Dato for udgivelse
13 Oct 2003 14:24
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse/styresignal
26. juni 2003
SKM-nummer
SKM2003.436.LSR
Myndighed
Landsskatteretten
Sagsnummer
LSR 2-6-1670-0056
Dokument type
Kendelse
Overordnede emner
Afgift
Overemner-emner
Moms og lønsumsafgift
Emneord
Fagforening, vederlag, formand, kasserer
Resumé

Vederlag til et fagforbunds generalforsamlingsvalgte formand og kasserer skulle medregnes i lønsumsafgiftsgrundlaget.

Reference(r)

Lønsumsafgiftsloven § 1, nr. 1

Henvisning
Lønsumsafgiftsvejledningen 2003-2 D.1
Henvisning
Lønsumsafgiftsvejledningen 2003-02 D.2

Klagen vedrører spørgsmålet om, hvorvidt udbetalte vederlag til den generalforsam­lingsvalgte formand og kasserer skal medregnes i lønsumsafgiftsgrundlaget.

Det fremgår af sagen, at Forbundet, X afdeling, (herefter klageren) er en afdeling under A forbund. A forbund er opdelt i afdelinger, der varetager medlemmernes interesser i lokalområdet i overensstemmelse med forbundets formål.

Klagerens formål m.v. er beskrevet i §§ 1, 2, 3, 4, 5, 9, 10, 11, 21, 27 og 28 i de for klageren gældende love, hvori det hedder:

§ 1

Stk. 1. A forbund har til formål at virke for en forbedring af arbejdsvilkårene for de inden for forbundets virkeområde beskæftigede organiserede arbejdere, teknikere og unge under faglig uddannelse samt arbejde for faglig organisering. Forbundet skal arbejde for en modernisering af den faglige struktur, principielt for dannelse af industriforbund.

§ 2.

Stk. 1. Den højeste myndighed i alle forbundets anliggender har - med forbehold af beslutninger, der træffes ved urafstemning, jf. §§ 6-8, - kongressen.

Stk. 2. Kongressen fastsætter tid for næste ordinære kongres. Hovedbestyrelsen fastsætter sted for kongressens afvikling.

Stk. 3. Såfremt særlige forhold gør det påkrævet, kan hovedbestyrelsen indkalde en ekstraordinær kongres eller træffe beslutning om, at tidspunktet for den ordinære kongres skal rykkes frem.

§ 3.

Stk. 1. I kongressen deltager hovedbestyrelsens medlemmer, formændene for alle forbundets afdelinger samt yderligere delegerede for afdelingerne i henhold til stk. 2. Afdelingsformændene tæller med i antallet af afdelingsdelegerede.

Stk. 2. Til kongressen vælger afdelinger med indtil 400 medlemmer 2 delegerede og yderligere en delegeret for hver 300 medlemmer udover 400.

Stk. 3. De valgte er kongresdelegerede i hele kongresperioden. Der vælges mindst 2 suppleanter.

Stk. 4. Repræsentationen beregnes efter forbundets opgørelse over afdelingernes samlede medlemstal pr. 31. december i året forud for det år, hvori kongressen holdes.

Stk. 5. Hovedbestyrelsesansatte sekretærer samt forbundets revisorer har ret til at deltage i kongressens forhandlinger uden stemmeret.

§ 4.

Stk. 1. På den ordinære kongres behandles:

A. Beretningen om virksomheden siden den sidste ordinære kongres, der i skriftlig form er udsendt til de kongresdelegerede senest 14 dage før kongressen, samt regnskaberne.

B. Fra afdelingerne, distrikterne eller af hovedbestyrelsen fremsatte forslag til lovændringer eller til fremme af bestemte formål.

C. Andre spørgsmål, som hovedbestyrelsen har ønsket optaget på kongressens dagsorden.

D. Valg af forbundets hovedledelse. Unge under uddannelse er ikke valgbare til fastlønnede stillinger.

E. Valg af forbundets revisorer.

Stk. 2. Kongressens afgørelser træffes ved almindelig stemmeflerhed.

