Dato for udgivelse
03 Jul 2014 12:38
Dato for afsagt dom/kendelse
24 Jun 2014 11:42
SKM-nummer
SKM2014.493.SR
Myndighed
Skatterådet
Sagsnummer
13-6434396
Dokument type
Bindende svar
Emneord
Trust, arv, transparent
Resumé

Stifteren af The X Will Trust har ved testamente besluttet at oprette Trusten ved sin død. Vurderingen af Trustens skattemæssige kvalifikation efter dansk ret skal foretages i forhold til sønnen, idet sønnen som begunstiget anses for at råde over Trustens midler.

Hertil lægges der vægt på, at der ikke er en uafhængig bestyrelse/administration af Trusten, idet trustee på foranledning af sønnen vil opløse Trusten.

På denne baggrund anses The X Will Trust skattemæssigt for at være transparent, hvorfor sønnen skal beskattes af det løbende afkast i Trusten.

Sønnen arver trustkapitalen direkte ved stifterens død, og da boet er skiftet i UK, hvor stifteren var hjemmehørende, og der ikke indgår aktiver i boet i form af fast ejendom i Danmark eller virksomhed med fast driftssted i Danmark, skal der ikke betales boafgift til Danmark i forbindelse med arveerhvervelsen.

Skatterådet bekræfter, at den del af trustens midler, som stammer fra arven, kan udbetales til sønnen, hans hustru og børnene eventuelt med gaveafgift på 15 pct., uden at der derudover forfalder danske skatter og afgifter, når The X Will Trust opløses.

Skatterådet bekræfter, at den del af trustens midler, som stammer fra afkast af arven, og under forudsætning af at sønnen er beskattet af afkastet, kan udbetales til sønnen, hans hustru og børnene, eventuelt med en gaveafgift på 15 pct., uden at der derudover forfalder danske skatter og afgifter, når The X Will Trust opløses.

Reference(r)

Den  juridiske vejledning, afsnit C.B.2.15.2.

Henvisning

Den juridiske vejledninger, afsnit C.B.2.15.2


Spørgsmål

  1. Kan SKAT bekræfte, at når The X Will Trust opløses, og midlerne udbetales til Trustens beneficianter, så skal disse midler betragtes som arv fra As bo på Jersey, således uden at der derved forfalder danske skatter og afgifter?

Svar

  1. Ja

Beskrivelse af de faktiske forhold

A, Barrister QC, havde i sit testamente af 10. februar 1987 bestemt, at der ved hans død bl.a. skulle oprettes en trust, hvor hans søn M og dennes familie var beneficianter. Den 4. maj 1987 afgik A ved døden. Han var domicileret på øen Jersey, hvor hans bo behandles.

Den foreliggende "Testamentary Trust" hviler på stifterens testamente. Yderligere vejledning til Trustees findes i loven om Jersey Trusts, som i givet fald indeholder retningslinjer, som Trustees skal følge.

Af den afdøde faders testamente fremgår følgende:

"7. In this my Will in relation to the Trust Fund the following expressions shall have the following meanings:

(1) "the Beneficiaries" means:

  1. my wife B;
  2. my son M;
  3. the children and remoter issue of my sons N and M whether now living or born at any time during the Discretionary Period;
  4. all persons who are for the time being the wife or husband widow or widower (whether or not remarried) of any person named or referred to in (ii) and (iii) above;

PROVIDED THAT my Trustees may at any time during the Discretionary Period (as hereinafter defined) declare in writing that any person shall cease to be a beneficiary or shall cease to be capable of becoming a beneficiary:

(2) ?the Discretionary Period" means the period beginning with the date of my death and ending on:

  1. the expiration of ninety-nine years after my death;
  2. such earlier date as my Trustees shall declare in writing to be the date on which the Discretionary Period shall end (not being a date earlier than the date of such Declaration):

8. 1. My Trustees shall during the Discretionary Period have the following powers of dealing with the capital and income of the Trust Fund which they may exercise from time to time at their absolute discretion:

