Dato for udgivelse
08 Apr 2014 09:24
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse/styresignal
25 Mar 2014 11:22
SKM-nummer
SKM2014.246.SR
Myndighed
Skatterådet
Sagsnummer
13-4955919
Dokument type
Bindende svar
Overordnede emner
Skat
Overemner-emner
Selskabsbeskatning
Emneord
Fusion, kvalifikation
Resumé

Skatterådet bekræftede, at en nærmere beskrevet fusion mellem et selskab indregistreret på Bahamas og tre anpartsselskaber kunne anses for gennemført skattefrit efter reglerne i fusionsskatteloven og uden at udløse en skattepligtig aktieavance i Danmark for de indskydende selskaber. Skatterådet bekræftede, at fusionen kunne ske uden at udløse beskatning i Danmark af den personlige aktionær i det ultimative moderselskab, der deltog i fusionen. Skatterådet bekræftede, at en fusion, hvor det ene af selskaberne ikke deltog, kunne anses for at være gennemført skattefrit efter reglerne i fusionsskatteloven. Skatterådet afviste at besvare et spørgsmål om, hvad der - hvis der svaredes "nej" til de to første spørgsmål - konkret ville være til hinder for, at spørgsmålene kunne besvares med "ja", samt om der ved en anderledes fremgangsmåde end den påtænkte kunne opnås en skattefri fusion i Danmark, hvor selskabet indregistreret på Bahamas indgik som et indskydende selskab, og et dansk selskab som det modtagende selskab.

Reference(r)

Fusionsskatteloven § 1,
Fusionsskatteloven § 2
Fusionsskatteloven § 5,
Fusionsskatteloven § 8, stk. 1,
Fusionsskatteloven § 9, stk. 1 og
Fusionsskatteloven § 11
Selskabsskatteloven § 1, stk. 1, nr. 2
Skatteforvaltningsloven § 21, stk. 1

Henvisning

Den juridiske vejledning 2014-1, afsnit C.D.1.1.3

Henvisning

Den juridiske vejledning 2014-1, afsnit C.D.5.2.3.1

Henvisning

Den juridiske vejledning 2014-1, afsnit A.A.3.9


Spørgsmål:

  1. Vil en fusion, således som den er beskrevet under afsnittet om de faktiske forhold, mellem A Ltd., (indskydende selskab) og B ApS (indskydende selskab) og C ApS (indskydende selskab) og D ApS under stiftelse (modtagende selskab) anses for at være gennemført skattefrit efter reglerne i fusionsskatteloven og uden at udløse en skattepligtig aktie-/anpartsavance eller anden skattepligtig avance i Danmark for A Ltd. eller B ApS eller C ApS?
  2. Vil en fusion, således som den er beskrevet under afsnittet om de faktiske forhold, mellem A Ltd. (indskydende selskab) og B ApS (indskydende selskab) og C ApS (indskydende selskab) og D ApS under stiftelse (modtagende selskab) anses for at være gennemført skattefrit efter reglerne i fusionsskatteloven og uden at udløse en beskatning i Danmark af den personlige aktionær i A Ltd., X?
  3. Vil svaret på spørgsmål 1. og 2. være anderledes, hvis der alene sker en fusion, således som den er beskrevet under afsnittet om de faktiske forhold, mellem A Ltd. (indskydende selskab) og B ApS (indskydende selskab) og D ApS under stiftelse (modtagende selskab) og vil denne fusion anses for at være gennemført skattefrit efter reglerne i fusionsskatteloven og uden at udløse en beskatning i Danmark af A Ltd. og B ApS og af den personlige aktionær i A Ltd., X?
  4. Hvis Skatterådets besvarelse ovenfor i spørgsmål 1 ikke er et "Ja", eller hvis Skatterådets besvarelse ovenfor i spørgsmål 2 ikke er et "Ja", dvs. at Skatterådet er uenig i, at der skattefrit kan gennemføres en fusion som påtænkt mellem A Ltd. (indskydende selskab) og B ApS (indskydende selskab) og C ApS (indskydende selskab) og D ApS under stiftelse (modtagende selskab) eller alternativt alene en fusion mellem A Ltd. (indskydende selskab) og B ApS (indskydende selskab) og D ApS under stiftelse (modtagende selskab), skal vi venligst anmode Skatterådet om at meddele, hvad der konkret er til hinder for, at besvarelsen af spørgsmål 1 bliver et "Ja" og hvad der konkret er til hinder for, at besvarelsen af spørgsmål 2 bliver et "ja", samt om der ved en anderledes fremgangsmåde end de påtænkte kan opnås, at der sker en skattefri fusion i Danmark med et dansk selskab, hvor A Ltd. indgår som et ophørende/ indskydende selskab, og et dansk selskab er det fortsættende/ modtagende selskab, da det er X's ønske, at A Ltd. opløses/ fusioneres således, at X får en "ren" og udelukkende dansk baseret koncern, hvori alene indgår rent danske selskaber, herunder alene selskaber, der er indregistreret hos Erhvervsstyrelsen i Danmark?

Svar

  1. Ja
  2. Ja
  3. Nej
  4. Afvises

Beskrivelse af de faktiske forhold

A Ltd. (herefter også benævnt "selskabet" er oprindeligt stiftet og indregistreret som et aktie-/anpartsselskabslignende selskab på Bahamas, og selskabet er efter repræsentantens vurdering at anse for at være omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 2) som aktie-/anpartsselskabslignende selskab. Fra og med den 9. januar 2007 har ledelsen (Directors) i selskabet været i Danmark hjemmehørende personer i form af X og dennes hustru, Y, og ledelsens sæde i A Ltd. har således siden den 9. januar 2007 været hjemmehørende i Danmark, hvorefter selskabet har været fuldt skattepligtigt til Danmark siden dette tidspunkt, jf. selskabsskattelovens § 1, stk. 6, jf. § 1, stk. 1, nr. 2, og A Ltd., har således siden 2007 indgivet selvangivelse til Danmark.

X ejer 100 procent af A Ltd. A Ltd. ejer 100 procent B ApS, der igen 100 procent ejer C ApS, der igen 100 procent ejer E ApS. Endvidere ejer E ApS 51 procent af F ApS. B ApS og C ApS og E ApS og F ApS er sædvanlige danske selskaber hjemmehørende i Danmark.

A Ltd. udgør det ultimative moderselskab i A-koncernen, og A Ltd. indgår i en dansk sambeskatning, jf. selskabsskattelovens §§ 31 og 31 C, med B ApS, C ApS, E ApS, og F ApS, og det er også A Ltd., der er administrationsselskab i den danske sambeskatning.

Ejerstruktur A Ltd.

