Dato for udgivelse
24 Mar 2011 10:08
Dato for afsagt dom/kendelse
22 Mar 2011 14:18
SKM-nummer
SKM2011.202.SR
Myndighed
Skatterådet
Sagsnummer
10-196513
Dokument type
Bindende svar
Emneord
Skat, personskat, fuld og begrænset skattepligt, sparet hjemmeforbrug af kost, lønmodtager, driftsomkostninger
Resumé
Skatterådet bekræfter, at en rumænsk praktikant  ikke skal beskattes i Danmark af tilskud ydet af EU under et praktikophold i Danmark hos en dansk landmand. Tilskuddet ydes under EU-sektorprogrammet Leonardo Da Vinci. Praktikanten anses ikke for fuldt skattepligtig til Danmark, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1 og nr. 2. Praktikanten er dog begrænset skattepligtig til Danmark, hvis landmanden yder fri kost og logi, jf. kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 1, da der skattemæssigt anses at foreligge et tjenesteforhold mellem landmanden og praktikanten. Værdi af sparet privatforbrug til kost anses dog for skattefrit, jf. ligningslovens § 16, stk. 11. Skatterådet bekræfter endvidere, at landmanden kan fratrække diverse udgifter i forbindelse med praktikantens ophold, ligesom formidlingsgebyret til spørger er fradragsberettiget, jf. statsskattelovens § 6 a.
Hjemmel
Lov nr. 149 af 10/4 1922 (statsskatteloven)
Lovbekendtgørelse nr. 176 af 11/3 2009 (ligningsloven)
Lovbekendtgørelse nr. 1403 af 7/12 2010 (kildeskatteloven)
Lovbekendtgørelse nr. 912 af 5/10 2006 (ejendomsværdiskatteloven).
Reference(r)
Kildeskatteloven § 1, stk. 1, nr. 1
Kildeskatteloven §1, stk 1 nr. 2,
Kildeskatteloven  § 2, stk.1, nr. 1.
Ligningsloven § 9A, stk. 1 og
Ligningsloven § 16, stk. 11.
Statsskatteloven § 6 a.
Ejendomsværdiskatteloven § 11, stk. 2.
Henvisning
Ligningsvejledningen 2011-1 Almindelige del afsnit A.B.1.7.1
Henvisning
Ligningsvejledningen 2011-1 Almindelige del afsnit A.B.1.7.1.1.
Henvisning
Ligningsvejledningen 2011-1 Dobbeltbeskatning afsnit D.A.1.1
Henvisning
Ligningsvejledningen 2011-1 Dobbeltbeskatning afsnit D.A.2.1
Henvisning
 Ligningsvejledningen 2011-1 Erhvervsdrivende afsnit E.B.3.1
Henvisning
Ligningsvejledningen 2011-1 Erhvervsdrivende afsnit E.E.4.10.
Henvisning
Indeholdelse af A-skat og AM-bidrag 2011-1 B.1.7.1.1

Spørgsmål                                                                                                                                                        

  1. Skal praktikanten beskattes i Danmark af de penge, som han modtager fra EU?
  2. Skal praktikanten beskattes af fri kost og logi fra landmanden?
  3. Har landmanden skattemæssigt fradragsret for et beløb for at stille kost og logi til rådighed for praktikanten?
  4. Hvis spørgsmål 3 besvares med et "ja", hvad udgør et sådant beløb?
  5. Har landmanden skattemæssigt fradragsret for formidlingsgebyret?

Svar

  1. Nej
  2. Ja. Se dog begrundelsen.
  3. Ja. Se dog begrundelsen.
  4. Se begrundelsen.
  5. Ja.

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørger ønsker at oprette en virksomhed (Virksomheden), der formidler og organiserer praktikophold for nyuddannede landmænd i EU. Virksomhedens er derfor målrettet Dansk Landbrug

Virksomhedens aktiviteter påtænkes gennemført i samarbejde med en række sendeorganisationer i udlandet med det formål at finde interesserede nyuddannede landmænd i EU, som kunne tænke sig et praktikophold hos en dansk landmand. Formålet for praktikanten er at uddanne sig yderligere og få en international dimension i sin karriere.