  1. my Trustees may pay or apply the whole or any part of the income to or in any manner which is in their opinion for the benefit of all or any one or more of the Beneficiaries;
  2. my Trustees may pay or transfer apply or deal with the whole or any part of the capital to or in any manner which is in their opinion for the benfit of all or any one or more of the Beneficiaries;
  3. in exercise of the power in (ii) above my Trustees may transfer the whole or any part of the capital to another Settlement created by my Trustees or by any other person in any part of the world;

2. My Trustees shall during the Discretionary Period accumulate any part of the income which is not dealt with under (1) above by investing it and adding the accumulations to the capital of the Trust Fund;

3. At the expiration of the Discretionary Period my Trustees shall transfer any undistributed capital and income of the Trust Fund to all or any one or more of the Beneficiaries then living in such shares (if any) as my Trustees shall prior to such expiration determine and in default of determination prior to such expiration then equally. If at such expiration there are no Beneficiaries living any undistributed capital and income shall be transferred to such charity or charities as my Trustees shall determine and ?charity" and ?charities" means a charity or charities whose objects are exclusively charitable under the Law of England;"

I testamentet er det bestemt, at trustmidlerne ved Trustens opløsning skal distribueres blandt beneficianterne/arvingerne efter Trustees/administrators nærmere bestemmelse.

Trustens formue er beskeden, og administrationsomkostningerne er derfor noget ude af proportioner. Beneficianterne/arvingerne og Trustee ønsker derfor Trusten ophævet og pengene udbetalt.

I erklæring af 21. november 2013 fra "Z Group" på vegne Y Trustees (Jersey) Limited og Y Trustees Limited bekræfter Trustees, at M er beneficiant i Trusten, og at Trustees derfor har bemyndigelse til at udbetale trustmidlerne til M. Trustees bekræfter desuden, at Trustees har bemyndigelse til at opløse fonden og udbetale fondsmidlerne til M, såfremt M ønsker det. Erklæringen er underskrevet af direktør T på vegne af Y Trustees (Jersey) og Y Trustees Limited.

Repræsentanten har den 10. april 2014 fremsendt yderligere oplysninger vedrørende trustformuen/kapitalarven, afkastet heraf og uddelinger fra trusten.

Heraf fremgår det, at M, hans hustru og hans 3 børn, der alle er hjemmehørende i Danmark, i årene 1987-2013 har modtaget i alt DKK 3.798.876, som efter det oplyste udgør trustens afkast i perioden.

Udlodninger fra trusten fordeler sig således:

M                                                              DKK             115.268

(hustru)                                                    DKK             2.906.051

(datter)                                                     DKK             66.222

(datter)                                                     DKK             321.211

(søn)                                                         DKK             390.126

De nævnte beneficianter har selvangivet det fra trusten modtagne afkast under selvangivelsernes punkt "Indkomst-underholdsbidrag".

Det bemærkes, at det naturligvis forudsættes, at beløb overført til børnene, i alt DKK 777.559, skattemæssigt bør behandles som gaver fra fader til børn og således belægges med en gaveafgift på 15 % i henhold til boafgiftlovens regler.

Ms fader, A, døde i 1987, og boet blev afsluttet 1992.

Oplysningerne kan summeres således:

Arv i 1992  

GBP 477.897,61


Trustformue 28. marts 2014


GBP

425.577,00

Udloddet kapital

GBP

52.320,61

Udloddet i alt

DKK

3.798.878,00

Heraf gaver fra M til børn

DKK

777.559,00

 Det kan lægges til grund, at der ikke er foretaget andre udlodninger.

Trustinstituttet findes ikke i dansk ret. Trustinstituttet anvendes i den angelsaksiske verden til en lang række formål. Det giver derfor ikke mening at drage slutninger fra trustbegrebet som sådant. Der må fokuseres på den enkelte trust og dennes indretning.