Der påtænkes nu gennemført en fusion for yderligere at forenkle A-koncernen og for, at samtlige selskaber i A-koncernen er danske indregistrerede selskaber, hvilket påtænkes gennemført ved, at A Ltd. (ophørende/ indskydende selskab) og B ApS (ophørende/indskydende selskab) og C ApS (ophørende/indskydende selskab) fusionerer med D ApS under stiftelse (fortsættende/modtagende selskab).

Ejerstruktur D ApS - Koncern

Ved fusionen mellem A Ltd. og B ApS og C ApS sker der udelukkende vederlæggelse til aktionæren, X, i A Ltd. med anparter i det modtagende selskab i D ApS under stiftelse, jf. fusionsskattelovens § 2, stk. 1. X, der 100 procent direkte ejer aktierne i A Ltd., og indirekte ejer 100 procent af anparterne i B ApS og C ApS, vederlægges således udelukkende med 100 procent af anparterne i D ApS i forbindelse med fusionen. Der sker således ingen kontant vederlæggelse i forbindelse med fusionen.

Repræsentanten bemærker, at samtlige aktiver og passiver i samtlige de i fusionen involverede/deltagende selskaber både før og efter fusionen er omfattet af fuld dansk skattepligt, og der er således ingen aktiver/passiver i de fusionerende selskaber, der ikke allerede forud for fusionen er omfattet af fuld dansk skattepligt, da samtlige aktiver/passiver i A-koncernen allerede er omfattet af fuld dansk skattepligt.

Værdiansættelserne i de fusionerende selskaber vil ske for så vidt angår de indskydende selskaber på grundlag af værdien pr. 1. januar 2014 ifølge de indskydende selskabers officielle reviderede årsrapporter for 2013 med balancedato 31. december 2013, hvor det lægges til grund, at værdierne ifølge årsrapporterne udgør handelsværdierne af de indskydende selskaber pr. 1. januar 2014, og at den samlede egenkapital i de indskydende selskaber, A Ltd. og B ApS og C ApS således udgør egenkapitalen i D ApS under stiftelse efter fusionens gennemførelse. Da X 100 procent direkte eller indirekte ejer samtlige aktier/anparter i de indskydende selskaber, og da X 100 procent direkte ejer anparterne i D ApS under stiftelse efter fusionen, der således ingen værdimæssig forskydning i forbindelse med fusionen.

Ved den påtænkte fusion annulleres aktierne i A Ltd. og anparterne i B ApS og anparterne i C ApS og i stedet stiftes D ApS under stiftelse i forbindelse med fusionen, og samtlige øvrige aktiver og passiver i de indskydende selskaber overføres til D ApS i forbindelse med fusionen.

Den skattemæssige anskaffelsessum og det skattemæssige anskaffelsestidspunkt, samt anskaffelseshensigt, for X's aktier i A Ltd. overføres ved fusionen fra aktierne i A Ltd. til anparterne i D ApS under stiftelse, som X modtager som vederlag i forbindelse med fusionen, jf. fusionsskattelovens § 15, jf. fusionsskattelovens §§ 9 og 11, og der sker ligeledes således ingen beskatning af X eller af A Ltd. eller af B ApS eller af C ApS i forbindelse med fusionen, ligesom den skattemæssige anskaffelsessum og det skattemæssige anskaffelsestidspunkt, samt anskaffelseshensigt for aktiver/passiver mv. i de indskydende selskaber, der alle allerede er omfattet af fuld dansk skattepligt, overføres til det fortsættende selskab, D ApS under stiftelse, jf. fusionsskattelovens § 15, jf. fusionsskattelovens § 8.

Fusionsskattelovens § 5 vil efter repræsentantens opfattelse være opfyldt for den påtænkte fusion, og det bemærkes i den forbindelse, at det fortsættende/modtagende selskab D ApS stiftes i forbindelse med fusionen.

Repræsentanten bemærker endvidere, at E ApS den 31. maj 2013 er fusioneret skattefrit med G ApS, E ApS som det fortsættende selskab og G ApS som det ophørende selskab med selskabsretlig virkning pr. 1. januar 2013, og G ApS var også før fusionen - ligesom E ApS - ejet 100 procent af C ApS, der således også efter fusionen mellem E ApS og G ApS 100 procent ejer E ApS. E ApS og G ApS er således fusioneret skattefrit i 2013 forud for den påtænkte fusion i 2014 mellem A Ltd. og B ApS og C ApS og D ApS under stiftelse. G ApS indgik også før fusionen med E ApS i sambeskatningen med A Ltd. og øvrige koncernselskaber. G ApS er registreret som opløst i Erhvervsstyrelsen den 2. september 2013.

Det bemærkes, at A Ltd. efter repræsentantens vurdering er at anse for et aktie-/anpartsselskabslignende selskab omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 2), herunder bl.a. som følge af følgende forhold gældende for A Ltd., der fremgår af vedtægterne for selskabet:

  • ingen af deltagerne i selskabet hæfter personligt, og
  • fordeling af overskuddet sker i forhold til den af deltagerne indskudte kapital, og
  • en eventuel likvidationsudlodning baseres på kapitalens størrelse, og
  • selvstændige vedtægter, og
  • særskilt regnskab, og
  • særskilte ledelsesorganer med Directors/direktion, som med bindende virkning kan handle på vegne af selskabet, også for de deltagere, der ikke er med i ledelsen, og
  • mulighed for udvidelse af deltagerkredsen, og
  • bestemmelser om, hvad der skal ske ved selskabets opløsning, og
  • indskudskapital (kan enten være nominelt angivet til en bestemt størrelse, eller der kan være tale om vekslende indskudskapital).

Det er på det grundlag repræsentantens vurdering, at A Ltd. er at anse for et aktie-/anpartsselskabslignende selskab omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 2).

Repræsentanten henviser bl.a. til afgørelsen refereret i TfS 1999, 411 LR, hvor Ligningsrådet blev spurgt, om et Bahamas-selskab kunne anses for transparent, således at investorerne i skattemæssig henseende ansås for direkte ejere af selskabets aktiver. Bahamas-selskabet afveg på en række punkter fra et dansk aktie- eller anpartsselskab, f.eks. kunne et selskab på Bahamas stiftes med en langt mindre kapital end efter danske regler, og bestyrelsen havde meget vidtgående beføjelser. Ligningsrådet tiltrådte imidlertid Told- og Skattestyrelsens indstilling, hvorefter de nævnte afvigelser ikke i sig selv kunne bevirke, at selskabet ansås for transparent, da selskabet efter styrelsens opfattelse ikke på afgørende punkter afveg fra et aktie- eller anpartsselskabslignende selskab.

