xNy lovgivning

Afskaffelse af grundforbedringsfradrag

Ved lov nr. 925 af 18. september 2012 ophæves reglerne om fradrag i grundværdien for forbedringer. Loven har virkning fra 1. januar 2013. Det er vurderingslovens afsnit D, §§ 17, 18, 21 og 21 A, der ophæves. Det betyder, at der ikke efter den 1. januar 2013 kan gives fradrag i grundværdien for forbedringsudgifter.

Der er to undtagelser herfra.

For det første vil fradrag, der allerede er givet før 1. januar 2013, fortsat blive givet, så længe betingelserne for at give dem er opfyldt. Se nærmere herom i de efterfølgende afsnit.

For det andet er der i ændringsloven en række overgangsregler, der væsentligst vedrører anmodninger om fradrag, der er modtaget før 1. januar 2013 og endnu ikke færdigbehandlet, eller modtages inden 1. maj 2013. Se mere om dette i et senere afsnit.  

Fradraget størrelse

Fradrag vil blive givet i den til enhver tid ansatte grundværdi. Fradraget vil blive givet i den periode, der er tilbage indtil udløb, og med et beløb forholdsmæssigt svarende til fradragets faktiske størrelse pr. 1. januar 2013. Fradraget vil ikke kunne være større end det beløb, der er ansat pr. denne dato. Dette gælder uanset udviklingen i grundværdierne, og uanset, at de faktiske omkostninger ved grundforbedringerne vil kunne være højere.  Udgør fradraget eksempelvis 10 pct. af grundværdien pr. 1. januar 2013 vil et eventuelt fald i grundværdien medføre, at fradraget nu skal fastsættes til 10 pct.af den nye lavere grundværdi.  Stiger grundværdien igen nogle år senere, stiger fradraget igen, dog maksimalt til beløbet pr. 1. januar 2013.  Fradraget kan aldrig overstige den værdi, det har pr. 1. januar 2013, uanset at de faktiske omkostninger har været højere end det var den 1. januar 2013

Ansættelser om fradrag for forbedringer kan som udgangspunkt ikke senere genoptages, bortset fra den særlige korte genoptagelsesfrist nævnt neden for.

Senere udstykning

Hvis en ejendom med grundforbedringsfradrag senere udstykkes, skal det fradrag, der er fastsat den 1. januar 2013 fordeles forholdsmæssigt mellem de nye ejendomme. Det sker efter størrelse af grundareal. Hvis en ejendom med grundforbedringsfradrag sammenlægges med en anden ejendom, overføres fradraget til den nye sammenlagte ejendom. Sammenlægges f.eks. halvdelen af grund A med B følger halvdelen af grund A´s  grundforbedringsfradrag med over til nye større  grund B.

Reglen er nødvendig, fordi fradraget fra og med 1. januar 2013 er en fast størrelse i forhold til grundværdien indtil udløb. Fradraget vil ikke skulle ansættes af SKAT i forbindelse med ejendomsvurderingerne.

Overgangsbestemmelser

Uudnyttet mulighed for ansættelse af grundværdiforbedringsfradrag

Når en ejendom på tidspunktet for lovens ikrafttræden den 1. januar 2013 opfylder betingelserne for fradrag i grundværdien, uden at et sådant fradrag er givet, har ejeren mulighed for at få ansat et grundforbedringsfradrag. Det fremgår af overgangsbestemmelsen i ændringslovens § 3, stk. 4. Anmodning om fradrag skal være modtaget hos SKAT senest den 1. maj 2013. Fradraget vil blive givet efter de regler der var gældende før 1. januar 2013, både hvad angår periode og beløbsmæssig størrelse.

Hvis forholdene for ejendommen er sådan, at grundforbedringsfradraget vil blive ansat til et beløb, der er lavere end, de faktiske udgifter i forbindelse med grundforbedringsarbejdet, er det dette lavere beløb, der vil danne grundlag for beregningen af fradraget i de år fradraget løber. Fradraget vil blive givet med et beløb forholdsmæssigt svarende til fradrages størrelse på det tidspunkt, det gives. Dog højest med det beløb, der fastsættes på det tidspunkt.

Grundejeren skal selv fremsætte anmodningen om grundforbedringsfradraget.  Dog kan en grundejerforening indgive anmodning på samtlige grundejeres vegne, hvis der foreligger fuldmagter fra alle grundejerne. SKAT kan ikke foretage ansættelser af grundforbedringsfradrag i tilfælde, hvor ejeren eller dennes repræsentant ikke selv har anmodet om fradraget. Der er særlige krav til dokumentationen - se nedenfor under dokumentation.