Eksempelvis kan nævnes, at trustinstituttet anvendes og opfylder samme formål, som man i Centraleuropa, herunder Danmark, benævner båndlæggelse, rentenydelse med eller uden udlagt kapitalejer eller som fondsdannelse, almenvelgørenhed eller som familiefond eller en blanding. Trusts kan også genfindes i form af lånearrangementer mv., jævnfør i det hele professor Rasmus Kristian Feldthusen, Trust 2002, der er den eneste danske monografi på dansk, der omhandler trusts. Af andre kilder til forståelse af trust-instituttet kan nævnes Den Juridiske Vejledning 2013-1, afsnit C.B.2.15.2 Kapitalgevinstbeskatning, s. 615ff., samt professor Thøger Nielsen, Tidskrift for Skatteret 1989,213, Gave gennem mellemmand - fond og trust, Lærebog om Indkomstskat, 15. udg. 2013, Jurist og Økonomforbundets forlag, p. 807, professor Aage Michelsen, International Skatteret, 3. udg. 2003, forlaget Thomson p. 187-189, samt professor Rasmus Kristian Feldthusen, Skattepolitisk Oversigt 2013, p. 511-528, vedrørende den skattemæssige kvalifikation af trusts i praksis.

Ved udfindelsen af hvordan en konkret situation i en trustsammenhæng skal henføres under danske skatte- og afgiftsregler, bortses der fra trustbegrebet som sådan, og den konkrete civilretlige situation, som fremkommer i henhold til det relevante udenlandske civilretssystem, hvor disse faktiske omstændigheder "passer bedst" i dansk skatte- og afgiftsret.

Spørgers opfattelse og begrundelse

I den foreliggende situation må udbetalingen til stifterens søn, M, behandles som en arv fra Ms far, stifteren A, der i sit testamente har bestemt, hvorledes der skulle forholdes med sin søns arv. Da Ms far, A, var bosat på øen Jersey, hvor han i øvrigt var domicileret (efter engelsk definition af begrebet), er hans bo behandlet der. Midlerne modtog hans søn mortis causa og midlerne må derfor henføres under begrebet arv hidrørende fra et bo behandlet uden for Danmarks grænser. De engelske regler om delegation af testationskompetence herunder til et administrativt råd (som sådant kan trustee-instituttet vel benævnes) har ingen betydning ved kvalifikationen under dansk skatte- og afgiftsret.

Der er således ikke tale om, at arven skal pålægges danske skatter eller afgifter.

Repræsentanten mener, at Trusten er transparent.

Trusten er stiftet testamentarisk. I et sådant tilfælde oprettes trusten i sagens natur mortis causa i forbindelse med behandling af boet efter afdøde. Jeg kan i den forbindelse henvise til professor Rasmus Kristian Feldthusen "Skattemæssig kvalifikation af trusts i praksis", Skattepolitisk Oversigt 2013, s. 511f, specielt s. 527-528, og generelt af samme forfatter "Trusts", forlaget Thomson A/S, 2002, kapitel VIII.

Det er min opfattelse, at spørgsmålet, om der er oprettet et "trust deed" eller trusten hviler på en testamentarisk bestemmelse, og lovgivningen og retspraksis i det land i henhold til hvilket trusten er oprettet, bør danne grundlag for SKATs bedømmelse af sagen.

Ms fader kunne have bestemt stort set hvad som helst i sit testamente. Der er ikke tvangsarveret på Jersey ligesom i England. Han kunne f.eks. have bestemt, at hans søn, M, skulle have afkastet af arven efter ham for sin livstid, og at kapitalen derefter skulle udbetales til fri rådighed til børn eller bestemme, at børnene alene skulle have livsvarig rentenydelse for deres levetid eller i en afgrænset periode, hvorefter deres descendens fik kapitalen udbetalt til fri rådighed. Disse eksempler skal ved bedømmelsen i henhold til dansk skatteret behandles forskelligt.

I nogle tilfælde er trustee bundet af arveladerens bestemmelser. En sådan binding findes ikke i denne sag. Det er op til trustee at handle i overensstemmelse med indholdet af testamentet og trustlovgivningen på Jersey. Inden for disse rammer er det trustees opgave at administrere arven i Ms interesse.

Trustee har skrifteligt bekræftet, at hvis M anmoder dem om det, ville de udbetale den resterende trustkapital til ham. Det kan ikke udtrykkes meget klarere, end at der i denne situation er tale om en "selvbåndlæggelse". Jeg kan dårligt forestille mig, at man kan undgå at betale dansk skat af afkastet af en kapital ved at etablere eller opretholde en sådan "selvbåndlæggelse".

