Indhold

Dette afsnit beskriver de typer af ydelser, der er omfattet af ML § 21 d, stk. 1, nr. 3, om rådgivning.

Afsnittet indeholder:

  • Lovgrundlag
  • Hvilke ydelser udgør "rådgivningsydelser"?
  • Hvilke ydelser udgør ikke "rådgivningsydelser"?
  • Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv

Bemærk

Bemærk at afsnittet ikke beskriver udnyttelseskriteriets anvendelse ved fastlæggelsen af leveringsstedet. Denne beskrivelse findes under afsnittene om de relevante leveringsstedsregler.

Se også

De forskellige særregler vedrørende faktisk benyttelse eller udnyttelse af ydelser omfattet af ML § 21 d, stk. 1, nr. 3, er beskrevet i disse afsnit:

  • Afsnit D.A.6.2.4.2 om flytning af leveringstedet ud af Danmark i henhold til udnyttelseskriteriet ML § 16, stk. 2.
  • Afsnit D.A.6.2.4.3 om flytning af leveringstedet til Danmark i henhold til udnyttelseskriteriet ML § 16, stk. 3.
  • Afsnit D.A.6.2.5.2 om flytning af leveringstedet ud af Danmark i henhold til udnyttelseskriteriet ML § 16, stk. 5.
  • Afsnit D.A.6.2.5.3 om flytning af leveringstedet til Danmark i henhold til udnyttelseskriteriet ML § 16, stk. 6.
  • Afsnit D.A.6.2.8.13 om diverse ydelser, der leveres til kunder udenfor EU ML § 21 d.

Lovgrundlag

ML § 21 d, stk. 1, nr. 3, har følgende ordlyd:

"3) Ydelser fra rådgivningsvirksomheder, ingeniører, projekteringsvirksomheder, advokater og revisorer samt andre lignende ydelser, databehandling og meddelelse af oplysninger."

Momssystemdirektivets artikel 59, litra c), har følgende ordlyd:

"c) ydelser fra rådgivningsvirksomheder, ingeniører, projekteringsvirksomheder advokater og revisorer samt andre lignende ydelser tillige med databehandling og meddelelse af oplysninger".

Hvilke ydelser udgør "rådgivningsydelser"?

ML § 21 d, stk. 1, nr. 3, dækker ydelser fra rådgivningsvirksomheder, herunder bl.a.:

  • advokater
  • ingeniører
  • projekteringsvirksomheder
  • revisorer.

ML § 21 d, stk. 1, nr. 3, omfatter ikke de erhverv, som udføres af de virksomheder, der er omtalt i bestemmelsen, men de ydelser, der normalt leveres af disse erhvervsdrivende og lignende ydelser. De erhverv, der er nævnt i bestemmelsen, bruges til at definere de ydelser, som er omfattet af bestemmelsen. Se C-145/96, Bernd von Hoffmann.

De aktiviteter, der er opremset i ML § 21 d, stk. 1, nr. 3, er forskelligartede. Udtrykket "andre lignende ydelser" henviser derfor ikke til nogen fællesnævner for de aktiviteter, der er omtalt. Udtrykket henviser til ydelser, der er "lignende" i relation til hver enkelt af disse aktiviteter, idet de har samme formål. Se sag C-145/96, Bernd von Hoffmann og sag C-167/95, Linthorst.

ML § 21 d, stk. 1, nr. 3, omfatter endvidere andre lignende ydelser, databehandling og meddelelse af oplysninger.

Ved "databehandling" forstås systematisk behandling af en mængde oplysninger, der resulterer i et materiale, som kunden umiddelbart kan bruge.

Ved "meddelelse af oplysninger" forstås videregivelse af informationer, som køberen kan bruge i den form, de er videregivet i, eksempelvis forskrifter, analyser og formler. Meddelelsesformen er som udgangspunkt underordnet. Hvis oplysningerne generes automatisk fra en computer via internettet efter et specifikt datainput fra kunden, er ydelsen dog ikke omfattet af ML § 21 d, stk. 1, nr. 3, men i stedet af ML § 21 c, stk. 1 og 3. Se afsnit D.A.6.2.8.12 om elektroniske ydelser.

