Dato for udgivelse
23 Jan 2014 09:54
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse/styresignal
17 Dec 2013 12:42
SKM-nummer
SKM2014.72.SR
Myndighed
Skatterådet
Sagsnummer
13-0241428
Dokument type
Bindende svar
Overordnede emner
Moms og lønsumsafgift
Overemner-emner
Momspligt
Emneord
Moms, byggegrund, passiv investering
Resumé

Skatterådet bekræfter, at de af spørger ejede grunde, under visse betingelser, momsmæssigt er at anse som en passiv investering.

Spørger har derfor ikke fradrag for købsmoms, for udgifter, der vedrører grundene.

Hjemmel

Momsloven § 3, stk. 1;
Momsloven § 13, stk. 1, nr. 8,9 og 11;
Momsloven § 37, stk. 1.

Reference(r)

Momsloven § 3, stk. 1;
Momsloven § 13, stk. 1, nr. 8,9 og 11;
Momsloven § 37, stk. 1.

Henvisning

Den Juridiske Vejledning 2014-1, afsnit D.A.3.1.4.

Henvisning

Den Juridiske Vejledning 2014-1, afsnit D.A.3.1.4.2.4.

Henvisning

Den Juridiske Vejledning 2014-1, afsnit D.A.5.9.5.

Henvisning

Den Juridiske Vejledning 2014-1, afsnit D.A.3.1.4.2.1


Spørgsmål

Kan Skatterådet bekræfte, at de af spørger ejede grunde, er en passiv investering, og at spørger derfor ikke har fradrag for købsmoms, for udgifter der vedrører grundene?

Svar

Ja

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørger er moderselskab i en større koncern, som har aktiviteter indenfor tre segmenter, bl.a. salg og formidling.

Spørgers hovedformål er som holdingselskab at besidde aktier i dattervirksomhederne samt at medvirke til fortsat udvikling af disse.

Selskabet udøver endvidere virksomhed med køb og salg af særligt løsøre, og er i denne forbindelse momsregistreret. Herudover besidder spørger aktier i en associeret virksomhed.

Spørger har en større beholdning af børsnoterede aktier og obligationer, samt investering i kapitalfonde. Sidst men ikke mindst ejer spørger seks grunde.

Spørger har erhvervet disse grunde som investeringsobjekt på linje med beholdningen af aktier, obligationer og lignende. Investeringen i grundene sker ud fra en opfattelse af, at investeringen over en lang tidshorisont vil give spørger det bedste afkast. Grundene er i spørgers regnskab opført som materielle anlægsaktiver.

Spørger er ejer af følgende grunde, der alle er beliggende på X-vej:

  • Matr.nr. a og b,
    Stor ca. 1300 m² hhv. 1300 m².
    Spørger erhvervede disse grunde i perioden 2002-2003.
    Spørgers nabo har tidligere - frem til 2009/2010 - benyttet grundene. Naboen betalte herfor et mindre beløb på ca. 10.000 kr. årligt til spørger. Spørger har ikke opkrævet eller betalt moms af denne indtægt. Ud over denne mindre indtægt, har spørger på intet tidspunkt haft indtægter fra grundene, og har ligeledes ingen intention om salg.
  • Matr.nr. c og d,
    Stor ca. 1000 m² hhv. 1000 m².
    Spørger erhvervede i juli 2012 disse grunde, hvorpå der lå en bygning. Bygningen havde ingen selvstændig værdi og fremstod faldefærdig. Såfremt bygningen ikke var blevet nedrevet, ville den blot påføre spørger omkostninger. Derfor besluttede spørger at nedrive bygningen, for på den måde at sikre det størst mulige økonomiske potentiale i sin investering.
  • Matr.nr. e og f,
    Stor ca. 700 m² hhv. 1400 m².
    Spørger erhvervede disse grunde i oktober 2010. Der var på grundene placeret en gammel bygning, som efter købet er blevet nedrevet. Bygningen havde - som det var tilfældet med bygningen på matr.nr. c og d - ingen selvstændig værdi. Nedrivningen blev foretaget for at øge værdien af spørgers passive investering. Såfremt bygningen ikke var blevet nedrevet, havde den blot påført spørger omkostninger. Grundene var på købstidspunktet én matrikel og blev efter nedrivningen af bygningen udstykket i de to nuværende matrikler.

Det er oplyst, at spørger af æstetiske hensyn og af hensyn til at pleje investeringen, løbende sørger for vedligehold af grundene. Til dette formål hyrer selskabet en havemand, som sørger for klipning af græs mv.

Spørger har hverken fratrukket moms af udgifter afholdt i forbindelse med nedrivning af de nævnte to bygninger eller i forbindelse med den løbende vedligeholdelse af grundene.