Mulighed for genoptagelse af grundværdiforbedringsfradrag

For de ejendomme, som ved lovens ikrafttrædelse den 1. januar 2013 havde mulighed for at få genoptaget allerede ansatte grundforbedringsfradrag efter den tidligere § 33, stk. 2 i skatteforvaltningsloven, findes en overgangsregel i ændringslovens § 3, stk. 5 om genoptagelse, såfremt SKAT modtager anmodning herom senest den 1. maj 2013.

Fristen den. 1. maj 2013 gælder, uanset fristerne i både ny og gammel udgave af  skatteforvaltningslovens § 33.

Resultatet af de genoptagelser, der måtte ske på dette grundlag af denne overgangsbestemmelse vil kunne påklages efter de til ehver tid gældende klageregler. Se i øvrigt om klage og genoptagelse i den juridiske vejledning afsnit A.A.8.4 og A.A.10.

Dokumentationskrav.

Anmodninger om fradrag efter ændringslovens § 3, stk. 4 eller om genoptagelse efter samme bestemmelses stk. 5, skal opfylde et dokumentationskrav, som nævnt i ændringslovens § 3, stk. 6. Hvis anmodningen allerede var modtaget af SKAT den 1. januar 2013, er kravene til dokumentation angivet i ændringslovens § 3, stk. 7.

Dokumentationskravet i ændringslovens § 3, skt. 6 opregnes således:

" Ejendommenes ejer skal ved anmodninger efter stk. 4 og 5 vedlægge dokumentation for de udgifter, som der ønskes fradrag for, i form af skøde, købsaftale, lokalplan, luftfoto af udstykningen eller storparcellen, byggeregnskab med underbilag for de pågældende poster og fakturaer eller anden dokumentation for det udførte arbejde og udgiftens størrelse. Ønskes der fradrag for anlægsudgifter, skal der på luftfoto eller kortprint være markeret de veje, stier eller andre anlægsarbejder, der ønskes fradrag for, herunder skal der foreligge kopi af originale ledningskort med markering af det forsyningsanlæg eller hovedanlæg, der ønskes fradrag for, når dette er aktuelt. Ønskes fradrag for tilslutningsafgifter, skal der fremsendes takstblade, vedtægter, fakturaer eller anden dokumentation, der indeholder en beskrivelse af, hvilke grundforbedrende arbejder tilslutningsafgiften indeholder for den pågældende ejendom på byggemodningstidspunktet."

Når der anmodes om fradrag efter stk. 4 til 6, gives der kun fradrag for faktisk dokumenterede udgifter. Der kan således ikke foretages ansættelser, der baserer sig på et skøn eller på grundlag af ufuldstændig eller helt manglende dokumentation.

I nogle tilfælde fremsendes anmodninger om ansættelser af fradrag for grundforbedringer efter de hidtil gældende regler med meget mangelfuld dokumentation eller helt uden. Hvis en anmodning om ansættelse af grundforbedring er modtaget hos SKAT før lovens ikrafttræden den 1. januar 2013, uden at den fornødne dokumentation er til stede, skal dokumentation som nævnt i stk. 6  være modtaget senest den 1. maj 2013. Sagerne vil herefter blive behandlet på det grundlag, der er den 1. maj 2013 var tilstede.

Påbegyndte grundforbedringsarbejder.

I ændringslovens § 3, stk. 8 og 9, findes  overgangsreglerl om, at grundforbedringsarbejde, der er påbegyndt den 1. januar 2013, men ikke afsluttet på dette tidspunkt, kan få grundforbedringsfradrag efter de hidtil gældende regler i vurderingslovens afsnit D. Fradraget gives for den mulige periode dvs. 30 år dog 60 år for skove.

Fradraget vil blive givet i den til enhver tid ansatte grundværdi, og ansættes til samme forholdsmæssige del af grundværdien, som fradraget har på det tidspunkt, det gives. Fradraget kan dog ikke overstige størrelsen på det tidspunkt.

Arbejdet skal være påbegynd rent fysisk, og arbejdet skal fortsætte i det tempo, som er almindeligt for bygningsarbejder. Det er ikke tilstrækkeligt, at der eksempelvis graves et hul, hvorefter arbejdet sættes i stå.

Senest den 1. maj 2013 skal SKAT have modtaget meddelelse om, at arbejdet er påbegyndt inden den 1. januar 2013.

Når arbejdet er fuldført, skal SKAT have meddelelse herom. Det skal ske senest den 1. juli i året efter første vurdering af den pågældende ejendom, efter at grundforbedringen er fuldført - dog senest den 1. juli 2016.