Som eksempler på ydelser, der er omfattet af ML § 21 d, stk. 1, nr. 3, kan nævnes:

  • Kreditbureauers soliditetsoplysninger
  • Markedsundersøgelser
  • Oversættelsesydelser
  • Ydelser i form af ansøgning om eller modtagelse af tilbagebetaling af moms i henhold til direktiv 2008/9/EF (Momsgodtgørelse til udenlandske virksomheder).
  • Skatterådgivning
  • Ydelser fra patentbureauer
  • Tilsyns-, kontrol og klassificeringsydelser
  • Programmering/tilpasning af software. Se EF-domstolens dom i sag C-41/04, Levob Verzekeringen BV
  • Generel rådgivning om ejendomsmarkedet (ikke vedrørende bestemte ejendomme). Se SKM2006.499.SR
  • Ledelse/Management ydelser, se SKM2004.204.ØLR, dog ikke administrationsydelser, som fx central indkøbsfunktion, se SKM2005.446.HR, eller sagsbehandling, se SKM2011.711.SR.
  • Factoringydelser. Se SKM2011.170.ØLR
  • Finansiel rådgivning. Se SKM2002.663.LSR.

Hvilke ydelser udgør ikke "rådgivningsydelser"?

Som eksempler på ydelser, der ofte udføres af rådgivningsvirksomheder, advokater mv., men ikke er omfattet af ML § 21 d, stk. 1, nr. 3, kan nævnes:

  • Bobestyreres ydelser. Se EF-domstolens dom i sag C-401/06, Kommissionen mod Tyskland.
  • Dyrlægeydelser. Se EF-domstolens dom i sag C-167/95, Linthorst.
  • Voldgiftsmænds ydelser. Se EF-domstolens sag i C-145/96, Bernd von Hoffmann.
  • Rådgivningsydelser vedrørende bestemte faste ejendomme, eksempelvis vurdering af fast ejendom og administration af fast ejendom. Disse er omfattet af ML § 18. Se afsnit D.A.6.2.7.1 om ydelser vedrørende fast ejendom. Se SKM2006.499.SR.
  • Elektroniske ydelser. Disse er omfattet af ML § 21 c, stk. 1 og 3. Se afsnit D.A.6.2.8.12 om elektroniske ydelser.
  • Teleydelser. Disse kan ikke anses for at være "meddelelse af oplysninger", men er omfattet af ML § 21 c, stk. 1 og 4. Se afsnit D.A.6.2.6.11 om teleydelser.
  • Hypnosebehandling. Se Departementets afgørelse nr. 1049/88.
  • Laboratoriers udførelse af blod- og andre laboratorieprøver på dyr tilsendt fra udlandet
  • Administrationsydelser. Se fx SKM2011.711.SR om skadeshåndteringsydelser.
  • Callcenter-ydelser. Se SKM2011.711.SR.

Momsudvalget

Momsudvalget har i en retningslinje vedtaget med enstemmighed udtalt, at luftkontrolydelser af forskellig art, der som helhed betragtet leveres af nationale udbydere af luftkontrolydelser til ikkeafgiftspligtige personer, som er etableret eller har deres bopæl eller sædvanlige opholdssted uden for EU, og som faktureres af Eurocontrol på vegne af udbyderne, ikke er omfattet af momssystemdirektivets artikel 59, litra c.

Leveringsstedet for ydelserne skal derfor fastlægges efter den almindelige regel i momssystemdirektivets artikel 45.

Skattestyrelsen deler udvalgets opfattelse.

Se retningslinje fra Momsudvalget, der er vedtaget på baggrund af drøftelser på udvalgets 101. møde, den 20. oktober 2014, dokument A.

Om Momsudvalget og retningslinjer, se afsnit D.A.1.4.

Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

Afgørelse

Afgørelsen i stikord

Yderligere kommentarer

EU-domme

C-222/09, Kronospan

Forsknings- og udviklingsarbejde indenfor miljø og teknologi, som foretages af ingeniører, udgør "ingeniørydelser".

 

C-401/06, Kommissionen mod Tyskland

En bobestyrers opgaver kunne ikke anses for at være "ydelser fra advokater" eller "lignende ydelser" svarende til dem, der udføres af en advokat.

Domstolen udtalte, at advokatydelser sædvanligvis har til formål at repræsentere en persons interesser, først og fremmest med det formål at få medhold i retslige krav.

En bobestyreres opgave er derimod at eksekvere afdødes ønsker, alt imens han forholder sig neutral overfor dem, der drager fordel af afdødes ønsker. Han forsvarer strengt taget ikke arveladers interesser, men gennemfører et ønske, som han er sat til at fortolke.

