Dato for udgivelse
22 Jan 2008 12:46
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse/styresignal
25 Sep 2007 14:38
SKM-nummer
SKM2008.46.SR
Myndighed
Skatterådet
Sagsnummer
08-007878
Dokument type
Bindende svar
Overordnede emner
Skat
Overemner-emner
Ekspropriation + Erhvervsejendomme
Emneord
Ekspropriationssituation, skattefritagelse, vandkraftværk, nedlæggelse
Resumé
Skatterådet bekræftede, at fortjeneste ved nedlæggelse af et vandkraftværk, der tilhørte et ejerlaug, var skattefri for ejerlaugets medlemmer i medfør af § 11, 2. pkt., i ejendomsavancebeskatningsloven.
Reference(r)

Ejendomsavancebeskatningsloven § 11

Henvisning
Ligningsvejledningen 2008-1  E.J.2.8

Spørgsmål

Vil fortjeneste ved nedlæggelse af vandkraftværket P, der tilhører Ejerlauget A, være skattefri for ejerlaugets medlemmer? 

Svar

Ja, se indstilling og begrundelse.

Beskrivelse af de faktiske forhold

Ejerlauget A består af ejerne af de x enfamilieshuse beliggende AA.

Medlemmer af Ejerlauget er herefter ...

Ejerlauget er som grundejerforening - udover fællesarealer og det på fællesarealet beliggende turbineanlæg - bl.a. indehaver af retten til at opstemme vand med henblik på el-produktion i turbineanlægget i B-åen.

I forbindelse med K Amts realisering af "Den Nationale Forvaltningsplan for Snæbel" og de i forlængelse heraf udarbejdede EU/LIFE-projekter for snæbel, indgår opkøb og nedlæggelse af turbineanlægget i B-åen. I forlængelse af stemmeværkets nedlæggelse skal der anlægges et fiskepassabelt stryg. 

Skov- og Naturstyrelsen har på vegne af K Amt forhandlet med Ejerlauget A om nedlæggelse af stemmeværket i forbindelse med turbinedrift.

På baggrund af forhandlingerne er der nu grundlag for at indgå frivillig aftale om kompensation/erstatning for ophør af turbinedriften mv.

Aftalen træder efter det oplyste i stedet for ekspropriation, som amtet ellers ville kunne gennemføre. Ekspropriationshjemmel findes i vandløbsloven og naturbeskyttelsesloven, og den kompetente myndighed er amtet.

Skov- og Naturstyrelsen, S Statsskovdistrikt, anmodede i brev af 21. november 2006 amtet om at bekræfte, at amtet er indstillet på at iværksætte en ekspropriation, såfremt frivillig aftale ikke kan indgås.

Amtets Udvalg for Teknik og Miljø tiltrådte herefter på sit møde den 5. december 2006 vedrørende "Opkøb/Nedlæggelse af turbineanlæg i B-åen" vandmiljøkontorets indstilling af 23. november 2006 om, at udvalget tiltræder deklaration om frivillig afgivelse af retten til opstemning af B-åen, og at udvalget i den forbindelse tiltræder, at amtet med hjemmel i naturbeskyttelsesloven ville gennemføre ekspropriation af retten til opstemning i B-åen i forbindelse med turbinedrift, såfremt en frivillig aftale ikke kunne opnås.

Der blev herefter den 18. december 2006 indgået skriftlig aftale mellem Skov- og Naturstyrelsen, S Statsskovdistrikt, og spørger v. ejerlaugets medlemmer, om afståelse af retten til at opstemme vand i B-åen med henblik på el-produktion i stemmeværkets turbine.

Aftalen blev indgået med henblik på at sikre gunstig bevaringsstatus i Habitatområde ..." ved ...", jf. EU's Habitatdirektiv for bl.a. åens bestand af snæbel og oprindelige laks, som udgør en del af områdets udpegningsgrundlag.

Ophør med opstemning af vand sker senest den 20. juni 2007. Som erstatning udbetaler Skov- og Naturstyrelsen på vegne af K Amt et engangsbeløb på z kr.

Aftalen er frivillig og træder i stedet for en ekspropriation, som Amtet ellers ville have gennemført i henhold til Vandløbslovens kap. 13 og Naturbeskyttelseslovens § 19 f, jf. beslutning af 5. december 2006 i Amtsrådets udvalg for teknik og miljø.

Spørger ønsker bindende svar på, om fortjenesten ved den frivillige overdragelse til K Amt er skattefri for medlemmerne af lauget, idet overdragelsen af opstemningsretten træder i stedet for en ekspropriation.

Der er den 28. august 2007 modtaget dokumentation for, at det daværende Amtsskatteinspektorat  M ved brev af 15. august 1988 har accepteret, at Ejerlauget A skattemæssigt anses som et interessentskab med virkning fra 1. oktober 1984.