Stk. 3. Efter hver kongres udarbejdes snarest muligt en beretning om det på denne passerede.

§ 5.

Stk. 1. Udgifterne ved kongressens afholdelse, herunder deltagernes diæter og rejsegodtgørelse, afholdes af forbundet.

(…)

§ 9.

Stk. 1. Forbundets hovedbestyrelse har mellem kongresserne den overordnede ledelse af forbundet i overensstemmelse med de af kongressen trufne beslutninger, herunder de af kongressen vedtagne love. Hovedbestyrelsen kan i enhver henseende forpligte forbundet og dets medlemmer ved overenskomster og aftaler, jf. dog § 6.

Stk. 2. Hovedbestyrelsen holder møde, så ofte forholdene kræver det, dog mindst hver tredje måned. Den fastsætter selv sin forretningsorden.

§ 10.

Stk. 1. Hovedbestyrelsen består af forbundets formand, 2 næstformænd, hovedkasserer, de 6 kongresvalgte forbundssekretærer samt 29 repræsentanter, hvoraf der vælges fra forskellige distrikter.

Stk. 2. Hovedbestyrelsens medlemmer skal have deres beskæftigelse i faget eller være i organisationens tjeneste. Hvis et hovedbestyrelsesmedlem i valgperioden ikke opfylder en af disse forudsætninger, f.eks. ved overgang til pension eller fratræder det tillidshverv, der ligger til grund for pågældendes valg til hovedbestyrelse, udtræder han af hovedbestyrelsen, og suppleanten indkaldes.

Stk. 3. De ovennævnte 29 repræsentanter vælges af kongressen for perioden indtil den næstfølgende ordinære kongres efter indstilling af de delegerede for distrikterne, som skal bringe det dobbelte antal repræsentanter i forslag til kongressen. Ved indstillingsvalget i København deltager også forbundets formand, 2 næstformænd, hovedkasserer og de 6 kongresvalgte forbundssekretærer.

Stk. 4. Ved indstillingsvalget skal de delegerede mindst stemme på det antal repræsentanter, der skal vælges, og højst på det dobbelte antal. Stemmesedler, der ikke er afgivet i overensstemmelse hermed, er ugyldige. Ved valget på selve kongressen skal der stemmes på det antal repræsentanter, der skal vælges i de enkelte distrikter. De kandidater, der ikke opnår valg på kongressen, er suppleanter inden for distrikterne i den orden, som stemmetallene anviser.

§ 11.

Stk. 1. Hovedbestyrelsens forretningsudvalg har den daglige ledelse af forbundets virksomhed i overensstemmelse med de af kongressen og hovedbestyrelsen trufne beslutninger.

Stk. 2. Blandt de til hovedbestyrelsen valgte repræsentanter vælger kongressen 1 for hvert distrikt til, sammen med forbundsformand, 2 næstformænd, hovedkasserer og de 3 anciennitetsældste forbundssekretærer, at udgøre forretningsudvalget.

Stk. 3. Valget til forretningsudvalget foretages efter indstilling af de delegerede for distrikterne, der skal bringe det dobbelte antal repræsentanter i forslag til kongressen. Ved indstillingsvalget i distrikt 8 deltager også forbundets formand, 2 næstformænd, hovedkasserer og de 6 kongresvalgte forbundssekretærer.

Stk. 4. Ved indstillingsvalget skal de delegerede mindst stemme på det antal repræsentanter, der skal vælges, og højst på det dobbelte antal. Stemmesedler, der ikke er afgivet i overensstemmelse hermed, er ugyldige. Ved valget på selve kongressen skal der stemmes på det antal repræsentanter, der skal vælges i de enkelte distrikter. De kandidater, der ikke opnår valg på kongressen, er suppleanter inden for distrikterne i den orden, som stemmetallene anviser.

(…)

§ 21.