I koncernen er der flere selskaber, som besidder ejendomme til brug i koncernens selskaber. Blandt disse ejendomme er en kontorejendom, pakhuse/ lagerbygninger samt bolig til indkvartering af ansatte.

Grundene har på intet tidspunkt været anvendt i koncernens virksomhed, ligesom ingen af selskaberne i koncernen driver virksomhed med køb og salg af fast ejendom.

Grundene grænser op til selskabets hovedaktionærs private bolig. I den forbindelse er det oplyst, at den private ejendom er naturligt afgrænset i forhold til grundene, dels i form af et vandløb, og dels i form af et hegn. Endvidere er oplyst, at grundene ikke på noget tidspunkt har været anvendt til privat brug for hovedaktionæren.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Spørgers repræsentant henviser til momslovens § 3, stk. 1, se 'Lovgrundlag' under SKATs indstilling og begrundelse.

De forenede sager C-180/10 og C-181/10, Slaby og Kuc, samt SKM2012.242.SR og SKM2012.299.SR er ligeledes beskrevet under 'Lovgrundlag'.

SKM2010.338.SR vedrører et anpartsselskab, som ejede en byggegrund. Spørgeren havde tidligere drevet vognmandsvirksomhed, men var ophørt hermed i 2004. Efter ophøret af vognmandsvirksomheden havde anpartsselskabet ikke haft andet formål end at bevare ejerens privatformue, som var placeret i selskabet.

Anpartsselskabet havde ikke drevet virksomhed med salg af fast ejendom.

Anpartsselskabet ejede et sommerhus og en byggegrund, for at finansiere opførslen af et nyt sommerhus, ønskede selskabet at sælge byggegrunden.

Af sagen fremgår bl.a.:

"Det er Skatteministeriets opfattelse, at det ikke har nogen momsretlig betydning, at byggegrunden, nr. 5, er ejet af et selskab, når den faktiske anvendelse af byggegrunden ikke har indgået i nogen økonomisk virksomhed. Efter at vognmandsforretningen ophørte i 2004, har selskabet alene været anvendt til at bevare spørgers privatformue, som var placeret i selskabet."

Økonomisk virksomhed

Det er repræsentantens opfattelse, at ejerskabet af de seks grunde ikke udgør økonomisk virksomhed efter momslovens § 3, da der er tale om en passiv kapitalanbringelse.

Spørger har placeret midler i grundene, da spørger vurderer, at grundene på lang sigt vil give et godt afkast. Investeringen er således sket på linje med spørgers investering i aktier, obligationer, og lign.

Spørgers intention med anskaffelsen er således en langsigtet - passiv - investering. Denne intention underbygges af, at grundene i spørgers regnskab er opført som anlægsaktiver. Anlægsaktiver defineres i bl.a. årsregnskabsloven som aktiver, der er bestemt til vedvarende eje eller brug for virksomheden.

Derudover følger det at EU-Domstolens dom i de forenede sager C-180/10 og C-181/10, at en indehavers udøvelse af sin ejendomsret ikke i sig selv kan betragtes som økonomisk virksomhed. Den omstændighed at spørger ejer seks grunde, udgør således ikke i sig selv økonomisk virksomhed.

At grundene er placeret i et selskab skyldes, at spørger varetager eneaktionærens privatformue, ganske som det var tilfældet i SKM2012.338.SR. Det følger af dette bindende svar, at en placering af en investering i et selskab ikke er afgørende for vurderingen af, om der er tale om økonomisk virksomhed.

Aktive skridt mod økonomisk udnyttelse

Det fremgår af EU-Domstolens dom i de forenede sager C-180/10 og C-181/10, at besiddelse af grunde kan være økonomisk virksomhed, hvis der tages aktive skridt mod en økonomisk udnyttelse af grundene gennem en mobilisering af midler, der svarer til dem, der anvendes af en producent, handlende eller tjenesteyder.

Af Skatteministeriets meddelelse i SKM2012.297.SKAT fremgår, at det er Skatteministeriets opfattelse, at byggemodning bestående af etablering af infrastruktur i form af veje, belysning, kloak- og vand- og elektricitetsforsyning, er aktive skridt mod økonomisk udnyttelse af grundene, som derefter er omfattet af begrebet økonomisk virksomhed.

Spørger har, som tidligere beskrevet, indkøbt grundene som en passiv investering. Spørger sørger udelukkende for at grundene fremstår præsentable i form af eksempelvis græsklipning. Spørger har ikke på grundene etableret infrastruktur eller på anden måde mobiliseret midler, som normalt anvendes af handlende med byggegrunde, som beskrevet i Skatteministeriets meddelelse. Spørger har derfor ikke taget aktive skridt mod en økonomisk udnyttelse af grundene.