Ejeren kan ikke senere forlange ansættelsen af fradrag genoptaget. Reglen om okumentationskrav i ændringslovens § 3, stk. 6 gælder tilsvarende.

Berigtigelse af fejl i forbindelse med genoptagelse af vurderinger i henhold tll vurderingslovens § 33, stk. 12-18, jf skatteforvaltningslovens § 33.

I vurderingsloven § 33, stk. 12-18 fastsættes regler for ansættelse af nye skattestopniveauer, hvor der foretages tilbygninger, hvor ejendommens grundstørrelse ændres og forskellige andre situationer. Der er indsat et nyt stk. 19 i vurderingslovens § 33, således at det præciseres at stk. 12- 18 også finder anvendelse ved berigtigelse af fejl i forbindelse med genoptagelse af vurderingen efter skatteforvaltningslovens § 33. Hvis som eksempel en ejendom som følge af fejlagtig registrering af boligareal i BBR er vurderet på grundlag af et boligareal på 100 kvadratmeter, medens det korrekte areal er 150 kvadratmeter, vil en berigtigelse i forbindelse med genoptagelse af vurderingen medføre, at der skal foretages en skattestopberegning på grundlag af det korrekte areal på 150 kvadratmeter, ganske som hvis der var bygget 50 kvadratmeter til en ejendom på 100 kvadratmeter. I begge tilfælde skal der foretages en vurdering af den pågældende ejendom, men det skal ske som det ville være sket i 2001 og 2002, hvis ejendommen dengang havde eksisteret i den nu foreliggende form. Bestemmelsen i vurderingslovens § 33, stk. 19 gælder fra lovens ikrafttrædelse den 1. januar 2013.x

De før 1. januar 2013 gældende regler

Disse regler kan kun anvendes i forbindelse med ansættelser, der foretages med hjemmel i overgangsreglerne i lov nr. 925 af 18. september 2012 (ændringsloven) § 3, stk. 2-9.

Under visse betingelser skal SKAT ved vurderingen give fradrag i grundværdien for forbedringer, der bevirker en stigning i grundværdien, hvad enten forbedringerne består i kapitalanvendelse eller i ejers arbejde, jf. VUL § 17. Fradrag i grundværdien for forbedringer er en selvstændig ansættelse, der foretages i forbindelse med den almindelige ejendomsvurdering eller en årsomvurdering, som kan påklages i sædvanlig instansfølge.

Kravet i VUL §§ 17 og 18, stk. 1 om, at forbedringerne skal medføre en stigning i grundværdien betyder, at der kun kan gives fradrag for forbedringer, hvis forbedringerne medfører en stigning af værdien af grunden i ubebygget stand, jf. VUL § 13, stk. 1. Der kan derfor ikke gives fradrag for forbedringer, som vedrører bygningerne, eller andre af forskelsværdien omfattede bestanddele.

Grundforbedringer
Bestemmelsen af, hvad der forstås ved grundforbedringer, kan volde vanskeligheder. Det er ikke muligt udtømmende at angive hvilke foranstaltninger, der omfattes af begrebet. Der skal dog som altovevejende hovedregel være tale om foranstaltninger af materiel karakter, som har øget den almindelige handelsværdi af grunden. Det følger heraf, at en omprioritering af ejendommen ikke kan anses som en forbedring i denne sammenhæng. Heller ikke dispositioner, hvorved en rettighed tilføres, eller en byrde fjernes fra ejendommen, falder ind under begrebet. I SKM2010.419.LSR har Landsskatteretten lagt til grund at en lokalplan er en immateriel foranstaltning, tæt knyttet til byggeriet, hvorefter det er Landsskatterettens opfattelse, at udarbejdelse af lokalplan ikke kan karakteriseres som en materiel foranstaltning, der vil virke værdiforøgende på grunden i ubebygget stand. I SKM2011.157.VLR har Vestre Landsret ligeledes fundet, at jordbundsundersøgelser ikke er omfattet af forbedringsbegrebet i VUL § 17.Dommen er ved SKM2012.350.HR stadfæstet af Højesteret, hvor resultatet begrundes med at allerede af den grund, at jordbundsundersøgelsen ikke havde ændret grundens beskaffenhed eller ført til en sådan ændring, kunne undersøgelsen ikke betragtes som en ændring af materiel karakter, der kan medføre fradrag efter VUL § 17.