De mange opgaver, som en bobestyrer udfører, gør det vanskeligt at identificere en opgave, der er typisk for en bobestyrer. Bobestyreren skal eksekvere arveladers ønsker, hvilket kan indebære forvaltningsvirksomhed, en lang række faktiske og juridiske transaktioner. Disse ydelser har ikke samme formål som ydelser fra en advokat.

Præmis 36-40

C-41/04, Levob Verzekeringen BV

En enkelt ydelse, bestående af levering af standardsoftware og efterfølgende tilpasning heraf, er omfattet bestemmelsen.

Domstolen lagde vægt på, at softwareudvikling er en vigtig del af fremtidige ingeniørers uddannelse, og at denne videnskab udgør en af de specialiseringsretninger, der tilbydes ingeniører i løbet af uddannelsen.

Præmis 38-40

C-8/03, BBL

Visse ydelser i forbindelse med forvaltning af værdipapirer var omfattet af det dagældende 6. direktivs artikel 9, stk. 2, litra e, tredje (rådgivning mv.) og femte led (bank- og finansieringstransaktioner).

Den belgiske regering havde argumenteret for, at kun rådgivningsydelser, databehandling og meddelelse af oplysninger var omfattet af artikel 9, stk. 2, litra e, tredje led, hvorimod forvaltningsydelser, der indebar beslutningskompetence, ikke var omfattet af bestemmelsens tredje led.

Domstolen tog ikke stilling til argumentet, da det var tilstrækkeligt for at fastlægge leveringsstedet for ydelserne at konstatere, at de enten var omfattet af 6. direktivs artikel 9, stk. 2, litra e, tredje (rådgivning mv.) eller femte led (bank- og finansieringstransaktioner).

Præmis 46-48

Se evt. generaladvokatens forslag til afgørelse pkt. 18-20.

Dommen er også omtalt i afsnit D.A.3.1.4.2.3.

C-145/96, Bernd von Hoffmann

Ydelser præsteret af en voldgiftsmand var ikke omfattet af bestemmelsen om rådgivningsydelser i det dagældende 6. direktivs artikel 9, stk. 2, litra e, tredje led (rådgivning mv.).

Sagen omhandlede ydelser leveret af en voldgiftsmand i form af afgørelse af tvister mellem virksomheder ved at afsige voldgiftskendelser eller udvirke forlig mellem parterne.

EF-domstolen fastslog, at ydelserne hverken svarer til de ydelser, advokater, ingeniører, projekteringsvirksomheder eller revisorer normalt udfører, idet ingen af disse ydelser forfølger et mål, som svarer til formålet med en voldgiftsmands ydelser.

Præmis 17-26

C-167/95, Linthorst

Dyrlægeydelser er ikke omfattet af det dagældende 6. direktivs artikel 9, stk. 2, litra e, tredje led (rådgivning mv.).

EF-domstolen udtalte, at den eneste fællesnævner for de aktiviteter, der nævnes i bestemmelsen er, at de alle er liberale erhverv.

Desuden fandt Domstolen, at hvis lovgiver havde ønsket at lade lægeprofessionen være omfattet af bestemmelsen, ville man have anført professionen i opregningen.

Selv om en dyrlæges funktioner til tider omfatter rådgivningsmæssige aspekter, er dette ikke tilstrækkeligt til, at de ydelser som dyrlæger sædvanligvis udfører, er omfattet af udtrykket "rådgivningsvirksomheder", "projekteringsvirksomheder" eller "lignende" ydelser. En dyrlæges hovedfunktion består grundlæggende i at bedømme et dyrs sundhedsstilstand og udføre terapeutiske behandlinger på dyret i henhold til videnskabelige regler.

Præmis 20-23

Højesteretsdomme

SKM2005.446.HR

Sagen omhandlede bl.a. leveringsstedet for ydelserne "datadrift" og "produktion", som et dansk rejsebureau købte hos sit svenske moderselskab.

Ydelserne "datadrift" angik datterselskabets andel af omkostningerne til moderselskabets drift, vedligeholdelse og udvikling af koncernens samlede booking, produktions- og økonomisystem. Højesteret fastslog, at disse ydelser måtte anses for "databehandling", jf. den dagældende ML § 18 stk. 1, nr. 3 (rådgivning mv.). Ydelserne var derfor momspligtige i Danmark.

