Dato for udgivelse
15 Dec 2003 13:21
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse/styresignal
27. november 2003
SKM-nummer
SKM2003.559.ØLR
Myndighed
Østre Landsret
Sagsnummer
15. afdeling, B-0198-02
Dokument type
Dom
Overordnede emner
Skat
Overemner-emner
Personskat, virksomhedsskat, aktionærer og selskaber samt ejendomsavancebeskatning
Emneord
Repræsentation, restaurationsbesøg, anledning, kundenavne, dokumentation
Resumé

Et revisionsaktieselskab havde fratrukket en række udgifter, herunder især til restaurationsbesøg, som selskabet mente var repræsentationsudgifter. Myndighederne nægtede fradrag for disse. Først under sagens administrative klagebehandling havde selskabets hovedaktionær påført udgiftsbilagene oplysning om, hvem der havde deltaget i sammenkomsten m.v.

Østre Landsret fandt ikke, at revisionsaktieselskabet kunne fratrække udgifterne som repræsentation. Under henvisning til den nærliggende risiko for misbrug stillede landsretten betydelige krav til dokumentationen som forudsætning for godkendelse af fradrag for repræsentationsudgifter. Landsretten påpegede, at det specielt med hensyn til restaurationsbesøg forlanges, at det på bilaget er noteret, hvem der har deltaget i sammenkomsten, og i hvilken anledning den er afholdt. Landsretten lagde vægt på, at hovedaktionæren først efter selvangivelsens indlevering havde påført navne på, hvem repræsentationen vedrørte, og at det for så vidt angår restaurationsbesøgene i intet tilfælde var anført, hvad anledningen havde været. Herefter havde selskabet ikke løftet bevisbyrden for, at der var tale om fradragsberettigede repræsentationsudgifter.

Reference(r)

Statsskatteloven § 6, stk. 1, litra a
Ligningsloven § 8, stk. 4

Henvisning

Ligningsvejledningen 2003 - 2 E.B.3.7.9


Parter

Revisionskontoret H1
(advokat Bjarne Fabech-Larsen)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/advokat Anne Øvlisen)

Afsagt af landsdommerne

Arne Brandt, Frosell (kst.) og Tine Vuust (kst.)

Under denne sag, der er anlagt den 18. januar 2002, har sagsøgeren, Revisionskontoret H1, påstået sagsøgte, Skatteministeriet, tilpligtet at anerkende, at det er med urette, at der ikke er godkendt fradrag for repræsentation for 1998 med 651 kr. og for 1999 med 1.878 kr.

Sagsøgerens påstande er opgjort som 25 pct. af differencen mellem de selvangivne og de godkendte repræsentationsudgifter, hvilket for regnskabsåret 1997/1998 udgør 25 pct. af 2.605 kr. og for regnskabsåret 1998/1999 udgør 25 pct. af 7.515 kr.

Sagsøgte har påstået frifindelse.

Den 18. oktober 2001 afsagde Landsskatteretten følgende kendelse:

"Klagen vedrører opgørelsen af indkomsten på følgende punkter:

...

1998

 

Ikke godkendt fradrag for repræsentation

651 kr.

 

1999

 

Ikke godkendt fradrag for repræsentation

1.878 kr.

...

Det er oplyst, at selskabet driver virksomhed med revision og bogføring. Selskabet er ejet af A, der tillige er ansat i selskabet som revisor. Selskabet har ikke andre ansatte. Selskabets regnskabsår løber fra 1. juni til 31. maj. Omsætningen har for indkomstårene 1997, 1998 og 1999 udgjort henholdsvis 280.200 kr., 377.600 kr., og 338.790 kr.

...

Ad ikke godkendt fradrag for indkomstårene 1998 og 1999 for repræsentation.

Det er oplyst, at selskabet for indkomståret 1998 har fradraget repræsentationsudgifter med 2.862 kr., hvoraf der i relation til 2.605 kr. mangler repræsentationsbilag. For indkomståret 1999 har selskabet fradraget 10.641 kr., hvoraf der mangler bilag for så vidt angår 7.515 kr. Selskabets hovedaktionær har efterfølgende påført navne på de pågældende bilag.