Efter fast praksis anses udgiften til vejanlæg som en byggemodningsudgift, der tages i betragtning ved grundværdiansættelsen, og som efter sin art kan medføre fradrag i grundværdien. Det er dog kun udgifter, som vedrører det egentlige vejanlæg, som kan begrunde fradrag; andre udgifter som er forbundet med en udstykning, f. eks. til belysning, afmærkning og vejskilte, gives der ikke fradrag for.

Også udgifter til kloakering og etablering af vand-, gas- og elforsyning anses som udgifter, der kan medføre fradrag i grundværdien, herunder også den del af udgifterne til landinspektør, projektering og tilsyn, som vedrører kloak, vand og el, jf. SKM2010.419.LSR.

Som regel gives der kun fradrag for udgifter, der vedrører arbejder uden for grunden jf. nedenfor.

Fradraget i grundværdien for forbedringer er undergivet to begrænsninger. Fradrag må kun gives i det omfang, hvori forbedringerne må antages at virke værdiforøgende ved ansættelsen af grundværdien, jf. VUL § 17, og fradraget må ikke overstige de af ejeren faktisk afholdte udgifter til forbedringerne, heri medregnet værdien af eget arbejde, jf. VUL § 18, stk. 1.

I SKM2009.696.LSR bestemte Landsskatteretten, at det forhold, at en ejendom tidligere havde været bebygget og at der allerede var etableret forsyninsledninger i området, udelukkede ikke i sig selv, at en del af de afholdte udgifter i forbindelse med nyopførelse af bebyggelse på ejendommen kunne berettige til fradrag i grundværdien for forbedringer.

Se også SKM2010.793.LSR. Sagen vedrørte anmodning om fradrag i grundværdien for byggemodningsudgifter ved opførsel af nybyggeri på en tidliger byggemodnet grund på 2.254 kvm. Landsskatteretten godkendte skønsmæssigt et fradrag for udgifter til tilslutningsafgift med henvisning til, at det ikke kunne udelukkes, at en del af de afholdte udgifter dækkede betaling for arbejder, der var nødvendiggjort af hensyn til forsyningen til de nyopførte boligejendomme. Retten lagde herved vægt på en udtalelse fra de kommunale forsyningsværker samt den ændrede anvendelse af ejendommen, idet der tidligere havde ligget fabriksbygninger på ejendommen. Der blev ikke godkendt fradrag for udgifter til landinspektør, intern vej eller jordbundsundersøgelser.

Værdiforøgelse
Fradraget skal beløbsmæssigt holde sig inden for den værdiforøgelse, som forbedringen tilfører grunden i ubebygget stand. Der gives ikke fradrag for et beløb, hvormed de faktisk afholdte omkostninger måtte have oversteget værdiforøgelsen.

Da grundværdien skal svare til grundens handelsværdi i ubebygget stand inkl. grundforbedringer, kan der i mange tilfælde være grundlag for at indrømme et fradrag i grundværdien for forbedringer, som er afholdt forud for eller samtidig med købet af den ubebyggede grund, jf. VUL § 17.

Det er dog ingen betingelse for at opnå et fradrag, at grundforbedringen er foretaget forud for eller samtidig med købet af grunden, ligesom det heller ikke er en betingelse, at betalingen er sket forud for eller samtidig med købet.

Sker betalingen for eksempel i form af en tilslutningsafgift først i forbindelse med bebyggelse, kan der opnås fradrag for forbedringer, såfremt tilslutningsafgiften eller en del heraf vedrører foranstaltninger, som medfører en stigning i den ubebyggede grunds værdi. Dette kan fx. være tilfældet, hvor der opføres yderligere bebyggelse på en i forvejen bebygget grund, og hvor der derfor også foretages en yderligere byggemodning (anlæg af interne eller eksterne veje, forsyningsledninger m.v.).

Såfremt tilslutningsafgiften ikke vedrører en material foranstaltning, der er foretaget med henblik på forsyning / betjening af en konkret ejendom, medfører udgiften ikke en stigning i den ubebyggede grunds værdi, og der kan derfor ikke gives et fradrag i grundværdien for sådanne udgifter. I disse situationer er der tale om en betalingsforpligtigelse, der kan trykke grundens værdi i ubebygget stand.

At det er muligt af få et fradrag i grundværdien for forbedringer, selv om udgiften afholdes i forbindelse med byggeriet (tilslutningsafgift) er ny praksis.

