende præmier og betingelser, tegne:

  • Forbunds-villaforsikring

(…)

§ 5.  Markedsføring

Begge parter forpligter sig til, i samarbejde aktivt at medvirke til markedsføring af forbundets forsikringer, så længe denne aftale er i kraft.

B forpligter sig til at udarbejde generel informationsmateriale om forsikringerne i samarbejde med forbundet, herunder også meddelelser om ajourføringer og ændringer.

Forbundet forpligter sig til at betale for trykning og udsendelse af informationsfolder samt tegningsmateriale vedrørende forbundets forsikringstilbud.

Forbundet forpligter sig endvidere til, at informationsfolder og tegningsmateriale er tilgængeligt på forbundets foreningskontorer i landet samt til rådighed i informationsvirksomhed overfor medlemmerne.

B forpligter sig til, generelt, at medtage forbundsforsikringer i sin løbende markedsføring.

Endvidere forpligter B sig til at deltage i informationsvirksomhed efter aftale med forbundet, samt at placere foldere og tegningsmateriale på alle selskabets kontorer landet over.

Parterne forpligter sig til hvert år at udarbejde en markedsføringsplan over markedsføringstiltag af forskellig karakter, der kan supplere de forpligtelser, der er nævnt separat for parterne. Udgifterne hertil, der ligger udover de udgifter som parterne har forpligtet sig til i denne aftale, fordeles efter forhandling.

§ 6.  Koordinationsudvalg

Ved ikrafttræden af nærværende aftale nedsættes et koordinationsudvalg, bestående af repræsentanter fra de forbund, der har indgået aftale med B om tegning af individuelle medlemsforsikringer.

Koordinationsudvalget er det forum hvor parterne diskuterer og træffer beslutninger om aftalens forløb, således at der for begge parter opnås den optimale effekt og udnyttelse af aftalen.

Koordinationsudvalget mødes minimum 1 gang årligt, hvor der gøres status på resultater.

Indkaldelse til møderne og udarbejdelse af dagsorden, påhviler B.

En konkret vurdering af præmie og skadesforløb, skal indeholdes som et fast punkt på dagsordenen.

Ændring af præmie og forsikringsbetingelser forelægges koordinationsudvalget.

§ 7.  Fælles skadenævn

Forbundet og B nedsætter et fælles skadenævn til behandling af eventuelle klager fra enkeltmedlemmer.

Skadenævnet består af en repræsentant fra hver af parterne, samt en uvildig opmand.

På forbunds-familieulykkesforsikringen tager skadenævnet sig ikke af klager af lægelig art. Disse afgøres i Arbejdsskadestyrelsen.

Forbundets medlemmer kan endvidere anvende skadenævnet til en uvildig vurdering af en varslet sanering.

§ 8.  Opsigelse

Denne aftale er gyldig så længe forbundets kollektive ulykkesforsikring er i kraft, men kan af hver af parterne opsiges med 6 måneders varsel til en 1. januar.”

Til aftalen om tegning af individuelle forbundsforsikringer er der udarbejdet en tillægsaftale mellem A og B. Af aftalen fremgår følgende:

Udgifter til medlemsorientering og salgsarbejde:

Udgifter til udarbejdelse af markedsføringsmateriale, medlemspleje og salgsaktiviteter, gennemført af A’s forsikringssekretariat, afholdes af A.

Til dækning af disse udgifter, modtager A en omkostningsrefusion på 2 % af den samlede præmieindtægt på A-familieforsikringen.

Beløbet afregnes hvert år inden udgangen af juni måned, på baggrund af det foregående års præmieindtægt.

Omkostningsrefusion på forbunds-villaforsikringen:

Med henblik på tegning af B’s almindelige individuelle privatforsikringer til medlemmer af A og tegning af erhvervsforsikringer til selvstændige A-medlemmer, gennemføres en uddannelsesplan for ansatte i A’s forsikringssekretariat.

Uddannelsesplanen gennemføres i såvel produkter som i B’s overførselssystem, der anvendes ved tegning af forsikringer. Uddannelsesplanen fastsættes i samarbejde med A primo januar 1999.

De ansatte i A’s forsikringssekretariat kan herefter udover forbundsforsikringerne tegne følgende af B’s individuelle forsikringer:

  • Fritidshusforsikring
  • Familieforsikring til efterlønsmodtagere og pensionister over 60 år (P60)
  • Bilforsikring
  • Helkunde-gruppelivsforsikring
  • Hundeforsikring
  • Knallertforsikring
  • Forsikring til kolonihavehus
  • Erhvervsforsikringer til selvstændige.

