Dokumentets dato
28 Jan 2005
Dato for offentliggørelse
31 Jan 2005 09:36
Dokumenttype
TSS-cirkulære
Cirkulærets nummer
2005-05
Ansvarlig fagkontor
Ret; Moms
Sagsnummer
99/02-301-00844
Overordnede emner
Moms og lønsumsafgift
Redaktionelle noter

Ophævet.

Link til Retsinformation: http://www.retsinfo.dk/_GETDOC_/ACCN/C20050001209-regl

Praksis vedrørende den momsmæssige behandling af rykkergebyrer

Rykkergebyrer – finansiering af købekontrakter i forbindelse med salg af varer og ydelser på kredit

1. I henhold til momslovens § 27 stk. 2, nr. 5, skal kreditkøbs- og finansieringstillæg m.v. medregnes i momsgrundlaget.

Der skal således opkræves moms af diverse gebyrer og afgifter, som sælger pålægger køber at betale ved ikke-rettidig betaling

2. Landsskatteretten har i SKM2001.456.LSR fastslået, at en leverandørs ydelse af henstand med betaling af prisen ud over leveringstidspunktet kan anses som ydelse af et lån omfattet af fritagelsesbestemmelsen i momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, litra a.

Under hensyn til, at et rykkergebyr opkræves såfremt, der ikke sker betaling til den aftalte tid, og at rykkergebyret i almindelighed anses for at udgøre en godtgørelse af kreditors omkostninger i forbindelse med påmindelse om betalingskravet, fandt Landsskatteretten, at rykkergebyret udgjorde en del af vederlaget for den ydede henstand.

Landsskatteretten lagde herefter til grund, at virksomheder, der opkræver rykkergebyrer såfremt der ikke sker betaling til den aftalte tid i forbindelse med en virksomheds finansiering af købekontrakter i forbindelse med salg af varer og ydelser på kredit, herefter ikke skal medregne rykkergebyrerne til virksomhedens afgiftsgrundlag, jf. momslovens § 27, stk. 2, nr. 5.

3. Praksis er beskrevet i Momsvejledningen, afsnit D.11.11.4.3 og G.1.2.5 og i Told- og Skattestyrelsens cirkulære 2002-06 af 14. februar 2002.

Rykkergebyrer – ved ikke-rettidig betaling af momspligtige leverancer

4. I henhold til momslovens § 27, stk. 2, nr. 2, skal biomkostninger, som en leverandør forlanger afholdt af køber medregnes i momsgrundlaget.

Der skal således betales moms af diverse gebyrer og afgifter, som sælger pålægger køber ved ikke-rettidig betaling.

5. Momsnævnet har i TfS 1996, 88, fastslået, at der skal betales moms af gebyrer, der opkræves af et fjernvarmeværk i forbindelse med udsendelse af erindringsskrivelser vedrørende ikke-rettidigt betalte ydelser til varmeværket.

6. Praksis er beskrevet i Momsvejledningen, afsnit G.1.2.2.

Landsskatterettens kendelse SKM2003.541.LSR

7. Landsskatteretten har i en kendelse af 14. november 2003 truffet afgørelse om, at et selskabs rykkergebyrer ved ikke-rettidig betaling af momspligtige leasingydelser ikke er momspligtige.

Kendelsen er offentliggjort under SKM2003.541.LSR.

Landsskatteretten udtaler i kendelsen, at de på forhånd aftalte rykkergebyrer må anses for et standardiseret og objektivt grundlag for den godtgørelse af omkostninger i forbindelse med påmindelse om betalingskravet, som selskabet kan kræve for tab ved ikke at modtage den aftalte pengeydelse til den aftalte tid. Tabet består i denne situation af udgifter til iværksættelse af rykkerprocedure m.v.

Den godtgørelse af omkostninger, som finder sted ved rykkergebyrerne, må anses for at være af en anden karakter end de af 6. momsdirektivs artikel 11, pkt. A, stk. 2, litra b, omfattede biomkostninger, og ses i hvert fald ikke med hjemmel i den danske momslov at kunne medregnes som en del af afgiftsgrundlaget for den leverede leasingydelse.

Godtgørelsen kan endvidere ikke anses som vederlag for en leverance, og må som følge heraf anses for at falde uden for momslovens anvendelsesområde, jf. momslovens § 4, stk. 1.