Efter inspektoratets formening kan turbinedriften passende bedømmes analogt med vindmøller, således at størrelsen af el-produktionen medfører, at der anses at være tale om delvis erhvervsmæssig drift. 

A. Ejerlaugets vedtægter

Vedtægterne, der er fastsat på den ordinære generalforsamling den 28. april 1988, skal ses på baggrund af den nedenstående deklaration, der i 1982 er tinglyst på de ejendomme, hvis ejere efterfølgende er blevet pligtige medlemmer af ejerlauget (§ 1).

Laugets formål er ifølge § 2 at varetage medlemmernes fælles interesser i forbindelse med de ejendomme, der hører under laugets område.

I henhold til § 3 vælges bestyrelsen for 2 år ad gangen. Bestyrelsen består af en formand og en kasserer.

§ 4 indeholder regler for afholdelse af generalforsamling. Det fremgår bl.a. heraf, at beslutninger på generalforsamlingen træffes i overensstemmelse med "Deklarationen" tinglyst servitut- og pantstiftende på medlemmernes ejendomme.

Der kan kun afgives én stemme pr. husstand.

Det reviderede regnskab skal i henhold til § 6 forelægges generalforsamlingen til godkendelse.

§ 7 om vedtægtsændringer bestemmer, at vedtægterne kan ændres efter generalforsamlingens beslutning med ... stemmers majoritet, forudsat at de q stemmeberettigede er til stede.

Den oven for nævnte deklaration fra 1982, der er tinglyst på ejendommene, pålægger nogle servitutter, som er bindende for nuværende og fremtidige ejere af matr. nr. ...

B. Deklarationen

Deklarationen fastsætter bl.a. følgende regler for grundejerforeningen, dennes drift af en turbine mv. samt om påtaleberettigede.

§ 1. Grundejerforeningen

Den til enhver tid værende ejer af areal inden for deklarationsområdet skal være medlem af Grundejerforeningen (stk. 1).   

Grundejerforeningens formål er at varetage medlemmernes fælles interesse i forbindelse med de ejendomme, der hører under foreningens område (stk. 3).

Enhver ændring af det i deklarationen anførte  kræver et kvalificeret flertal på ... af medlemmerne. Dog kræver ændring af deklarationen som alene har økonomisk betydning almindeligt stemmeflertal, hvilket derfor også gælder ændring af størrelsen af det bidrag, som indbetales til foreningen. Ændringer af de i nærværende deklaration anførte bestemmelser vedrørende betaling af elforbrug skal ske med et flertal på ... (stk. 4).

Grundejerforeningen har pligt til at tage skøde på private vej-, sti-, parkerings- og fællesarealer indenfor deklarationsområdet samt den på fællesarealet værende turbine (stk. 6).

§ 10. Drift af turbine mv.

Samtlige grundejere skal respektere overenskomst med K Kommune. Ny overenskomst vil blive tinglyst til afløsning af den tidligere, som var tinglyst den 1. maj 1939 (stk. 1).

Grundejerforeningen er pligtig at overtage turbine samt fremover at stå for driften heraf, jfr. nærmere ovennævnte overenskomst med K Kommune. Turbinen afleveres af sælgeren i renoveret stand i overensstemmelse med stærkstrømsreglementets bestemmelser. Grundejernes forbrug af el afregnes til foreningen som herefter foretager afregning overfor K Kommunale værker (stk. 2).

Afregning for køb af el for den enkelte grundejer sker i henhold til nedenstående, idet medlemmerne med simpelt stemmeflertal fastsætter månedlige eller kvartalsvise a conto bidrag til foreningen (stk. 3).

Stk. 4 indeholder regler for afregning af foreningens køb/salg af el hos/til K Kommunale Værker mv.

Foreningens køb af el honoreres af foreningen og fordeles af denne på grundejerne i forhold til disses totale elforbrug på årsbasis.

Salg af el til K kommunale Værker afregnes af foreningen med ... til hver grundejer.

Ved ejerskifte vil den aktuelle ejer pr. 31/12 blive pålagt at indbetale eventuelt skyldigt beløb eller få et overskydende beløb udbetalt.

Omkostningerne ved turbinens drift, herunder vedligeholdelse, reparation eller eventuel forbedring afholdes af grundejerforeningen og fordeles med ...  til hver af grundejerne. Vedrørende kravet til vedligeholdelse henvises til overenskomst med K Kommune. 

Endelig opgørelse over foreningens drift vedrørende leverance af el m.v. foretages hvert kalenderår, ... og opgørelserne udsendes til grundejerne senest den 15. februar. I forbindelse med den endelige opgørelse vil et overskud/underskud være at udbetale/indbetale.

§ 11 Om påtaleret m.v.