Repræsentanten oplyser, at følgende oplysninger fremgår følgende steder i det fremsendte materiale:

  • at ingen af deltagerne i selskabet hæfter personligt, fremgår af, at A Ltd. er et "private company limited by shares, usually called a private limited company (Ltd.)". Det fremgår af fremsendt udskrift fra Wikipedia, hvoraf det også fremgår, at "It has shareholders with limited liability", og det følger jo således netop af, at selskabet er omfattet af "The International Business Companies Act" (2000), der jo på tilsvarende vis som for engelske selskaber netop er Ltd.-selskaber med begrænset hæftelse (private limited company (Ltd.)),at fordeling af overskuddet sker i forhold til den af deltagerne indskudte kapital fremgår af bilag 5 til anmodningen, der er uddrag af bilag 1 til anmodningen vedrørende A Ltd., og dette fremgår af § 6.3 og § 6.4 i vedtægterne for A Ltd,
  • at en eventuel likvidationsudlodning baseres på kapitalens størrelse, fremgår ligeledes af bilag 5 til anmodningen, og af § 6.3 og § 6.4, samt § 9,
  • at særskilt regnskab fremgår af bilag 5 til anmodningen og af § 25,
  • at der er særskilte ledelsesorganer med Directors/direktion, som med bindende virkning kan handle på vegne af selskabet, også for de deltagere, der ikke er med i ledelsen, fremgår af bilag 5 til anmodningen, og af § 16, herunder at Directors vælges af generalforsamlingen,
  • at der er mulighed for udvidelse af deltagerkredsen fremgår af bilag 5 til anmodningen og af § 8,
  • at bestemmelser om, hvad der skal ske ved selskabet opløsning fremgår af bilag 5 og § 6.4.1,
  • at indskudskapital fremgår af bilag 5 til anmodningen og af § 6.3 og § 8.3.

Det fremgår endvidere af bilag 5 til anmodningen og af § 26.1, at generalforsamlingen kan vælge en revisor for selskabet.

Repræsentanten oplyser derudover følgende:

  • at han fremlægger The International Business Companies Act (2000) fra Bahamas
  • at det fremgår af § 23, stk. 1, i "The International Business Companies Act" (2000), at hver aktie i et selskab giver ret til en andel af overskuddet i forhold til aktiernes nominelle størrelse, ligesom det fremgår af vedtægternes § 24, stk. 1, at dividende alene kan betales på grundlag af overskud, og det fremgår videre af § 24, stk. 4, i vedtægterne, at dividende alene kan udbetales, såfremt selskabet fortsat kan betale sine løbende forpligtelser, og at selskabet altså skal have et forsvarligt kapitalberedskab, ligesom det fremgår af § 24, stk. 5, at hver aktionær ("member") skal have besked om udbetaling af udbytte.
  • at det fremgår af § 67 i The International Business Companies Act (2000), at selskabet er pligtig til at udarbejde regnskaber og foretage regnskabsførelse m.v., der reflekterer selskabets finansielle position, dvs. svarende til retvisende billede for selskabet, ligesom repræsentanten kan oplyse, at selskabets direktion har foranlediget, at selskabet har ført og udarbejdet sædvanlige regnskaber for selskabet i alle årene, som selskabet har eksisteret, og selskabet har siden 9. januar 2007 tillige været omfattet af fuld dansk skattepligt og dermed af reglerne for regnskabsførelse gældende for danske selskaber, der er fuldt skattepligtige til Danmark. Repræsentanten kan endvidere oplyse, at advokatfirmaet Z på Bahamas har oplyst, at ministeren på Bahamas ikke har anvendt bemyndigelsen i The International Business Companies Act (2000) til at udstede yderligere regnskabskrav m.v.
  • at det fremgår af vedtægternes § 18, at selskabets direktion kan handle med bindende virkning for selskabet, medmindre andet fremgår af The International Business Companies Act (2000) eller af vedtægterne for selskabet, eller af en aktionæroverenskomst, ligesom det fremgår af § 40 i The International Business Companies Act (2000), at selskabet ledes af en direktion, og det fremgår af § 42, at selskabets direktion vælges af aktionærerne (generalforsamlingen). Repræsentanten kan oplyse, at der ikke gælder nogen aktionæroverenskomster for selskabet.
  • at det fremgår af § 34 i The International Business Companies Act (2000), at aktiekapitalen i selskaber omfattet af The International Business Companies Act (2000) kan udvides (forhøjes), medmindre andet fremgår af vedtægterne i selskabet. Da der ikke fremgår begrænsninger for udvidelsen af aktiekapitalen i vedtægterne for A Ltd., kan aktiekapitalen i A Ltd. altså udvides, og dermed kan deltagerkredsen også udvides. Ligeledes kan der jo ske overdragelse af aktier i selskabet i henhold til § 31 i The International Business Companies Act (2000), og dermed kan deltagerkredsen også ændre sig via overdragelse af aktier i selskabet,
  • at det fremgår af § 135, stk. 1, litra d) i The International Business Companies Act (2000), at likvidator skal foretage udlodning til aktionærerne ved likvidation, så det kan bekræftes, at der skal ske udlodning til aktionærerne ved likvidation af selskabet.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Det er repræsentantens vurdering, at spørgsmål 1 skal besvares med et "Ja", og at spørgsmål 2 skal besvares med et "Ja", og at spørgsmål 3 skal besvares med et "Nej".

Det er således repræsentantens vurdering, at den påtænkte fusion mellem A Ltd. og B ApS og C ApS og D ApS under stiftelse kan gennemføres skattefrit både for de indskydende selskaber og det modtagende selskab, D ApS under stiftelse, uanset om C ApS indgår i fusionen eller ej, ligesom den/de påtænkte fusion(er) ikke vil udløse beskatning af den personlige aktionær i A Ltd., X.

Baggrunden for gennemførelsen af den påtænkte fusion er således forretningsmæssigt begrundet derved, at koncernen udelukkende ønsker at udøve en ren dansk-baseret forretning med udelukkende i Danmark hos Erhvervsstyrelsen indregistrerede selskaber, samt at forenkle koncernstrukturen med henblik på, at koncernstrukturen fremstår så enkel og gennemskuelig som mulig af både forretningsmæssige, økonomiske og juridiske årsager.

Det er således repræsentantens vurdering, at den påtænkte fusion kan gennemføres skattefrit i henhold til fusionsskattelovens regler herom og således, at X's skattemæssige anskaffelsestidspunkt og skattemæssige anskaffelsessum, samt anskaffelseshensigt, for aktierne i A Ltd. overføres til anparterne i D ApS, ligesom det skattemæssige anskaffelsestidspunkt og den skattemæssige anskaffelsessum, samt anskaffelseshensigt, for øvrige aktiver/passiver i de indskydende selskaber A Ltd. og B ApS og C ApS overføres til det modtagende selskab D ApS. 

A Ltd. er fuldt skattepligtig til Danmark, jf. selskabsskattelovens § 1, stk. 6, 1. og 2. punktum, jf. selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 2) som følge af, at ledelsens sæde er hjemmehørende i Danmark, da begge Directors i A Ltd. er hjemmehørende i Danmark.