Det er en naturlig konsekvens af det ovenfor nævnte, at betragte den oprindelige trustkapital som en arv efter Ms far, således som det også fremgår af testamentet.

Afgørende for den foreliggende situation er, at trustee ophører med administrationen af formuen, når M anmoder om det, hvorefter han vil få tilstillet arven efter sin far.

Beneficianterne M og familie, som er hjemmehørende i Danmark siden trustens oprettelse, har modtaget afkast fra trusten.

Jeg gør gældende, at det ikke kan have betydning for Skatterådets besvarelse af de stillede spørgsmål, hvorvidt M og/eller familie har eller ikke har modtaget beløb fra trusten.

Ved en dansk skatteretlig bedømmelse af den udenlandske retlige figur, må trustens karakter og virkemåde sammenholdes med den danske retslige figur, trusten ligner mest i henhold til dansk skatte- og afgiftslovgivning. Der kan trækkes visse paralleller til en dansk båndlagt kapital. Da der efter engelsk (Jersey) lov ikke er tvangsarv, er hele trustbeløbet "friarv" efter dansk opfattelse. Testator har haft frie hænder til at udforme, hvorledes formuen har skullet administreres og frigives til arvingerne. Trustee har i skrivelse af 21. november 2013 bekræftet, at de vil ophæve trusten og udbetale den resterende trustformue til M, når han anmoder om det.

Beneficianter hjemmehørende i Danmark, der har modtaget afkast fra trusten, har behandlet disse beløb skattemæssigt, som følger:

Beløbene er indberettet til SKAT som almindelig indkomst og beskattet som almindelig indkomst. Om dette er sket på baggrund af rådgivning, er rådgiver ikke bekendt med, men M/hans rådgivere har tilsyneladende ikke været bekendt med de danske skatte- og afgiftsregler og derfor ikke været opmærksom på at overveje disse.

Repræsentanten gør i denne sammenhæng opmærksom på, at det må betragtes som uden betydning for Skatterådets besvarelse af de stillede spørgsmål, hvordan M og familie har behandlet tidligere udbetalinger fra trusten, dvs., om udbetalingerne er behandlet korrekt eller ukorrekt.

Det er klart, at M og beneficianterne kan komme til at befinde sig i en situation, hvor de må konstatere, at de må søge genoptagelse af tidligere års skatteansættelser. I det omfang genoptagelse er mulig efter de regler, der afgiver hjemmel hertil i skatteforvaltningsloven, kan der, under forudsætning af, at Skatterådet besvarer de stillede spørgsmål bekræftende, ske en ændret skatteansættelse. I det omfang, der ikke findes hjemmel til at genoptage de tidligere skatteansættelser, må M og beneficianterne se i øjnene, at de har lidt et endelig retstab.

Ex tuto gentager rådgiver, at det må betragtes som uden betydning for besvarelsen af anmodningen om bindende svar fra Skatterådet, hvorvidt tidligere udbetalinger er sket og disses beskatning. Den retsvildfarelse, skatteyderen har befundet sig i, kan vel medføre tab, men kan ikke påvirke den korrekte afgørelse af de stillede spørgsmål. En eventuel oprejsning må ske i henhold til reglerne i skatteforvaltningsloven under anvendelsen af den deri muligt eksisterende hjemmel til genoptagelse. I det omfang genoptagelse ikke er mulig på grund af manglende hjemmel hertil, må det konstateres, at skatteyder har lidt et endeligt uopretteligt tab.

SKATs indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at når The X Will Trust opløses, og midlerne udbetales til Trustens beneficianter, så skal disse midler betragtes som arv fra As bo på Jersey, således uden at der derved forfalder danske skatter og afgifter.

 Praksis

SKM2012.95.HR:

Sagen handlede om, hvorvidt et beløb på 9.621.194 kr., som sagsøgte modtog i indkomståret 2002 fra England, skattemæssigt skulle anses som en gave fra sagsøgtes mor eller som en arv fra sagsøgtes morfar. Beløbet var udbetalt fra en engelsk trust stiftet af morfaderen.