Skatteforvaltningen har ikke godkendt fradrag for repræsentationsudgifter med henholdsvis 615 kr. for 1998 og 1.878 kr. for 1999, da der ikke foreligger repræsentationsbilag vedrørende de pågældende udgifter eller er sandsynliggjort en erhvervsmæssig anledning til udgiftsafholdelsen i øvrigt. Skatteforvaltningen har videre anført, at det forhold, at hovedaktionæren efter forhandlingen af sagen blot har påført kunde-firmanavne, ikke kan anses for at være dokumentation for, at udgifterne er fradragsberettigede repræsentationsudgifter.

Selskabets hovedaktionær har over for Landsskatteretten nedlagt påstand om, at der godkendes fradrag for de pågældende udgifter i overensstemmelse med det selvangivne.

Landsskatteretten skal udtale

Landsskatteretten bemærker, at i henhold til statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, kan udgifter, der i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre eller vedligeholde indkomsten, fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Retten bemærker videre, at udgifter til repræsentation alene kan fradrages med 25 % i medfør af ligningslovens § 8, stk. 4. Det følger af forarbejderne til ligningslovens § 8, stk. 4, at repræsentationsudgifter skal dokumenteres ved fremlæggelse af bilag, der skal indeholde visse oplysninger. Specielt med hensyn til restaurationsbilag forlanges det, at det på bilaget er noteret, hvem der har deltaget i sammenkomsten, og i hvilken anledning den er afholdt.

Retten finder ikke, at det med den efterfølgende notering på bilagene er sandsynliggjort, at der har været tale om udgifter til repræsentation, jf. ligningslovens § 8, stk. 4. Den påklagede afgørelse vil derfor være at stadfæste på dette punkt.

Herefter bestemmes

1998

 

Ikke godkendt fradrag for repræsentation, 651 kr.

Stadfæstes.

 

1999

 

Ikke godkendt fradrag for repræsentation, 1.878 kr.

Stadfæstes.

..."

De ikke godkendte repræsentationsudgifter var på tidspunktet for indgivelse af selvangivelsen dokumenteret ved udgiftsbilag med angivelse af forretningens eller restaurantens navn og adresse, dato, beskrivelse af ydelsen og prisen herfor.

Bilagene var i sagsøgerens regnskab opført på en repræsentationskonto, der for regnskabsårene 1997/98 og 1998/99 indeholdt følgende posteringer:

"...

KONTONR. : 475 - KONTONAVN : Repræsentation

 

06.08.97

653

392,00

13.08.97

657

132,00

09.09.97

661

386,00

21.10.97

678

257,00

01.12.97

692

230,00

29.12.97

706

522,00

20.05.98

761

228,00

26.05.98

763

  715,00

10.06.98

771

389,00

12.07.98

790

1.425,00

15.07.98

792

262,00

20.07.98

793

636,00

15.08.98

807

1.823,00

25.09.98

816

499,50

06.10.98

820

258,00

14.10.98

832

313,00

18.11.98

850

499,50

16.12.98

860

1.690,00

08.01.99

873

800,00

16.01.99

882

360,00

03.03.99

899

586,00

03.03.99

900

645,00

27.05.99

926

    455,00

31.05.99

NY SALDO

10.641,00

..."

Der er mellem parterne enighed om, at de kundenavne, der fremgår af de ikke godkendte bilag, er påført efter indgivelse af selvangivelserne for de pågældende år. Det er ubestridt, at navnene vedrører virksomheder, som var kunder hos sagsøgeren på tidspunktet for udgifternes afholdelse.

For så vidt angår de bilag, der ikke er godkendt, kan oplysningerne om bilagsnummer, dato for udstedelsen, beløb, udsteder og den af revisor A påførte angivelse af, hvem der har deltaget, skematisk sammenfattes som nedenfor anført.

Skemaet gengiver endvidere uddrag af revisor As kalender og parkeringsbilletter m.v. vedrørende de pågældende bilag.