Aktiviteterne vil foregå som en del af "EU-programmet for livslang læring 2007-2013", der er vedtaget som Europa-Parlamentets og Rådets afgørelse nr. 1720/2006/EF af 15. november 2006. Konkret er der tale om Sektorprogrammet "Leonardo Da Vinci actions - Mobility for People in the Labour Market" (Leonardo Da Vinci-programmet).

Spørger henviser til EU's hjemmeside, hvor formålet mv. er beskrevet. Heraf fremgår bl.a. følgende:

Leonardo Da Vinci-programmet vedrører erhvervsuddannelse på alle andre niveauer end det videregående niveau. De specifikke mål for programmet er

  • at støtte deltagerne i uddannelses- og efteruddannelsesaktiviteter med henblik på at erhverve og anvende viden, færdigheder og kvalifikationer med henblik på fremme af personlig udvikling, beskæftigelsesegnethed og deltagelse i det europæiske arbejdsmarked,
  • at støtte kvalitetsforbedringer og innovation,
  • at gøre erhvervsuddannelse og mobilitet mere tiltrækkende.

I den forbindelse er der følgende operationelle mål for programmet, som især har til hensigt at udvikle og styrke

  • mobiliteten (og kvaliteten heraf) på dette område og kvaliteten af videre- og efteruddannelse, herunder også praktikophold i virksomheder, så disse når op på 80.000 pr. år inden programmets udløb,
  • omfanget og kvaliteten af samarbejdet mellem de forskellige aktører,
  • innovativ praksis og overførslen heraf landene imellem,
  • gennemskueligheden og anerkendelsen af kvalifikationer og kompetencer, også når disse er erhvervet gennem ikke-formel og uformel uddannelse,
  • tilegnelse af fremmedsprog,
  • udvikling af ikt-baserede former for nyskabende indhold, tjenesteydelser, pædagogik og praksis.

Følgende aktioner kan modtage støtte fra Leonardo Da Vinci-programmet:

  • Mobilitet, herunder også forberedelsen heraf.
  • Partnerskaber, der fokuserer på temaer af fælles interesse.
  • Multilaterale projekter, især projekter, der har til formål at forbedre uddannelsessystemerne ved at fokusere på overførsel og udvikling af innovation og god praksis med henblik på at tilpasse de nationale behov.
  • Tematiske netværk bestående af eksperter og organisationer, der beskæftiger sig med specifikke erhvervsuddannelsesspørgsmål.
  • Ledsageforanstaltninger.

Mobilitetsaktionerne og partnerskaberne udgør mindst 60 % af Leonardo Da Vinci-programmets budget.

Af hjemmesiden for Styrelsen for International Uddannelse fremgår det, at Leonardo Da Vinci-programmet giver tilskud til praktik- og uddannelsesophold for målgrupperne elever i erhvervsuddannelse, arbejdstagere samt lærere, vejledere og uddannelsesansvarlige. Leonardo Da Vinci-programmet kan søges af private og offentlige virksomheder samt institutioner og organisationer, som arbejder med erhvervsuddannelse, erhvervsrettet efter- og videreuddannelse eller erhvervsvejledning. Det kan f.eks. være uddannelsesinstitutioner, private og offentlige virksomheder og arbejdsmarkedets parter. Privatpersoner kan ikke søge.

Spørger har igennem sin virksomhed kontakt til en række samarbejdsorganisationer /virksomheder (samarbejdsparter) i øvrige EU-lande, der som spørger har til formål at formidle kontakten mellem landmænd i hjemlandet og praktikanter fra andre EU-lande. Organisationerne har til formål at ansøge om bevillinger til et antal udvekslinger af praktikanter til andre EU-lande under Leonardo Da Vinci-programmet.