Ydelserne "produktion" vedrørte datterselskabets andel af omkostningerne ved moderselskabets aftaler om fly, hoteller og transferbusser mv. Højesteret fastslog, at disse ydelser efter deres art ikke var omfattet af den dagældende ML § 18 stk. 1, nr. 3 (rådgivning mv.). Ydelserne havde derfor ikke leveringssted i Danmark.

Ydelserne var ikke momsfritaget i henhold til den dagældende ML § 13, stk. 1, nr. 16, om rejsebureauvirksomhed.

Landsretsdomme

SKM2011.170.ØLR

Factoringydelser var omfattet af den dagældende ML § 15, stk. 1, nr. 3 (rådgivning mv.).

Dommen er også omtalt i afsnit D.A.6.2.6.2.

SKM2005.313.VLR

Konsulentydelser,som et dansk selskab havde købt i England, var omfattet af den dagældende ML § 18 stk. 1, nr. 3 (rådgivning mv.). Ydelserne bestod i fremskaffelse af faglitteratur, oversættelse af denne samt udarbejdelse af informationsmateriale om kræft. Ydelserne var derfor momspligtige i Danmark.

Landsretten fastslog, at der ikke var tale om ydelser vedrørende videnskab i den dagældende ML § 17, stk. 1 ("aktiviteter indenfor ... videnskab og lign.")

Højesteret stadfæstede Landsrettens afgørelse med samme begrundelse. Se SKM2006.621.HR.

Dommen er også omtalt i afsnit D.A.6.2.6.4.

SKM2004.204.ØLR

En række ydelser, som et dansk rejsebureau købte hos sit svenske moderselskab, var omfattet af den dagældende ML § 18 stk. 1, nr. 3 (rådgivning mv.).

Ydelserne bestod i "udlandsøkonomi", "økonomi og finans", "personaleadministration udland" og "koncernledelse".

Denne del af Østre Landsrets dom blev ikke indbragt for Højesteret og er derfor endelig. Se SKM2005.446.HR.

Landsskatteretten

SKM2002.663.LSR

Ydelser i form af rådgivning om økonomiske forhold, som et dansk selskab købte hos et engelsk selskab, var omfattet af den dagældende ML § 18 stk. 1, nr. 3 (rådgivning mv.).

Landsskatteretten fastslog, at der ikke var tale om momsfritagne finansielle ydelser omfattet af ML § 13, stk. 1, nr. 11, men momspligtige rådgivningsydelser. Retten lagde vægt på, at det engelske selskab ifølge kontrakten fungerede som finansiel rådgiver med henblik på at etablere et samarbejde mellem det danske selskab og en anden forretningspartner. Dette samarbejde kunne etableres på flere måder, hvoraf salg af aktier i det danske selskab var én mulighed. Der var altså tale om en kontrakt om egentlig økonomisk rådgivning. Retten lagde endvidere vægt på, at det danske selskab ikke var sælger af aktierne.

Dommen er også omtalt i afsnit D.A.6.2.2.

Under sagens behandling ved Landsretten tog Skatteministeriet bekræftende til genmæle, da selskabet ikke kunne anses for en afgiftspligtig person på tidspunktet for købet af ydelserne. Se SKM2004.333.TSS

Skatterådet

SKM2014.114.SR

Certificeringsvirksomhed fra andet EU-land. Certificeringsopgaver i relation til et dansk byggeprojekt. Det danske byggeprojekt udgør en fast ejendom. Den faste ejendom omfatter f.eks. også trapper og elevatorer, der udgør en integrerende del af bygningsværket, og udstyr og maskiner, der er eller vil blive permanent installeret i bygningsværket, og som ikke kan flyttes, uden at bygningsværket dermed ødelægges eller ændres.

Spørger kunne ikke anses for at have etableret stedet for sin økonomiske virksomhed eller for at have et fast forretningssted i Danmark. Ud fra det oplyste udgør den danske etablering alene en postkassefunktion. En postkassefunktion som beskrevet er ikke tilstrækkeligt til at etablere et hjemsted for den økonomiske virksomhed eller et fast forretningssted i momsmæssig forstand.

Allerede efter sin ordlyd omfatter momslovens § 18 ydelser vedrørende fast ejendom fra sagkyndige og ydelser i forbindelse med forberedelse eller koordinering af byggearbejder fra tilsynsførende. De certificeringsopgaver i relation til det danske byggeprojekt, som spørger udfører, kan derfor i vidt omfang anses for omfattet af § 18.