Til dækning af A’s omkostninger ved tegning af de nævnte forsikringer, modtager A en omkostningsrefusion efter følgende regler:

Såfremt det samlede årlige salg gennem A’s forsikringssekretariat på:

  • forbunds-familieforsikringen,
  • forbunds-villaforsikringen,
  • B’s øvrige almindelige individuelle privatforsikringer (ikke forbundsforsikringer)
  • erhvervsforsikringer til selvstændige

overstiger 2.000.000 kr. i et kalenderår, modtager A en omkostningsrefusion på 3 % af den indtjente præmie på A’s forbunds-villaforsikring, dog undtaget portefølje indtegnet via bank og eventuelt øvrige eksterne samarbejdspartnere.

Såfremt det årlige salg på de nævnte forsikringer i et kalenderår er under 2.000.000 kr. falder omkostningsrefusionen forholdsmæssigt.

(…)”

Det fremgår af sagen, at A i forbindelse med de individuelle forsikringer varetager følgende opgaver:

Policeadministration:

Registrering af nytegning og ændrede policer med heraf afledte opgaver. Udarbejdelse af forsikringstilbud. Tegning af forsikring. Kundebetjening/rådgivning.

Skadesadministration:

Udsendelse af skadesanmeldelser. Vejledning vedrørende ankebehandling af skader, men ikke skadesbehandling.

Salgs- og marketingsfunktion:

Udsendelse af forsikringsmateriale. Udarbejdelse af salgsmateriale (betales af forbundet og udarbejdes af forsikringen).

Omkostningsrefusionen vedrørende familieforsikringen er af told- og skatteregionen opgjort til henholdsvis 441.710 kr. i 1997, 625.719 kr. i 1998, 683.156 kr. i 1999 og 646.117 kr. i 2000. Og omkostningsrefusionen vedrørende villaforsikringen til 50.000 kr. i 1997, 55.753 kr. i 1998, 0 kr. i 1999 og 63.882 kr. i 2000.

Det fremgår imidlertid af forsikringsselskabets meddelelse af 29. juni 2000 til forbundet om omkostningsrefusionen, at den i 1999 for familieforsikringen udgjorde 646.117 kr. og for villaforsikringen udgjorde 63.882 kr.

Told- og skatteregionen har ved den påklagede afgørelse fundet, at forbundet i forbindelse med administrationen af forbunds-gruppeulykkesforsikringen og de individuelle familieforsikringer fremover er momspligtig vedr. forsikringsadministration samt for perioden fra 1. januar 1997 til 31. december 2000 er pligtig at svare moms med 5.184.940 kr. svarende til 25 pct. af det af forsikringsselskabet refunderede beløb på 2 pct. af præmiesummen og det af A-medlemmerne månedligt opkrævede beløb på 1,05 kr. pr. medlem (23 kr. – 21,95 kr).

Told- og skatteregionen har som begrundelse anført, at forbundet har modtaget honorarer fra forsikringsselskabet i forbindelse med administrationen af forsikringsordningerne. Honorarerne har udgjort 2 pct. af præmien for gruppeulykkesforsikringen og præmieindtægten på A-familieforsikringen. Endvidere har forbundet modtaget et honorar fra A-medlemmerne til dækning af forbundsomkostningerne ved gruppeulykkesforsikringen på 1,05 kr. pr. medlem pr. måned svarende til differencen mellem det af medlemmerne opkrævede månedlige forsikringsbidrag og den til forsikringsselskabet betalte præmiesum.

Told- og skatteregionen har videre anført, at de modtagne administrationshonorarer ikke kan betragtes som omfattet af momslovens § 13, stk. 1, nr. 10, 1. led. Endvidere kan de ikke betragtes som mægler/formidlingsprovision omfattet af momslovens § 13, stk. 1, nr. 10, 2. led, idet honorarerne i overvejende grad består af vederlag for administrative ydelser. Told- og skatteregionen har henvist til, at det af Momsvejledningen 2000, D.11.10, under afsnittet om forsikringsmæglere, fremgår, at skades- og policeadministration, dvs. registrering, beregning, opkrævning, bogføring mv. mod vederlag er momspligtigt.

Regionen har dog fundet, at honoraret modtaget for villaforsikringen er omfattet af momslovens § 13, stk. 1, nr. 10, 2. led, da honoraret har karakter af en tegningsprovision, og kan udskilles fra det øvrige administrationshonorar.