Spørger har i to tilfælde nedrevet gamle, faldefærdige ejendomme. Skatterådet har tidligere udtalt i SKM2012.242.SR, at nedrivning og efterfølgende salg af en enkelt ejendom ikke udgør økonomisk virksomhed, da et enkeltstående salg ikke opfylder kriteriet om indtægter af en vis varig karakter. At spørger nedriver to ejendomme, kan i denne forbindelse ikke være afgørende, da spørger udelukkende har valgt at nedrive ejendommene, da de ellers ville påføre spørger omkostninger og dermed forringe værdien af investeringen. Spørger har endvidere ikke intention af salg, hvorfor kriteriet om indtægter af en vis varig karakter ikke er opfyldt.

Spørgers intention er udelukkende at pleje den langsigtede investering, hvorfor spørger ikke kan anses for at tage aktive skridt mod økonomisk udnyttelse af grundene gennem mobilisering af midler, der svarer til dem, der anvendes af en producent, handlende eller tjenesteyder.

Spørger har efterfølgende valgt at udstykke en af de købte bebyggede grunde i to grunde efter nedrivning af bygningen. Det følger af både EU-Domstolens afgørelse i de forenede sager C-180/10 og C-181/10 præmis 38 og Skatteministeriets meddelelse i SKM2012.297.SKAT at udstykning af grunde ikke i sig selv medfører, at der er tale om økonomisk virksomhed. Det afgørende er, at spørger ikke har taget aktivt skridt mod økonomisk udnyttelse af grundene jf. argumentationen ovenfor.

Koncernselskaber driver ikke virksomhed med køb og salg af fast ejendom

Ingen af spørgers datterselskaber driver virksomhed med køb og salg af fast ejendom, men anvender udelukkende de ejede ejendomme i forbindelse med deres øvrige virksomhed (domicilejendomme). Grundene har endvidere aldrig været anvendt i koncernens virksomhed.

Da spørgers datterselskaber ikke driver virksomhed med køb og salg af fast ejendom, er Skatterådets bindende svar i SKM2012.299.SR ikke relevant.

Konklusion

På baggrund af ovenstående argumentation er det repræsentantens opfattelse, at investeringen i grundende er en passiv kapitalanbringelse, og at der dermed ikke er tale om økonomisk virksomhed.

Investeringen i grundene er dermed ikke omfattet af momslovens § 3, og falder således udenfor momslovens anvendelsesområde. Som en konsekvens heraf er der ikke fradragesret for moms forbundet med nedrivning og vedligeholdelse.

Repræsentanten er derfor af den opfattelse, at spørgsmålet skal besvares med et 'ja'.

SKATs indstilling og begrundelse

Der spørges til, om de af spørger ejede grunde, kan anses som en passiv investering, og at spørger derfor ikke har fradrag for købsmoms, for udgifter der vedrører grundene.

Lovgrundlag

Momslovens § 3, stk. 1

Afgiftspligtige personer er juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed.

Den bagvedliggende artikel 9, stk. 1 i momssystemdirektivet

Ved »afgiftspligtig person« forstås enhver, der selvstændigt og uanset stedet udøver økonomisk virksomhed uanset formålet med eller resultatet af den pågældende virksomhed.

Ved »økonomisk virksomhed« forstås alle former for virksomhed som producent, handlende eller tjenesteyder, herunder minedrift og landbrug, samt virksomhed inden for liberale og dermed sidestillede erhverv. Ved økonomisk virksomhed forstås navnlig udnyttelse af materielle eller immaterielle goder med henblik på opnåelse af indtægter af en vis varig karakter.

Momslovens § 4, stk. 1

Der betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Ved levering af en vare forstås overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode. Levering af en ydelse omfatter enhver anden levering.

Momslovens § 13, stk. 1

Følgende varer og ydelser er fritaget for afgift:

(...)

8) Udlejning og bortforpagtning af fast ejendom, (...).

9) Levering af fast ejendom. Fritagelsen omfatter dog ikke:

a) Levering af en ny bygning eller en ny bygning med tilhørende jord.

b) Levering af en byggegrund, uanset om den er byggemodnet, og særskilt levering af en bebygget grund.

(...)

11) Følgende finansielle aktiviteter:

(...)

e) Transaktioner, herunder forhandlinger, med undtagelse af forvaring og forvaltning, i forbindelse med værdipapirer, bortset fra varerepræsentativer og dokumenter, der giver bestemte rettigheder, herunder brugsrettigheder, over fast ejendom, samt andele og aktier, når besiddelsen heraf retligt eller faktisk sikrer rettigheder som ejer eller bruger over en fast ejendom eller en del af en fast ejendom.

(...)

Momslovens § 37, stk. 1

Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51 a kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift, jf. § 56, stk. 3, fradrage afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13, (...).