Bilag

Dato forudste-
delsen

Beløb

Regningsud-steder

Påført kundenavn

Fremlagt dokumentation
(K: kalender,
P: parkeringsbillet,
A: anden dokumentation)

653

06.08.97

392,00

Restaurant G3

RJ

P:06 AUG 97 13:24

657

13.08.97

132,00

G4 Pub,

SK

 

661

09.09.97

386,00

G5

RJ

P:09 SEP 97 12:35

692

01.12.97

230,00

Restaurant G6

PS

P:01 DEC 97 14:46

706

29.12.97

522,00

G7 Vinstue,

RJ

P:29 DEC 97 16:33

761

20.05.98

228,00

G5

LP

K: ONSDAG 20 MAJ ... 14.00
P:20 MAJ 98 16:23

763

26.05.98

715,00

Restaurant G8

G1

K: TIRSDAG 26 MAJ
... 15.00-16.00

771

10.06.98

389,00

G9

RJ

K: ONSDAG 10 JUNI 13.00

790

12.07.98

1.425,00

Restaurant G10

VN

K: SØNDAG 12 JULI ... 10.00

792

15.07.98

262,00

Hotel G11

RJ

K: ONSDAG 15 JULI
... 11.30-12.30
P:15 JUL 98 14:21

807

15.08.98

1.823,00

G12

NM

K: TIRSDAG 11 AUGUST...=Lørdag 18.00
A: Bevis for registrering hos Told * Skat og ATP ...Indehaver(e)
NM ... Cprnr.

816

25.09.98

499,50

G13,

JA
fødselsdag

K: FREDAG 25 SEPTEMBER.
.. - 13.00
A: Invitation fra JA: Lørdag
den 26. mellem 13-15 holder vi en lille sammenkomst for JA
De/I er velkommen til at kigge forbi til en øl og en bid brød.

820

06.10.98

258,00

Restaurant G14

HT

K: TIRSDAG 6 OKTOBER 18.30

832

14.10.98

313,00

G14

SP

K: ONSDAG 14 OKTOBER
14.00-15.00 ...

850

18.11.98

499,50

G13

G2 ApS

K: ONSDAG 18 NOVEMBER ... 18.30

882

16.01.99

360,00

G15

LU, fødselsdag

K: LØRDAG 23 JANUAR
LU 18.00
A: Told Skat Registreringsbevis for G5

899

03.03.99

586,00

G16

VN

K: ONSDAG 3 MARTS
København14.00-15.00
(HT 4/3)

900

03.03.99

645,00

G17

HT, fødselsdag

 

926

27.05.99

455,00

Restaurant G18

LB

K: TORSDAG 27 MAJ
11.30-12.30
P:27 MAJ 99 15:28

Adgangen til at foretage fradrag for repræsentationsudgifter i den skattepligtige indkomst er reguleret i statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, og ligningslovens § 8, stk. 4. Af forarbejderne til lov nr. 534 af 13. december 1985, hvorved fradragsretten med virkning fra 1. januar 1986 blev begrænset til 25 pct., fremgår blandt andet følgende, jf. Folketingstidende 1985/86, tillæg A, sp. 1234:

"6 . Kontrol.

Efter gældende regler er der pligt til i forbindelse med selvangivelsen at specificere

fradrag for repræsentationsudgifter i følgende hovedposter: 1) restaurationsbesøg ... Endvidere bør der føres særskilt regnskab over repræsentationsudgifterne med angivelse af, i hvilken anledning udgifterne er afholdt, og om indehaveren, en hovedaktionær, bestyrelsesmedlemmer eller medarbejdere har deltaget.

Endelig kræves det normalt, at udgifterne kan dokumenteres ved fremlæggelse af bilag, der skal indeholde visse oplysninger. Specielt med hensyn til restaurationsbilag forlanges det, at det på bilaget er noteret, hvem der har deltaget i sammenkomsten, og i hvilken anledning den er afholdt.

Det er tanken, at disse regler om dokumentation og specifikation af repræsentationsudgifter skal opretholdes."

De før lovforslagets vedtagelse gældende dokumentationskrav var fastlagt i bekendtgørelse nr. 443 af 23. december 1966, hvori det under pkt 1 blandt andet hedder:

"I

A . ...