Påtaleberettiget er K Byråd samt hver af grundejerne (stk. 1).

Såfremt en eller flere af grundejerne ikke måtte efterleve bestemmelserne i nærværende deklaration, skal grundejerforeningen være berettiget til på vedkommendes regning at foretage det nødvendige arbejde, således at deklarationens bestemmelser bliver overholdt (stk. 2).

...

SKAT skal bemærke, at det fremgår ikke af foreningens vedtægter, hvorledes der skal forholdes i forbindelse med foreningens formue ved en eventuel opløsning af foreningen.

C. Overenskomst angående levering af elektricitet

Den gældende overenskomst er indgået den 4. december 1981 mellem den daværende ejer af matr. nr. ... og K Kommunale Værker.

Overenskomsten gælder for den til enhver tid værende ejer af de oven for nævnte matrikler.

Det fremgår af overenskomsten, at der produceres elektricitet fra et vandturbineanlæg i B-åen. Den producerede elektricitet anvendes fortrinsvis i ejernes egne anlæg og kun den overskydende produktion leveres til K Kommunale Værker, der er pligtig til at aftage denne.  

K Kommunale Værker påtager sig ikke noget ansvar over for loven eller elektricitetsrådet for driften og vedligeholdelsen af anlægget, idet et sådan ansvar alene bæres af ejerne.

Ejerne er forpligtet til at overlade driften af anlægget til en, som er i besiddelse af de af elektricitetsrådet i så henseende forlangte kvalifikationer.

Spørgers eventuelle opfattelse ifølge anmodning og bemærkninger til sagsfremstilling

Det er spørgers opfattelse, at kompensationen er skattefri for medlemmerne af ejerlauget.

Der har været udsendt et udkast til sagsfremstilling til høring med en negativ indstilling i sagen.

Foranlediget heraf har spørgers revisor J nu fremsendt materiale, der dokumenterer, at Amtsskatteinspektoratet M i brev af 15. august 1988 har accepteret, at ejerlauget skattemæssigt blev anset for et interessentskab med virkning fra 1. oktober 1984.

Efter inspektoratets formening kan turbinedriften passende bedømmes analogt med vindmøller, således at størrelsen af el-produktionen medfører, at der anses at være tale om delvis erhvervsmæssig drift. 

Som følge heraf er SKATs indstilling og begrundelse i sagen ændret.

SKATs indstilling og begrundelse

Ejerlaugets skattemæssige status

På baggrund af de fremlagte vedtægter for ejerlauget sammenholdt med de bestemmelser om grundejerforeningen, der fremgår af den tinglyste deklaration fra 1982, finder SKAT, at det ved besvarelsen af nærværende anmodning om bindende svar må lægges til grund, at ejerlauget og grundejerforeningen må anses for synonyme uanset deres faktiske benævnelse. Dette skyldes bl.a., at vedtægterne for ejerlauget fremstår som et nødvendigt supplement til deklarationens bestemmelser om grundejerforeningens etablering og virke.   

Anmodningen omhandler spørgsmålet, om det er ejerlauget eller de enkelte medlemmer heraf, der er skattepligtige af den kompensation, der udbetales af K Amt ved nedlægning af retten til at opstemme vand mv.

For en besvarelse af spørgsmålet må det vurderes, om ejerlauget, der er formel indehaver af retten til at opstemme vand mv. og derfor er oplyst som modtager af den aftalte kompensation, er et selvstændigt skattesubjekt eller et i skatteretlig henseende transparent sameje.

På baggrund af det modtagne materiale fra Amtsskatteinspektoratet M, hvoraf det fremgår, at ejerlauget i relation til turbinedriften skattemæssigt må anses for et interessentskab, finder SKAT at der er tale om et i skatteretligt transparent sameje. Beskatningen af turbinedriften sker derfor hos de pågældende interessenter.

SKAT skal supplerende bemærke, at det fremgår af den tinglyste deklaration, at ejerlauget i relation til turbinedriften og el-produktionen må anses at have haft karakter af et administrationsselskab for ejerne i lauget.

Det er under henvisning til ovenstående SKATs indstilling, at det bør tillades, at kompensationen/erstatningen for nedlæggelse af stemmeværket mv. indgår i interessentskabet og derfor beskattes hos medlemmerne af lauget som fortjeneste ved afståelse af fast ejendom, jf. nærmere nedenfor.

Beskatning af fortjeneste ved afståelse af fast ejendom

Fortjeneste ved afståelse af fast ejendom, der ikke er erhvervet som led i den skattepligtiges næring ved handel med fast ejendom, medregnes som udgangspunkt ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst efter reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven.