Processen for ansøgning og udbetaling af tilskud under Leonardo Da Vinci-programmet er følgende:

  • Tilskuddet kan ikke søges af privatpersoner men kun af uddannelsesinstitutioner / virksomheder som f.eks. spørger og dennes samarbejdspartnere.
  • Ansøgningerne fra uddannelsesinstitutioner / virksomheder sendes til de nationale styrelser, der administrerer udbetaling af bevillinger. I Danmark er det Styrelsen for International Uddannelse (IU), der er den kompetente myndighed for danske ansøgninger til Leonardo Da Vinci-programmet. IU administrerer bevillinger på vegne af EU.
  • Udbetaling af tilskud sker til ansøgende uddannelsesinstitutioner / virksomheder mv., der enten udbetaler hele tilskuddet til den danske praktikant, som herefter selv står for at afholde alle udgifter til rejser, forsikringer, kost, logi samt lommepenge. Alternativt afholder institutionen mv. udgifter til rejser, forsikringer mv. på vegne af den danske praktikant.
  • Den danske praktikant får efterfølgende udbetalt et restbeløb til kost, logi samt lommepenge.
  • Udbetalinger af hele eller dele af tilskuddet til praktikanten sker typisk ved bankoverførsel.

Udbetalinger af tilskud under Leonardo Da Vinci-programmet varetages efter samme procedure af IU's søsterorganisationer i de øvrige EU-lande.

Konkret har spørger kontakt til en uddannet landmand fra Rumænien (praktikanten). Praktikanten ønsker at engagere sig med et praktikophold hos en dansk landmand i max. 26 uger.

Spørger samarbejdspartner i Rumænien søger på vegne af praktikanten om deltagelse i Leonardo Da Vinci-programmet hos den kompetente myndighed i Rumænien, jf. ovennævnte procedure.

I herværende tilfælde er der opnået et samlet tilskud på 5.200 EUR (ca. 38.500 kr.). Dette beløb skal dække transport, forsikring (afholdes af spørgers samarbejdspartner) samt lommepenge. Praktikanten kommer i praktik hos en dansk landmand, der ikke udbetaler løn men dækker kost og logi.

Ifølge spørger bliver der ikke indgået en formel ansættelsesaftale. I kraft af praktikantens praktikperiode og formålet hermed vil praktikanten dog udføre nogen arbejde under instruks af den landmand, hos hvem praktikperioden afholdes.

Vedrørende praktikanternes forsikringsforhold har spørger oplyst, at praktikanterne er omfattet af en forsikring fra deres hjemlande. Endvidere har spørger oplyst, at praktikanterne ikke vil være omfattet af den lovpligtige arbejdsskadeforsikring.

Spørger er ikke fremkommet med sin opfattelse af sagens afgørelse.

Skatteministeriets indstilling og begrundelse

Henvisning til lovregler mv.

Kildeskattelovens § 1, stk. 1 nr. 1 og nr. 2 samt § 2, stk. 1, nr. 1 og stk. 8 er sålydende (uddrag):

"§ 1.  Pligt til at svare indkomstskat til staten i overensstemmelse med reglerne i denne lov påhviler:

1. personer, der har bopæl her i landet,

2. personer, der uden at have bopæl her i landet opholder sig her i et tidsrum af mindst 6 måneder, heri medregnet kortvarige ophold i udlandet på grund af ferie eller lignende,[...]"

"§ 2. Pligt til at svare indkomstskat til staten påhviler endvidere personer, der ikke er omfattet af § 1, [...], for så vidt de pågældende personer eller dødsboer:

1)      Erhverver indkomst i form af vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold udført her i landet. [...]Vedrører en indkomst som nævnt i 4. pkt. arbejde udført såvel i som uden for Danmark, omfatter skattepligten kun den del, der forholdsmæssigt kan henføres til arbejde udført i Danmark."

Henvisning til lovforarbejder

Kildeskattelovens § 2, der omhandler den begrænsede skattepligt for personer, blev revideret ved lov nr. 425, 2005 (L148 2004/05). Af de særlige bemærkninger til § 5, nr. 1, der vedrører kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 1 fremgår bl.a. følgende:

"Den foreslåede bestemmelse indebærer, at den, der erhverver indkomst i form af vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold udført her i landet, er begrænset skattepligtig til Danmark, medmindre udbetalingen foretages af personer, selskaber m.v. som ikke har hjemting her i landet, jf. den foreslåede bestemmelse i kildeskattelovens § 2, stk. 8.