De øvrige selskaber, der indgår i den påtænkte fusion er alle allerede fuldt skattepligtige til Danmark som følge af, at selskaberne er i Danmark indregistrerede anpartsselskaber, jf. selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1).

Alle de i den påtænkte fusion deltagende/involverede selskaber indgår allerede i en dansk sambeskatning, jf. selskabsskattelovens §§ 31 og § 31 C. 

I henhold til fusionsskattelovens § 15, jf. fusionsskattelovens §§ 9 og 11 vil der ske succession på aktionær-/anpartssiden ved den påtænkte fusion for så vidt angår aktierne/anparterne i de indskydende/ophørende selskaber, og det bemærkes i den forbindelse, at der ved fusionen alene sker vederlæggelse til X med anparter i det modtagende selskab, D ApS under stiftelse, og der sker således ingen kontantvederlæggelse i forbindelse med fusionen. 

Ligeledes vil der i henhold til fusionsskattelovens § 15, jf. fusionsskattelovens § 8 ske succession for aktiver/passiver i de indskydende/ophørende selskaber, der ved fusionen overføres til det modtagende/fortsættende selskab, D ApS, og alle aktiver/passiver i de indskydende selskaber er således allerede omfattet af fuld skattepligt til Danmark, og det modtagende selskab vil selvsagt også være omfattet af fuld skattepligt til Danmark og indgå i sambeskatningen i A-koncernen, der efter fusionen udelukkende vil bestå af "rene" danske selskaber indregistreret hos Erhvervsstyrelsen.

På ovenstående baggrund anmodes der venligst for god ordens skyld SKAT om en besvarelse af spørgsmålene i form af en bekræftelse af, at den påtænkte fusion kan gennemføres skattefrit i henhold til reglerne i fusionsskatteloven, og dermed altså ikke udløse nogen skat i Danmark for X eller i de i fusionen deltagende selskaber.

Sammenfattende finder repræsentanten, at de selskabsretlige rammer og regler for A Ltd. er lig med de gældende rammer og regler for danske aktie- og anpartsselskaber, og det fremgår også yderligere af § 7 i The International Business Companies Act (2000), at ingen aktionær eller direktør m.v. hæfter personligt for selskabets forpligtelser.

Ligeledes fremgår det af § 79 i The International Business Companies Act (2000), at det er muligt for selskabet at fusionere med et selskab fra et andet land, således også med et dansk selskab.

Repræsentanten meddeler, at A Ltd. som følge af SKATs forespørgsel har valgt at afholde en ekstraordinær generalforsamling med henblik på præcisering af selskabets vedtægter, og repræsentanten har efterfølgende fremsendt selskabets ændrede vedtægter til SKAT.

Uddrag af vedtægter for A Ltd. som vedtaget i december 2013:

Art. 2.1

"The Company shall issue to every member holding shares in the Company a certificate signed by Two (2) Directors or Two (2) Officers of the Company or by One (1) Director and One (1) Officers, or shall be under the Seal specifying the share or shares held by him and evidenced by the signature of a Director or Officer."

Art. 14.1

"Subject to any limitations in the Memorandum or these Articles and subject to subsections 14.3 and 14.4 hereof the capital of a Company incorporated under this Act may by resolution of Directors and by approvement of the Members on a  General Meeting in The Company, be:

(a)    increased by transferring an amount out of the surplus of the Company to capital; or

(b)   reduced by: (...)

Art. 15.1

"No member, director or officer of the Company shall be liable for any debt, obligation or default of the Company. The Directors of the Company may convene meetings of the Members of the Company at such times and in such manner and places within or outside The Bahamas as the Directors consider necessary or desirable."

Art. 16.1

"The first Directors of the Company shall be elected by subscribers to the Memorandum; and thereafter, subject to any unanimous shareholders agreement, the Directors shall be elected by the Members for such terms as the Members determine."

Art. 16.2

"The minimum number of Directors shall be Two (2) and the maximum number shall be Seven (7)."

Art. 16.6

"A vacancy in the Board of Directors may be filled by a resolution of Members or by a resolution of the majority of the remaining Directors."

Art. 16.8

"The Directors may, by a resolution of Directors designate one or more Boards, each consisting of one or more Directors."

Art. 16.9

"A Director shall not require a share qualification, and may be an individual or a Company."

Art. 18.1

"The business and affairs of the Company shall be managed by the Directors who will pay all expenses incurred preliminary to and in conjunction with the formation and registration of the Company and may exercise all such powers of the Company as are not the Act or by the Memorandum or these Articles or in any unanimous shareholder agreement required to be exercised by the Members of the Company, subject to any delegation of such powers as may be authorized by these Articles and to such requirements as may be prescribed by a resolution of Members or any unanimous shareholder agreement; but no requirement made by a resolution of Members shall prevail if it be inconsistent with these Articles nor shall such requirement invalidate any prior act of the Directors which would have been valid if such requirement had not been made."

Art. 18.2

"The Directors may, by a resolution of Directors, appoint any person, including a person who is a Director, to be an Officer or agent of the Company."

Art. 18.3

"Every Officer or agent of the Company has such powers and authority of the Directors, including the power and authority to affix the seal, as are set forth in these Articles or in any unanimous shareholder agreement, or the resolution of Directors appointing the officer or agent, except that no Officer or agent has any power or authority with respect to fixing the emoluments of Directors in respect to services to be rendered in any capacity to the Company."

Art. 24.1

"The Company may by a resolutions of Directors and by approvement of the Members on a General Meeting declare and pay dividends to the Members in money, shares or other property but dividends shall only be declared and paid out of surplus. Any dividends and consideration to the shareholders in relation to winding up the Company shall be paid in relation to size of each Shares nominal value. In the event that dividends are paid in specie the Directors shall have responsibility for establishing and recording in the resolution of Directors authorising the dividends, a fair and proper value for the assets to be distributed."

Art. 28

"In case of a voluntary winding up and dissolution of The Company all assets shall be distributed to the Shareholders in relation to their nominal shareholding after all creditors have been paid. Subject to any limitations or provisions to the contrary in the Memorandum or these Articles the Company may voluntarily commence to wind up and dissolve by a resolution of Members or by a resolution of Directors but if the Company has never issued shares it may voluntarily commence to wind up and dissolve by resolution of Directors."

Uddrag af The International Business Companies Act (2000):

Art. 23, stk. 1.

"Where a company issues a share with par value, the consideration in respect of the share constitutes capital to the extent of the par value and the excess constitutes surplus."

Art. 34, stk. 1

"Subject to any limitations in the Memorandum or Articles and subject to subsections and, the capital of a company incorporated under this Act may be resolution of directors, be-

(a)    increased by transferring an amount out of the surplus of the company to capital; or

(b)   reduced by-(...)"