Landsretten lagde til grund, at i henhold til morfaderens testamente og reglerne i engelsk trustret var beløbet til sagsøgte et forskud på sagsøgtes ret til trustkapitalen. Landsretten udtalte, at selvom det var trustee, der som administrator besluttede, om og hvornår et sådant forskud skulle udbetales, kunne udbetalingen alene gennemføres med sagsøgtes moders skriftlige samtykke.

Landsretten statuerede, at idet sagsøgtes mor ved morfaderens testamente var tillagt en ret til i eget testamente at kunne bestemme, hvem af hendes børn eller disses efterkommere, der ved hendes død endeligt skulle erhverve ret til trustkapitalen, og derved var tillagt ret til at testere over trustkapitalen, og da sagsøgtes mor, som følge af kravet om hendes skriftlige samtykke til udbetaling af forskud, havde rådighed over kapitalen, mens hun var i live, måtte sagsøgtes mor i dansk afgiftsmæssig henseende anses for at være ejer af trustkapitalen. Det forhold, at sagsøgtes mor i 2009 erklærede, at hun afstod fra at udnytte sin ret til at bestemme, hvordan trustkapitalen skulle fordeles ved hendes død, kunne ikke føre til et andet resultat.

Højesteret stadfæstede dommen med de af landsretten anførte grunde, og tilføjede at moderen havde en vis adgang til at råde over trustkapitalen dels ved testamente, dels i form af vetoret, i levende live. Højesteret tiltrådte, at moderen på denne baggrund måtte anses for ejer af trustkapitalen i dansk afgiftsmæssig henseende. Det modtagne beløb måtte herefter karakteriseres som en gave, og der skulle betales gaveafgift.

SKM2013.741.ØLR:

Ved Østre Landsrets dom, SKM2005.67.ØLR, blev det statueret, at betingelserne for at anse en fond i Liechtenstein for et selvstændigt skattesubjekt ikke var opfyldt, og at fondens nu afdøde stiftere derfor var blevet beskattet af fondens formue og formueafkast. En nevø til den ene af fondens stiftere var indsat som begunstiget, og ved Højesterets dom, SKM2011.97.HR, blev det statueret, at nevøen ikke var berettiget til rentefradrag vedrørende et lån fra fonden, eftersom der ikke var tale om en reel gældsforpligtelse, men derimod et proformalån.

Samme nevø var efterfølgende blevet beskattet af skønsmæssigt ansat formueafkast (renteindtægter) vedrørende fondsformuen i Liechtenstein med henvisning til, at ejendomsretten til fondsformuen efter stifternes død måtte anses for at være gået over til ham. Ved Landsskatterettens kendelse, SKM2012.294.LSR, blev det statueret, at fonden, heller ikke efter stifternes død, kunne anses for et selvstændigt skattesubjekt, og at nevøen med rette var blevet beskattet af fondens indtægter. Under de foreliggende omstændigheder påhvilede det nevøen at føre bevis for, at han ikke reelt havde en sådan råden over fondens formue, at han var skattepligtig af dens indtægter. Landsskatteretten konkluderede, at han ikke havde ført et sådant bevis.

Østre landsret fandt, at der ikke var fremkommet oplysninger om, at nevøen ikke havde fået del i begunstigelser foretaget efter stifterens død (onklen) i 1998. Der var heller ikke oplysning om, at anmodninger fra nevøen til fonden ikke var blevet imødekommet.

Idet der kun forelå sparsomme oplysninger om fondens virke, påhvilede det nevøen at føre bevis for, at han reelt ikke havde haft en sådan råden over fondens formue, og han var derfor skattepligtig af dens indtægter. Østre landsret tilsluttede sig Landsskatterettens begrundelse om, at nevøen ikke havde ført et sådant bevis.

SKM2014.314.SR:

Sagen handlede om, hvorvidt beneficianterne, to søstre (O og P), hjemmehørende i USA kunne betragtes som værende de reelle udbyttemodtagere ved udbytteudlodninger fra Selskabet hjemmehørende i Danmark til Trusten.

Stifterne (forældrene) havde oprettet Trusten på Bermuda (A og B Family Trust), hvori var indskudt 49 pct. af anparterne i Selskabet (C ApS) hjemmehørende i Danmark. De resterende 51 pct. af anpartskapitalen i selskabet var ejet af et schweizisk selskab, hvis ultimative ejer var stifternes søn, M.