Den foreslåede bestemmelse omfatter alle former for vederlag dvs. også alle former for skattepligtige personalegoder. Dette er en udvidelse i forhold til den nuværende afgrænsning, hvor kun fri kost og logi samt aktier m.v. er omfattet af den begrænsede skattepligt. [...]"

Henvisning til praksis mv.

TfS 1993, 67

Stipendier og lommepenge til udenlandske trainees, der kom her til landet for en periode på 2 måneder som en del af et industrielt aktionsprogram, og som fortsat var ansat hos deres arbejdsgiver i hjemlandet, blev ikke anset for omfattet af den begrænsede skattepligt.

Det fremgik bl.a. at sagens oplysninger, at de udenlandske trainees ikke deltog i praktikprojektet i forbindelse med aktionsprogrammet som arbejdskraft for de danske praktikvirksomheder. Udgifterne til bolig, forplejning, undervisning, ekskursioner og frigørelse af superviserende arbejdskraft skulle traineen selv dække af et beløb på 6.000 kr. pr. måned. De 6.000 kr. er et stipendiebeløb primært fra projektet og om muligt med bidrag fra praktikvirksomheden. Stipendiet udbetaltes ikke til traineen, men forvaltedes af projektet. Traineen modtog ca. 80 kr. pr. dag i lommepenge.

Arbejdsskadestyrelsen vurderede, at trainees som udgangspunkt ikke var omfattet af reglerne i arbejdsskadeforsikringsloven, da de ikke blev anset for at udføre et stykke arbejde i den pågældende virksomhed. Det kunne dog ikke helt udelukkes, at den enkelte trainee i et konkret tilfælde var omfattet af arbejdsskadeforsikringsloven ud fra et "nyttekriterium".

Ligningsvejledningen 2011-1, afsnit D.A.1.1, D.A.2.1

"[...] Ved afgørelsen af, om betingelsen for bopæl er opfyldt, lægges der vægt på, om den pågældende ved at etablere husstand, leje sig bolig eller ved andre foranstaltninger har tilkendegivet, at vedkommende har til hensigt at have hjemsted her i landet.

I praksis vil statuering af bopæl efter kildeskattelovens bestemmelser være afhængig af, om den pågældende person har rådighed over en helårsbolig her i landet. Udgangspunktet er, at en sådan rådighed vil være en nødvendig og samtidig en tilstrækkelig betingelse til at statuere bopæl.[...]."

"Kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 1 - Lønindtægt

Bestemmelsen i kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 1, omfatter personer, der erhverver indkomst i form af vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold udført her i landet, herunder personalegoder der er B-indkomst, f.eks. fri telefon. [...]"

Begrundelse

Det følger af kildeskattelovens § 1, stk.1, nr. 1 og nr. 2, at der foreligger fuld dansk skattepligt, hvis en person har bopæl eller opholder sig her i landet mindst 6 måneder i sammenhæng. Indtræder der fuld dansk skattepligt, bliver personen beskattet af sin fulde indkomst, hvad enten den hidrører her fra landet eller ej.

Hvis personen hverken har bopæl eller ophold i 6 sammenhængende måneder i Danmark, bliver der alene tale om begrænset skattepligt af de indkomstarter, der specifikt er nævnt i kildeskattelovens § 2.

Det følger af kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 1, at den begrænsede skattepligt omfatter vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold, når arbejdet er udført her i landet. Endvidere følger det af stk. 1, nr. 14-23 og 26-28, at den begrænsede skattepligt omfatter diverse udbetalinger, godtgørelser og stipendier mv. udbetalt i forbindelse uddannelse og forskning.

Som sagen er oplyst, lægger Skatteministeriet til grund, at praktikanten i forbindelse med praktikopholdet ikke bliver fuldt skattepligtig til Danmark efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1 eller nr. 2. Praktikanten anses ikke for at have en helårsbeboelse til rådighed, og der er tale om et tidsbegrænset ophold i Danmark på maksimalt 26 uger. Det er derfor af afgørende betydning, at praktikanten ikke erhverver rådighed over helårsbolig og afbryder opholdet i Danmark i forbindelse med praktikperiodens ophør.