Bekendtgørelsen til momsloven § 59

Ved en byggegrund i lovens § 13, stk. 1, nr. 9, litra b, forstås et ubebygget areal, som efter lov om planlægning eller forskrifter udstedt i medfør heraf er udlagt til formål, som muliggør opførelse af bygninger, jf. § 57 i denne bekendtgørelse.

Bekendtgørelse om ændring af bekendtgørelsen (BEK nr. 1370 af 2. december 2010) § 2

Stk. 1. Bekendtgørelsen træder i kraft den 1. januar 2011.

Praksis

EU-Domstolens dom, de forenede sager C-180/10 og C-181/10, Slaby og Kuc

EU-Domstolen har i dommen i de forenede sager C-180/10 og C-181/10, fastlagt under hvilke omstændigheder levering af et grundstykke beregnet til bebyggelse skal anses for momspligtig.

Sag C-180/10 vedrørte Jaroslaw Slaby, som i 1996 i sin egenskeb af privatperson erhvervede et areal, som i henhold til den, som i henhold til den på det tidspunkt gældende lokalplan var klassificeret som landbrugsareal. Mellem 1996 og 1998 anvendte han arealet til landbrugsvirksomhed, men ophørte med denne virksomhed i 1999. I 1997 var lokalplanen blevet ændret, således at det pågældende areal fra af blev udlagt til bebyggelse med ferieboliger. Som følge af denne ændring udstykkede Jaroslaw Slaby arealet i 64 parceller, som han fra 2000 løbende påbegyndte at sælge til private.

Sag C-181/10 vedrørte ægteparret Kuc, der siden 1996 havde været ejere af en landbrugsbedrift. Frem til slutningen af 2006 anvendte de arealet til landbrugsvirksomhed med hesteopdræt og senere dyrkning af afgrøder til foder til deres dyr. Efter en afgørelse fra skatte- og afgiftsmyndigheden i 2004 lod ægteparret Kuc sig momsregistrere, selv om deres bedrift ifølge dem selv var en del af deres private formue. Efter en ændring i lokalplanen, der betød, at det omhandlede areal fra da af blev udlagt til bebyggelse med boliger og forretninger, begyndte de, fra tid til anden og på ikke organiseret vis, at sælge dele af bedriften.

EU-Domstolen har i sin dom lagt til grund, at arealerne i begge tilfælde var erhvervet uden momsfradrag, og at arealerne tilhørte ejernes personlige formue, inden de blev udstykket og solgt.

Efter dommens præmis 36 fremgår det af retspraksis, at en indehavers almindelige udøvelse af sin ejendomsret ikke i sig selv kan betragtes som en økonomisk virksomhed.

Præmis 35-41 lyder:

"37. Det skal bemærkes, at antallet af og omfanget af salg ikke i sig selv er afgørende i det foreliggende tilfælde. Som Domstolen allerede har fastslået, kan omfanget af salg ikke være et kriterium for en sondring mellem en som privatperson handlende erhvervsdrivendes aktiviteter, der falder uden for dette direktivs anvendelsesområde, og en erhvervsdrivendes aktiviteter, hvis transaktioner udgør en økonomisk virksomhed. Domstolen har fremhævet, at betydelige salg også kan gennemføres af erhvervsdrivende, der handler som privatpersoner (jf. i denne retning Wellcome Trust-dommen, præmis 37).

38. På samme måde er det forhold, at den berørte forud for overdragelsen har foranstaltet udstykning af grunden med henblik på at få en bedre samlet pris herfor, ikke i sig selv afgørende, lige så lidt som det tidsrum, hvorover de omhandlede transaktioner spænder, eller størrelsen af de indtægter, som følger heraf. Samtlige disse omstændigheder kan nemlig indgå som led i forvaltningen af den berørtes personlige formue.

39. Dette er dog ikke tilfældet, såfremt den berørte aktivt tager skridt mod en økonomisk udnyttelse af grunde gennem mobilisering af midler, der svarer til dem, der anvendes af en producent, handlende eller tjenesteyder som omhandlet i momsdirektivets artikel 9, stk. 1, andet afsnit.

40. Sådanne aktive skridt kan bl.a. bestå i gennemførelse af bygge- og anlægsarbejde på disse arealer og gennemførelse af kendte markedsføringsmidler.

41. Da disse tiltag sædvanligvis ikke indgår som led i personlig formueforvaltning, kan levering af et grundstykke til bebyggelse i et sådant tilfælde ikke betragtes som en indehavers almindelige udøvelse af sin ejendomsret."

Derudover fremgår det af dommens præmis 43, at ifølge ordlyden i artikel 9, stk. 1, er begrebet afgiftspligtig person defineret i relation til begrebet økonomisk virksomhed, idet det er eksistensen af en sådan virksomhed, der begrunder kvalifikationen som afgiftspligtig person. »Økonomisk virksomhed« er i artiklens andet afsnit defineret som omfattende alle former for virksomhed som producent, handlende eller tjenesteyder, og navnlig transaktioner, der omfatter udnyttelse af materielle eller immaterielle goder med henblik på opnåelse af indtægter af en vis varig karakter.

