Ved "trip, trap, træsko"-reglerne forstås et system af forebyggende restanceinstrumenter, som kan iværksættes over for virksomheder, der anmelder sig til registrering hos told- og skatteforvaltningen.

Ved "trip" forstås, at en virksomhed som betingelse for at blive registreret kan pålægges forkortet afregning med eksempelvis moms, hvilket behandles nedenfor under afsnit D.1.4.2.6.1.

Ved "trap" menes, at en virksomhed - ligeledes som betingelse for at opnå registrering hos told- og skatteforvaltningen - kan blive pålagt at stille sikkerhed, hvilket beskrives i afsnit D.1.4.2.6.2.

Endelig bemærkes, at der ved "træsko" forstås, at en virksomhed under visse omstændigheder kan blive nægtet registrering overhovedet. Dette omtales senere under afsnit D.1.4.2.6.3.

Når en virksomhed anmelder sig til registrering hos told- og skatteforvaltningen, er der mulighed for at betinge registreringen af, at virksomheden bruger en forkortet afregningsperiode, hvilket vil sige, at virksomheden skal betale de afgifter mv., den lader sig registrere for, på et tidligere tidspunkt, end de almindelige regler foreskriver.

Baggrunden for bestemmelserne er, at staten ønsker at begrænse sit tab mest muligt, idet reglerne er rettet mod de virksomheder, hvis personkreds tidligere har været i restance til det offentlige.

Muligheden for i forbindelse med registreringen at kræve forkortet afregning gælder moms, jf. ML § § 62, stk.4, og lønsumsafgift, jf. LAL § 10.

Alle virksomheder, der anmelder sig til momsregistrering, bliver som udgangspunkt registreret med kvartalet som afgiftsperiode i henhold til ML § 47, stk. 5, 2. pkt. Momsen skal angives og betales senest 1 måned og 10 dage efter, at afgiftsperioden er udløbet, jf. ML § 57, stk. 3. En nyregistreret virksomhed skal således angive og betale sit momstilsvar for januar kvartal senest den 10. maj s.å.

Der gælder dog den undtagelse, at virksomheder med momspligtig omsætning på mere end 20 mio. kr. om året skal registreres med kalendermåneden som afgiftsperiode, jf. ML § 47, stk. 5, 3. pkt. Tilsvaret skal angives og betales senest den 25. i den følgende måned. Det betyder, at momstilsvaret for eksempelvis februar måned skal angives og betales den 25. marts s.å.

Et eksempel på en virksomhed, som med rette kunne forventes at få meget stor momspligtig omsætning, kan nævnes et datterselskab i en stor koncern.

Heraf følger, at alle virksomheder, herunder også de små med en forventet årlig omsætning på op til 1 mio. kr. og de store med en forventet omsætning på over 15 mio. kr., skal momsregistreres med kvartalet som afgiftsperiode, bortset fra dem, der forventer at få en momspligtig omsætning på over 20 mio. kr. på årsbasis.

Efter ML § 62, stk. 4, jf. stk. 1, og OPKL § 2 kan told- og skatteforvaltningen pålægge en virksomhed, der anmelder sig til registrering, at bruge en forkortet afgiftsperiode. Det betyder for den "almindelige" virksomhed, at den skal anvende måneden i stedet for kvartalet som afregningsperiode, og at sidste rettidige indbetalingsdag er 15 dage fremfor 1 måned og 10 dage efter udløbet af afgiftsperioden. Eksempelvis vil den "almindelige" virksomhed, der pålægges forkortet afregning, skulle afregne sin moms vedrørende april måned i registreringsåret allerede den 15. maj fremfor under normale omstændigheder den 10. august s.å.

Et pålæg om forkortet afgiftsperiode vil ifølge ML § 62, stk. 2, have virkning fra den 1. i den måned, der følger modtagelsen af pålægget. Momsen for en tidligere afgiftsperiode, hvor momsen endnu ikke er angivet og betalt, skal angives og indbetales samtidig med afgiften for den første forkortede afgiftsperiode. Såfremt momsen for den tidligere afgiftsperiode efter de almindelige regler skal angives og betales på et tidligere tidspunkt, skal den dog angives og indbetales på dette tidligere tidspunkt.

Told- og skatteforvaltningen kan dog, jf. ML § 62, stk. 4, 2. pkt., kun bringe dette middel i anvendelse i forbindelse med registrering, hvis betingelserne i OPKL § 11, stk. 2, er opfyldt.