Ændringen i praksis skyldes Vestre Landsrets dom af 21. april 2009 SKM2009.323.VLR.  I en sag om fradrag i grundværdien, jf. VUL § 17, for tilslutningsafgift til fjernvarme fandt landsretten, at tilslutningsafgiften måtte anses for betaling af en konkret investering til sikring af fjernvarmeforsyningen til den af sagen omfattede grund, og at der herefter ikke var grundlag for at behandle tilslutningsafgiften anderledes end byggemodningsafgiften, som der var indrømmet fradrag for. Landsretten fandt videre, at fast administrativ praksis, hvorefter der ikke gives fradrag for tilslutningsafgift, ikke kunne føre til et andet resultat. Landsretten kunne ikke tilslutte sig, at den grundlæggende betingelse om, at der skal være tale om en forøgelse af grundens værdi, ikke var opfyldt. Landsretten anførte i den forbindelse, at selv om tilslutningspligten retligt betragtes som en byrde, var det ikke godtgjort, at byrden havde trykket ejendommens værdi, eller at etableringen af fjernvarme til området af den grund ikke havde øget grundens værdi.

På grundlag af oplysninger fra fjernvarmeværket om, at tilslutningsafgiften også var anvendt til betaling af udgifter, der ikke indebar en forbedring af grunden, blev sagen hjemvist til SKAT i overensstemmelse med sagsøgerens subsidiære påstand. Vestre Landsrets dom afløser Landsskatterettens kendelse i SKM2008.143.LSR.

En grundforbedrings værdiforøgelse kan opgøres som forskellen mellem den ansatte værdi af grunden i forbedret stand og den værdi, grunden skulle have været ansat til uden forbedringen. Det er værdiforøgelsen på vurderingstidspunktet, der skal tages i betragtning ved udmålingen af fradraget. Opgørelsen laves for udstykningen som helhed. Ved grundens værdi uden forbedring forstås råjordsprisen.

Ved bedømmelse af hvilken værdi grunden skulle have været ansat til uden forbedring forudsættes det, at plangrundlaget er på plads, så bebyggelse er mulig.

Især kan en bedømmelse af råjordsprisen i forbindelse med genoptagelse af ældre vurderinger volde vanskeligheder. Såfremt grunden/udstykningen er handlet umiddelbart op til byggemodningen vil den konstaterede salgspris kunne anvendes som råjordspris. Ved omvurdering efter bestemmelserne i VUL § 4 er det prisforholdene pr. vurderingsterminen ved senest forudgående almindelige vurdering, der skal lægges til grund ved udmålingen.

Der skal udøves et nyt, selvstændigt skøn over værdiforøgelsen ved hver vurdering af den ejendom, for hvilken der skal ansættes fradrag. Told- og skatteforvaltningen skal altså ved hver vurdering foretage en aktuel bedømmelse af råjordsprisen for den konkrete udstykning. Det betyder, at der eventuelt vil kunne gives fradrag for omkostninger, som ikke har kunnet udnyttes ved tidligere vurderinger. Nedenstående eksempel illustrerer dette:

Et areal, der overføres fra land- til byzone, skønnes at have en værdi af 700.000 kr. umiddelbart efter overførslen. I løbet af året udføres der byggemodningsarbejder på arealet for 1.300.000 kr. Ved den førstkomne vurdering ansættes grundværdien til 1.250.000 kr. Uden byggemodningsarbejderne skønnes grundens værdi pr. 1. oktober at ville have været (uændret) 700.000 kr. Byggemodningen har således tilført grunden en værdi på 1.250.000 kr. minus 700.000 kr. i alt 550.000 kr. Af de afholdte omkostninger resterer 750.000 kr., som ikke berettiger til fradrag ved den førstkomne vurdering.

Som følge af stigende priser på grunde i området ansættes arealets grundværdi ved den efterfølgende vurdering til 2.100.000 kr. Antages det, at værdien af arealet uden byggemodning ikke ville have oversteget 800.000 kr., vil der ved den aktuelle vurdering være "plads" til et fradrag i grundværdien for forbedringer på 1.300.000 kr. svarende til de afholdte omkostninger.

I SKM2006.787.LSR fandt Landsskatteretten, at værdistigning af et areal som følge af byggemodning skulle opgøres som forskellen mellem den samlede vurdering efter udstykning reduceret med den samlede skønnede jordpris for arealet i uforbedret stand på vurderingstidspunktet. Sagen drejede sig om en parcelhusgrund, hvor udviklingen i råjordsprisen skønnedes at følge udviklingen i områdeprisen for grunden.

I SKM2010.616.LSR kunne der ved fastsættelse af råjordsprisen for en parcel på 8.797 kvm. i forbindelse med ansættelse af fradrag i grundværdien for grundforbedringer tages udgangspunkt i den i 1999 foretagne § 4 A vurdering for det oprindelige område på 120 kr. pr. kvm. Råjordsprisen i 2001 blev herefter skønnet til 125 kr. pr. kvm.