Stk. 1. Afdelingerne har til opgave inden for den kreds, hvor de er dannede, at fremme medlemmernes interesser i overensstemmelse med forbundets formål samt at sørge for ved opsøgende arbejde at organisere flest mulige medlemmer.

(…)

§ 27

Stk. 1. Fastlønnede formænd og kasserere har 6 måneders opsigelse.

Stk. 2. Såfremt der ikke senest 7 dage før generalforsamlingen er indgået skriftligt forslag om nyvalg af formand eller kasserer, betragtes de hidtidige som genvalgt.

Stk. 3. Såfremt en fastlønnet formand eller kasserer på den ordinære generalforsamling ikke opnår de nødvendige stemmer for valg, betragtes det som en opsigelse, og opsigelsesfristen regnes derfra. Der skal i sådanne tilfælde inden for 3 måneder afholdes ekstraordinær generalforsamling med eneste punkt på dagsordenen: Valg af formand (eller kasserer).

Stk. 4. De opsagte kan modtage genvalg.

Stk. 5. Valgene skal ske ved skriftlig og hemmelig afstemning.

Stk. 6. De opsagte fungerer, indtil den ekstraordinære generalforsamling har været afholdt.

Stk. 7. For fastlønnede formænd, kasserere og øvrige fastansatte faglige medarbejdere i afdelingerne (næstformand eller faglige assistenter/sekretærer) gælder funktionærlovens bestemmelser.

§ 28.

Stk. 1. Afdelingsformanden forestår afdelingens daglige administration i overensstemmelse med de for forbundet gældende og af afdelingens generalforsamlingen og bestyrelse trufne beslutninger.”

Vederlaget til den generalforsamlingsvalgte formand og kasserer er fastsat af et lønudvalg, der er valgt af generalforsamlingen. De udbetalte årslønninger for de valgte personer har i perioden 1. januar 1996 til 31. december 2000 udgjort:

ÅR FORMAND KASSERER TOTAL
1996 307.804 295.804 603.608 
1997 309.387 297.387  606.774 
1998 313.213  285.933  599.146
1999 327.252  305.830  633.082 
2000 332.507  325.036  657.543 

Af et referat fra et lønudvalgsmøde den 20. marts 2001 fremgår, at der fremkom forslag om, at formandens løn skulle udgøre 29.720 kr. inkl. formandstillæg (148.60 kr./200 timer) pr. måned og at kassererens løn skulle udgøre 28.900 kr. (144.50 kr./200 timer) pr. måned.

Klageren har tidligere medregnet vederlaget til den generalforsamlingsvalgte formand m.fl. ved opgørelsen af afgiftsgrundlaget. Under henvisning til en kendelse af 14. december 1999 fra Landsskatteretten har klageren anmodet Told- og Skatteregionen om at foretage tilbagebetaling af den lønsumsafgift, som klageren har betalt på grundlag af sådanne vederlag i perioden 1. januar 1996 – 31. december 2000, i alt 62.518 kr.

Told- og Skatteregionen har ved den påklagede afgørelse anset klageren for pligtig at medregne de omhandlede vederlag i lønsumsafgiftsgrundlaget, jf. lønsumsafgiftslovens § 4, stk. 2, nr. 4 og § 5, stk. 3, hvorfor anmodningen om tilbagebetaling af lønsumsafgift med 62.518 kr. ikke er imødekommet. Regionen har bemærket, at det er praksis, at bestyrelsesmedlemmer i selskaber og foreninger normalt ikke anses for ansatte, og at honoraret til disse ikke skal medregnes til afgiftsgrundlaget, og at der ved afgørelsen af, hvilke personers løn og honorarer, der skal indgå i lønsummen, lægges afgørende vægt på, om der skal trækkes A-skat, AM-bidrag og SP-bidrag. Regionen har dertil anført, at vederlaget til de valgte personer skal anses som vederlag for udførelse af egentlig lønarbejde. Regionen har herved lagt særlig vægt på, at der trækkes A-skat m.v. af udbetalingerne til de valgte personer, og at de valgte personer i fuldt omfang og på lige vilkår med ansatte er omfattet af ATP, samt at personerne modtager løn under ferie på lige vilkår med ansatte.