Ændring af praksis

8. SKM2003.541.LSR ændrer den praksis vedrørende rykkergebyrer ved finansiering af købekontrakter i forbindelse med salg af varer og ydelser på kredit, der er beskrevet i Momsvejledningen, afsnit D.11.11.4.3. og G.1.2.5 og i Told- og Skattestyrelsens cirkulære 2002-06 af 14. februar 2002.

9. SKM2003.541.LSR ændrer derimod ikke den i Momsvejledningens samme sted beskrevne praksis om den momsmæssige behandling af oprettelsesgebyrer.

10. SKM2003.541.LSR ændrer endvidere den praksis, der er beskrevet i Momsvejledningen, afsnit G.1.2.2. vedrørende betaling af moms af rykkergebyrer ved ikke-rettidig betaling af momspligtige leverancer, og ophæver samtidig Momsnævnets afgørelse 1996, 88.

11. I dette cirkulæres pkt. 12 – 23 beskrives betydningen af den ændrede praksis nærmere.

Beregningsgrundlaget, jf. momslovens § 27

12. Den ændrede praksis betyder, at virksomheder, der opkræver rykkergebyrer ved ikke-rettidig betaling af momspligtige leverancer ikke skal medregne gebyrerne til virksomhedens afgiftsgrundlag, jf. momslovens § 27, stk. 2, nr. 2, idet gebyrerne ikke kan anses for at være en del af vederlaget for leverancen.

13. Der skal ikke længere sondres mellem rykkergebyrer opkrævet i forbindelse med virksomhedens finansiering af købekontrakter vedrørende salg på kredit, og rykkergebyrer opkrævet ved ikke-rettidig betaling af momspligtige leverancer.

Rykkergebyret er i begge situationer at betragte som en erstatning for virksomhedens tab ved, at virksomheden ikke modtager den aftalte pengeydelse til den aftalte tid, og i ingen af tilfældene indgår gebyret som en del af vederlaget for selve leverancen. Det er således ikke selve leverancen, der udløser rykkergebyr-betalingen, men derimod misligholdelsen af betalingsforpligtelsen.

Rykkergebyrer for en købers ikke rettidige betaling falder derfor i begge tilfælde uden for momslovens anvendelsesområde

14. Landsskatteretskendelsen medfører endvidere, at der i alle andre tilfælde end de under pkt. 13 og 15 nævnte, skal foretages en konkret vurdering af, om et opkrævet gebyr skal anses som

-  et vederlag for en leverance, hvorfor det medregnes til virksomhedens afgiftsgrundlag, jf. momslovens § 27, stk. 2, nr. 2,

 

-  en erstatning for virksomhedens tab ved, at virksomheden ikke modtager den aftalte pengeydelse til den aftalte tid, hvorved det falder uden for momslovens anvendelsesområde.

15. Told- og Skattestyrelsen har i SKM2004.273.TSS foretaget en konkret vurdering af en række gebyrer, der opkræves af forsyningssektoren. Det fremgår heraf, at:

  • rykkerskrivelser,
  • inkassomeddelelser (en rykkerskrivelse, hvor debitor rykkes og samtidig får besked om risikoen for forestående inkasso),
  • personligt fremmøde hos debitor ved forsyningsvirksomhedens egen opkræver (inkassobesøg), og
  • lukkebesøg, hvor forsyningsvirksomheden igen søger beløbet inddrevet. Betales det skyldige beløb ikke, lukker forsyningsvirksomheden afhængig af det konkrete forhold for el, vand, varme m.v. ikke anses som vederlag for en leverance, hvorfor det falder uden for momslovens anvendelsesområde.

Gebyrer for:

  • åbnebesøg, hvor forsyningsvirksomheden igen åbner for el, vand, varme m.v., anses for momspligtige, da gebyret må anses for vederlag for den ydelse, der består i, at kunden igen kan modtage leverancer af el, vand eller varme. Disse gebyrer skal derfor medregnes til virksomhedens afgiftsgrundlag, jf. momslovens § 27, stk. 2, nr. 2, og
  • indgåelse af betalingsaftaler i forlængelse af den misligholdte fordring anses for momsfri efter lovens § 13, stk. 1, nr. 11. Uanset at betalingsaftalen af forsyningsselskabet indgås med det formål at begrænse forsyningsselskabets udestående fordring og inddrive den på den mest hensigtsmæssige måde, finder styrelsen, at gebyret er omfattet af momsloven. Styrelsen lægger vægt på, at en betalingsaftale må anses for en gensidigt bebyrdende aftale, der medfører retlige og økonomiske ændringer i forholdet mellem parterne.

