Dato for udgivelse
03 May 2012 14:32
Dato for afsagt dom/kendelse
24 Apr 2012 13:04
SKM-nummer
SKM2012.260.SKAT
Myndighed
Skatteministeriet
Sagsnummer
11-237956
Dokument type
Bindende svar
Emneord
Læge, lønmodtager, selvstændig erhvervsdrivende
Resumé

Skatterådet kunne ikke bekræfte, at honorar for ydelser udført på et privathospital kunne udbetales til spørgers virksomhed, da spørger ikke kunne betragtes som selvstændig erhvervsdrivende.

Hjemmel

Statsskatteloven § 4
Kildeskatteloven § 43

Reference(r)

Statsskatteloven § 4
Kildeskatteloven § 43

Henvisning

Ligningsvejledningen 2012-1, afsnit E.A.4.1.

Henvisning
Den juridiske vejledning 2012-2 C.C.1.2.2

Spørgsmål:

  1. Kan honorar for ydelser udført på et privathospitalet udbetales til spørgers virksomhed?

Svar:

  1. Nej

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørger er speciallæge i ortopædkirurgi og driver et enkeltmandsfirma.

Virksomheden består af udlejning af spørgers kompetence som specialist i avanceret artoskopisk kirurgi (kikkertundersøgelser) og spørger planlægger og tilrettelægger selv sit skema.

Spørger er bosat i udlandet, og han har sit faste arbejde som lønmodtager ved et sygehus i det pågældende land.

Spørger er endvidere tilknyttet - for øjeblikket to - virksomheder i det pågældende land, ligesom han yder konsulentbistand ved uddannelseskurser til et medicinalfirma.

Spørger er ligeledes for tiden tilknyttet 2 privathospitaler i Danmark som konsulent i et omfang, som styres af udbuddet af patienter, og som kan variere en god del.

Spørger har nu indgået følgende speciallægekonsulentaftale med et bestemt privathospital:

Mellem Hospitalet (...) og Speciallæge i ortopædkirurgi

(...)

Er der d.d. indgået aftale om, at Konsulenten fra den 29. november 2011 har virke som konsulentlæge ved Hospitalet indenfor specialet ortopædkirurgi.

Konsulenten er forpligtet til at overholde idégrundlaget for Hospitalet, som er beskrevet i dokumentstyringssystemet D4.

Endvidere forpligter Konsulenten sig til at følge Hospitalets procedurer samt efterleve de lægefaglige og lægeetiske regler som måtte være gældende indenfor sit speciale.

Honorar

Der er aftalt et fremmødehonorar på 1.000,00 kr. i timen, og konsulenten tilkaldes for minimum 7 timer af gangen.

Der er endvidere aftalt et variabelt honorar på 5% af de sundhedsydelser, som konsulenten udfører, og som hospitalet fakturerer. Der beregnes ikke variabelt honorar af proteser og lignende dyre forbrugsgenstande.

Der afregnes 25% af det samlede honorar ved udførelse af hofteartroskopiske operationer.

Udstyr

Konsulenten medbringer selv specialudstyr til at udføre de særligt specialiserede operationer. Udgifter til dette afregnes særskilt til Konsulenten.

Konsulenten planlægger selv sin arbejdstid efter Hospitalets behov og i øvrigt under hensyntagen til Konsulentens øvrige opgaver for andre end for Hospitalet.

Konsulentens pligter

Konsulenten har ansvaret for al administration og er forpligtet til løbende at dokumentere, at Konsulenten/de udbudte vikarer har alle gyldige eksaminer, godkendelser og autorisationer, som er nødvendige for at udføre den aktuelle specialistfunktion.

Konsulenten forpligter sig til at følge Hospitalets interne administrative rutiner og medicinske retningslinier, procedurer og vejledninger, og skal i samarbejde med Hospitalets øvrige ansatte personale efterleve disse bestemmelser.

Konsulenten skal drage omsorg for, at kvalificeret personale udfører hver opgave med den omsorg, kompetence og grundighed, som kræves for at løse opgaven.

Konsulenten skal løbende sørge for aktivt at bidrage til løbende erfaringsoverførsel til relevante personer ansat ved Hospitalet under udførelse af opgaven.

Konsulenten aflønner egne læger, og disse har ingen direkte krav mod Hospitalet. Dette i fald Konsulenten må indsætte vikar for at udføre funktionen ved eget forfald.

Afregning

Efter hver kalendermåned udarbejder Hospitalet og Konsulenten et afregningsbilag til fælles godkendelse, som viser de ydelser og den omsætning, som Konsulenten har udført den pågældende måned og hvilket honorar, dette resulterer i. Efterfølgende fremsender Konsulenten en faktura til Hospitalet.

Afregningsbilaget udleveres senest ultimo den efterfølgende måned og er ligeledes til betaling på dette tidspunkt, idet omsætningen først på dette tidspunkt er tilgået Hospitalet.

Honoraret afregnes til Konsulentens selskab.