Told- og skatteregionen har over for Landsskatteretten udtalt, at regionens afgørelse er truffet efter de retningslinier, der er anvist i Told- og Skattestyrelsens meddelelse af 26. september 2001, SKM 2001.415.TSS. Regionen har bemærket, at man på den baggrund har anset de pågældende behandlet på lige vilkår som ansatte, uagtet at regionen er enig med klageren i, at bestyrelsesmedlemmer ikke befinder sig i et ansættelsesforhold.

Klagerens advokat har over for Landsskatteretten nedlagt påstand om, at vederlag til generalforsamlingsvalgte medlemmer af klagerens bestyrelse ikke skal medregnes til afgiftsgrundlaget efter lønsumsafgiftslovens § 4, stk. 2, og at der som følge heraf skal ske tilbagebetaling af den af klageren for perioden 1. januar 1996 til 31. december 2000 betalte lønsumsafgift, af klageren opgjort til 62.518 kr.

Til støtte for påstanden har advokaten gjort gældende, at vederlaget til klagerens generalforsamlingsvalgte bestyrelsesmedlemmer ikke indgår i grundlaget for beregning af lønsumsafgift, da dette vederlag ikke kan anses for en del af virksomhedens lønsum, jf. lønsumsafgiftslovens § 4, stk. 2.

Han har henvist til, at lønsumsafgiften har sit udspring i lov nr. 840 af 18. december 1987 om arbejdsmarkedsbidrag, hvor bidragsgrundlaget i henhold til lovens § 8 for en række virksomheder var ”virksomhedens samlede lønsum med tillæg af 90 %.”, og at det i bemærkningerne til den nævnte lovbestemmelse hedder: ”I lønsummen indgår enhver form for lønindtægt, som virksomhedens ansatte har erhvervet i perioden for afregning af bidrag”. Han har bemærket, at denne begrebsfastlæggelse blev fastholdt i forarbejderne til lov nr. 830 af 19. december 1989 om lønsumsafgift for virksomheder inden for den offentlige sektor.

Han har anført, at klageren således ved opgørelsen af afgiftsgrundlaget alene skal beregne betalingerne til de generalforsamlingsvalgte bestyrelsesmedlemmer, hvis disse betalinger kan kvalificeres som løn til en ansat. Begrebet løn omfatter – i overensstemmelse med det ovenfor fra forarbejdernes citerede, hvorefter afgiftsgrundlaget udgøres af lønnen til virksomhedens ansatte – alene vederlag i ansættelses-/tjenesteforhold. Det er med andre ord en helt afgørende forudsætning for at kunne medregne de i nærværende sag omhandlede vederlag til afgiftsgrundlaget, at disse kan anses for vederlag ydet i et ansættelses-/tjenesteforhold. Han har dertil anført, at denne forudsætning ikke er opfyldt i nærværende sag, hverken skatteretligt eller civilretligt.

Han har anført, at de lønninger, som indgår i lønsumsafgiftsgrundlaget, er A-indkomst omfattet af kildeskattelovens § 43, stk. 1, hvori det hedder:

”Til A-indkomst henregnes enhver form for vederlag i penge, samt i forbindelse hermed ydet fri kost og logi for personligt arbejde i tjenesteforhold, herunder løn, feriegodtgørelse, honorar, tantieme, provision, drikkepenge og lignende ydelser”

Videre har han anført, at de i nærværende sag omhandlede vederlag er gjort til A-indkomst i henhold til bemyndigelsen i kildeskattelovens § 43, stk. 2, men at der naturligvis ikke derved etableres noget ansættelses-/tjenesteforhold.