Det omhandlede tilskud udbetales via den rumænske styrelse fra EU og tildeles spørgers samarbejdspartner i Rumænien, der udbetaler hele eller dele af tilskuddet til praktikanten.

Skatteministeriet finder på den baggrund, at tilskuddet ikke udgør en modydelse for en arbejdsydelse, og at tilskuddet derfor ikke er erhvervet som vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold, jf. kildeskattelovens § 2, stk.1, nr. 1. Endvidere finder Skatteministeriet, at tilskuddet ikke er omfattet af de specifikt opregnede indkomstarter i kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 14-23 og 26-28. Praktikanten er derfor ikke begrænset skattepligtig til Danmark af tilskuddet, jf. kildeskattelovens § 2.

Ud fra det oplyste lægger Skatteministeriet som før nævnt til grund, at der ikke indtræder fuld dansk skattepligt for praktikanten under praktikopholdet i Danmark. Herefter er tilskuddet ikke skattepligtigt i Danmark.

Skatteministeriet indstiller, at spørgsmål 1 besvares med et "nej".

Spørgsmål 2

Spørger ønsker oplyst, om praktikanten skal beskattes af fri kost og logi fra landmanden.

Henvisning til lovregler, bekendtgørelser, cirkulærer mv.

Se henvisninger under Skatteministeriets begrundelse for svaret på spørgsmål 1. Derudover henvises til følgende:

Ligningslovens § 9A, stk. 1, 16, stk. 1 og stk. 11

"§ 9 A, stk. 1. Godtgørelser til dækning af rejseudgifter, der påføres lønmodtageren, fordi lønmodtageren på grund af afstanden mellem bopæl og et midlertidigt arbejdssted ikke har mulighed for at overnatte på sin sædvanlige bopæl, medregnes ikke ved indkomstopgørelsen, såfremt godtgørelsen ikke overstiger satser, der er fastsat i stk. 2.

§ 16, stk.1. Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst medregnes [...] sparet privatforbrug [...], jf. statsskattelovens §§ 4-6, når tilskuddet eller godet modtages som led i et ansættelsesforhold eller som led i en aftale om ydelse af personligt arbejde i øvrigt [...]."

"Stk.11. Værdien af sparet hjemmeforbrug til kost, når lønmodtageren af en arbejdsgiver som nævnt i stk. 1 modtager fri kost eller får kosten dækket efter regning i forbindelse med arbejde på et midlertidigt arbejdssted, beskattes ikke."

Bekendtgørelse nr. 1278 af 16/11 2010

"§ 1, stk. 1. For medhjælpere ved landbrug m.v., hushjælp og sygehuspersonale med fri bolig og kost på ansættelsesstedet ansættes værdien til 35.595 kr. for hele året (2.966,25 kr. pr. måned).

Stk. 2. For køkken- og serveringspersonale, private sygeplejersker, sygehuspersonale, som har bolig uden for sygehuset, medhjælpere ved landbrug og hushjælp, der alene modtager fri kost, samt dermed ligestillede, ansættes værdien af fuld kost til 70 kr. pr. dag. [...]"

§ 2. Bekendtgørelsen træder i kraft den 1. januar 2011 og har virkning for indkomståret 2011."

Cirkulære nr. 77 af 30/5 2000, pkt. 2.4

Cirkulæret vedrører bl.a. indførelsen af ligningslovens § 16, stk. 11. Af cirkulærets pkt. 2.4. fremgår følgende (uddrag):

"[...] Værdien af sparet hjemmeforbrug til kost er gjort skattefri, når lønmodtageren af arbejdsgiveren modtager fri kost eller får kosten dækket efter regning i forbindelse med, at lønmodtageren er på tjenesterejse. Som bestemmelsen er formuleret, gælder skattefriheden, når der er tale om arbejde på et midlertidigt arbejdssted. [...]. Dette begreb fortolkes i overensstemmelse med midlertidighedsbegrebet i ligningslovens § 9 A, stk. 1. [...]"