Konsulenten skal snarest dokumentere, at han er berettiget til at få udbetalt honoraret til sit selskab. Dokumentationen skal være en forhåndsgodkendelse fra SKAT.

Såfremt fornøden dokumentation ikke kan fremskaffes, genforhandles kontrakten.

Kvalitet og akkreditering

Konsulenten forpligter sig til at deltage i den formelle og obligatoriske introduktionsuddannelse, der bl.a. omfatter viden om kvalitetssystemet, herunder retningslinier for læsning og forståelse af en kvalitetsdokumentation mv., der er relevant for Konsulentens udførelse af sine opgaver for Hospitalet.

Konsulenten forpligter sig til at kende og anvende samtlige af de kvalitetsstandarder, der er relevante for Konsulentens udførelse af sine opgaver for Hospitalet.

Hospitalet forpligter sig til at give Konsulenten mulighed for at deltage i den obligatoriske introduktionsuddannelse og for løbende at informere sig om de kvalitetsstandarder, der er relevante for Konsulentens udførelse af sine opgaver for Hospitalet.

Opsigelse mv.

Aftalen evalueres den 1. juni 2012.

Aftalen kan opsiges af begge parter med 3 måneders varsel til hver den første.

Ydelsens omfang i forhold til hospitalet vil variere afhængigt af tilgangen af patienter og de muligheder spørgers yderligere aktiviteter tillader.

Udgifterne i forbindelse med spørgers tilknytning til hospitalet relaterer sig dels til organisering og tilrettelæggelse af aktiviteten, som han selv administrerer. Det vil sige almindeligt kontorhold, datamaskiner, telefon mv. og dels til øget rejsevirksomhed fra hans bolig i udlandet.

Desuden vil der komme udgifter i forbindelse med transport i bil af specialudstyr, som er nødvendigt for en del af hans aktivitet, der vil bestå af indgreb, som normalt ikke udføres på klinikken, og til hvilke, udstyr ikke forefindes på hospitalet.

Disse udgifter vil naturligvis være dækkede af det honorar, som udbetales i forbindelse med spørgers ydelse på hospitalet.

Spørger har oplyst, at speciallægevirksomheden ikke vil få udgifter til løn til andre end spøger, idet der ikke er andre ansatte i virksomheden.

Hyppigheden af arbejdet er ikke fastlagt, men vil formentlig blive 3-5 dage pr. måned afhængigt at behov på hospitalet samt afpasning med spørgers øvrige aktiviteter.

Det overordnede ansvar for patientbehandlingen påhviler spørger, og der er tegnet erhvervsansvarsforsikring for selvstændig specialevirksomhed.

Patienterne aftaler tid til behandling med hospitalet, og patienterne betaler til hospitalet.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Arbejdet er pga. de meget skiftende muligheder for at arbejde, ikke forenelig med en lønmodtageransættelse, og spørger mener på den baggrund, at han skal betragtes som selvstændig erhvervsdrivende.

Skatteministeriets indstilling og begrundelse

Det ønskes bekræftet, at honorar for ydelser udført på hospitalet kan udbetales til spørgers virksomhed.

Lovgrundlag

Statsskattelovens § 4.

Kildeskattelovens § 43.

Praksis

TfS 1997.922 LSR omhandlede en læge, der var ansat som overlæge inden for anæstesi på et offentligt sygehus. Herudover var han tilknyttet et privathospital på honorarbasis som anæstesilæge. I 1992 oppebar lægen honorarindtægter fra privathospitalet på 57.450 kr., mens det tilsvarende tal for 1993 udgjorde 122.600 kr. Lægen opgjorde sine udgifter i forbindelse med erhvervelsen af denne indkomst til 15.565 kr. i 1992 og 17.203 kr. i 1993.

Landsskatteretten fandt, at lægen måtte betragtes som lønmodtager i forhold til privathospitalet. Landsskatteretten lagde ved sin afgørelse vægt på, at lægens driftsudgifter i 1992 og i 1993 hverken i art eller omfang oversteg, hvad der var sædvanligt i lønmodtagerforhold, ligesom klageren ikke kunne siges at have båret den for selvstændigt erhvervsdrivende karakteristiske økonomiske risiko, bl.a. da honorarerne havde været fastsat forud.

SKM2008.836.BR omhandlede en læge, der havde haft ansættelse som sygehuslæge, og som gjorde gældende, at et selskab, i hvilket han var eneaktionær, var rette indkomsthaver for vederlag for yderligere arbejde på et andet sygehus. Byretten fandt, at lægen skulle betragtes som lønmodtager i relation til arbejdet på det andet sygehus. Byretten lagde vægt på, at arbejdet var indgået som en løbende og integreret del af sygehusets virksomhed, at sygehuset havde haft almindelig adgang til at fastsætte generelle instrukser, at lægen havde benyttet sygehusets personale og lokaler uden at yde betaling herfor, at der var tale om en løbende arbejdsydelse, som der blev afregnet for månedsvis, at lægen ikke havde godtgjort at have afholdt udgifter, som efter art eller omfang adskilte sig væsentligt fra, hvad der er sædvanligt for lønmodtagere, og at lægens eventuelle fejl efter det fremkomne måtte antages at have været det samme uden hensyn til, om arbejdet var blevet udført i stillingen som ansat sygehuslæge eller ej. Sagen angik også andet udfaktureret arbejde for andre hvervgivere. For disse forhold lagde byretten vægt på, at lægen ikke havde godtgjort, at selskabet havde været berettiget i forhold til hvervgiveren. Byretten anså også lægen for rette indkomsthaver for disse indtægter.