Endvidere har han anført, at bestemmelserne om bidragspligt og bidragsgrundlag i §§ 7 og 8 i arbejdsmarkedsfondsloven ligeledes bekræfter, at løn forudsætter en ansættelse, idet bestemmelserne om vederlag og honorarer m.v. uden for tjeneste-/ansættelsesforhold i § 7, stk. 1, litra c, og § 8, stk. 1, litra e,  i modsat fald  var overflødige.

Han har anført, at for så vidt angår de i nærværende sag omhandlede generalforsamlingsvalgte bestyrelsesmedlemmers status i relation til dansk rets almindelige lønmodtagerbegreb, er det i en række domme blevet fastslået, at generalforsamlingsvalgte tillidsrepræsentanter, som de i nærværende sag omhandlede, ikke er omfattet af funktionærloven, jf. UfR 1961.690, UfR 1968.122 SH, Vestre Landsrets kendelse af 9. oktober 2001 og Østre Landsrets dom af 4. maj 2001. Civilretligt er det udelukket, at anse de pågældende personer som ansatte, og således også udelukket at anse vederlaget som et vederlag til en ansat. Der er ikke noget, der peger i retning af, at man skatteretligt skal vurdere forholdet på en anden måde. Skatteretligt anses bestyrelsesmedlemmer ikke for omfattet af lønmodtagerbegrebet. Når man fra lovgivers side har ønsket at bestyrelsesmedlemmer skal være omfattet af en lønmodtagerregel, er der indsat en særlig regel herom, jf. f.eks. rejsegodtgørelsesbestemmelserne.

Han har videre anført, at generalforsamlingsvalgte tillidsfolk, som de i nærværende sag omhandlede bestyrelsesmedlemmer, ikke er omfattet af diverse beskyttelseslove, herunder bl.a. ansættelsesbevisloven, ferieloven, konkurslovens regler om privilegerede krav, lov om Arbejdsmarkedets Tillægspension, lov om arbejdstageres opfindelser, lov om lige løn til mænd og kvinder, lov om Lønmodtagerne Garantifond, lov om varsling m.v. i forbindelse med afskedigelser af større omfang og lov om lønmodtageres retsstilling ved virksomhedsoverdragelse. Det er dog ikke underligt, at de pågældende personer forsøger at sikre sig på linie med de ansatte, fx med en form for opsigelsesvarsel eller fratrædelsesgodtgørelse. For så vidt angår ATP er det formentligt en fejl, at der er sket indbetaling. Man bliver dog f.eks. ikke omfattet af ferieloven blot fordi der er aftalt en feriegodtgørelse.

Han har anført, at det derfor i nærværende sag må lægges til grund, at de omhandlede generalforsamlingsvalgte bestyrelsesmedlemmer ikke er omfattet af det i henhold til dansk ret gældende lønmodtagerbegreb, og at vederlaget til disse derfor ikke skal medregnes til afgiftsgrundlaget.

Endvidere har han anført, at det af regionen anførte om, at de i nærværende sag omhandlede vederlag skal anses som vederlag for udførelse af egentlig lønarbejde, kunne tyde på, at arten af den enkelte arbejdsopgave efter regionens opfattelse kan være af afgørende betydning for afgørelsen af, om vederlaget skal medregnes til afgiftsgrundlaget eller ej. I givet fald er dette ikke korrekt, da karakteren af arbejdsopgaven ikke på nogen måde viser, om der foreligger et ansættelses-/tjenesteforhold eller ej. Han har angivet som eksempel, at et fagforbund kan vælge at lade edb-arbejde udføre af egne ansatte edb-folk eller teknikere fra et selvstændigt konsulentfirma, og at det i begge tilfælde er nøjagtig den samme arbejdsopgave, der bliver udført. Hvis fagforbundet vælger at lade arbejdet udføre af egne medarbejdere, indgår udgiften i form af løn til disse medarbejdere i afgiftsgrundlaget. Hvis fagforbundet i stedet for vælger at lade arbejdet udføre af et selvstændigt konsulentfirma, indgår udgiften, der nu afholdes i form af honorar til konsulentfirmaet, ikke i afgiftsgrundlaget.