SKATs indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at en nærmere beskrevet fusion mellem A Ltd., B, C ApS som indskydende selskaber og D ApS under stiftelse som modtagende selskab anses for gennemført skattefrit efter reglerne i fusionsskatteloven og uden at udløse en skattepligtig aktie-/ anpartsavance eller anden skattepligtig avance i Danmark for A Ltd. eller B ApS eller C ApS.

Lovgrundlag

Fusionsskattelovens § 1

Ved fusion af aktieselskaber bortset fra aktieselskaber som nævnt i selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 19, eller af selskaber som nævnt i § 1, stk. 1, nr. 2, i lov om indkomstbeskatning af aktieselskaber m.v. (selskabsskatteloven) har selskaberne adgang til beskatning efter reglerne i dette kapitel.

Stk. 2. Benytter selskaberne den i stk. 1 nævnte adgang, skal beskatningen af selskabsdeltagerne ske efter reglerne i §§ 9 og 11.

Stk. 3. Fusion foreligger, når et selskab overdrager sin formue som helhed til et andet selskab eller sammensmeltes med dette.

Fusionsskattelovens § 2

Det er en betingelse for beskatning efter reglerne i denne lov, at selskabsdeltagerne i det indskydende selskab alene vederlægges med aktier eller anparter i det modtagende selskab og eventuelt en kontant udligningssum.

Stk. 2. Bestemmelsen i stk. 1 finder ikke anvendelse på den del af aktierne eller anparterne i det indskydende selskab, der besiddes af det modtagende selskab.

Fusionsskattelovens § 5

Datoen for den i forbindelse med fusionen udarbejdede åbningsstatus for det modtagende selskab anses i skattemæssig henseende for fusionsdato. Det er en betingelse for anvendelsen af reglerne i denne lov, at fusionsdatoen er sammenfaldende med skæringsdatoen for det modtagende selskabs regnskabsår.

Fusionsskattelovens § 8, stk. 1

Aktiver og passiver, der er i behold hos det indskydende selskab ved fusionen, behandles ved opgørelsen af det modtagende selskabs skattepligtige indkomst, som om de var anskaffet af dette på de tidspunkter, hvor de er erhvervet af det indskydende selskab, og for de anskaffelsessummer, hvortil de er erhvervet af dette selskab, jf. dog § 10, stk. 2. Eventuelle skattemæssige afskrivninger og nedskrivninger, som det indskydende selskab har foretaget, anses for foretaget af det modtagende selskab. Aktiver, som skal afskrives forholdsmæssigt i det indskydende selskab, jf. selskabsskattelovens § 31, stk. 5, kan også kun afskrives forholdsmæssigt i det modtagende selskab. Ubenyttede investeringsfondshenlæggelser i det indskydende selskab og de dertil knyttede indskud i pengeinstitutter betragtes, som om de var foretaget af det modtagende selskab i henlæggelsesårene. Dette gælder også, selv om efterbeskatning efter investeringsfondsloven sker for indkomstår, der ligger forud for stiftelsen af det modtagne selskab.

Selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 2

§ 1. Skattepligt i henhold til denne lov påhviler følgende selskaber og foreninger m.v., der er hjemmehørende her i landet:

1) indregistrerede aktieselskaber og anpartsselskaber,

2) andre selskaber, i hvilke ingen af deltagerne hæfter personligt for selskabets forpligtelser, og som fordeler overskuddet i forhold til deltagernes i selskabet indskudte kapital, selskaber omfattet af § 2 C og selskaber m.v. omfattet af § 3 i lov om visse erhvervsdrivende virksomheder, som ikke er omfattet af nr. 3, 3 a eller 4,

Forarbejder

Bilag 23 til lov nr. 343 af 18. april 2007 (L110 2006-07)

"Der er ikke tilsigtet ændringer i de gældende regler og praksis om ombytningsforholdet - heller ikke for så vidt angår skattefri fusion. Udgangspunktet er således, at ombytningsforholdet skal fastsættes til handelsværdi for at den pågældende fusion kan anses for at være omfattet af fusionsskatteloven. Det vil være muligt at få bindende svar om de skattemæssige konsekvenser af et givent ombytningsforhold."

Praksis

Den juridiske vejledning 2014-1 C.D.1.1.3 Andre selskaber:

Ved vurderingen kan følgende tale for, at selskabet er omfattet af SEL § 1, stk. 1, nr. 2:

  • ingen af deltagerne hæfter personligt
  • fordeling af overskuddet sker i forhold til den af deltagerne indskudte kapital
  • det årlige overskud fordeles på grundlag af omsætningen, men en eventuel likvidationsudlodning baseres på kapitalens størrelse
  • selvstændige vedtægter
  • særskilt regnskab
  • særskilte foreningsorganer, som med bindende virkning kan handle, også for de medlemmer, som ikke er med i ledelsen
  • mulighed for udvidelse af medlemskredsen
  • bestemmelse om, hvad der skal ske med formuen ved det enkelte medlems udtræden eller ved enhedens opløsning
  • indskudskapital (kan enten være nominelt angivet til en bestemt størrelse, eller der kan være tale om vekslende indskudskapital).
  •  

Følgende kan tale imod, at selskabet er omfattet af SEL § 1, stk. 1, nr. 2:

  • fordeling af både overskud og af likvidationsprovenu foretages på grundlag af omsætningen (kooperativ virksomhed)
  • èn eller flere hæfter personligt
  • ingen fordeling af overskud finder sted i forhold til kapitalindskuddet
  • overskuddet anvendes til almennyttige eller almenvelgørende formål.

SKM1999, 411

Et Bahamas-selskab, Bahamas Ltd. ansås ikke for transparent. Bahamas Ltd. var registreret på Bahamas som en enhed med begrænset ansvar. Der ville foreligge en klar adskillelse mellem deltagernes formue og selskabets formue, og der ville blive aflagt sædvanlige årsregnskaber. Bahamas Ltd. afveg på en række områder fra et dansk aktie- eller anpartsselskab. Fx kunne et selskab på Bahamas stiftes med en langt mindre kapital end efter danske regler. Bestyrelsen havde meget vidtgående beføjelser. Da Bahamas Ltd. ikke på afgørende punkter afveg fra et aktie- eller anpartsselskabslignende selskab, kunne de nævnte afvigelser ikke i sig selv bevirke, at selskabet ansås for transparent. Ud fra en samlet konkret vurdering fandtes der at være dannet et selvstændigt skattesubjekt, et selskab med begrænset ansvar, der ville være omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 2, hvis selskabet var skattepligtigt i Danmark

SKM2003.574.LSR

To søsterselskaber fusionerede. To ægtefæller ejede hver 50 procent af hvert selskab. Efter den dagældende § 2, stk. 1, i fusionsskatteloven var det en betingelse for at fusionere skattefrit, at selskabsdeltagerne i det indskydende selskab alene måtte vederlægges med aktier idet modtagende selskab og eventuelt en kontant udligningssum på højst 10 procent af disse værdipapirers pålydendeværdi, eller når der ikke eksisterede en pålydende værdi, deres bogførte værdi. Landsskatteretten tiltrådte, at værdien af vederlagsaktierne med tillæg af kontantbetaling var lavere end værdien af anparterne i det indskydende selskab. Dette medførte dog ikke nogen formueforskydning, da der var tale om fusion af to søsterselskaber. De skattemæssige konsekvenser som følge af det forkerte successionsgrundlag måtte i det konkrete tilfælde være af mindre betydning. Landsskatteretten tiltrådte, at der forelå en skattefri fusion.