Fradrag, jf. momslovens §§ 37 – 38

16. Det forhold, at et rykkergebyrer ikke kan anses for at være en del af vederlaget for en leverance og dermed falder uden for momslovens anvendelsesområde, medfører ikke i sig selv, at gennemførelsen af rykkerproceduren anses for en aktivitet, der falder uden for momslovens anvendelsesområde.

Gennemførelse af rykkerproceduren må således antages at have en sådan tilknytning til virksomhedens øvrige økonomiske virksomhed, at der ikke er grundlag for at udskille rykkerproceduren som ikke-økonomisk aktivitet.

17. I virksomheder med udelukkende momspligtige aktiviteter er der ikke grundlag for at begrænse fradragsretten for moms af udgifter afholdt i tilknytning til gennemførelse af rykkerproceduren, dvs. heller ikke for moms af udgifter, der udelukkende vedrører gennemførelsen af rykkerproceduren.

18. I virksomheder med både momspligtige og momsfrie aktiviteter opgøres fradragsretten for moms af udgifter afholdt i tilknytning til rykkerproceduren efter momslovens almindelige regler, jf. momslovens §§ 37 og 38. Dette betyder, at købsmomsen af

  • udgifterne, der udelukkende vedrører virksomhedens momspligtige aktiviteter, kan fradrages fuldt ud.
  • udgifterne, der udelukkende vedrører virksomhedens momsfri aktiviteter, kan ikke fradrages.
  • udgifterne (fællesomkostninger), der vedrører virksomhedens samlede aktiviteter, kan fradrages delvist efter reglerne i momslovens § 38, stk. 1.     

Beregning af lønsumsafgift

19. Virksomheder, der leverer ydelser fritaget for moms efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, er som udgangspunkt omfattet af lønsumsafgiftspligten, jf. lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 1.

20. Virksomheder, der helt eller delvist har momsfri aktiviteter, som er omfattet af lønsumsafgiftsloven, skal medregne den del af lønsummen, som medgår til gennemførelse af rykkerproceduren vedrørende virksomhedens lønsumsafgiftspligtige aktiviteter til lønsumsafgiftsgrundlaget, da gennemførelsen af rykkerproceduren må antages at have en sådan tilknytning til virksomhedens øvrige økonomiske virksomhed, at der ikke er grundlag for at udskille rykkerproceduren som ikke-økonomisk aktivitet.

21. Indtægter fra passiv kapitalanbringelse, herunder renteindtægter fra købe- og afbetalingskontrakter, som er indgået som følge af virksomhedens salg af varer og momspligtige ydelser (egenproduktion) betragtes ikke som vederlag for finansielle tjenesteydelser i relation til lønsumsafgiftslovens bestemmelser.

22. Virksomheder med finansielle indtægter alene i form af renter fra købe- og afbetalingskontrakter, som er indgået som følge af virksomhedens salg af varer og momspligtige ydelser (egenproduktion) er derfor ikke omfattet af lønsumsafgiftspligten.

23. Det forhold, at et rykkergebyrer ikke kan anses for at være en del af vederlaget for en leverance og dermed falder uden for momslovens anvendelsesområde, medfører ikke i sig selv, at gennemførelsen af rykkerproceduren anses for en aktivitet, der falder uden for momslovens anvendelsesområde.

Virksomheder, der udelukkende har momspligtige aktiviteter, bliver derfor ikke omfattet af lønsumsafgiftspligten som følge af gennemførelsen af rykkerproceduren.

Genoptagelse og tilbagebetaling

24. Virksomheder, der efter den hidtidige praksis, jf. momslovens § 27, stk. 2, nr. 2, har indbetalt moms af rykkergebyrer ved ikke-rettidig betaling af momspligtige leverancer, kan anmode den regionale told- og skattemyndighed om tilbagebetaling af den for meget betalte moms.

25. Ved bedømmelse af et eventuelt tilbagebetalingskrav anvendes dansk rets almindelige regler om tilbagebetaling af beløb erlagt i urigtig formening om skyld. Disse regler vil blive fortolket i lyset af den seneste praksis fra EF-domstolen om medlemsstaternes opkrævning af beløb i strid med fællesskabsretten, jf. cirkulærets pkt. 34.