Han har dertil anført, at det afgørende således ikke er arbejdets art, men alene om den pågældende arbejdsopgave udføres som led i et ansættelses-/tjenesteforhold til klageren.

Videre har han anført, at der – som Landsskatterettens kendelse af 14. december 1999 viser – principielt ikke er noget til hinder for, at generalforsamlingsvalgte bestyrelsesmedlemmer udover dette tillidshverv, kan udføre arbejde som ansat, og i så fald skal vederlaget, der udbetales som led i dette ansættelses-/tjenesteforhold, medregnes til afgiftsgrundlaget. Han har anført, at dette resultat ikke er overraskende, da den pågældende person i disse sjældne tilfælde i relation til arbejdsopgaverne udført som led i ansættelses-/tjenesteforholdet tillige er omfattet af de for andre ansatte i henhold til ovennævnte lovgivning gældende beskyttelsesregler.

Dertil har han anført, at for at vederlaget som løn kan medregnes til afgiftsgrundlaget, er det imidlertid en forudsætning, at der foreligger særligt definerede arbejdsopgaver, der vederlægges særskilt som led i et konkret ansættelsesforhold. Det er derimod ikke tilstrækkeligt til at kunne medregne vederlaget til afgiftsgrundlaget, at foreningens love eller andet aftalemæssigt grundlag i visse relationer giver bestyrelsesmedlemmet rettigheder svarende til de i henhold til den for lønmodtagere gældende præceptive beskyttelseslovgivning, da dette ikke i sig selv etablerer et ansættelses-/tjenesteforhold.

Endvidere har han anført, at de inden for skatte- og afgiftsretten almindeligt gældende fortolkningsprincipper må understreges, således om bl.a. beskrevet i Skatteministeriets meddelelse offentliggjort i TfS 1998.137. Disse fortolkningsprincipper er senest blevet bekræftet af Højesteret i SKM 2003.26.HR/TfS 2003.155 og SKM 2003.445.HR/TfS 2003.445. Hvis myndighederne vil kræve skat eller afgift, kræver det således en klar hjemmel. I nærværende sag er der ikke hjemmel til at lade omhandlede vederlag indgå i lønsumsafgiftsgrundlaget.

Advokaten har til told- og skatteregionens høringssvar til Landsskatteretten bl.a. bemærket, at der er enighed om, at de i nærværende sag omhandlede generalforsamlingsvalgte bestyrelsesmedlemmer ikke er i et ansættelsesforhold til fagforeningen, og at afgørelsen således er baseret på den forudsætning om, at alene den omstændighed, at de generalforsamlingsvalgte bestyrelsesmedlemmer i et vist omfang udfører arbejde, der kunne være udført af ”almindeligt ansat personale”, medfører, at der skal svares lønsumsafgift af vederlaget. Han har dertil anført, at der ikke er hjemmel til at lade disse vederlag indgå i den af lønsumsafgiftslovens § 4 omfattede lønsum, blot fordi visse dele af arbejdet kunne være udført at ”almindeligt ansat administrativt personale”. Han har herved understreget, at de omhandlede personer som tillidsrepræsentanter er valgt til at varetage medlemmernes fagpolitiske interesser, og at disse grundlæggende har en ganske anden funktion – og andre vilkår – en ”almindeligt ansat administrativt personale”.

Endvidere har han anført, at de pågældende personer er medlemmer valgt til at varetage de fagpolitiske interesser for forbundets medlemmer, og personerne skal således f.eks. hjælpe medlemmer, der melder sig ledige, og herved diskutere om overenskomsten er overholdt. I det hele taget skal de være med til at få løst de opgaver, der følger af overenskomsten og være med til at sikre, at overenskomsten bliver ført ud i livet. I forbindelse med varetagelse af disse fagpolitiske opgaver, kan der være en række mere administrative funktioner, f.eks. indberetninger, men det har dog alt sammen tilknytning til det fagpolitiske opgave, de er valgt til at varetage.