Afgørelsen blev appelleret, men appellen er efterfølgende hævet.

I SKM2011.718.LSR fandt Landsskatteretten efter en konkret vurdering af en kontrakt, at en spørger måtte anses for at være lønmodtager og ikke selvstændig erhvervsdrivende i sit virke som konsulent for et privathospital. Der blev bl.a. lagt vægt på, at spørger ikke havde båret en sådan økonomisk risiko, som er karakteristisk for selvstændigt erhvervsdrivende, samt at spørger på privathospitalets hjemmeside fremstod som fast tilknyttet privathospitalet i præsentationen af hospitalets lægeteams.

Begrundelse:

Generelt:

Sagen vedrører spørgsmålet om, hvorvidt spørger i forhold til privathospitalet udfører arbejde som selvstændig erhvervsdrivende eller som lønmodtager i et tjenesteforhold.

Afgrænsningen mellem tjenesteforhold og selvstændig erhvervsdrivende skal i skattemæssig henseende foretages på baggrund af de kriterier, der er angivet i cirkulære nr. 129 af 4. juli 1994 til personskatteloven pkt. 3.1.1.

Som lønmodtager anses den, der modtager vederlag for personligt arbejde i et tjenesteforhold efter hvervgiverens anvisninger og for dennes regning og risiko.

Selvstændig erhvervsvirksomhed er kendetegnet ved, at der for egen regning og risiko udøves en virksomhed af økonomisk karakter med det formål at opnå et overskud.

I tvivlstilfælde må afgrænsningen ske på grundlag af en samlet bedømmelse af forholdet mellem hvervgiver og hvervtager.

Konkret

Det er efter en samlet konkret vurdering Skatteministeriets opfattelse, at spørger i forhold til Privathospitalet er lønmodtager i et tjenesteforhold.

Der er herved lagt væsentlig vægt på, at spørger ikke har en tilstrækkelig reel økonomisk risiko. Det forhold, at spørger muligvis ikke kan opretholde en indtægt, såfremt der ikke er en tilstrækkelig tilgang af patienter, er efter Skatteministeriets opfattelse ikke i sig selv tilstrækkeligt til, at det svarer til en økonomisk risiko i erhvervsforhold.

Det er hospitalet, der ejer lokalerne og indretningen, og som stiller nødvendigt personale til gennemførelse af undersøgelser og behandling mv. til disposition for spørger, uden at hospitalet skal honoreres særskilt herfor.

Hospitalet udfører således alt administrativt arbejde i forbindelse med at modtage betaling fra patienterne, og det er hospitalet, der står for den primære kontakt til patienterne.

Det fremgår af kontrakten, at spørger selv medbringer specialudstyr til at udføre de særligt specialiserede operationer. Udgifter til dette afregnes dog særskilt til spørger.

Til trods for kontraktens ordlyd om, at spørger aflønner andre læger, har spørger oplyst, at han ikke forventer at få nogen udgifter til løn, da der ikke er andre ansatte i virksomheden.

Spørgers udgifter til almindeligt kontorhold, datamaskiner, telefon mv. og dels til øget rejsevirksomhed fra hans bolig i udlandet, ses ikke efter art eller omfang væsentligt at overstige, hvad der er normalt for en lønmodtager.

Det er på den baggrund Skatteministeriets opfattelse, at spørger ikke udfører arbejdet for egen regning og risiko.

Der er endvidere lagt vægt på, at spørger er underlagt en vis form for instruktionsbeføjelse, som ikke er sædvanlig i erhvervsforhold. Spørger er forpligtet til at overholde idégrundlaget for Hospitalet. Spørger er endvidere forpligtet til at følge Hospitalets interne administrative rutiner og medicinske retningslinier, procedurer og vejledninger, og skal i samarbejde med Hospitalets øvrige ansatte personale efterleve disse bestemmelser.

Der er endelig lagt vægt på, at der er tale om en løbende tilknytning, og at spørger og hospitalet har et gensidig opsigelsesvarsel på 3 mdr. til den første i en måned.

Indstilling

Skatteministeriet indstiller, at spørgsmålet besvares med nej, idet honorar for ydelser udført på hospitalet ikke kan udbetales til spørgers virksomhed.

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder Skatteministeriets indstilling og begrundelse.

skat.dk er Skatteforvaltningens digitale indgang til selvbetjening og vejledning om skatter og afgifter