Fristregler

26. Det fremgår af ikrafttrædelsesbestemmelserne til lov nr. 410 af 2. juni 2003 om ændring af skattestyrelsesloven (ændring af fristregler på skatte- og afgiftsområdet m.v.), at skattestyrelseslovens § 35 B og § 35 C, har virkning for anmodninger om genoptagelse af et afgiftstilsvar, som er indgivet til myndighederne den 12. marts 2003 eller senere.

27. Såfremt anvendelsen af skattestyrelseslovens § 35 B og § 35 C, for en afgiftsperiode er til ugunst for den afgiftspligtige i forhold til hidtil gældende regler, kan bestemmelsen dog først finde anvendelse for afgiftstilsvar, hvor angivelsesperioden udløber den 1. juli 2000 eller senere.

28. I henhold til skattestyrelseslovens § 35 B, stk. 2, kan der ske genoptagelse, hvis anmodning herom fremsættes inden 3 år efter angivelsesfristens udløb.

29. Hvis fristen i skattestyrelseslovens § 35 B, stk. 2, er udløbet, kan der i henhold til skattestyrelseslovens § 35 C, stk. 1, nr. 1, efter anmodning, ske ekstraordinær genoptagelse til gunst for den afgiftspligtige af opgørelsen af afgiftstilsvaret fra og med den afgiftsperiode, der er helt eller delvis sammenfaldende med den afgiftsperiode, der var til prøvelse i den første sag, der resulterede i underkendelse af praksis, eller den afgiftsperiode, der er påbegyndt, men endnu ikke udløbet, 5 år forud for underkendelse af praksis.

30. Ekstraordinær genoptagelse kan dog kun ske, hvis betingelserne herfor i skattestyrelseslovens § 35 C, stk. 1, nr. 1, er opfyldt.

31. Den første afgiftsperiode, der var til prøvelse i SKM2003.541.LSR var april kvartal 1997, det vil sige perioden 1. april 1997 til 30. juni 1997.

Reaktionsfrist

32. Anmodning om ekstraordinær genoptagelse skal fremsættes under iagttagelse af bestemmelsen i skattestyrelseslovens § 35 C, stk. 2, det vil sige, at anmodningen om genoptagelse skal fremsættes inden 6 måneder efter, at den afgiftspligtige er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af den ordinære genoptagelsesfrist i skattestyrelseslovens § 35 B.

33. Reaktionsfristen på 6 måneder i henhold til skattestyrelseslovens § 35 C, stk. 2, regnes fra offentliggørelsen af dette cirkulære.

Overvæltning

Generelt om overvæltning

34. Det følger af EF-Domstolens faste praksis, at en virksomhed har ret til at få tilbagebetalt afgifter, som en medlemsstat har opkrævet i strid med fællesskabsrettens bestemmelser. Den pågældende medlemsstat er således som udgangspunkt forpligtet til at tilbagebetale afgifter, der er opkrævet i strid med fællesskabsretten (jf. bl.a. dommen i sagen Comateb m.fl., præmis 20, dom af 8.3.2001, forenede sager C-397/98 og C-410/98, Metallgesellschaft m.fl., Sml. I, s. 1727, præmis 84, og Marks & Spencer-dommen, præmis 30).

Der er ifølge EF-Domstolens retspraksis kun én enkelt undtagelse til denne tilbagebetalingsforpligtelse. En medlemsstat kan kun modsætte sig, at en afgift, der er opkrævet med urette henset til fællesskabsretten, tilbagebetales, når det er godtgjort af de nationale myndigheder, at en anden person end den afgiftspligtige fuldt ud har båret afgiftsbyrden, og at en tilbagebetaling af afgiften til den afgiftspligtige ville medføre en ugrundet berigelse for ham. Heraf følger, at hvis kun en del af afgiften er væltet over på senere led, er de nationale myndigheder forpligtet til at tilbagebetale det ikke-overvæltede beløb (jf. i denne retning bl.a. dommen i sagen Comateb m.fl., præmis 27 og 28).

Da denne undtagelse er en begrænsning af en subjektiv ret, der følger af Fællesskabets retsorden, skal den fortolkes restriktivt, idet der navnlig skal tages hensyn til, at overvæltningen af en afgift på forbrugeren ikke nødvendigvis udligner de økonomiske virkninger af afgiftspålæggelsen for den afgiftspligtige.