Advokaten har anført, at man ikke kan udlede noget som helst af arbejdets karakter. Myndighederne anvender begrebet egentlig lønarbejde, men medmindre et sådant udføres af en der er i et ansættelsesforhold, er der tale om et helt nyt begreb. Told- og Skattestyrelsens meddelelse af 27. september 2001 skal betragtes som et partsindlæg, idet indlægget er udsprunget af de konkrete sager. Regionerne har således følt sig bundet til at træffe afgørelserne. Dog har en told- og skatteregion truffet en helt korrekt afgørelse om, at vederlag til en formand i et forbund ikke skal indgå i lønsumsafgiftsgrundlaget.

Han har anført, at en antagelse om, hvad der var hensigten at skulle være bidragspligtig virksomhed efter lov om arbejdsmarkedsbidrag, kan ikke tillægges nogen betydning ved fastlæggelsen af afgiftsgrundlaget efter lønsumsafgiftsloven.

Sammenfattende har advokaten anført,

at afgiftsgrundlaget i henhold til lønsumsafgiftslovens § 4, stk. 2, er virksomhedens lønsum med tillæg af 90 %,

at lønsummen omfatter enhver form for lønindtægt for virksomhedens ansatte,

at alene vederlag (løn) ydet som led i et ansættelses-/tjenesteforhold kan medregnes til afgiftsgrundlaget,

at de i nærværende sag omhandlede bestyrelsesmedlemmer ikke har noget ansættelses-/tjenesteforhold til klageren, og

at det af klageren til de omhandlede bestyrelsesmedlemmer betalte vederlag ikke skal medregnes til afgiftsgrundlaget efter lønsumsafgiftsgrundlaget efter lønsumsafgiftslovens § 4, stk. 2.

Landsskatteretten skal udtale:

Efter lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 1 (senest lovbekendtgørelse nr. 674 af 15. september 1998) betales der en afgift til statskassen af virksomheder, der mod vederlag leverer varer og ydelser, der er fritaget for afgift efter merværdiafgiftslovens § 13, stk. 1, nr. 1, nr. 3, nr. 5 og 6, nr. 8, nr. 10-12, nr. 15-17 og nr. 20, jf. dog stk. 2, og af virksomheder med anden økonomisk virksomhed, der mod vederlag leverer ydelser, der ikke er afgiftspligtige efter merværdiafgiftsloven.

Det følger af lønsumsafgiftslovens § 4, stk. 2, nr. 4, at afgiftsgrundlaget er virksomhedens lønsum med tillæg af 90 % for organisationer, fonde, foreninger, herunder almennyttige boligselskaber, loger m.v.

Af bekendtgørelse om afgift af lønsum (senest bekendtgørelse nr. 431 af 5. juni 1999) § 3, fremgår:

”Til virksomhedens lønsum medregnes enhver form for løn, som virksomhedens ansatte har erhvervet inkl. alle tillæg, uanset om de indgår i lønnen eller ydes særskilt, jf. dog lønsumsafgiftslovens § 4, stk. 3. (…)”

Af bemærkningerne til den nu ophævede lov om arbejdsmarkedsbidrag (L 118 af 9. december 1987) fremgik om opgørelse af lønsummen:

”I lønsummen indgår enhver form for lønindtægt, som virksomhedens ansatte har erhvervet i perioden for afregning af bidrag, dvs. års-, måneds-, 14 dages-, uge-, dag- eller timeløn, akkordfortjeneste, gratialer, honorarer, bonus, produktionstillæg, pensionsbidrag og andre former for vederlag. (…)”

I bemærkningerne til lovforslag L 86 af 6. december 1989 til lov om lønsumsafgift for virksomheder inden for den finansielle sektor (lov nr. 830 af 19. december 1989) er angivet:

”Svarende til afgrænsningen af lønsummen i arbejdsmarkedsbidragsloven indgår i lønsummen enhver form for lønindtægt, som virksomhedens ansatte har erhvervet i perioden for afregning af bidrag, dvs. års-, måneds-, 14 dages-, uge-, dag- eller timeløn, akkordfortjeneste, gratialer, honorarer, bonus, produktionstillæg, pensionsbidrag og andre former for vederlag.