Af præmis 45 fremgår det, at "Ifølge fast retspraksis kan erhvervelse og salg af et gode ikke udgøre en udnyttelse af en vare med henblik på opnåelse af indtægter af en vis varig karakter som omhandlet i momsdirektivets artikel 9, stk. 1, idet det eneste afkast af sådanne transaktioner er et eventuelt udbytte ved salget af varen. Sådanne transaktioner kan således i princippet ikke i sig selv være økonomisk virksomhed i direktivets forstand. (jf. (...) sag C-77/01, EDM, præmis 58 og (...) sag C-8/03, BBL præmis 39)."

I præmis 51 konkluderes det, at såfremt en person med henblik på gennemførelse af salget aktivt påbegynder at tage skridt mod en økonomisk udnyttelse af grunde gennem mobilisering af midler, der svarer til en professionel, skal personen anses for at handle som en afgiftspligtig person.

EU-Domstolens dom, sag C-155/94, Wellcome Trust Ltd

En formuebestyrers køb og salg af aktier og andre værdipapirer i forbindelse med forvaltningen af aktiverne i en velgørende fond kunne ikke anses for omfattet af begrebet økonomisk virksomhed i 6. momsdirektivs artikel 4, stk. 2. Fonden forvaltede blot en investeringsportefølje på samme måde som en privat investor.

Af præmis 37 fremgår bl.a.:

"Det følger ganske vist af direktivets artikel 13, punkt B, litra d), nr. 5 [nuværende artikel 135, litra f], at transaktioner i forbindelse med aktier, andele i selskaber eller andre sammenslutninger, obligationer og andre adkomstbeviser kan henhøre under anvendelsesområdet for merværdiafgift. Dette er navnlig tilfældet, når sådanne transaktioner foretages inden for rammerne af en kommerciel fondshandelsvirksomhed eller for at gennemføre et direkte eller indirekte indgreb i administrationen i de virksomheder, hvori der besiddes en kapitalinteresse (...)"

SKM2012.299.SR

Skatterådet afgør i denne anmodning, at salg af et grundstykke er omfattet af momspligt, fordi det spørgende selskab anses for at handle i egenskab af afgiftspligtig person, når det sælger den pågældende grund.

Ved vurdering af sagens faktiske omstændigheder kan der ikke ses bort fra det forhold, at selskabet er koncernforbundet med andre selskaber, der i årtier har opført byggeri mv. for såvel egen som fremmed regning, og at koncernen derfor utvivlsomt udøver økonomisk virksomhed med køb og salg af fast ejendom.

Selvom det spørgende selskab kun foranlediger et enkelt salg af et grundstykke, må realiteten i den virksomhed der udøves i de koncernforbundne søsterselskaber, have en indflydelse på den samlede konkrete vurdering.

SKM2012.242.SR

Skatterådet bekræfter, at et investeringsselskab kan sælge en grund uden moms, når det oprindelige hus er erhvervet med henblik på udlejning, men efterfølgende blev revet ned.

Spørgeren var et holdingselskab, hvor aktiviteten bestod i passiv investering i værdipapirer, herunder i et 40 % ejet datterselskab. Spørger havde ikke tidligere udøvet virksomhed vedrørende ejendomssalg eller anden relateret virksomhed.

Skatterådet fandt,

"...at når selskabet foranlediger nedrivning af en bygning, vil det blive anset for at mobilisere midler, der svarer til dem, der anvendes af en producent, handlende eller tjenesteyder, som eksempelvis gennemførelse af bygge- og anlægsarbejder, jf. sagerne C-180/10 og C-181/10. Men idet det kun vedrører en enkelt ejendom, og der efterfølgende kun vil ske et salg, vil selskabet i den konkrete situation ikke blive anset som afgiftspligtig person, fordi det enkeltstående salg ikke vil opfylde kriteriet om indtægter af en vis varig karakter, jf. Den juridiske vejledning 2012-2, afsnit D.A.3.1.4."

SKM2010.842.SR

Skatterådet afgør, at spørger ikke skal betale moms ved salg af udlejede sommerhusgrunde.

Skatterådet fandt, at spørgerne, der havde arvet nogle udlejede sommerhusgrunde og efterfølgende gennem en årrække havde videreført udlejningen, udøvede økonomisk virksomhed, og dermed var at anse som afgiftspligtige personer, jf. momslovens § 3.

Uanset at spørgerne kunne betegnes som afgiftspligtige personer i henhold til momsloven, var salget af grundene ikke momspligtigt, da grundene udelukkende havde været anvendt i forbindelse med momsfritaget udlejningsvirksomhed.