EF-Domstolen har i præmis 17 i dommen i sagen Bianco og Girard bl.a. slået fast, at selv om nationale lovregler om indirekte skatter normalt tilsigter, at afgifterne væltes over på den endelige forbruger, og indirekte skatter inden for erhvervslivet i almindelighed overvæltes delvis eller fuldt ud, kan man ikke generelt lægge til grund, at sådanne afgifter i alle tilfælde rent faktisk væltes over. Hvorvidt der rent faktisk, delvis eller fuldt ud, sker en overvæltning, afhænger således af en række forskellige omstændigheder ved hver enkelt transaktion, som giver denne en særlig karakter i forhold til andre transaktioner, der sker i andre sammenhænge. Spørgsmålet om, hvorvidt der i det enkelte tilfælde er sket en overvæltning af en afgift, beror derfor på de faktiske omstændigheder, som det henhører under den pågældende nationale retsinstans at klarlægge, idet denne frit kan bedømme de beviser, der fremlægges for den.

EF-Domstolen har i præmis 20 i dommen i sagen Bianco og Girard præciseret, at det, alt efter markedets karakter, vil være mere eller mindre sandsynligt, at der sker en overvæltning. De mange faktorer, der er bestemmende for den politik, de handlende fører, er imidlertid forskellige i forskellige tilfælde, hvorfor det er næsten umuligt at afgøre, hvor stor en faktisk indvirkning disse faktorer hver for sig har på, i hvilket omfang der sker en overvæltning.

EF-Domstolen har ligeledes slået fast, at selv når det godtgøres, at den med urette opkrævede afgift helt eller delvis er væltet over på tredjemand, vil en tilbagebetaling af afgiften til den erhvervsdrivende ikke nødvendigvis medføre en ugrundet berigelse for ham (dommen i sagen Comateb m.fl., præmis 29, og dom af 21.9.2000, forenede sager C-441/98 og C-442/98, Michaïlidis, Sml. I, s. 7145, præmis 34).

Selv i det tilfælde, hvor afgiften er fuldstændigt integreret i den pris, der kræves, kan den afgiftspligtige lide et økonomisk tab, der er forbundet med en forringelse af salgsmængden (jf. dommen i sagen Comateb m.fl., præmis 29, og Michaïlidis-dommen, præmis 35).

Om og i hvilket omfang tilbagebetaling af en afgift, der er opkrævet med urette henset til fællesskabsretten, medfører en ugrundet berigelse for den afgiftspligtige, kan således kun fastlægges ved en økonomisk analyse, der tager hensyn til alle de relevante omstændigheder, jf. dommen i sagen C-147/01 Webers Wine World, præmis 100.

Overvæltning af moms på rykkergebyrer

a) Rykkergebyrer på rykkerskrivelser til ikke-momsregistrerede virksomheder og personer

35. Som fastslået af EF-domstolen i sag C-147/01 skal spørgsmålet om der i det enkelte tilfælde, fuldt eller delvis, er sket overvæltning bero på en konkret vurdering af de faktiske omstændigheder.

36. Gebyret på en rykkerskrivelse er ikke på samme måde som varer og tjenesteydelser underlagt sædvanlige konkurrencemæssige vilkår, men fastsættes som udgangspunkt af den virksomhed, der udarbejder rykkerskrivelsen. Det sker uden hensyn til en markedspris, for en sådan eksisterer ikke.

37. Størrelsen af rykkergebyrer har endvidere siden 1. august 2002 været reguleret i henhold til rentelovens § 9b, stk. 2, hvoraf fremgår, at der kan kræves et rykkergebyr på højst 100 kr. inkl. moms for hver rykkerskrivelse, dog højst for 3 skrivelser vedrørende samme ydelse. 

38. Gebyret fastsættes således under hensyntagen til andre faktorer end markedsprisen. Det kan f.eks. være hensynet til at gebyrstørrelsen skal have en præventiv effekt samtidig med at der skal tages hensyn til forholdet mellem virksomheden og kunden. Der kan endvidere være andre faktiske omstændigheder, der ligger til grund for virksomhedens gebyrpolitik.