Henvisning til praksis

TfS 2000, 58 HR

Skatteyderen, der er lærer, drev konsulentvirksomhed ved siden af læreransættelsen. I 1989 modtog han i forbindelse med konsulentvirksomheden 56.585 kr. i skattefri kørselsgodtgørelse fra 2 anpartsselskaber, som han var ejer eller medejer af. Skattemyndighederne anså ikke godtgørelsen for skattefri, men som yderligere løn og således skattepligtig. Han fik fradrag for kørsel hjem-arbejde med skønsmæssigt 15.000 kr. Landsretten bemærkede, at skatteyderen ikke havde modtaget løn fra det ene af anpartsselskaberne, Cafeor ApS, som han var ejer af, og han kunne ikke anses som lønmodtager. Der kunne ikke godkendes fradrag efter ligningslovens § 9 B om erhvervsmæssig kørsel, men alene fradrag for befordring hjem-arbejde, og skattemyndighedernes ansættelse blev fastholdt. Højesteret bemærkede, at skatteyderen ikke havde godtgjort, at de beløb, der blev udbetalt ham fra det ene anpartsselskab som godtgørelse, blev udbetalt til dækning af udgifter påført ham som følge af arbejdet, og han havde ikke godtgjort, at han kunne anses som lønmodtager i forhold til Cafeor ApS, og landsrettens dom blev stadfæstet.

SKM2009.641.SR

I et bindende svar overvejede spørger at ansætte en landbrugsmedhjælper på deltid og i den forbindelse tilbyde frit logi i form af et værelse til den ansatte i stuehuset. Der var adgang til husstandens køkken og bad. Der blev ikke ydet fri kost.

Skatterådet fandt, at værdien af frit logi skulle værdiansættes til 1.429 kr. pr. måned i 2009. Endvidere fandt Skatterådet, at medhjælpere ved landbruget er omfattet af Skatterådets anvisninger.

Landsskatteretten ændrede ved kendelse af 26/4 2010 Skatterådets afgørelse. Afgørelsen kan ses på hjemmesiden www.afgoerelsesdatabasen.dk, j.nr. 03160. Værdien af frit logi skulle ifølge Landsskatteretten beregnes således:

Værdien af fuld kost var i 2009 ansat til 70 kr. pr. dag og udgjorde for 30 dage pr. måned i alt 2.100 kr. pr. måned. Fri kost og logi var i henhold til Skatterådets anvisninger for 2009 ansat til 2.829 kr. pr. måned. Værdien af frit logi kunne herefter ansættes til 729 kr. pr. måned i 2009.

Henvisning til dobbeltbeskatningsoverenskomst

Danmark har indgået dobbeltbeskatningsoverenskomst med Rumænien, jf. bki. nr. 20 af 23/2 1978. Artikel 16 er sålydende (uddrag):

Artikel 16

"1. Såfremt bestemmelserne i artiklerne 17, 19, 20, 21 og 22 ikke finder anvendelse, kan gage, løn og andet lignende vederlag for personligt arbejde, oppebåret af en person, som er hjemmehørende i en af de kontraherende stater, kun beskattes i denne stat, medmindre arbejdet er udført i den anden kontraherende stat. Er arbejdet udført i den anden kontraherende stat, kan vederlaget herfor beskattes i denne anden stat.

2. Uanset bestemmelserne i stk. 1 kan vederlag, som en person, der er hjemmehørende i en af de kontraherende stater, oppebærer for tjenesteydelser udført i den anden kontraherende stat, kun beskattes i den førstnævnte stat, såfremt [...]

b) vederlaget betales af eller for en arbejdsgiver, der ikke er hjemmehørende i den anden stat, [...]"

Begrundelse

Formålet med praktikperioderne under Leonardo Da Vinci-programmet er bl.a. at sikre mobilitet på arbejdsmarkedet i EU. Når Leonardo Da Vinci-programmet i praksis udmøntes som beskrevet i den foreliggende sag, er det Skatteministeriets opfattelse, at praktikanten i et vist omfang leverer en arbejdsydelse hos og under instruks af den danske landmand. Skatteministeriet anser derfor landmandens ydelser i form af kost og logi til praktikanten som en modydelse for dennes arbejdsydelse, jf. modsætningsvis TfS 1993, 67 TSS, hvor trainees ikke direkte modtog noget vederlag fra praktikstedet.