Skattepligtige (selvstændige erhvervsdrivende og lønmodtagere, selskaber og skattepligtige foreninger m.v.), der begærer fradrag for repræsentationsudgifter, er pligtige til i forbindelse med selvangivelsen at specificere disse udgifter i nedennævnte hovedposter:

1) Restaurationsbesøg.
2) Tobaksvarer, vin og spiritus m.v.
3) Gaver og blomster.
4) Anden repræsentation med angivelse af arten.
5) Godtgørelse til medarbejdere efter regning.

Såfremt der ikke foreligger dokumentation i form af regninger el.lign. for de under 1)-5) nævnte udgifter, må det fremgå af specifikationen.

...

B. Såvel med henblik på muligheden for at opfylde specifikationspligten som af hensyn til kontrollen ved skatteligningen vil det for alle skattepligtige være af betydning, at der for udgifter af den omhandlede art føres særskilt regnskab (eventuelt særskilt konto eller lign.), der er således indrettet, at det på grundlag heraf vil være muligt at meddele de fornødne specifikationer. Af regnskabet, kontoen eller lign. sammenholdt med bilagsmaterialet bør således fremgå, i hvilken anledning (f.eks. forretningsmøde) hver enkelt udgiftspost er afholdt, i hvilket omfang udgiften er afholdt under deltagelse af indehaveren personligt, af en hovedaktionær eller af bestyrelsesmedlemmer, og i hvilket omfang udgiften er afholdt af funktionærer eller andre medarbejdere, ...

...

C. Bortset fra kravet om specifikation af repræsentationsudgifter vil det som hidtil normalt være et vilkår for adgangen til at fratrække disse udgifter, at de kan dokumenteres ved fremlæggelse af bilag. Det må af bilaget fremgå, hvem der har leveret ydelsen, og, hvis det er sædvanligt, hvem der er modtageren. Endvidere må det fremgå af bilaget, hvilke ydelser det vedrører, og det må, når dette er sædvanligt, være forsynet med kvitteringspåtegning (kasseapparatspåtegning). Specielt med hensyn til restaurationsbilag må det forlanges, at det på bilaget er noteret, hvem der har deltaget i sammenkomsten, og i hvilken anledning denne er afholdt...

..."

Forklaringer

Revisor A har forklaret blandt andet, at han, der er ejer af det sagsøgende selskab, har været revisor i 51 år, først som ansat og senere som selvstændig. Revisionsfirmaet havde kontor i København, indtil han for cirka 10 år siden flyttede forretningsadressen til sin private bopæl . Han har bevaret kontakten til mange af de københavnske handlende, som var kunder dengang. Det indebærer, at han må køre til København, når der skal holdes forretningsmøder. På grund af de fysiske rammer er det ofte ikke hensigtsmæssigt at drøfte forretningsmæssige forhold i butikkerne, hvorfor møderne i så fald holdes ude i byen.

Han har gennem alle årene haft repræsentationsudgifter, men skattevæsenet har aldrig tidligere interesseret sig for disse. Konsekvensen af, at de i sagen omhandlede udgifter ikke godkendes som repræsentationsudgifter, er, at udgiftsbeløbene betragtes som maskeret udlodning og dermed er fuldt skattepligtige for ham.

Efter den med udgangen af 1985 gennemførte begrænsning af fradragsretten for repræsentationsudgifter til 25 pct. er det hans opfattelse, at skattevæsenet ikke er gået så meget op i repræsentationsbilag, herunder om der var påført navne på disse. Årsagen til, at han inden indlevering af selvangivelsen havde påført kundenavne på de fire nu godkendte bilag fra henholdsvis "G19" , "G20" i København og "G21-hotellet" i København, er, at der fra restauranternes side ikke var påført dato på disse bilag. Det var derfor naturligt i forlængelse af hans egen datering af bilagene også at angive anledningen til udgiftens afholdelse i form af kundenavne. Det måtte herefter være åbenbart, at udgiften var afholdt i forbindelse med et forretningsmøde med disse kunder. Han kommer ikke privat sammen med nogen af de i sagen omhandlede kunder.

Det er korrekt, at kundenavnene på de øvrige bilag først er påført efter indlevering af bilagene til skattevæsenet. Den øvrige dokumentation, der er fremlagt i tilknytning til de enkelte udgiftsbilag, har han fundet frem efterfølgende. Noteringen af kundenavnene er sket på baggrund af hans kalenderoptegnelser. Dette gælder også 1997, selvom der ikke er fremlagt kopier af hans kalender for 1997.