Bestemmelsen i OPKL § 11, stk. 2, der efter sin ordlyd vedrører sikkerhedsstillelse, men som efter ML § 62, stk. 4, også finder anvendelse på forkortet afregning, indeholder både objektive og subjektive betingelser, der alle skal være opfyldt, hvis told- og skatteforvaltningen skal kunne sætte en virksomhed på forkortet afregning.

Told- og skatteforvaltningen kan efter OPKL § 11, stk. 2, stille krav om forkortet afregning, når personerne bag virksomheden inden for de sidste 5 år som ejer, direktions- eller bestyrelsesmedlem eller filialbestyrer har haft væsentlig indflydelse på en anden virksomhed, der er gået konkurs eller på anden måde er konstateret insolvent, således at det offentlige har lidt et tab på mere end 50.000 kr. vedrørende moms, A-skat, AM-bidrag, selskabsskat, lønsumsafgift, punktafgifter og personskatter og bidrag, der hidrører fra driften af den anden virksomhed. Det samlede beløb skal dog være et nettobeløb og må således ikke indeholde renter, gebyrer, eventuelle bøder mv.

Det er dog en betingelse, at told- og skatteforvaltningen skønner, at virksomhedens drift indebærer en nærliggende risiko for, at staten vil lide tab. Hvis den tidligere virksomhed gik konkurs på grund af omstændigheder udefra, som virksomheden ikke kan lastes for, bør dette forhold i sig selv ikke føre til, at virksomhedens kredit begrænses.

Som eksempel kan anføres, at en stor og væsentlig kunde gik konkurs og derfor ikke betalte sin gæld med stort tab til følge for den gamle virksomhed.

Herudover kan det i vurderingen indgå, om der i øvrigt er behov for at sikre, at momsen betales rettidigt.

I nær tilknytning hertil skal det nævnes, at told- og skatteforvaltningen kan fritage virksomheden for den forkortede afregning, hvis den overholder en indgået betalingsordning, eller man på baggrund af virksomhedens forhold i øvrigt skønner, at der ikke er behov for kreditbegrænsning, jf. ML § 62, stk. 3.

Virksomheden kan efter ML § 62, stk. 5, i stedet for at anvende forkortet afregningsperiode vælge at stille sikkerhed for et beløb, der svarer til virksomhedens restancer med skatter og afgifter mv. samt det forventede tilsvar i en 3-måneders periode. Denne sikkerhedsstillelse vil i så fald blive frigivet, når den tidligere restance er betalt, og virksomheden i den seneste 12-måneders periode rettidigt har indbetalt skatter- og afgifter mv. Virksomheden vil dog blive pålagt at anvende forkortet afregningsperiode, hvis der efter sikkerhedsstillelsen opstår ny restance.

Når virksomheden i en ubrudt 12 måneders periode har indbetalt momsen rettidigt og ikke er i restance med tilsvar vedrørende moms eller andre registreringsforhold inden for skatte- og afgiftslovgivningen, herunder selskabsskat, kan virksomheden overføres til den sædvanligt gældende afgiftsperiode, som er beskrevet ovenfor, jf. ML § 62, stk. 6.

Endelig er der i ML § 62, stk. 7, hjemmel til at pålægge en virksomhed, der ikke overholder kravene om forkortet afgiftsperiode mv., at stille sikkerhed efter reglerne i OPKL § 11. Virksomheder, der stiller sikkerhed, skal herefter ikke længere anvende forkortet afgiftsperiode.

Sikkerhedsstillelse efter opkrævningsloven

Sikkerhedsstillelse eller forkortet afregning
Indledningsvis bemærkes, at reglerne om sikkerhedsstillelse som betingelse for registrering af en virksomhed ikke skal benyttes, hvis man ved at afkorte afregningsperioden for virksomheden, hvilket er beskrevet ovenfor, kan opnå det samme og ønskede resultat. Dette princip følger af proportionalitetsgrundsætningen.

Da reglerne om kreditbegrænsning, som det forebyggende restanceinstrument også benævnes, alene kan gøres gældende over for virksomheder, der anmelder sig til registrering hos told- og skatteforvaltningen for moms og lønsumsafgift, indskrænker de lige nævnte overvejelser sig til denne type registreringsforhold.

Det betyder konkret, at told- og skatteforvaltningen skal undlade at kræve sikkerhed i forbindelse med registrering af en virksomhed, hvis et pålæg om forkortet afregningsperiode kan anses for at være tilstrækkeligt til at afværge et potentielt tab på moms.