Det bemærkes i den forbindelse, at der i det konkrete tilfælde ikke er sammenfald mellem det forhold, at praktikanten skatteretligt anses for at "erhverve indkomst i form af vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold" og det forhold, at der ansættelsesretligt formentlig ikke er tale om et tjenesteforhold eller, at praktikanten ikke anses for omfattet af medhjælperloven.

Det er herefter Skatteministeriets opfattelse, at praktikanten er begrænset skattepligtig af værdi af fri kost og logi efter kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 1.

Som følge af bestemmelsen i ligningslovens § 16, stk. 11, kan praktikanten være skattefri af sparet hjemmeforbrug til kost. Dette betyder i praksis, at værdien af fri kost er skattefri. Det er en betingelse herfor, at praktikanten anses som lønmodtager, og at der er tale om et midlertidigt arbejdssted.

En lønmodtager er efter Skatteministeriets opfattelse en person, som er ansat i tjenesteforhold af en arbejdsgiver (person eller selskab) til at udføre et arbejde for arbejdsgiveren. Lønmodtageren får et vederlag af arbejdsgiveren for at udføre arbejdet, som normalt er skattepligtig A-indkomst.

Praktikanten anses for at stå i et tjenesteforhold til landmanden. Han får vederlag herfor i form at kost og logi. Samtidig modtager praktikanten et kontant tilskud fra EU. Praktikperioden udgør maksimalt 26 uger. Ud fra en konkret vurdering af disse forhold, er det Skatteministeriets opfattelse, at praktikanten opfylder betingelserne for, at værdi af sparet hjemmeforbrug til kost er skattefrit. Det er herefter Skatteministeriets opfattelse, at praktikanten er skattefri af værdi af fri kost, jf. ligningslovens § 16, stk. 11.

Det lægges til grund, at praktikanten anses for omfattet af Skatterådets anvisninger for medhjælpere ved landbruget, jf. bekg. nr. 1278, 2010, og at praktikanten udelukkende opholder sig hos landmanden i hele praktikperioden. Skattepligtig værdi af frit logi pr. måned kan herefter beregnes således:

Værdi af fuld kost er i 2011 ansat til 70 kr. pr. dag og udgør 30 dage om måneden i alt 2.100 kr. pr. måned. Fri kost og logi er i henhold til Skatterådets anvisninger ansat til 2.966 kr. pr. måned i 2011. Værdien af frit logi kan herefter ansættes til 866 kr. pr. måned i 2011. Der henvises til Landsskatterettens kendelse vedrørende SKM2009.641.SR.

Skatteministeriet bemærker, at praktikanten ikke kan modtage skattefri rejsegodtgørelse herunder frit logi eller foretage fradrag for rejseudgifter efter reglerne i ligningslovens § 9 A. Det forhold, at der modtages fri kost og logi medfører ikke, at praktikanten kan anses for at være lønmodtager i relation til ligningslovens § 9 A, jf. principperne i Højesterets dom gengivet i TfS 2000, 58.

Danmark har ret til at beskatte en eventuel skattepligtig værdi af frit logi, jf. dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Rumænien, artikel 16, stk. 2.

Skatteministeriet indstiller, at spørgsmål 2 besvares med "Ja. Se dog begrundelsen".

Spørgsmål 3 og 4

Spørger ønsker at få oplyst, om den danske landmand har skattemæssigt fradragsret for et beløb for at stille kost og logi til rådighed for praktikanten. I givet fald ønsker spørger oplyst, hvad beløbet udgør.

Henvisning til lovregler mv.