SKM2011.43.SR

Selskabet X ApS var 100 procent ejet af udlandsdanskeren A. X ApS ejede 18,75 procent af selskabet Z ApS og 40 procent af interessentskabet Y, der ejede en ejendom. X ApS ønskedes fusioneret med det modtagende selskab Newco, der også var 100 procent ejet af A. Ombytningsforholdet ved fusionen ville ikke blive fastsat ud fra handelsværdier, men blot således at modtagende selskab NewCo fik en passende rund aktiekapital. Skatterådet fandt, at kravet ombytning til handelsværdi kunne fraviges henset til, at der ikke blev opnået utilsigtede fordele.

Begrundelse

Ved fusion af aktieselskaber eller selskaber omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 2, kan fusionen ske skattefrit efter reglerne i fusionsskatteloven, jf. fusionsskattelovens § 1, stk. 1.

B ApS, C ApS og D ApS under stiftelse er alle anpartsselskaber, der svarer til aktieselskaber og kan derfor anvende fusionsskattelovens regler.

Selskaber, der er omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 2, er andre selskaber, i hvilke ingen af deltagerne hæfter personligt for selskabets forpligtelser, og som fordeler overskuddet i forhold til deltagernes i selskabet indskudte kapital, selskaber omfattet af § 2 C og registrerede selskaber med begrænset ansvar.

Bestemmelsen vil typisk finde anvendelse på bl.a. udenlandske selskabstyper/ sammenslutninger, der er hjemmehørende i Danmark efter selskabsskattelovens § 1, stk. 6.

A Ltd. er stiftet og indregistreret på Bahamas. Ifølge det oplyste er A Ltd. fuldt skattepligtig til Danmark efter selskabsskattelovens § 1, stk. 6, fordi ledelsens sæde er her i landet.

Det er derfor nødvendigt at vurdere, om selskabet er omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 2. Kvalifikationen af Bahamas-selskabet må foretages ud fra en konkret vurdering af selskabets vedtægter og stiftelsesdokument sammenholdt med loven (The International Business Companies Act 2000).

Betingelsen i fusionsskattelovens § 1, stk. 1 - Kvalifikation af A Ltd.

Repræsentanten har oplyst følgende om A Ltd.:

Ingen af deltagerne hæfter personligt. Dette bekræftes af de vedtægtsændringer, der er foretaget i december 2013, hvoraf det fremgår, at "No member, director or officer of the Company shall be liable for any debt, obligation or default of the Company".

Hver aktie i selskabet giver, ifølge art. 23, stk. 1, i The International Business Companies Act (2000) ret til en andel af overskuddet i forhold til aktiernes nominelle størrelse.

Repræsentanten har videre oplyst, at en eventuel likvidationsudlodning baseres på kapitalens størrelse. Dette er fastslået med de ændringer af art. 24.1 og art. 28 i selskabets vedtægter, der er foretaget i december 2013: "Any dividends and consideration to the shareholders in relation to winding up the Company shall be paid in relation to size of each Shares nominal value." Videre står der: "In case of a voluntary winding up and dissolution of The Company all assets shall be distributed to the Shareholders in relation to their nominal shareholding after all creditors have been paid."

Selskabet har selvstændige vedtægter og udarbejder selvstændigt regnskab.

Repræsentanten oplyser, at der er særskilte ledelsesorganer med Directors/direktion. Direktionen vælges af selskabets deltagere, jf. vedtægternes art. 16.1.

Direktionen skal, ifølge vedtægterne, bestå af mellem to og syv medlemmer. En director kan være en person eller et selskab. Opstår der en ledig plads i direktionen, kan den udfyldes efter selskabsdeltagernes beslutning eller efter de resterende direktørers flertalsbeslutning. Direktionen kan nedsætte en eller flere bestyrelser, der hver kan bestå af en eller flere direktører.

Repræsentanten har oplyst, at direktionen med bindende virkning kan handle på vegne af selskabet, også for de deltagere, der ikke er med i ledelsen. Dette bekræftes af vedtægternes artikel 18: "The business and affairs of the Company shall be managed by the Directors who will pay all expenses incurred preliminary to and in conjunction with the formation  and registration of the Company and may exercise all such powers of the Company as are not by the Act or by the Memorandum or these Articles or in any unanimous shareholder agreement required to be exercised by the Members of the Company, subject to any delegation of such powers as may be authorized by these articles and to such requirements as may be prescribed by a resolution of Members or any unanimous shareholder agreement..."

Direktionen kan udpege en person som "officer" eller agent for selskabet. En "officer" eller agent har samme beføjelser og bemyndigelse som direktøren inklusiv beføjelsen til at anvende selskabets segl som fastsat i vedtægterne eller i en enstemmig ejeraftale.

Direktionen kan efter godkendelse på en generalforsamling beslutte at udbetale udbytte til selskabsdeltagerne.

Direktionen kan efter generalforsamlingens godkendelse beslutte at forhøje eller nedsætte kapitalen, jf. art. 14.1 i selskabets vedtægter.

Det kan konkluderes, at direktionen har mere vidtgående beføjelser, end bestyrelsen i et dansk kapitalselskab normalt vil være tillagt, fx kan direktionen træffe beslutning om kapitalforhøjelser. SKAT lægger dog vægt på, at det efter vedtægternes art. 16.1 er selskabsdeltagerne, der vælger direktionen. Der kan sammenfattende siges at være et særskilt ledelsesorgan, der med bindende virkning kan handle på vegne af selskabet, også for de deltagere, der ikke er med i ledelsen.

Efter § 34 i The International Business Companies Act (2000) kan aktiekapitalen udvides, hvilket også er præciseret med den seneste vedtægtsændring fra december 2013. repræsentanten finder, at det følger heraf, at deltagerkedsen også kan udvides.

Der stilles efter det oplyste ikke krav til minimumskapitalen i selskabet og aktiekapitalens størrelse er heller ikke oplyst. Men der er ifølge vedtægterne tale om en indskudskapital.

Da alle disse forhold, ifølge Den juridiske vejledning C.D.1.1.3, taler for, at selskabet er omfattet af SEL § 1, stk. 1, nr. 2, og der samtidig ikke ses at være forhold, der taler imod, at selskabet er omfattet af SEL § 1, stk. 1, nr. 2, er det SKATs opfattelse, at A Ltd. må anses som et selskab, der er omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 2.