Når der er gjort op med ovenstående, kan told- og skatteforvaltningen betinge registreringen af, at virksomheden stiller betryggende sikkerhed for nye restancer, der frygtes at måtte opstå i den virksomhed, der ønskes registreret. Er der tale om, at virksomheden ønsker sit registreringsforhold udvidet til også at angå andre registreringspligtige aktiviteter, indgår den allerede oparbejdede restance i det beregningsgrundlag, der bestemmer størrelsen af den sikkerhed, virksomheden afkræves. Dette er ensbetydende med, at virksomheden skal anvise nogle aktiver af en vis solid og typisk også likvid karakter, som told- og skatteforvaltningen kan få sikkerhed i, hvis virksomheden vil registreres. Hjemlen til at kræve sikkerhedsstillelse findes i OPKL §§ 11, stk. 2.

Endvidere er der specielle bestemmelser om sikkerhedsstillelse i toldloven, spiritusafgiftsloven og registreringsafgiftsloven, se nedenfor under afsnit D.1.4.2.7.

Sikkerhedsstillelse efter OPKL § 11, stk. 2
Denne bestemmelses primære formål er at hindre, at "konkursryttere" og lignende gang på gang kan påbegynde ny virksomhed og på den måde sikre SKAT mod nye tab. Bestemmelsen tager således sigte på de særlige tilfælde, hvor de personer, som reelt står bag virksomheden, er kendt for tidligere at have misbrugt pligten til at afregne opkrævede beløb, hvorved det offentlige er blevet påført tab.

Dette forebyggende restancemiddel kan anvendes, når virksomheden anmelder sig til registrering efter de skatte- og afgiftslove, hvor opkrævningen reguleres efter opkrævningsloven. Dette gælder momsloven, kildeskatteloven, arbejdsmarkedsbidragsloven, lønsumsafgiftsloven og punktafgiftslovene. Hertil kommer, at også en eventuel selskabsskatterestance, der måtte opstå, kan dækkes ind af den krævede sikkerhed.

Bestemmelsen i OPKL § 11, stk. 2, indeholder både objektive og subjektive betingelser, der alle skal være opfyldt, hvis told- og skatteforvaltningen lovligt skal kunne stille betingelse om sikkerhedsstillelse for at registrere en virksomhed.

OPKL § 11, stk. 2 - objektive betingelser

Tilknytning til anden virksomhed inden for de sidste 5 år
De objektive betingelser er, at der skal være tale om en fysisk eller juridisk person, som er eller inden for de seneste 5 år har været ejer af eller medlem af bestyrelse eller direktion eller filialbestyrer i en eller flere andre virksomheder.

Juridisk person
Med juridisk person menes eksempelvis et aktieselskab, et anpartsselskab, en forening, en fond mv. og skal forstås i modsætning til en fysisk person, som driver enkeltmandsvirksomhed eller lignende.

Tab eller usikret tilgodehavende på over 50.000 kr. som følge af insolvens
Denne virksomhed, som skal have været ejet af en person eller et selskab mv., skal være gået konkurs eller på anden måde konstateret insolvent (fx ved gældssanering, frivillig akkord eller forgæves udlægsforretning, jf. herved KL § 18), hvorved told- og skatteforvaltningen har et ikke fuldt sikret tilgodehavende, eller staten er blevet påført et samlet tab på mere end 50.000 kr. bestående af skatter og afgifter, der opkræves efter opkrævningsloven, eller personskatter og bidrag, der hidrører fra driften af den anden virksomhed. Ved opgørelsen af tabet eller det usikrede tilgodehavende på 50.000 kr. indgår såvel restancer i form af A-skat, AM-bidrag, lønsumsafgift, moms, og punktafgifter. Hertil kommer eventuelle selskabsskatterestancer. Ved § 4, nr. 7, i lov nr. 1344 af 19. december 2008 er § 11, stk. 2, blevet udvidet til også at omfatte personskatter og bidrag, der hidrører fra driften af den anden virksomhed. Af bemærkningerne til lovforslag L 72 2008-09, som ændringsloven er baseret på, fremgår, at "personskatter og bidrag" også omfatter en bogført A-skat og bidrag, der er blevet nulstillet i kraft af reglerne om nulstilling. Personskatter og bidrag kan således være opstået ved nulstilling af den for den i det insolvente selskab enerådende person bogførte A-skat og bidrag, som følge af at personen i kraft af sin position vidste eller burde vide, at der ikke var økonomisk realitet bag de formelle indeholdelser, der grundet selskabets økonomiske situation ikke ville resultere i en afregning. Hvis der i den til registrering anmeldte virksomhed optræder en person, der inden for de seneste 5 år har været fx ejer af og direktør for et anpartsselskab, der er gået konkurs, og SKAT i den forbindelse nulstillede de for personen bogførte A-skatter og bidrag med den begrundelse, at personen som følge af sin dominerende position i det økonomisk nødlidende selskab vidste eller burde have vidst, at de indeholdte A-skatter og bidrag ikke ville blive afregnet af selskabet, vil de ved nulstillingen opståede personskatter og bidrag relatere sig til driften i det konkursramte selskab og således tælle med ved opgørelsen af beløbet på over 50.000 kr.