Told- og skatteregionen har ved afgørelsen lagt til grund:

  • at forbundet har udført almindeligt forekommende administrative ydelser som underleverandør til forsikringsselskabet
  • at administrationsydelsen er af samme karakter som beskrevet i Østre Landsrets dom offentliggjort i TfS 1996.118, samt i Landsskatterettens kendelse offentliggjort i TfS 2001.134/SKM 2001.25.LSR
  • at der ikke er tale om forsikringstransaktioner, hverken som forsikringsvirksomhed eller mægler/formidler i lovens forstand.

Endelig har told- og skatteregionen henvist til, at Landsskatteretten i TfS 2001.253/SKM 2001.149 fandt, at der skulle beregnes moms med 25 pct. af et faktureret beløb, da det mellem sælger og køber var forudsat, at beløbet ikke indeholdt moms.

Fagforbundets repræsentant har overfor Landsskatteretten nedlagt påstand om, at forbundet ikke er pligtig at betale det opkrævede momsbeløb.

Til støtte for sin påstand har repræsentanten anført, at det opkrævede månedlige vederlag på 23,00 kr. pr. medlem, herunder de 1,05 kr. pr. medlem, udelukkende udgør vederlag for de udførte forsikringstransaktioner, og er omfattet af artikel 13, punkt B, litra a i 6. momsdirektiv, samt momslovens § 13, stk. 1, nr. 10.

Repræsentanten har anført, at forbundet i den omhandlede periode fra 1997 og frem udelukkende har udført momsfritagne forsikringstransaktioner, når foreningen i forbindelse med en kollektiv gruppeulykkesforsikring med sig selv som forsikringstager og medlemmerne af forbundet som forsikrede tilvejebringer en forsikringsdækning ved at benytte forsikringsselskabet B som forsikringsgiver, som påtager sig den dækkede risiko. Af Momsvejledningen 2001, afsnit D.11.10, fremgår ligeledes med henvisning  til sag C-349/96, Card Protection Plan Ltd., at en afgiftspligtig person, der ikke er forsikringsgiver, udfører en forsikringstransaktion, når han i forbindelse med en kollektiv forsikring med ham som forsikringstager og sine kunder som forsikrede tilvejebringer en forsikringsdækning ved at benytte en forsikringsgiver, som påtager sig den dækkede risiko. Endvidere fremgår, at EF-domstolen fandt, at medlemsstaterne ikke kan begrænse omfanget af fritagelsen for forsikringsvirksomhed således, at den kun finder anvendelse på ydelser, der leveres af personer, der i henhold til national ret har tilladelse til at virke som forsikringsgivere.

Repræsentanten har anført, at A’s samlede månedlige vederlag på 23,00 kr. pr. medlem, herunder de 1,05 kr. pr. medlem, der regnskabsteknisk er fordelt og indtægtsført på dets egen konto, må anses udelukkende som vederlag for de udførte forsikringstransaktioner for medlemmerne. Den af forbundet leverede ydelse udgør ikke en selvstændig hovedydelse til medlemmerne, men udgør derimod en sekundær ydelse, der momsmæssigt er stillet som selve hovedydelsen, nemlig den momsfri forsikringstransaktion. Efter EU praksis er en ydelse nemlig sekundær i forhold til en hovedydelse, når den for kunderne ikke udgør et mål i sig selv, men er et middel til at udnytte tjenesteyderens hovedydelser på de bedst mulige betingelser. Det enkelte A-medlem anser nemlig de 23 kr. pr. måned som det beløb han eller hun skal betale i præmie for den pågældende gruppeulykkesforsikring. Repræsentanten har i den forbindelse henvist til at det af Momsvejledningen 2001, afsnit D.2.3, der omtaler sag C-349/96, Card Protection Plan Ltd., fremgår, at man ved sammensatte ydelser skal se på, om det drejer sig om flere sammensatte ydelser eller om det drejer sig om en hovedydelse med sekundære transaktioner. Drejer det sig om hovedydelser følger de andre transaktioner momsreglerne for hovedydelsen. Det gælder både momspligtige og momsfritagne ydelser. En ydelse, der i økonomisk henseende er en enkelt ydelse, må ikke kunstigt opdeles for ikke at ændre momssystemets sammenhæng. Det må derfor undersøges, hvad der særligt karakteriserer den pågældende transaktion, herunder om den afgiftspligtige person leverer flere uafhængige hovedydelser eller en enkelt ydelse. En ydelse skal anses for sekundær i forhold til en hovedydelse, når den ikke for kunderne udgør et mål i sig selv, men er et middel til at udnytte tjenesteyderens hovedydelse på de bedst mulige betingelser. Det forhold at der kun faktureres en enkelt pris har ikke afgørende betydning, men kan konkret tale for, at der foreligger en enkelt ydelse.