39. Den konkrete vurdering af, hvorvidt der er sket overvæltning vil blive foretaget på baggrund af en analyse, der bl.a. inddrager ovennævnte faktorer. I den forbindelse vil det blive undersøgt, hvordan den enkelte virksomhed har fastsat rykkergebyrets størrelse. Undersøgelsen af virksomhedens prisfastsættelsesprincipper vil omfatte virksomhedens nuværende og tidligere praksis, idet der herved kan tages højde for, hvorvidt virksomheden har ændret praksis i forbindelse med, at der ikke længere skal opkræves moms på rykkergebyrer.

40. Andre momenter kan have betydning ved vurderingen af, i hvilket omfang virksomheden må antages at have overvæltet momsen på det efterfølgende omsætningsled. Således må det antages, at forholdet mellem gebyrets størrelse og virksomhedens omkostninger ved gennemførelsen af rykkerproceduren kan have betydning.

41. Har virksomhedens omkostninger ekskl. moms til rykkerskrivelsen været større end gebyret ekskl. moms kunne virksomheden have taget et højere gebyr, hvis det ikke var momspålagt.

42. Har virksomheden fuldt ud fået sine omkostninger ekskl. moms til rykkerskrivelsen dækket ind af rykkergebyret ekskl. moms, har virksomheden haft mulighed for at overvælte momsen.

43. I de tilfælde, hvor virksomhedens omkostninger ekskl. moms til rykkerskrivelsen har oversteget gebyrets størrelse ekskl. moms, må det antages, at virksomheden ikke har været i stand til at overvælte den indbetalte moms.

44. Eksempel 1 – ingen overvæltning - fuld tilbagebetaling

  •  Gebyr ekskl. moms:                            80 kr.
     Moms:                                             20 kr.
     Gebyr inkl. moms:                             100 kr.

         Omkostninger ekskl. moms:                100 kr.

 

         Tilbagebetaling:                                 20 kr.

 

Virksomhedens omkostninger ekskl. moms på 100 kr. overstiger gebyret ekskl. moms på 80 kr. med 20 kr. Det må antages, at der ikke sket overvæltning, og der skal ske fuld tilbagebetaling af den indbetalte moms med 20 kr., hvorefter virksomhedens omkostninger er dækket.

45. Eksempel 2 – delvis overvæltning – delvis tilbagebetaling

  •  Gebyr ekskl. moms:                            80 kr.
     Moms:                                             20 kr.
     Gebyr inkl. moms:                             100 kr.

         Omkostninger ekskl. moms:                  90 kr.

 

         Tilbagebetaling:                                 10 kr.

 

         Virksomhedens omkostninger ekskl. moms på 90 kr. overstiger gebyret ekskl. moms på 80 kr. med 10 kr. Det må antages, at der ikke er sket overvæltning af disse 10 kr.

46. For så vidt angår de resterende 10 kr. i eksempel 2, samt de tilfælde hvor det opkrævede gebyr ekskl. moms overstiger virksomhedens omkostninger, beror det på en konkret vurdering, hvorvidt der i det enkelte tilfælde er sket overvæltning.

b) Rykkergebyrer på rykkerskrivelser til momsregistrerede virksomheder

Overvæltning

47. Moms vil ved samhandel mellem momsregistrerede virksomheder udløse fradragsret hos erhververen. Dette forhold kan være relevant ved vurderingen af, hvorvidt der er sket overvæltning, idet virksomheden har kunnet overvælte momsen, uden at dette har haft økonomisk betydning for den erhvervsdrivende virksomhed, der modtog rykkergebyret.

48. Dette gælder uanset om, afsendervirksomhedens omkostninger til rykkerskrivelsen har været større end gebyrets størrelse.

Fradragsretten hos modtageren af rykkerskrivelsen

49. EF-Domstolen har i sag C-342/87 Genius Holding udtalt, at udøvelsen af den fradragsret, der er fastsat i 6. momsdirektiv, ikke omfatter den afgift, der udelukkende skyldes, fordi den er anført på fakturaen.

50. Praksis vedrørende den momsmæssige behandling af gebyrer på rykkerskrivelser er ændret ved Landsskatterettens kendelse af 14. november 2003. Told- og Skattestyrelsen lægger til grund, at det først er fra dette tidspunkt, at momsregistrerede virksomheder, der modtager en faktura med moms ikke længere kan fratrække momsen. Indtil dette tidspunkt har momsen på rykkergebyret været skyldig i henhold til ToldSkats fortolkning af momsloven.