Fordelinger
 Når en grund byggemodnes og udstykkes i et antal selvstændige grunde, anvendes det oprindelige areal som udgangspunkt for fordeling af råjordsværdi og den værdiforøgelse grundværdiforbedringerne har medført. Dette uanset der evt. bliver et grundstykke til overs som fællesareal og dette fællesareal efterfølgende vurderingsmæssigt ansættes til grundværdien 0 kr. Det er i SKM2012.312.ØLR begrundet med, at der ved byggemodningen er blevet tilført hele råjordsarealet en værdistigning, som helt eller delvist genfindes i grundværdiansættelsen af de udstykkede grunde, idet det - modsat fællesarealet - normalt kun er de udstykkede grunde, der repræsenteter en selvstændig værdi, men at det samlede råjordsareal har været en forudsætning for byggemodningen og udstykningne. Det betyder med andre ord, at uanset om byggemodningsudgifterne kun fordeles på de udstykkede grunde eller på både udstykkede grunde og fællesareal, vil værdistigningen, der er en følge af byggemodningen, skulle fordeles på hele arealet - i dommen skete det i form af en kvadratmeterpris. Østre Landsrets dom er anket til højesteret.

Afholdte udgifter
Ved de afholdte udgifter forstås de faktisk afholdte udgifter, her medregnet værdien af ejers eget arbejde. Offentlige tilskud kan ikke medregnes i de af ejer afholdte udgifter. Hvor en forbedring, f.eks. vej- og kloakanlæg udføres som et fællesanlæg for flere ejendomme, vil udgiften for den enkelte ejendom oftest fremtræde som en forpligtelse til at betale et bidrag til omkostningerne ved anlæggets udførelse, ofte således, at ejer kan vælge mellem at betale det pålignede bidrag kontant eller afdrage det over en årrække. Hvis ejer vælger at afdrage beløbet, vil det forøges med renter i afdragstiden og eventuelle kurstab. Sådanne udgifter kan ikke medregnes under forbedringsomkostningerne, der er begrænset til det beløb, hvormed ejer har kunnet frigøre sig ved kontant betaling.

Tilsvarende må der ses bort fra renter, der løber på i tiden mellem anlæggets fuldførelse og opkrævningstidspunktet, f.eks. hvor vejbidrag pålignes et udstykningsareal under ét, men først forfalder efterhånden som udstykning finder sted, og de udstykkede parceller derfor betaler forskellige beløb, alt efter hvor lang tid der er gået mellem forbedringens udførelse og udstykningen.

Told- og skatteforvaltningen kan forholde sig kritisk til om opgivne poster vedrører fradragsberettigende forbedringer.   Der kan ikke ses bort fra de af ejer faktisk afholdte udgifter med den begrundelse, at de skønnes højere eller lavere end normalt. Et skøn af den sidstnævnte art kommer dog til anvendelse i tilfælde, hvor værdiforøgelsen ved en forbedring må bedømmes i sammenhæng med, hvad normale omkostninger ved den pågældende forbedring må antages at være på vurderingstidspunktet, det vil sige i tilfælde, hvor værdien af et uforbedret areal væsentligt er bestemt ud fra den formodede salgspris for arealet i forbedret stand med fradrag af skønnede forbedringsomkostninger m.v. Et sådant synspunkt vil det ofte være naturligt at anlægge, f.eks. for arealer, der overgår fra anvendelse som landbrug til anvendelse som byggegrunde.

Fradrag for vej- og forsyningsanlæg gives som hovedregel kun for udgifter til anlæg uden for ejendommen, idet udgifter til anlæg på selve grunden samt til pladsbelægning m.v. anses for at være en del af byggeomkostningerne, eksempelvis i et traditionelt parcel- eller rækkehuskvarter.

xSKM2013.11.BR Retten fandt, at nogle kørebaner, var en integreret del af parkeringsanlægget, og at disse kørebaner  ikke kunne karakteriseres som et hovedanlæg til betjening af ejendommen. Retten fandt derfor ikke grundlag for at indrømme sagsøgeren fradrag i grundværdien for udgifterne til kørebanerne. Dommen er anket.x