Statsskattelovens § 6, stk.1, litra a

"Ved beregningen af den skattepligtige indkomst bliver at fradrage:

a.       Driftsomkostninger, dvs. de udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, derunder ordinære afskrivninger;"

Ejendomsværdiskattelovens § 11, stk. 2 (uddrag)

"Udøver den skattepligtige erhvervsvirksomhed i egen ejendom i et omfang, der ikke berettiger til vurderingsfordeling af ejendomsværdien på boligen og den øvrige ejendom efter vurderingslovens § 33, stk. 5, nedsættes ejendomsværdiskatten som beregnet efter §§ 5-10 med den til den erhvervsmæssige del svarende andel af ejendomsværdiskatten.[...]"

Henvisning til praksis mv.

Ligningsvejledningen 2011-1, afsnit E.B.3.1

"Lønudgifter og andre personaleudgifter. Alle erhvervsmæssigt betingede lønudgifter kan fradrages. Ydes en del af lønnen i form af naturalier, f.eks. i form af frit ophold eller blot i form af fri kost eller fri bolig, er arbejdsgiverens udgifter hertil fradragsberettigede [...]"

Ligningsvejledningen 2011-1, afsnit E.E.4.10

"[...] Medhjælpers logi. I henhold til ejendomsværdiskattelovens § 11, stk. 2, kan ejendomsværdiskatten nedsættes, når ejeren udøver erhvervsvirksomhed i egen ejendom. [...]."

SKM2010.800.SKAT

Skatteministeriet har til brug for indkomståret 2011 for landbrugere mv. fastsat nedenstående vejledende satser:

a) Normaludgift pr. kostdag

[...] Landbrugere, gartnere, frugtavlere m.fl., der i årets løb har ydet kost til medhjælpere, kan i stedet for den faktiske andel af husholdningsudgifterne fratrække 53 kr. pr. kostdag for hver medhjælper. Det er en betingelse, at antallet af kostdage ikke overstiger det normale antal kostdage for syv helårsarbejdere.

Begrundelse

Det følger af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, at fradragsberettigede driftsomkostninger udgøres af udgifter, der anvendes til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten. Som driftsomkostninger anses bl.a. lønudgifter. Som fradragsberettigede lønudgifter anses også løn i form af naturalier / personalegoder.

Det følger af indstillingen til svaret på spørgsmål 2, at praktikanten skattemæssigt anses for at stå i et tjenesteforhold til landmanden. Dermed anses praktikanten for skattemæssigt at indgå i driften af landmandens erhvervsvirksomhed. Når landmanden yder kost og logi til praktikanten, anses udgifterne dertil for at være fradragsberettigede omkostninger, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Vedrørende landmandens udgifter til kost, kan denne fratrække den faktiske andel af husholdningsudgifterne eller 53 kr. pr kostdag, jf. Skatteministeriets anvisninger i SKM2010.800.SKAT.

Vedrørende landmandens udgifter til logi, kan der ikke foretages fradrag herfor i landmandens indkomstopgørelse. Der er eventuelt mulighed for at reducere grundlaget for beregning af ejendomsværdiskat for den del af stuehusværdien, der vedrører boligarealet til praktikantens logi, jf. ejendomsværdiskattelovens § 11, stk. 2.

Skatteministeriet indstiller, at spørgsmål 3 besvares med et "ja", og at spørgsmål 3 besvares med "Se begrundelsen".

Spørgsmål 5

Spørger ønsker oplyst, om landmanden har skattemæssigt fradragsret for det omhandlede formidlingsgebyr.

Begrundelse

Som det følger af svaret på spørgsmål 3 finder Skatteministeriet, at praktikanten indgår i driften af landmandens erhvervsvirksomhed.

Det er Skatteministeriets opfattelse, at udgiften til det omhandlede formidlingsgebyr anses for afholdt som et led i "ansættelsen" af praktikanten. Herefter finder Skatteministeriet, at formidlingsgebyret har en sådan tilknytning til driften af landmandens erhvervsvirksomhed, at gebyret udgør en driftsomkostning for landmanden, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. 

Skatteministeriet indstiller herefter, at spørgsmål 5 besvares med et "ja".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder Skatteministeriets indstilling og begrundelse.

skat.dk er Skatteforvaltningens digitale indgang til selvbetjening og vejledning om skatter og afgifter