Beneficianterne havde fået udlagt trustkapitalen som en gave fra stifterne (forældrene), hvorfor Trusten skulle vurderes i forhold til de to søstre og ikke stifterne.

Trusten på Bermuda havde to beneficianter, stifternes to døtre, som begge var hjemmehørende i USA, en uafhængig trustee eller trustees og en protektor. Protektor for Trusten var broderen, som kunne afsætte trustee eller trustees samt vælge en ny trustee eller trustees. Dette sulle godkendes af beneficianterne. Endvidere skulle beneficianterne selv udpege en ny protektor, såfremt broderen selv trådte af som protektor, eller hvis han ikke længere kunne varetage opgaven. Beneficianterne skulle også godkende eventuelle ændringer af vedtægten for Trusten.

Skatterådet fandt efter en samlet konkret vurdering, at Trusten skattemæssigt var transparent, og at de to søstre var ejere af Trustens midler.

Skatterådet bekræftede, at de to søstre ansås for at være de reelle udbyttemodtagere ved en udbytteudlodning fra Selskabet til Trusten, og derfor fandt dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og USA, artikel 10, nr. 2, litra b, anvendelse, således at Danmark ved en sådan udlodning kunne indeholde 15 pct. af bruttobeløbet af udbyttet.

SKM2009.748.SR:

Skatterådet bekræftede, at de udbetalinger, som spørgerne modtog fra den i sagen omhandlede Trust, kunne anses som værende arv fra afdøde til spørgerne.

Kapitalen i Trusten var definitivt og effektivt udskilt fra stifterens formuesfære, idet Trusten ved stifterens død blev uigenkaldelig (irrevocable), hvorfor midlerne ikke kunne tilbageføres til stifterens bo, dennes ægtefælle eller mindreårige børn under nogen omstændigheder. Det blev også tillagt vægt, at bestyrelsen/administrationen var uafhængig af stifteren, at den begunstigede var uden indflydelse på trustees beslutninger og uden råderet over Trustens formue, og Trustens hovedformål var at realisere aktiverne fra afdødes bo og udbetale provenuet herfra til de begunstigede. Trusten skulle derefter ophøre med at eksistere.

Skatterådet fandt, at forholdene i Trusten minder om afvikling af et dødsbo. Hertil lagde Skatterådet særligt vægt på, at aktiverne skal realiseres så hurtigt, som det var muligt.

SKM2009.249.SR:

Skatterådet bekræftede, at der ikke var hjemmel til at beskatte den begunstigede af den løbende indkomst i trusten, men alene af de udbetalinger, som den begunstigede modtog, idet trusten var stiftet på en sådan måde, at trustens formue var uigenkaldeligt og definitivt adskilt fra stifterens private formue, således at midlerne ikke kunne tilbageføres til stifteren, dennes ægtefælle eller mindreårige børn.

Der blev lagt vægt på, at bestyrelsen/administrator var uafhængig af stifteren, idet trustee var en uafhængig revisor, samt at den begunstigede var uden indflydelse på trustees beslutninger og dermed uden råderet over trustens formue.

C.B.2.15.2 Beskatning af udenlandske trusts (fonde):

"Hvordan behandles stifteren af en udenlandsk trust eller en båndlagt kapital

Det sker, at personer, som er skattepligtige til Danmark, stifter eller sætter penge ind i udenlandske trusts. Udenlandske "trusts" kan ikke sammenlignes med danske fonde, og de kan have forskelligt indhold fra land til land og fra trust til trust.

For at en udenlandsk trust kan tillægges betydning for en dansk skattepligtig, er det SKATs opfattelse, at kapitalen både skal være

  • definitivt og
  • effektivt udskilt fra stifterens/indskyderens formuesfære.

Med definitivt menes, at stifteren ikke må have mulighed for at "tilbagekalde" trusten, så den udskilte kapital igen indgår i stifterens formuesfære.

Med effektivt menes, at stifteren ikke fortsat må have rådighed over den udskilte kapital."