Er ejendommen imidlertid så stor, at det vil være naturligt at betragte en del af de på ejendommen værende vej- og forsyningsanlæg som et hovedanlæg til betjening af dele af ejendommen i tilfælde af udstykning, kan der være grundlag for at give fradrag for disse anlæg. Det kunne eksempelvis være tilfældet i et område, som en lokalplan udlægger til tæt/lav bebyggelse med andelsboliger. Her kunne der alternativt være tale om en traditionel rækkehusbebyggelse, som jf. ovenstående ville være berettiget til fradrag for anlæg uden for ejendommen. I SKM2010.271.LSR fandt Landsskatteretten, at udgifter til etablering af ekstern vej kan berettige til fradrag for forbedringer. Hvorvidt der i det konkrete tilfælde kan gives fradrag for forbedringer inde på grunden afhænger af lokalplanens udforming og udstykningens størrelse. Ved indrømmelse af fradrag for forbedringer for interne forsyningsanlæg skal man være opmærksom på, at fradrag kun gives for selve hovedanlægget. Stikledninger fra hovedanlægget og ud til de enkelte boliger berettiger ikke til fradrag, da denne udgift betragtes som en del af byggeomkostningerne.

Østre Landsret har i SKM2011.790.ØLR stadfæstet ovennævnte princip om at kun hovedanlæg kan give grundlag for fradrag. I den konkrete sag bedømte Retten, at nogle nærmere specificerede stier naturligt kunne betragtes som et hovedanlæg til betjening af dele af ejendommen i tilfælde af udstykning. Der blev derfor givet fradrag for anlæg af disse stier. 

Udgifter til anlæg af forsyningsledninger til vand, gas, el og fjernvarme uden for grunden dækkes ofte - navnlig ved offentlige værker - gennem betaling for de leverede enheder, og anlæggene kan i så fald ikke betragtes som fradragsberettigende grundforbedringer. Hyppigt opkræves der dog for disse anlæg et mindre beløb i tilslutningsafgift samtidig med købet af den ubebyggede grund eller i forbindelse med bebyggelse. Vedrører tilslutningsafgiften eller en del heraf foranstaltninger, som har medført en stigning i den ubebyggede grunds værdi, gives der et fradrag i grundværdien for forbedringer herfor. Udgifter til stikledninger betragtes altid som en del af byggeomkostningerne og giver ikke grundlag for fradrag.

xI SKM.2012.553.BR stadfæstede byretten landsskatterettens skøn vedrørende en reduktion af fradraget for tilslutningsbidrag til kloak. Retten anførte, at det som ubestridt og i overensstemmelse med Landsskatterettens afgørelse kan lægges til grund, at tilslutningsbidraget til kloak efter sin karakter kan give fradrag.

Landsskatteretten havde givet et fradrag svarende til 50 % af det betalte tilslutningsbidrag for kloak, da det ikke af sagens oplysninger klart fremgik hvor stor en del af tilslutningsbidraget, der gik til de faktiske udgifter i forbindelse med byggemodningen. Sagen omhandlede separat byggemodning af almennyttigt boligbyggeri.

Det fremgik af forsyningsselskabets vedtægter, at tilslutningsbidraget blev ansat uafhængigt af omkostningerne ved anlæggelse af det pågældende anlæg og retten fandt derfor, at det ikke var dokumenteret fra sagsøgers side, at hele tilslutningsbidraget var gået til at finansiere byggemodningen. Uanset, at omkostningerne ved anlægget oversteg tilslutningsbidraget, fandt retten ikke, at der var grundlag for at fastslå, at bidraget i større omfang end af landskatteretten skønnet, var gået til dækning af udgifter, der specifikt vedrørte den pågældende ejendom.x

Opfyldning og planering af en grund kan berettige til ansættelse af fradrag for forbedringer. Forudsætningen må dog være, at de foretagne arbejder har forøget grundens værdi, fordi de må anses for nødvendige ved enhver form for udnyttelse af grunden. Er opfyldning og planering kun foretaget af hensyn til en speciel bebyggelsesform af en grund, berettiger foranstaltningen ikke til fradrag.

Visse jordarbejder på grunden berettiger til fradrag, såfremt arbejderne øger den almindelige omsætningsværdi af grunden i ubebygget stand. Hvor det i en lokalplan f.eks. er bestemt, at der i forbindelse med bebyggelse skal ske særlige tærrænarbejder m.v. vedrørende friarealer på grunden, f.eks støjvolde, gives der også fradrag for udgifter hertil. Udgifter til tilsåning og beplantning berettiger ikke til fradrag. Se herved også SKM2012.351.ØLR, hvor jordarbejder med henblik på anlæg af grønne områder ikke berettigede til fradrag.