Ydelserne kan efter deres art samtidig anses for omfattet af § 21 d, stk. 1, nr. 3. De ydelser, som umiddelbart kan falde ind under begge bestemmelser, skal efter praksis anses for omfattet af § 18, hvis de er direkte rettet mod en fast ejendom. Hvis de ikke er rettet direkte mod en fast ejendomer, er de omfattet af § 16, stk. 1, når ydelserne leveres til en afgiftspligtig person.

Spørgers aftager er en afgiftspligtig person og er dermed  betalingspligtig for moms af de leverede ydelser, jf. § 46, stk. 1, nr. 3, sidste punktum, uanset om der er leveringssted efter § 16, stk. 1, eller § 18. Spørger er dermed ikke registreringspligtig i Danmark, jf. § 47, stk. 2. sidste punktum.

Forlængelse af SKM2008.844.SR.

Om fast forretningssted, se D.A.6.2.3.3.

Om hvilke ydelser, der har leveringssted efter ML § 18, som ydelser vedrørende fast ejendom se D.A.6.2.7.1.

Om omvendt betalingspligt, se D.A.13.2.2.3.

SKM2011.711.SR

Sagen omhandlede leveringstedet for ydelser i form af skadeshåndtering, som et rejseforsikringsselskab købte hos underleverandører i forskellige lande.

For ydelserne fakturerede underleverandørerne et "service fee".

Underleverandørenes leverance udgjorde én samlet ydelse, der bl.a. bestod af

  • Callcenter på forskellige sprog (afhængigt af centrets beliggenhed)
  • Fremskaffelse af transport og medicin mv.
  • Proaktiv hjælp til den rejsende (anbefalinger og rådgivning samt udbetaling af kontanter)
  • Udstedelse af betalingsgarantier til hospitaler mv. på vegne af forsikringsselskabet
  • Gennemse, kontrollere og iværksætte betaling af fakturaer fra diverse underleverandører (hospitaler mv.)
  • Yde omkostningsbegrænsende foranstaltninger og omkostningskontrol
  • Agere i overensstemmelse med de regler og betingelser, der er aftalt mellem forsikringsselskabet og de forsikrede
  • Agere i overensstemmelse med de operationelle procedurer mellem underleverandøren og forsikringsselskabet
  • Sørge for passende lokal forsikring.

I mange erhverv indgår rådgivning af kunden som en del af ydelsen. At der indgår rådgivning af kunden som et delelement er ikke i sig selv tilstrækkeligt til, at ydelsen skal anses for omfattet af bestemmelsen i ML § 21 d, stk. 1, nr. 3. Rådgivningen skal udgøre hovedydelsen.

Skatterådet lagde vægt på, at de ydelser, som indgår i aftalen, er procedurebeskrivelser, og at disse procedurer (fx drift af database over underleverandører og produktion/fremsendelse af mellemregningskonto) er en naturlig følge af tilrettelæggelsen af skadeshåndteringen.

Sagsbehandling og call-centerydelser kan efter en naturlig sproglig forståelse ikke anses for en rådgivningsydelse.

Samlet blev skadeshåndteringsydelsen ikke anset for at være omfattet af ML § 21 d, stk. 1, nr. 3.   

 

SKM2006.636.SR

Sagen omhandlede leveringsstedet for en rådgivende ingeniørs konsulentydelser for Danida i forbindelse med u-landsprojekter.

Sagen er omtalt i afsnit D.6.2.6.2.

SKM2006.499.SR

Spørgsmålet omhandlede leveringsstedet for konsulent-/ejendomsmæglerydelser. Skatterådet afgjorde, at konsulentbistand i form af generel orientering om ejendomsmarkedet var omfattet af den dagældende ML § 15, stk. 1, nr. 3 (rådgivning mv.).

Ydelser, som havde tilknytning til en konkret ejendom, blev anset for omfattet af den dagældende ML § 17 (ydelser vedrørende fast ejendom).

 

Skatteministeriet

Dep. Afg. nr. 1049/88.

Hypnosebehandling er ikke anset for at være en rådgivningsydelse.

 

skat.dk er Skatteforvaltningens digitale indgang til selvbetjening og vejledning om skatter og afgifter