I TfS1999, 411 LR fandt Ligningsrådet tilsvarende, at et Bahamas-selskab benævnt "Ltd." var et selvstændigt skattesubjekt, der ville være omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 2, hvis selskabet var skattepligtigt i Danmark. Selskabet afveg på en række områder fra et danske aktie- eller anpartsselskab, fx havde bestyrelsen mere vidtgående beføjelser, end bestyrelsen i et dansk kapitalselskab normalt har. Da selskabet ikke afveg fra et aktie- eller anpartsselskabslignende selskab på afgørende punkter, var der tale om et selskab med begrænset ansvar, der ville være omfattet af selskabsskatteloven § 1, stk. 1, nr. 2, hvis selskabet var skattepligtigt til Danmark.

SKAT finder derfor, at alle selskaberne A Ltd., B ApS, C ApS og D ApS er selskaber, der kan fusionere skattefrit efter reglerne i fusionsskatteloven, jf. fusionsskattelovens § 1, stk. 1.

Fusionsskattelovens øvrige betingelser

Det er en betingelse for at foretage en skattefri fusion, at selskabsdeltagerne i det indskydende selskab alene vederlægges med aktier eller anparter i det modtagende selskab og eventuelt en kontant udligningssum, jf. fusionsskattelovens § 2, stk. 1. Der stilles dog ikke krav om vederlag i lodrette fusioner. Den planlagte fusion er delvist vandret og delvist lodret.

Vederlæggelsen ved fusionen sker ved, at X modtager anparter i det modtagende selskab, D ApS under stiftelse.

Ifølge vedtægterne for det modtagende selskab D ApS vil selskabets anpartskapital udgøre 80.000 kr. Det fremgår af årsrapporten for 2012 for A Ltd., at dette selskabs egenkapital udgør 261.042.361 kr. Repræsentanten har oplyst, at værdierne ifølge årsrapporterne udgør handelsværdierne af de indskydende selskaber pr. 1. januar 2014, og at den samlede egenkapital i de indskydende selskaber, A Ltd. og B ApS og C ApS således udgør egenkapitalen i D ApS under stiftelse efter fusionens gennemførelse.

Ombytningsforholdet i skattefrie fusioner er ikke reguleret i fusionsskatteloven, men det fremgår af praksis, at ombytningsforholdet som udgangspunkt skal fastsættes ud fra handelsværdier.

Ombytningsforholdet i skattefrie fusioner er omtalt i forarbejderne til L 110 2006-07, bilag 23, hvori Skatteministeriet har udtalt, at det er udgangspunktet, at ombytningsforholdet skal fastsættes til handelsværdi for, at den pågældende fusion kan anses for at være omfattet af fusionsskatteloven.

Det antages i administrativ praksis, at en skattefri fusion m.v. ikke må medføre en formueforskydning mellem selskabsdeltagerne. Ved fusioner fraviges kravet om, at ombytningsforholdet skal svare til handelsværdien, hvis fravigelsen ikke medfører, at der opnås utilsigtede skattemæssige fordele.

Det skete bl.a. i SKM2003.574.LSR, hvor Landsskatteretten accepterede, at værdien af vederlagsaktierne i en skattefri fusion mellem to søsterselskaber var lavere end værdien af anparterne idet indskydende selskab, da det ikke medførte nogen formueforskydning.

Også i SKM2011.43.SR, hvor en eneaktionærs to selskaber ønskedes fusioneret (søsterselskabsfusion) fandtes det, at kravet om ombytning til handelsværdi kunne fraviges henset til, at der ikke blev opnået utilsigtede fordele.

Kravet om vederlæggelse i fusionsskattelovens § 2, stk.1, må i den konkrete situation anses for opfyldt, da der ikke sker nogen formueforskydning mellem aktionærer.

Aktiver og passiver, der er i behold hos det indskydende selskab ved fusionen, behandles ved opgørelsen af det modtagende selskabs skattepligtige indkomst, som om de var anskaffet af dette på de tidspunkter, hvor de er erhvervet af det indskydende selskab, og for de anskaffelsessummer, hvortil de er erhvervet af dette selskab, jf. fusionsskattelovens § 8, stk. 1.

Det modtagende selskab succederer med andre ord i det indskydende selskabs skattemæssige stilling for de aktiver og passiver, som det modtagende selskab overtager fra det indskydende selskab. Successionen indebærer, at det indskydende selskab ikke realisationsbeskattes af kapitalgevinster og genvundne afskrivninger, idet det modtagende selskab indtræder i det indskydende selskabs anskaffelsestidspunkter og anskaffelsessummer.

Fusionsskatteloven giver kun hjemmel til succession i det omfang, det er nævnt i loven.

Da der i den foreliggende situation er tale om en delvist lodret fusion/ delvist vandret fusion, hvor der kun er en ultimativ aktionær, er der ikke risiko for formueforskydning mellem aktionærerne.

Det er en betingelse for at anvende reglerne i fusionsskatteloven, at fusionsdatoen er sammenfaldende med skæringsdatoen for det modtagende selskabs regnskabsår, jf. fusionsskattelovens § 5, stk. 1.

Det er oplyst, at fusionsdatoen vil være 1. januar 2014, som er sammenfaldende med skæringsdatoen for regnskabsåret i D ApS. Betingelsen i fusionsskattelovens § 5, stk. 1, er dermed opfyldt.

Da betingelserne for den beskrevne skattefrie fusion er opfyldt, er det SKATs opfattelse, at fusionen kan anses for at kunne gennemføres skattefrit efter reglerne i fusionsskatteloven og uden at udløse en skattepligtig aktie-/anpartsavance eller anden skattepligtig avance i Danmark for A Ltd. eller B ApS eller B ApS eller C ApS. SKAT bemærker, at fusionsskatteloven, som nævnt ovenfor, kun giver hjemmel til succession i det omfang, det er nævnt i loven.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 1 besvares med ?Ja?.

Spørgsmål 2

Det ønskes bekræftet, at en nærmere beskrevet fusion mellem A Ltd., B ApS, C ApS som indskydende selskaber og D ApS under stiftelse (modtagende selskab) anses for gennemført skattefrit efter reglerne i fusionsskatteloven og uden at udløse en beskatning i Danmark af den personlige aktionær i A Ltd., X.

Lovgrundlag

Fusionsskattelovens § 9, stk. 1

Aktier i det indskydende selskab anses for afhændet af selskabsdeltageren til tredjemand i det omfang, de vederlægges med andet end aktier i det modtagende selskab. Afhændelsen anses for sket til kursen på den i § 5 nævnte fusionsdato.