Vedrørende de enkelte udgiftsbilag har han forklaret følgende:

Bilag nr. 653 vedrører et forretningsmøde afholdt på Restaurant G3 med RJ, som er direktør i G22 ApS, der er kunde hos revisionsfirmaet.

Bilag nr. 657 vedrører et forretningsmøde afholdt på G4 Pub med SK, der er indehaver af G23 , som er kunde hos revisionsfirmaet.

Bilag nr. 661 vedrører et forretningsmøde afholdt på G5 med RJ.

Bilag nr. 692 vedrører et forretningsmøde afholdt på G6 med PS, der er indehaver af firmaet G24 Eftf., som er kunde hos revisionsfirmaet.

Bilag nr. 706 vedrører et forretningsmøde afholdt på G7 Vinstue med RJ.

Bilag nr. 761 vedrører et forretningsmøde afholdt i G5 med LP, hvorunder forskellige regnskabsbilag blev drøftet. LU er indehaver af G5, som var kunde hos revisionsfirmaet.

Bilag nr. 763 vedrører en forretningsmiddag afholdt på "Restaurant G8" med indehaveren af G1, JJ.

Bilag nr. 771 vedrører et forretningsmøde afholdt i G9 med RJ. Han var den pågældende dag hjemme hos RJ privat for at drøfte forretningsanliggender. De fortsatte mødet på restauranten.

Bilag nr. 790 vedrører en frokost med VN fra G25 ApS og dennes samlever i anledning af, at de var i Nordsjælland for at se på ejendomme. VN overvejede at købe en ejendom uden for byen, der kunne rumme såvel erhvervsvirksomhed som privat bolig. Når VN havde bedt ham om at køre med, var det dels fordi, der kunne være behov for revisionsmæssig bistand i relation til de økonomiske opstillinger for ejendommene, dels fordi han havde et særligt kendskab til hushandler.

Bilag nr. 792 vedrører et forretningsmøde afholdt på Hotel G11 med RJ.

Bilag nr. 807 vedrører et restaurantbesøg. NM, der er indehaver af G26, som er kunde hos revisionsfirmaet, havde inviteret ham til lørdag den 15. august kl. 18.00. Først ved ankomsten til restauranten gik det op for ham, at NM fejrede sin fødselsdag og i den anledning havde inviteret sine venner og forretningsforbindelser. Da han ikke havde nogen gave med, tilbød han at betale for drikkevarerne i baren.

Bilag nr. 816 vedrører en skjorte, han havde købt som fødselsdagsgave til JA, der er ansat hos G26.

Bilag nr. 820 vedrører en forretningsmiddag afholdt på Restaurant G14 med HT, der er ansat hos G25 ApS. De var først sent på aftenen færdige med virksomhedens budgetter og gik herefter ud for at spise.

Bilag nr. 832 vedrører et forretningsmøde afholdt på Restaurant 14 med SP, der er direktør i G27 ApS, som er kunde hos revisionsfirmaet.

Bilag nr. 850 vedrører en jubilæumsgave til indehaveren af G2 ApS, som er kunde hos revisionsfirmaet. I forbindelse med jubilæet drøftede de en eventuel likvidation af selskabet.

Bilag nr. 882 vedrører en fødselsdagsgave til LU. Gaven blev købt i god tid inden fødselsdagsarrangementet den 23. januar 1999.

Bilag nr. 899 vedrører en forretningsmiddag afholdt på G16 med VN, formentlig i forlængelse af, at de havde holdt møde hele dagen.

Bilag nr. 900 vedrører en fødselsdagsgave til HT.

Bilag nr. 926 vedrører et forretningsmøde på Restaurant G18 med advokat LB og LU, hvorunder man drøftede en sag vedrørende et erstatningskrav, rejst af en tidligere medarbejder hos LU.