Repræsentanten har endelig anført, at forbundet vedrørende aftalen om tegning af individuelle forsikringer er omfattet af fritagelsesbestemmelsen i momslovens § 13, stk. 1, nr. 10, idet A ikke udfører skades- og policeadministrationen, herunder opkrævning af præmier og bogføring m.v., men udarbejder tilbud og registrerer nytegning. Den af A udførte salgsaktivitet kan således henføres til formidling af forsikringer og ikke administration af allerede tegnede forsikringer. Den omstændighed, at provisionen herfor blev udbetalt med udgangspunkt i årets samlede præmieindtægt kan ikke ændre herpå.

Endvidere har repræsentanten anført, at A’s såkaldte modregning på 2 pct. af de månedlige præmiebetalinger ikke udgør en leverance mod vederlag efter momslovens § 4, stk. 1, men derimod falder udenfor momslovens anvendelsesområde, idet A ikke præsterer ydelser som underleverandør til B. Det afgørende for pligten til at betale moms er, at der rent faktisk leveres en tjenesteydelse mod vederlag. Henset til det samlede aftalekompleks vedrørende både aftalen om gruppeulykkesforsikringen og tillægsaftalen er der ikke tale om, at A leverer nogen administrativ tjenesteydelse til B mod vederlag. Derimod modtager B som følge af aftalerne blot vedvarende et mindre vederlag for de leverede forsikringsydelser, der skyldes, at A som forsikringstager selv skal afholde en række udgifter i forbindelse med udførelsen af egne forsikringstransaktioner overfor medlemmerne.

Told- og Skattestyrelsen har indstillet, at den påklagede afgørelse stadfæstes. Styrelsen har herved henvist til, at A har indtaget en stilling som underleverandør af administrationsydelser til B. De ydelser, som A modtager vederlag for vedrører alene administration og markedsføring. Vederlaget vedrører ikke formidling af forsikring.

Landsskatteretten skal udtale:

Efter momslovens § 4, stk. 1, betales der afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet.

Momslovens § 13, stk. 1, nr. 10, fritager følgende varer og ydelser for afgift:

”Forsikrings- og genforsikringsvirksomhed, herunder ydelser i forbindelse med sådan virksomhed, som udføres af forsikringsmæglere og –formidlere.”

Landsskatteretten finder, at fagforbundet A i forbindelse med gruppeulykkesforsikringen leverer sine medlemmer en forsikringsydelse, der er momsfritaget i medfør af momslovens § 13, stk. 1, nr. 10, 1. led. Retten har herved lagt vægt på, at forbundet med sig selv som forsikringstager og sine medlemmer som forsikrede har tilvejebragt en kollektiv forsikringsdækning ved at benytte forsikringsselskabet B som forsikringsgiver for den dækkede risiko, jf. sag C-349/96, Card Protection Plan Ltd. Retten finder således ikke, at forbundet er momspligtig af nogen del af den af A-medlemmerne opkrævede betaling for gruppeulykkesforsikringen. Denne betaling må således anses som A’s vederlag for at stille denne forsikring til rådighed for medlemmerne.

Landsskatteretten finder endvidere, at A ikke er momspligtig af den overfor B modregnede del af den betalte præmie for gruppeulykkesforsikringen. Retten har herved lagt vægt på, at A ikke kan antages at levere administrationsydelser mod vederlag til B, jf. momslovens § 4, stk. 1, men derimod selv forestår en del af den forsikringstransaktion, A leverer sine medlemmer. A’s præmieudgift til B må således anses at være den aftalte præmie med fradrag af 2 pct.

Landsskatteretten finder endelig, at forbundet i relation til de individuelle forsikringer må anses som omfattet af momslovens § 13, stk. 1, nr. 10, 2. led, idet forbundet foretager den faktiske formidling af de omhandlede forsikringer. De konkret udførte opgaver må derfor anses som tjenesteydelser i forbindelse med forsikringstransaktioner.

Landsskatteretten giver således fagforbundet A medhold i den nedlagte påstand.

skat.dk er Skatteforvaltningens digitale indgang til selvbetjening og vejledning om skatter og afgifter