Fusionsskattelovens § 11

Aktier i det modtagende selskab, som selskabsdeltagerne modtager som vederlag for aktier i det indskydende selskab, behandles ved opgørelsen af den skattepligtige almindelige indkomst, som om de var erhvervet på samme tidspunkt og for samme anskaffelsessum som de ombyttede aktier. Modtagne aktier i det modtagende selskab anses for anskaffet som led i selskabsdeltagerens næringsvej, såfremt de ombyttede aktier var anskaffet som led heri. Modtagne aktier i det modtagende selskab anses for omfattet af aktieavancebeskatningslovens § 18, såfremt de ombyttede aktier ville være omfattet af denne bestemmelse.

Stk. 2. Er ombyttede aktier anskaffet på forskellige tidspunkter, eller er nogle erhvervet som led i selskabsdeltagerens næringsvej, anses de af den enkelte erhvervelse omfattede aktier for ombyttet med en tilsvarende andel af de modtagne aktier i det modtagende selskab. Andelen beregnes efter de ombyttede aktiers kursværdi på den i § 5 nævnte fusionsdato. Er de modtagne aktier forbundet med forskellige rettigheder, foretages beregningen særskilt for hver art af de modtagne aktier.

Begrundelse

Den første del af spørgsmålet, der drejer sig om, hvorvidt den beskrevne fusion kan anses for gennemført skattefrit efter reglerne i fusionsskatteloven er besvaret under spørgsmål 1, hvorfor der for denne del henvises til spørgsmål 1.

Den anden del af spørgsmålet drejer sig om, hvorvidt den beskrevne fusion foretaget efter fusionsskattelovens regler vil udløse en beskatning i Danmark af den personlige aktionær i det indskydende selskab A  Ltd., X.

X, der direkte ejer aktierne i A Ltd. 100 %, og indirekte ejer 100 % af anparterne i de øvrige indskydende selskaber i fusionen, vederlægges ifølge det oplyste med 100 procent af anparterne i D ApS. Der sker ingen kontant vederlæggelse i forbindelse med fusionen.

Aktier i det indskydende selskab anses for afhændet af selskabsdeltageren til tredjemand i det omfang, de vederlægges med andet end aktier i det modtagende selskab, jf. fusionsskattelovens § 9, stk. 1. Da det er oplyst, at X kun vederlægges med anparter i det modtagende selskab, vil anparterne i det indskydende selskab ikke blive anset for afstået efter denne bestemmelse.

Aktier i det modtagende selskab, som selskabsdeltagerne modtager som vederlag for aktier i det indskydende selskab, behandles ved opgørelsen af den skattepligtige almindelige indkomst, som om de var erhvervet på samme tidspunkt og for samme anskaffelsessum som de ombyttede aktier, jf. fusionsskattelovens § 11. Det indebærer, at selskabsdeltagere i det indskydende selskab succederer i relation til ejertid og anskaffelsessum for de aktier, de modtager i det modtagende selskab. Successionen relaterer sig til opgørelsen af den skattepligtige almindelige indkomst, altså den indkomst der skal opgøres, når aktierne senere afstås. Successionen medfører, at de ombyttede aktier ikke anses for afståede.

Fusionsskattelovens § 11 giver kun hjemmel til succession i relation til opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Der er ikke hjemmel til en generel succession, der går ud over det, der er beskrevet i bestemmelsen.

Da fusionsskatteloven således indebærer, at selskabsdeltageren i det indskydende selskab, X, succederer i ejertid og anskaffelsessum for de aktier, han modtager i D ApS, er det SKATs opfattelse, at den beskrevne fusion ikke udløser beskatning af Danmark af X, før han engang afstår aktierne i det modtagende selskab, D ApS.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 2 besvares med "Ja".

Spørgsmål 3

Det ønskes bekræftet, at svarene på spørgsmål 1. og 2. ikke ændres, hvis der alene sker fusion af A Ltd., B ApS som indskydende selskaber og D ApS under stiftelse som modtagende selskab, og at en sådan fusion anses for at være gennemført skattefrit efter reglerne i fusionsskatteloven og uden at udløse en beskatning i Danmark af A Ltd., B ApS eller af den personlige aktionær i A Ltd., X.

Begrundelse

Den beskrevne fusion adskiller sig kun fra den fusion, der er omhandlet under spørgsmål 1 og spørgsmål 2 ved, at selskabet C ApS ikke indgår i fusionen.

SKAT finder ikke, at dette har nogen selvstændig betydning for, om fusionsskattelovens betingelser er opfyldt. Der henvises derfor til begrundelsen under spørgsmål 1 og spørgsmål 2. Svarene under spørgsmål 1 og spørgsmål 2 vil derfor ikke være anderledes, hvis C ApS ikke indgår i fusionen.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 3 besvares med ?Nej?.

Spørgsmål 4

Hvis der ikke svares ja til både spørgsmål 1 og spørgsmål 2, ønskes det meddelt, hvad der konkret er til hinder for, at besvarelsen af spørgsmål 2 bliver et "Ja", og om der ved en anderledes fremgangsmåde end den påtænkte kan opnås, at der sker en skattefri fusion i Danmark med et dansk selskab, hvor A Ltd. indgår som et ophørende/ indskydende selskab, og et dansk selskab er det fortsættende/modtagende selskab, da det er X's ønske, at A Ltd. opløses/fusioneres således, at X får en "ren" og udelukkende dansk baseret koncern, hvori alene indgår rent danske selskaber, herunder alene selskaber, der er indregistreret hos Erhvervsstyrelsen i Danmark.

Lovgrundlag

Skatteforvaltningslovens § 21, stk. 1

Enhver kan hos told- og skatteforvaltningen få et bindende svar på spørgsmål om den skattemæssige virkning for spørgeren af en disposition, når told- og skatteforvaltningen i øvrigt har kompetence til at afgøre spørgsmålet, jf. dog stk. 3. Det kan være om en disposition, som spørgeren har foretaget eller påtænker at foretage.

Begrundelse

Der kan opnås bindende svar på spørgsmål om den skattemæssige virkning for spørgeren af en disposition, jf. skatteforvaltningslovens § 21, stk. 1.

Det stillede spørgsmål har en karakter, der medfører, at en besvarelse ikke vil indebære en stillingtagen til en konkret påtænkt disposition. Spørgsmålet er formuleret, så det kun kan besvares med en egentlig redegørelse, jf. bl.a. formuleringen "anmode SKAT om at meddele, hvad der konkret er til hinder for, at besvarelsen af spørgsmål 1 bliver "Ja" og hvad der konkret er til hinder for, at besvarelsen af spørgsmål 2 bliver "Ja", samt om der ved en anderledes fremgangsmåde end den påtænkte kan opnås...".

SKAT finder derfor ikke, at der kan gives bindende svar på spørgsmålet.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 2 bevares med "Afvises".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder SKATs indstilling og begrundelse.