Direkte følgevirkninger - besparelser

51. Hvis betingelserne i skattestyrelseslovens § 35 C, stk. 1, nr. 1 om at ændre opgørelsen af afgiftstilsvaret efter udløbet af den ordinære 3-års frist i skattestyrelseslovens § 35 b, er opfyldt, er der ikke mulighed for at ændre andre forhold, medmindre der er tale om direkte følge-virkninger af den skete ændring.

52. I kravet skal der fradrages de besparelser, som virksomheden har opnået på grund af den urigtige afgiftsmæssige behandling. Dette indebærer, at købsmoms, moms af reguleringsforpligtelser, lønsumsafgift, energiafgifter og andre afgifter, der påhviler virksomheder med både momspligtige og lønsumsafgiftspligtige aktiviteter, skal fratrækkes i kravet. Disse reguleringer er en direkte følgevirkning af underkendelsen af praksis og den dermed ændrede afgiftsmæssige stilling.

Forrentning

53. Tilbagebetalingskrav efter dette cirkulære skal forrentes efter cirkulære nr. 157 af 14. oktober 1987 om forrentning af visse tilbagebetalingsbeløb og TSS-cirkulære 2004-07 om forrentning af visse tilbagebetalingsbeløb.

Vedrører kravet på regulering et beløb, som er indbetalt efter påkrav fra en myndighed, forrentes beløbet efter rentecirkulærets pkt. 7 fra indbetalingsdagen til udbetalingsdagen.

Ved påkrav forstås de tilfælde, hvor indbetaling er sket, efter at en myndighed har tilkendegivet over for indbetaleren, at der efter myndighedens opfattelse foreligger indbetalingspligt.

Told- og Skattestyrelsen anser de retningslinier, som fremgår af offentliggjort praksis vedrørende betaling af moms af diverse gebyrer og afgifter, som sælger pålægger køber at betale ved for sen betaling, jf. momslovens § 27, stk. 2, nr. 2, som en tilkendegivelse af, at der efter myndighedernes opfattelse var pligt til at betale moms af rykkergebyrer.

Hvis tilbagebetalingen vedrører beløb, som ikke er indbetalt efter påkrav fra en myndighed, forrentes beløbet efter rentecirkulærets punkt 8 fra månedsdagen for den regionale told- og skattemyndigheds modtagelse af anmodning om tilbagebetaling.

54. Forrentningen af visse tilbagebetalingskrav er skattepligtig indkomst i henhold til statsskattelovens § 4, litra e.

Anmodning om genoptagelse

55. Anmodningen skal indeholde oplysninger om virksomhedens navn, adresse og CVR-nr.

56. Virksomheden skal specificere kravet på tilbagebetaling for hver afgiftsperiode.

57. Af hensyn til beregningen af rentegodtgørelse skal virksomheden oplyse tidspunktet for hver enkelt indbetaling af momstilsvar. Hvis virksomheden har fået udbetalt negativ moms for en afgiftsperiode, skal virksomheden oplyse tidspunktet for frigørelsen af den negative angivelse.

Dokumentation

58. Ved krav om fuld eller delvis tilbagebetaling skal virksomheden vedlægge dokumentation for størrelsen af de opkrævede rykkergebyrer ekskl. moms og dokumentation for, at der er indbetalt moms af gebyrerne.

59. Virksomheden skal dokumentere størrelsen af de opkrævede rykkergebyrer fordelt på henholdsvis gebyrer til ikke momsregistrerede virksomheder og personer, henholdsvis gebyrer til momsregistrerede virksomheder.

60. Virksomheden skal endvidere indsende skriftlig dokumentation for, hvordan prisfastsættelsen af rykkergebyret har fundet sted. I det omfang, der ikke foreligger skriftlig dokumentation, skal virksomheden indsende en redegørelse herom. Dokumentationen skal omfatte praksis vedrørende virksomheden nuværende og hidtidige prisfastsættelse.

61. Hvis virksomhedens krav er begrundet i forholdet mellem gebyrets størrelse og virksomhedens omkostninger ved gennemførelse af rykkerproceduren skal der af hensyn til vurderingen af, om momsen kan anses for overvæltet, vedlægges dokumentation for størrelsen af virksomhedens rykkergebyrer og for virksomhedens faktiske omkostninger ekskl. moms ved gennemførelse af rykkerproceduren for hele den periode, hvor der søges moms tilbage.