Beskatningsreglerne omfatter også fortjenester, der stammer fra afståelse af middelbare ejendomsrettigheder over fast ejendom, f. eks. servitutter, jf. Ligningsvejledningen 2007-3, afsnit E.J.2.1. Det betyder derfor også, at modtagelse af en erstatning ved en pålagt indskrænkning i rådigheden over en ejendom kan sidestilles med et delsalg af ejendommen.

Det er SKATs udgangspunkt, at et pålæg, som myndigheden imod lodsejerens vilje foranlediger tinglyst på en ejendom, i relation til anvendelse af reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven må sidestilles med et ekspropriativt indgreb, jf. Ligningsvejledningen 2007-3, afsnit E.J.2.8.

Fortjeneste, der er indvundet ved modtagelse af en erstatningssum i anledning af ekspropriation af fast ejendom er dog omfattet af skattefritagelsesbestemmelsen i § 11, 1. pkt., i ejendomsavancebeskatningsloven (EBL). Reglen om skattefritagelse gælder efter lovens § 11, 2. pkt., også for fortjeneste ved salg til en erhverver, der efter formålet med erhvervelsen opfylder betingelserne for at ekspropriere ejendommen.

Det er ved en højesteretsdom fastslået, at det efter sammenhængen med EBL § 11, 1. pkt., må være en betingelse for anvendelse af EBL § 11, 2. pkt., at det på aftaletidspunktet må påregnes, at dispositionen vil blive gennemtvunget ved ekspropriation, såfremt en frivillig aftale ikke bliver indgået, jf. SKM2006.438.SKAT og Ligningsvejledningen 2007-3, afsnit E.J.2.8.

Følgende betingelser skal være opfyldt på aftaletidspunktet, for at overdragelsen af en fast ejendom kan anses for sket i en ekspropriationssituation:

a. Der skal på aftaletidspunktet være ekspropriationshjemmel i lovgivningen til det pågældende formål. 

b. På aftaletidspunktet må det kunne påregnes, at ekspropriation vil ske i mangel af frivillig aftale, dvs. at den eksproprierende myndighed skal udvise vilje til at ekspropriere. Der skal foreligge ekspropriationsrealitet.

Det er derfor også tilsvarende en betingelse for skattefritagelse for vederlag ved indgåelse af en frivillig aftale om rådighedsindskrænkning på en ejendom (her nedlægning af stemmeværk mv.), at der på aftaletidspunktet foreligger en ekspropriationssituation.

Det vil sige, at myndigheden på aftaletidspunktet skal have lovhjemmel til at tinglyse et pålæg på ejendommen (ekspropriation). Herudover skal myndigheden på aftaletidspunktet have udvist vilje til om nødvendigt ved en ekspropriation at ville gennemføre rådighedsindskrænkningen vedr. den pågældende ejendom.

Som nævnt ovenfor fremgår det af aftalen med spørger, at aftalen er frivillig og træder i stedet for en ekspropriation, som Amtet ellers ville have foretaget i henhold til Vandløbslovens kap. 13 og Naturbeskyttelseslovens § 19 f.

Vandløbsloven indeholder i kap. 13, § 71, regler om iværksættelse af ekspropriation for at gennemføre lovens foranstaltninger, når almenvellet kræver det. 

§ 19 f i Naturbeskyttelsesloven fastslår bl.a., at amtsrådet indtil der foreligger en endeligt vedtaget Natura 2000-plan, skal pålægge ejeren af en ejendom i eller uden for internationale naturbeskyttelsesområder den drift eller de andre foranstaltninger, som er nødvendige for at undgå forringelse af naturtyper og levesteder for arter eller betydelig forstyrrelse af arter, som området er udpeget for, hvis det ikke kan afvente vedtagelse af Natura 2000-planen, og hvis sådan forringelse eller forstyrrelse ikke kan afværges gennem aftale eller på anden måde.

SKAT finder under henvisning til ovenstående, at den første betingelse om lovhjemmel til at ekspropriere retten til at opstemme vand med henblik på el-produktion var til stede på aftaledatoen den 18. december 2006. SKAT finder endvidere, at betingelsen om myndighedens ekspropriationsvilje på aftaledagen er opfyldt, idet Amtets Udvalg for Teknik og Miljø på mødet den 5. december 2006 tiltrådte en indstilling om, at amtet med hjemmel i naturbeskyttelsesloven ville gennemføre ekspropriation af opstemningsretten, såfremt en frivillig aftale ikke kunne opnås.  

Da SKAT anser begge betingelser for skattefritagelse for opfyldt, indstilles det, at spørgsmålet besvares med et ja.

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet er enig i indstillingen og begrundelsen.

Svaret er bindende for skattemyndighederne i følgende periode

Svaret er bindende for skattemyndighederne i 1 år fra afgørelsens dato.

skat.dk er Skatteforvaltningens digitale indgang til selvbetjening og vejledning om skatter og afgifter