SKM2012.297.SKAT, Skatteministeriets kommentar til C-180/10 og C-181/10, Slaby og Kuc

"Det følger af dommen i de forenede sager C-180/10 og C-181/10, Slaby og Kuc, at det er en betingelse, for at anse sælgeren for at drive økonomisk virksomhed, at sælgeren - uanset antallet og omfanget af salg - med henblik på salget, aktivt påbegynder at tage skridt mod en økonomisk udnyttelse af den faste ejendom gennem mobilisering af midler, der svarer til dem, der anvendes af en producent, handlende eller tjenesteyder. Det kan bl.a. bestå i gennemførelse af bygge- og anlægsarbejder på arealet(-erne) og gennemførelse af kendte markedsføringsmidler, jf. dommens præmis 40.

Det er Skatteministeriets opfattelse, at byggemodning, der består i etablering af infrastruktur i form af veje, belysning, kloak-, vand- og elektricitetsforsyning mv., vil være sådanne aktive skridt mod en økonomisk udnyttelse af byggegrunde ved mobilisering af midler, der anvendes af handlende med byggegrunde, og salget vil derfor under disse omstændigheder ikke blot indgå i sælgers forvaltning af sin private formue.

Antallet og omfanget af salg er ikke afgørende, jf. tidligere. Det er dog en forudsætning, at den økonomiske udnyttelse af den faste ejendom sker over en tilstrækkelig periode, der kan begrunde, at kriteriet om, at der opnås "indtægter af en vis varighed", kan anses for opfyldt."

SKM2010.445.SKAT, Finansielle virksomheders passive kapitalanbringelse

Styresignalet beskriver reglerne for hvilke del af lønsummen, der af finansielle virksomheder kan holdes udenfor lønsumsafgiftsgrundlaget - nemlig den del, der kan henføres til virksomhedens investeringsaktiviteter vedrørende egne midler, når investeringsaktiviteten ikke udgør økonomisk virksomhed.

Videre fremgår det:

"Finansielle aktiviteter i form af udlån, erhvervelse eller salg af kapitalandele og andre værdipapirer samt modtagelse af afkast af sådanne værdipapirer udgør ikke i sig selv økonomisk virksomhed i momsreglernes forstand i det omfang aktiviteterne udøves for midler, der må henregnes til virksomhedernes egenkapital. I sådanne tilfælde er der tale om ren formueplacering og -forvaltning, der kan sidestilles med den tilsvarende aktivitet, som også private investorer kan foretage, uden at dette kan anses for økonomisk virksomhed i momsreglernes forstand.

Som en undtagelse herfra gælder, at de pågældende former for finansielle aktiviteter vil udgøre økonomisk virksomhed i momsreglernes forstand, selv om de foretages for midler, der må henregnes til virksomhedens egenkapital, når aktiviteten indgår som et led i virksomhedens grundlæggende kommercielle aktivitet, der ikke kan karakteriseres som ren formueplacering og opnåelse af afkast heraf."

Det fremgår videre af styresignalet, at en udskillelse af en virksomheds investeringsaktiviteter forudsætter, at der kan ske identifikation af bestemte investeringsaktiviteter, som kan udsondres, og som kan karakteriseres som netop dem, der foretages for egenkapitalmidler. Det må derfor som det mindste forudsættes, at der føres særskilt regnskab med denne investeringsaktivitet.

Den juridiske vejledning 2013-2, afsnit D.A.3.1.4; D.A.3.1.4.2.4

Begrundelse

Ifølge momsloven § 4, jf. § 3, skal der betales moms af levering af varer og ydelser, der mod vederlag leveres af en afgiftspligtig person her i landet. Undtaget herfra er bl.a. levering af fast ejendom jf. § 13, stk. 1, nr. 9, dog med undtagelse af levering af nye bygninger, nye bygninger med tilhørende jord samt byggegrunde, der siden 1. januar 2011 har været omfattet af momspligt.

Ved besvarelsen er det lagt til grund, at de pågældende grunde er at betragte som byggegrunde, jf. bekendtgørelsen til momsloven § 59 samt momsloven § 13, stk. 1, nr. 9, litra b. Det er videre lagt til grund, at det spørgende selskab ikke er koncernforbundet med andre selskaber, der udøver økonomisk virksomhed med køb og salg af fast ejendom. Se SKM2012.299.SR.

Et salg af en byggegrund er momspligtigt, når salget foretages af en afgiftspligtig person, der handler i denne egenskab, jf. Den juridiske vejledning 2013-2, afsnit D.A.3.1.4, samt momssystemdirektivets artikel 2, stk. 1, litra a.

En afgiftspligtig person har ret til at fradrage momsen, af de udgifter den pågældende har i forbindelse med udøvelse af den momspligtige virksomhed, jf. momslovens § 37, stk. 1.