En persons løn skal medregnes til lønsummen, hvis lønnen er A-indkomst og hvis modtageren er omfattet af ATP. (…)”

Af bemærkningerne til lov om arbejdsmarkedsbidrag fremgik om bidragspligtig virksomhed:

”Anden økonomisk virksomhed, der består i levering af ydelser mod vederlag, omfatter bl.a. virksomheden i organisationer, foreninger, fonde, selskaber m.fl., der mod kontingent eller lignende vederlag varetager administrative opgaver eller fællesøkonomiske, herunder faglige formål for medlemmer.

(…)

Bidragspligtig virksomhed i foreninger, fonde m.v. udføres undertiden af medlemmerne, bestyrelsen eller andre uden vederlag. Det er i § 8, stk. 2, foreslået, at bidraget af visse virksomheder, herunder de nævnte foreninger m.v., skal beregnes på grundlag af lønsummen. På denne baggrund er der i § 3, stk. 4, foreslået indsat en regel om, at foreninger, fonde m.v., der leverer momsfrie ydelser, kun skal registreres, hvis de beskæftiger lønnet arbejdskraft (…).”

Henset til det angivne i bemærkningerne til den nu ophævede arbejdsmarkedsbidragslov vedrørende bidragspligten, finder Landsskatteretten, at det må antages at have været hensigten, at aktiviteter af den omhandlede karakter skulle være bidragspligtig virksomhed, og at vederlag for ansattes udførelse af sådanne aktiviteter således skulle indgå i afgiftsgrundlaget.

Spørgsmålet om, hvorvidt en person kan betragtes som ansat, findes at måtte afhænge af en bedømmelse af arbejdsforholdets og vederlagets karakter. Hvis forholdet efter en sådan bedømmelse må sidestilles med et ansættelsesforhold, findes vederlaget at skulle indgå i lønsumsafgiftsgrundlaget, uanset at personen er valgt af en generalforsamling til at udføre arbejdsopgaven.

Det er bl.a. i Landsskatterettens kendelse af 4. december 1999 antaget, at bestyrelsesmedlemmer normalt ikke kan anses som ansatte i lønsumsafgiftslovens forstand, jf. herved også Lønsumsafgiftsvejledningen afsnit D.2. Dette må imidlertid forudsætte, at det arbejde de pågældende udfører, kan karakteriseres som egentlig bestyrelsesarbejde, hvorved må forstås deltagelse i beslutninger om den overordnede ledelse af virksomheden.

Landsskatteretten finder ikke, at det her omhandlede arbejde kan karakteriseres som sådant egentlig bestyrelsesarbejde, men må anses som udførelse af de opgaver, afdelingen i henhold til foreningens love skal varetage.

Henset hertil samt henset til, at de pågældende personer i henhold til forbundets love er fastlønnede, har 6 måneders opsigelse, modtager løn under ferie, at det er bestemt, at funktionærlovens bestemmelser skal gælde og at vederlaget udbetales som A-indkomst, ligesom der tillige er foretaget indbetalinger til Arbejdsmarkedets tillægspension, finder retten, at de pågældende i lønsumsafgiftsmæssig henseende må karakteriseres som eller sidestilles med ansatte, hvorfor vederlaget til disse skal indgå i lønsumsafgiftsgrundlaget. Dette er tiltrådt af Told- og Skattestyrelsen.

Landsskatteretten stadfæster derfor regionens afgørelse.

skat.dk er Skatteforvaltningens digitale indgang til selvbetjening og vejledning om skatter og afgifter