Procedure

Sagsøgeren har til støtte for sin påstand gjort gældende, at der ikke i hverken statsskattelovens § 6 eller ligningslovens § 8, stk. 4, er fastsat krav om, hvornår påtegning på repræsentationsbilag skal foreligge, eller regler vedrørende kravet til indholdet af en sådan påtegning. Det kan derfor ikke stilles som betingelse for anerkendelse af fradrag for afholdte repræsentationsudgifter, at påtegning på bilagene foreligger allerede ved indlevering af selvangivelsen til skatteforvaltningen. Et sådant krav må forudsætte en klar lovhjemmel. Derfor er det tilstrækkeligt, at påtegning på repræsentationsbilagene sker i forbindelse med den ligningsmæssige behandling af selvangivelsen. Sagsøgeren har ved sin partsforklaring og de fremlagte bilag på behørig vis dokumenteret, at der er tale om repræsentationsudgifter, afholdt for at sikre og vedligeholde sagsøgers indkomst. At en del af udgifterne vedrører restaurantbesøg i København skyldes, at sagsøgerens kundekreds var handlende omkring Strøget. Det forhold, at sagsøgeren ikke på bilagene har angivet selve anledningen til udgifternes afholdelse, men alene kundenavnet, kan ikke i sig selv føre til, at fradrag ikke skal indrømmes, særligt når henses til, at der på de af skatteforvaltningen godkendte bilag også kun var anført kundenavne.

Der skal derfor indrømmes sagsøger fradrag for disse udgifter i medfør af ligningslovens § 8, stk. 4.

Sagsøgte har til støtte for sin påstand om frifindelse gjort gældende, at det påhviler sagsøgeren at dokumentere, at selskabet er berettiget til fradrag for repræsentationsudgifter i medfør af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, jf. ligningslovens § 8, stk. 4. Sagsøgeren har ikke løftet denne bevisbyrde. Repræsentationsudgifter skal dokumenteres ved fremlæggelse af bilag, der for så vidt angår restaurationsbilag skal indeholde oplysning om, hvem der har deltaget i sammenkomsten, og i hvilken anledning den er afholdt. Dette skærpede krav til dokumentation og specifikation skal ses i lyset af, at der er tale om udgifter, som grænser meget tæt op til privatsfæren. Af hensyn til forebyggelse af misbrug og myndighedernes mulighed for kontrol er det derfor afgørende, at dokumentationskravet er opfyldt senest på tidspunktet for indgivelse af selvangivelsen. Et sådant krav må i hvert fald kunne stilles i en situation som den foreliggende, hvor der ikke er særlige forhold, som kan begrunde en fravigelse af dokumentationskravene. Måtte sagsøgeren imidlertid ikke være afskåret fra efterfølgende at søge dokumentationskravet opfyldt, må det i det mindste kræves, at der føres et meget sikkert bevis for, at udgifterne er fradragsberettigede. Denne bevisbyrde har sagsøgeren ikke løftet. Det er således med rette, at Landsskatteretten har nægtet sagsøgeren fradrag for repræsentationsudgifter med de i påstanden nævnte beløb.

Sagsøgte bør derfor frifindes.

Landsretten udtaler

Henset til den nærliggende mulighed for misbrug stilles der betydelige krav til dokumentationen som forudsætning for godkendelse af fradrag for repræsentationsudgifter. Det kræves således normalt, at udgifterne kan dokumenteres ved bilag, og specielt med hensyn til restaurationsbesøg forlanges det, at det på bilaget er noteret, hvem der har deltaget i sammenkomsten, og i hvilken anledning, den er afholdt, jf. lovmotiverne i Folketingstidende 1985-86, tillæg A, sp. 1234. Revisor A har først efter selvangivelsens indlevering på de 19 bilag, der har givet anledning til sagen, anført, hvem repræsentationen har vedrørt. På de 14 bilag, der vedrører restaurationsbesøg, er det dog i intet tilfælde anført, hvad anledningen har været. Herefter findes sagsøgeren ikke ved de dokumenterede parkeringsbilletter, kalendernotater og revisor As forklaring at have løftet bevisbyrden for, at der er tale om fradragsberettigede repræsentationsudgifter.

Landsretten tager derfor sagsøgtes frifindelsespåstand til følge.

T h i   k e n d e s   f o r   r e t

Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes.

Sagsøger, Revisionskontoret H1, skal inden 14 dage i sagsomkostninger til sagsøgte betale 6.000 kr.