For at afgøre om spørger har fradragsret for moms af udgifter, der vedrører grundene, skal der derfor tages stilling til, om selskabet i forbindelse med anskaffelse og ejerskab af grundene handler i egenskab af afgiftspligtig person, eller om anskaffelse og ejerskab af grundene vil blive anset som passiv investering, der falder udenfor momslovens anvendelsesområde.

Det er oplyst, at det spørgende selskab er et holdingselskab, der gennem aktiebesiddelse i datterselskaber medvirker til fortsat udvikling af disse. Spørger besidder endvidere aktier i en associeret virksomhed, og har en større beholdning af børsnoterede aktier og obligationer, samt investeringer i kapitalfonde.

Videre er det oplyst, at de seks grunde, der spørges til i indeværende anmodning, er erhvervet med henblik på et optimalt afkast over en lang tidshorisont.

Selskabets eneste momspligtige aktivitet er køb og salg af særligt løsøre. Selskabet har ikke på noget tidspunkt taget fradrag for moms i anden forbindelse. Der er således ikke taget fradrag af udgifter i forbindelse med erhvervelse af grundene, af udgifter ved nedrivning af bygninger eller af de løbende udgifter til pleje af de seks grunde.

Med hensyn til de enkelte grunde kan det anføres:

Matr. nr. e og f henholdsvis matr. nr. c og d

Skatteministeriet anfører i sin kommentar til de forenede sager C-180/10 og C-181/10, Slaby og Kuc, SKM2012.297.SKAT, at det er en betingelse, for at anse sælgeren for at drive økonomisk virksomhed, at sælgeren med henblik på salget, aktivt påbegynder at tage skridt mod en økonomisk udnyttelse af den faste ejendom gennem mobilisering af midler, der svarer til dem, der anvendes af en producent, handlende eller tjenesteyder. Dette kan bl.a. bestå i gennemførelse af bygge- og anlægsarbejder på arealet og gennemførelse af kendte markedsføringsmidler. Det er Skatteministeriets opfattelse, at byggemodning, der består i etablering af infrastruktur i form af veje, belysning, kloak, vand- og elektricitetsforsyning mv. vil være sådanne aktive skridt.

Nedrivning af en bygning, anses som mobilisering af midler, der svarer til dem, der anvendes af en producent, handlende eller tjenesteyder, som eksempelvis gennemførelse af bygge- og anlægsarbejder, jf. sagerne C-180/10 og C-181/10. Se også SKM2012.242.SR.

Det er oplyst, at disse grunde er erhvervet i 2010 henholdsvis 2012.

Fælles for de to par (af grunde) er, at der på hvert par (af grunde) ved købet lå en bygning. Eftersom de pågældende bygninger ingen selvstændig værdi havde, idet de fremstod faldefærdige, foranledigede spørger, at bygningerne blev revet ned. Der er oplyst, at nedrivningen blev foretaget for at undgå yderligere omkostninger i forbindelse med de gamle bygninger, ligesom værdien af arealerne ville være højere uden de gamle bygninger.

Det er videre oplyst, at grundene ikke på noget tidspunkt har været anvendt til privat brug for hovedaktionæren.

På det foreliggende grundlag finder SKAT, at idet grundene ikke er anskaffet med henblik på salg, ligesom nedrivningen ikke er foranlediget med henblik på salg af de ved nedrivningen etablerede byggegrunde, vil nedrivningen i den konkrete situation ikke medføre, at spørger i forbindelse med erhvervelse og besiddelse af ejendommene vil blive anset for at handle som en afgiftspligtig person.

Se endvidere nedenfor mht. passiv investering.

Udstykning af grunde medfører ikke i sig selv, at der er tale om økonomisk virksomhed, idet det ikke anses som et aktivt skridt mod en økonomisk udnyttelse af grunde gennem mobilisering af midler, der svarer til dem, der anvendes af en professionel, jf. de forenede sager C-180/10 og C.181/10, præmis 38 og 39 samt SKM2012.297.SKAT.

Matr. nr. e og f var på købstidspunktet én matrikel, men blev efter nedrivningen af bygningen udstykket i to.

Det har jf. ovennævnte ingen betydning med hensyn til at anse den pågældende aktivitet som økonomisk virksomhed, at spørger har foranlediget udstykning af grundene.

Matr.nr. a og b

Udlejning af fast ejendom anses som økonomisk virksomhed i momsmæssig forstand, idet der mod vederlag sker en levering af en ydelse, og at denne aktivitet er af en varig karakter, jf. momslovens § 4, jf. § 3, se SKM2010.842.SR. Udlejning af fast ejendom er dog fritaget for moms ifølge momslovens § 13, stk. 1, nr. 8, medmindre udlejer er frivillig registreret for erhvervsmæssig udlejning af fast ejendom jf. momslovens § 51.