62. Virksomheden kan endvidere, hvis den selv finder at der er et behov herfor, vedlægge anmodningen om tilbagebetaling sådanne bilag og oplysninger, som virksomheden finder kan dokumentere, at der ikke er sket hel eller delvis overvæltning af momsen på rykkergebyret.

63. ToldSkat forbeholder sig ret til, at anmode virksomheden om yderligere dokumentation og oplysninger til brug for vurderingen af anmodningen om genoptagelse og tilbagebetaling af moms, samt til vurdering af overvæltningsproblematikken.

64. Virksomheden bør opbevare det relevante regnskabsmateriale, indtil der er truffet en endelig afgørelse om tilbagebetaling, selv om det 5-årige opbevaringskrav, der er fastsat i § 63 i bekendtgørelse nr. 1152 af 12. december 2003, udløber forinden. Det skal være muligt for ToldSkat på ethvert tidspunkt under behandlingen af tilbagebetalingskravet at efterprøve dokumentationen for virksomhedens oplysninger.

Skat og arbejdsmarkedsbidrag af tilbagebetalingsbeløb

65. Når udgiften til betaling af moms af gebyrerne er fratrukket ved opgørelsen af virksomhedens skattepligtige indkomst, skal de foretagne fradrag nedsættes med det tilbagebetalte momsbeløb, dvs. indkomsten skal forhøjes med det tilbagebetalte beløb, jf. Ligningsvejledningen 2005-1 E.B.2.5.

66. I disse tilfælde skal virksomhederne endvidere forhøje bidragsgrundlaget i henhold til arbejdsmarkedsfondslovens § 10.

67. Udgangspunktet er, at der skal ske beskatning i det indkomstår, hvor der er opstået en retlig forpligtelse for myndighederne til at tilbagebetale beløbet.

68. Virksomhederne kan dog anmode den kompetente skattemyndighed om genoptagelse af de tidligere års skatteansættelser med henblik på forhøjelse af indkomsten med de tilbagebetalte momsbeløb, som kan henføres til de enkelte indkomstår, jf. Ligningsvejledningen 2005-1 E.B.2.5.

Kompetence- og klageregler

69. Virksomhedernes anmodning om ordinær genoptagelse i henhold til skattestyrelseslovens § 35 B, stk. 2, og anmodning om ekstraordinær genoptagelse i henhold til skattestyrelseslovens § 35 C, stk. 1, nr. 1 samt krav på tilbagebetaling af moms skal rejses overfor de regionale told- og skattemyndigheder.

70. Kompetencen til at træffe afgørelse om genoptagelsesanmodning i henhold til skattestyrelseslovens § 35 B, stk. 2, tilkommer den regionale told- og skattemyndighed, der skal foretage ændringen af afgiftstilsvaret i 1. instans.

71. Afgørelse af om betingelserne for at foretage ekstraordinær genoptagelse i henhold til skattestyrelseslovens § 35 C, stk. 1, nr. 1, af opgørelsen af en virksomheds afgiftstilsvar træffes af den regionale told- og skattemyndighed, der skal foretage ændringen af afgiftstilsvaret i 1. instans.

72. De regionale told- og skattemyndigheders afgørelse kan påklages administrativt på samme måde som en klage over reguleringen af et afgiftstilsvar.

73. Landsskatteretten behandler klager over de i momslovens § 79, stk. 1, nævnte afgørelser.

Klagefristen til Landsskatteretten er 3 måneder, jf. skattestyrelseslovens § 25.

For så vidt angår spørgsmål, f.eks. vedrørende overvæltning, der ikke er omfattet af momslovens § 79, stk. 1, skal klagen indgives til Told- og Skattestyrelsen.

Klagefristen til Told- og Skattestyrelsen er 3 måneder, jf. sagsudlægningsbekendtgørelsens § 20. I øvrigt finder reglerne i skattestyrelseslovens kapitel 3 og 3 A anvendelse.

Gyldighed

74. Cirkulæret bortfalder den 31. december 2005.

 

 

Ole Kjær

                                            /Else Veggerby

Henvisning

Momsvejledningen 2005-1 D.2.4, D.11.11.4.3, G.1.2.2, G.1.2.5

skat.dk er Skatteforvaltningens digitale indgang til selvbetjening og vejledning om skatter og afgifter