"Skattemæssig kvalifikation af trusts i praksis" af Rasmus Kristian Feldthusen side 511-528 i Skattepolitisk Oversigt 2013, side 516-517, afsnit 5. Arv til begunstiget:

"Den tredje kategori vedrører den situation, at erhvervelsen af midlerne hos den begunstigede anses for at være arv fra stifteren.

Skattemyndighederne er i to afgørelser nået frem til, at midler hidrørende fra trusten skulle kvalificeres som arv.

Den første sag er SKM 2009, 748 SR, hvor en stifter havde oprettet en "living trust" (revocable trust), se nærmere ovenfor SKM 2009, 249 SR om denne trust-type, til fordel for sine arvinger. Stifteren havde i sit testamente tillige bestemt, at alle afdødes aktiver (som ikke allerede befandt sig i Trusten) skulle tilfalde Trusten ved afdødes bortgang og fordeles som angivet i Trusten. SKAT indledte med at konstatere, at der var tale om en endelig og effektiv udskillelse af stifterens midler til trusten. Det ville imidlertid ifølge SKAT være retvisende at betragte trusten som en fond henset til, at den i umiddelbar forlængelse af at den blev uigenkaldelig, vil realisere alle indskudte aktiver og udbetale disse til de begunstigede. SKAT anførte:

"Der kan således argumenteres for, at "fonden" skattemæssigt ikke når at komme til eksistens, da den vil blive afviklet i umiddelbar forlængelse af "stiftelsen", at den opfylder kriterierne for skattemæssigt at blive betragtet som en fond. Fonden vil efter SKATs opfattelse kunne siges at "dø i fødslen" i dette tilfælde."

SKAT afviste også, at der var tale om en rentenydelse, idet de begunstigede i sagen modtog selve midlerne i trusten, altså uden en opdeling af kapital og afkast af denne. (SKATs fremhævning) På denne baggrund nåede SKAT frem til, at der var tale om arv, idet SKAT anførte:

"SKAT finder således efter en samlet konkret vurdering af aftaleforholdet bag Trusten, og de faktiske omstændigheder omkring denne, at udbetalingerne fra Trusten i dette tilfælde skattemæssigt skal behandles som arv. SKAT har lagt særlig vægt på ovenstående, hvor aktiverne realiseres så hurtigt, som det er muligt. Det er derfor sammenfattende SKATs vurdering, at forholdene i Trusten minder mere om afvikling af et dødsbo end en fondslignende konstruktion, hvor formålet ville være af mere varig karakter."

(...)"

Begrundelse

Besvarelsen forudsætter blandt andet en skattemæssig kvalifikation af trusten efter dansk ret.

En skattemæssig kvalifikation af trusten efter SKATs opfattelse følger nedenfor:

Det må undersøges, om kapitalen er definitivt og effektivt udskilt fra stifters formuesfære.

Begrebet definitivt betyder, at stifteren ikke må have mulighed for at "tilbagekalde" trusten, således at den udskilte kapital igen indgår i stifterens formuesfære.

Begrebet effektivt betyder, at stifteren ikke må have fortsat rådighed over den udskilte kapital.

Såfremt en af disse betingelser ikke er opfyldt, kan trusten ikke skattemæssigt anerkendes.

Vurdering skal foretages i forhold til sønnen, M

Såfremt stifteren er død, skal vurderingen af om trusten er definitivt og effektivt udskilt ikke foretages i forhold til stifteren, men i forhold til den person, som eventuelt må anses at have "arvet" rådigheden over trustkapitalen.

Da trusten i nærværende sag er oprettet ved stifterens død, skal vurderingen foretages i forhold til sønnen.

At den skattemæssige vurdering af en trust kan være den samme for en begunstiget/arving som for stifteren af en trust, fremgår af SKM2012.95.HR, hvor moderen anses for at være ejer af trustkapitalen, selvom trusten er stiftet af morfaren, da moderen havde en vis adgang til at råde over trustkapitalen.

Det fremgår endvidere af SKM2013.741.ØLRhvor fonden anses for at tilhøre nevøen, selvom han ikke er stifter af fonden, men arving, idet han ikke har ført bevis for, at han ikke har råden over fondens midler.