Vestre Landsret har i SKM2011.496.VLR taget stilling til at der ikke er fradragsret for udgifter til anlæg af parkeringspladser. Landsretten anfører at kravene til antal pladser ifølge byplanvedtægten er afhængig af karakteren og omfanget af bebyggelsen og dermed nært knyttet til byggeriet på grunden, hvorfor der ikke var grundlag for fradrag efter VUL §17. Retten  udtalte videre at parkeringspladserne ikke kunne anses som en integreret del af de interne veje, men som et selvstændigt anlæg, hvorfor indrømelse af fradrag for udgift til anlæg af dele af de interne veje ikke samtidig medførte fradrag for anlæg af parkeringspladserne. Dommen er anket til Højesteret. Tilsvarende problemstilling blev behandlet i SKM2012.112.VLR, der ligeledes afviste fradrag for udgifter til anlæg af parkeringspladser mv. Denne dom er også anket til Højesteret.

xPilotering og anden form for ekstrafundering betragtes som hørende til den bebyggelse, der er eller påtænkes bygget på ejendommen, og udløser derfor ikke fradrag.

For ejendomme ved kysterne vil kystsikringsanlæg ofte være en fradragsberettigende grundforbedring.

Øvrige betingelser
Såfremt en ejendoms bidrag til anlægsomkostningerne, f.eks. el-, vand- og gasledninger, indeholdes i ydelser beregnet efter forbrug, kan der ikke gives fradrag i grundværdien herfor. På samme måde er der efter gældende praksis ikke grundlag for ansættelse af fradrag for forbedringer, såfremt en ejendoms bidrag til anlægsomkostningerne til kloak- eller rensningsanlæg indeholdes i ydelser beregnet efter vandforbrug.

Bestemmelsen i VUL § 17 betinger fradraget i grundværdien for forbedringer af, at told- og skatteforvaltningen er i besiddelse af de fornødne oplysninger til at fastsætte fradraget.

Told- og skatteforvaltningen søger at tilvejebringe de oplysninger, der er nødvendige for, at et eventuelt fradrag kan ansættes korrekt. Skulle de fornødne oplysninger ikke være tilgængelige for told- og skatteforvaltningen på vurderingstidspunktet, må der tages hensyn til forbedringerne, så snart told- og skatteforvaltningen bliver bekendt med dem. Kan told- og skatteforvaltningen ikke skaffe den fornødne dokumentation for byggemodningsomkostningerne ansættes fradraget skønsmæssigt.

Jordrentebrug
Ifølge VUL § 21 må der ikke gives fradrag for forbedringer, når ejendommen er erhvervet fra staten eller en kommune på jordrentevilkår, og erhververen i kontrakten har fraskrevet sig retten til sådant fradrag. Bestemmelsen har ikke større praktisk betydning, da der ikke længere kan erhverves ejendomme fra staten eller kommunerne på jordrentevilkår.

Fradragsperiode og beløbsstørrelse
Fradrag må ikke gives for forbedringer, som er fuldført længere tilbage end 30 år, jf. VUL § 18, stk. 2. For skov, der vurderes i henhold til VUL § 15, stk. 1-3, er åremålet dog fastsat til 60 år.

Fradragsperiodens længde regnes fra tidspunktet for fuldførelsen af vedkommende forbedring, uden hensyn til hvornår der er givet fradrag første gang. Det gælder også, hvis der er givet successive fradrag for flere forbedringer.

I sjældnere tilfælde kan et fradrag falde bort som følge af, at den foranstaltning, der har begrundet fradraget, ikke længere virker værdiforøgende ved ansættelsen af grundværdien. Nedskrivning af fradraget i takt med, at den værdiforøgende virkning nedsættes, forudsættes at kunne finde sted, idet der som nævnt ovenfor skal udøves et nyt, selvstændigt skøn over værdiforøgelsen ved hver vurdering. Efter gældende praksis nedskrives fradrag dog kun rent undtagelsesvis.

Det samlede fradragsbeløb for en udstykning fordeles som udgangspunkt på de enkelte ejendomme efter arealstørrelse. I særlige tilfælde, hvor en sådan fordelingsnøgle giver et åbenbart skævt fordelingsbillede kan denne praksis fraviges og der kan fordeles efter en mere individuel fordelingsnøgle. Dette gælder f.eks. i udstykninger med meget uhomogene grundstørrelser i forhold til udnyttelsesmulighederne. Der skal anvendes samme princip for fordeling af såvel fradragsbeløbet som råjordsprisen ved bedømmelse af hvor stort et fradrag der kan gives ved den enkelte vurdering.

skat.dk er Skatteforvaltningens digitale indgang til selvbetjening og vejledning om skatter og afgifter