Det er oplyst, at disse grunde er erhvervet i 2002/03, og at de har været udlejet til en nabo frem til 2009/10, til en samlet årlig leje på ca. 10.000 kr.

Det er videre oplyst, at udlejning af de to grunde, matr.nr. a og b, fra 2003/04 til 2009/10, ikke har været pålagt moms, samt at der ikke er taget fradrag af udgifter i forbindelse med erhvervelse af grundene. Endelig er det oplyst, at grundene ikke har været anvendt i forbindelse med økonomisk virksomhed siden da. I dag ligger de ubenyttede hen.

De pågældende grunde har ikke på noget tidspunkt indgået selskabets momspligtige virksomhed, de har ikke siden 2009/10 været anvendt i forbindelse med momsfritaget udlejningsvirksomhed, og de har ikke på noget tidspunkt været anvendt til privat brug for hovedaktionæren.

Efter det oplyste har selskabet ikke på noget tidspunkt, udlejet anden fast ejendom.

Det lægges herefter til grund, at selskabet på nuværende tidspunkt ikke anvender matr.nr. a og b, i forbindelse med økonomisk (udlejnings)virksomhed.

Se nedenfor mht. passiv investering.

Passiv investering

Finansielle aktiviteter, som eksempelvis besiddelse eller afhændelse af selskabsandele, eller obligationer, udgør som udgangspunkt ikke økonomisk virksomhed, jf. Den juridiske vejledning 2013-2, afsnit D.A.3.1.4.2.4 samt sag C-155/94.

Finansielle transaktioner, omfattet af momsfritagelsen i momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, litra e), kan dog i visse tilfælde anses som momspligtig økonomisk virksomhed, bl.a. hvis de foretages inden for rammerne af en kommerciel fondshandelsvirksomhed.

Styresignalet, SKM2010.445.SKAT, beskriver bl.a. reglerne for hvilke finansielle aktiviteter/investeringsaktiviteter, der ikke anses for at udgøre økonomisk virksomhed i momsmæssig forstand. Der skal i denne forbindelse tages hensyn til følgende punkter:

  • Investeringsaktiviteten udøves for midler, der må henregnes til virksomhedens egenkapital. (Ren formueplacering og -forvaltning)
  • Selv om investeringsaktiviteten udøves for midler, der må henregnes til virksomhedens egenkapital, vil aktiviteten dog være at anse som økonomisk virksomhed, når den indgår som et led i virksomhedens grundlæggende kommercielle aktivitet.
  • Der skal føres et særskilt regnskab med investeringsaktiviteten, således at der kan ske en identifikation af den pågældende aktivitet.

Af præmis 45 i EU-dommen, de forenede sager C-180/10 og C-181/10, fremgår det at køb og salg af ét gode ikke kan udgøre økonomisk virksomhed med henblik på opnåelse af indtægter af en vis varig karakter. Der henvises til sag C-77/01, EDM og sag C-8/03, BBL.

De domme som Domstolen henviser til i denne forbindelse, vedrører såkaldt kapitalanbringelse. Her bliver det fastslået, at køb og salg af værdipapirer ikke udgør økonomisk virksomhed, hvis den pågældende blot forvalter "en investeringsportefølje på samme måde som en privat investor".

En lignende fortolkning kan anvendes, når det skal afgøres, hvorvidt erhvervelse og besiddelse af fast ejendom - især byggegrunde - kan anses som en passiv investering, og dermed ikke økonomisk virksomhed i momsmæssig forstand.

Det er ved besvarelsen lagt til grund, at købet af alle seks grunde, er finansieret med midler, der må henregnes til det spørgende selskabs egenkapital - og ikke med lånte midler.

Som beskrevet under de faktiske forhold, er spørgers grundlæggende aktivitet besiddelse af aktier i dattervirksomhederne, besiddelse af en større beholdning af børsnoterede aktier og obligationer, samt investering i kapitalfonde. Erhvervelse og besiddelse af fast ejendom ses ikke at indgå som et led i selskabets kommercielle aktivitet.

Der er oplyst, at grundene i spørgers regnskab er opført som materielle anlægsaktiver, hvorfor det må antages, at der føres et særskilt regnskab med investeringsaktiviteten, således at der kan ske en identifikation af den pågældende investering.

På denne baggrund finder SKAT efter en konkret vurdering, at det spørgende selskab ikke kan anses for at udøve økonomisk virksomhed i momsmæssig forstand, i forbindelse med køb og besiddelse af de seks grunde.

Køb og besiddelse af de seks grunde er derfor at anse som en passiv investering, der falder udenfor momslovens anvendelsesområde.

Spørger har derfor ikke fradrag for købsmoms for udgifter, der vedrører grundene, jf. momslovens § 37.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmålet besvares med "Ja".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder SKATs indstilling.