Kapitalens definitive og effektive udskillelse fra "stifterens" formuesfære

Ved bedømmelsen af kapitalens definitive og effektive udskillelse forstås, at de til trusten overførte midler aldrig må kunne tilbageføres til sønnen M, eller dennes familie. Dette gælder både fondens kapital og afkastet af denne.

Vurderingen skal som nævnt foretages i forhold til sønnen.

Det vil sige, at midlerne skal være overført til trusten på en sådan måde, at sønnen er helt afskåret fra at råde over disse.

Ved vurderingen af, om der er sket en definitiv og effektiv udskillelse af formuen, er det afgørende, om der er en selvstændig bestyrelse/administration, som en vigtig garanti for at en uafhængig ejerrådighed er tilvejebragt.

Af erklæring fra trustees af 21. november 2013 fremgår, at trustees vil afvikle trusten og udbetale de overskydende midler til sønnen M, såfremt han anmoder herom.

Af faderens testamente fremgår endvidere af afsnit (2) ii, at trustees til enhver tid skriftligt kan opløse Trusten, hvilket sker efter anmodning og i beneficianternes interesse.

Repræsentanten oplyser, at trustees handler efter anmodning fra sønnen M, hvorfor SKAT finder, at sønnen har rådighed over trustens midler.

Til forskel herfra fremgår det af SKM2009.249.SR, at den begunstigede er uden indflydelse på trustees beslutninger og uden råderet over trustens formue, således at der her er en selvstændig bestyrelse/administration af trusten.

SKAT finder derfor ud fra en samlet konkret vurdering, at kapitalen ikke er definitivt og effektivt udskilt fra sønnens formuesfære, da sønnen har rådighed over trustens midler, jf. SKM2012.95.HR, SKM2013.741.ØLR og SKM2014.314.SR.

SKAT lægger vægt på, at der ikke er en uafhængig bestyrelse/administration af trusten, særligt henset til at trusten afvikles, hvis M anmoder om det.

På denne baggrund finder SKAT, at The X Will Trust skattemæssigt anses for at være transparent, hvorfor sønnen skal beskattes af det løbende afkast i trusten.

Det fremgår af repræsentantens oplysninger, at faderen A, ved hans død den 4. maj 1987, var hjemmehørende på Jersey, hvorfor hans bo blev behandlet der.

Sønnen arvede trustkapitalen direkte ved stifterens død, og da boet blev skiftet på Jersey, og der ikke indgik aktiver i boet i form af fast ejendom i Danmark eller virksomhed med fast driftssted i Danmark, skulle der ikke betales boafgift til Danmark i forbindelse med arveerhvervelsen.

SKAT bemærker, at der i trustens levetid formentligt er genereret et afkast af den oprindelige arv i trusten, jf. testamentets punkt 8.1 og 8.2, og dette afkast skal beskattes efter de almindelige skatteregler afhængig af afkastets karakter. Det vil sige, at den tilbageværende kapital i trusten både kan bestå af selve arven (fra faderens død i 1987) og afkast heraf, jf. testamentets punkt 8.3.

Af SKM2009.748.SR og "Skattemæssig kvalifikation af trusts i praksis" i Skattepolitisk Oversigt 2013, side 511-528 af Rasmus Kristian Feldthusen fremgår, at idet trusten skulle afvikles i umiddelbar forlængelse af stiftelsen, anså SKAT forholdene i trusten for at minde om afvikling af et dødsbo, hvorfor der altså ikke skulle ske opdeling af kapital og afkast af denne.

I nærværende sag har trusten eksisteret siden faderens død i 1987, hvorfor forholdet ikke kan anses for at være afvikling af et dødsbo. Dermed skal der ske en opdeling af kapital og afkast.

Idet trusten anses for at være transparent, skal sønnen derfor beskattes af det løbende afkast i trusten, og uddelinger fra trusten til Ms børn anses som gaver fra M til hans børn, og skal skattemæssigt behandles som en gave med en gaveafgift på 15 pct. i henhold til boafgiftslovens regler.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Ja".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder SKATs indstilling og begrundelse.

skat.dk er Skatteforvaltningens digitale indgang til selvbetjening og vejledning om skatter og afgifter