Se herom afsnit M.2.1 og SKM2009.300.SKAT

Hvis personskatterne og bidragene ikke kun hidrører fra denne eller disse virksomheder, men også skyldes anden skattepligtig indkomst, fx løn, skal der foretages en opdeling, så det sikres, at alene den virksomhedsrelaterede del tæller med.

Der kan også lægges vægt på personskatter og bidrag opstået før den 1. januar 2009.

Beløbet skal andrage mere end 50.000 kr., uden at renter, gebyrer og eventuelle bøder er medregnet.

Der kan i medfør af OPKL § 11, stk. 13, der blev indsat ved ovennævnte lovændring, af skatteministeren fastsættes nærmere regler om opgørelsen af tabet eller det usikrede tilgodehavende i stk. 2.

Ved opgørelsen af tabet eller det usikrede tilgodehavende på over 50.000 kr. kræves det ikke, at et sådant tab eller usikret tilgodehavende er konstateret hos alle de virksomheder, der indgår i bedømmelsen af behovet for sikkerhedsstillelse. Det er tilstrækkeligt, at det samlede tab eller usikrede tilgodehavende for disse konkursramte eller insolvente virksomheder overstiger 50.000 kr. Har personen således inden for tidsrummet på de 5 år været direktør for et anpartsselskab, der er gået konkurs med et tab på 30.000 kr. for staten, og har personen tillige en personligt drevet virksomhed, som er konstateret insolvent med et usikret tilgodehavende for told- og skatteforvaltningen på 40.000 kr., vil begge virksomheder skulle indgå i vurderingen af, om registreringen skal gøres betinget af sikkerhedsstillelse, idet de enkelte tab eller tilgodehavender kumuleres.

Landsskatteretten har i SKM2007.646.LSR udtalt, at begrebet "insolvens" i OPKL § 11, stk. 2, skal forstås i overensstemmelse med KL § 17, stk. 2. I sagen havde et skattecenter den 20. juli 2006 truffet afgørelse om opkrævning af moms på 220.808.090 kr. hos selskabet B, hvilken afgørelse af B blev påklaget til Landsskatteretten. I den forbindelse anmodede B skattecentret om henstand i medfør af SFL § 51. Henstand blev bevilget på det vilkår, at B stillede en sikkerhed på 25 mio. kr. Denne afgørelse påklagede B ligeledes til Landsskatteretten med krav om nedsættelse af sikkerheden til 8 mio. kr. I forbindelse med behandlingen af selskabet A's registreringsanmodning af 15. december 2006 konstaterede skattecentret, at et medlem af direktionen i A også var medlem af direktionen i B. A's registrering for moms, A-skat og AM-bidrag blev derfor med henvisning til OPKL § 11, stk. 2, ved afgørelse af 4. januar 2007 betinget af en sikkerhedsstillelse på 350.000 kr., idet det ifølge afgørelsen kunne konstateres, at et medlem af selskabets direktion samtidig var medlem af direktionen i et andet selskab, hos hvilket SKAT havde et usikret tilgodehavende på mere end 50.000 kr. A bad skattecentret revurdere afgørelsen. I brev af 13. februar 2007 fastholdt skattecentret afgørelsen, idet A's indsigelse om manglende konstatering af insolvens hos B blev afvist med en henvisning til, at det ifølge en for B udarbejdet ikke-revideret balance med statustidspunktet den 18. oktober 2006 fremgik, at B's egenkapital udgjorde 14.229.416 kr. Da B desuden selv havde erkendt at være ude af stand til at stille den som betingelse for henstand opkrævede sikkerhed på 25 mio. kr., fandt skattecentret, at B var insolvent ifølge KL § 17, stk. 2, og dermed tillige i henhold til OPKL § 11, stk. 2, idet skattecentret samtidig henviste til, at insolvens også kan konstateres på anden vis end gennem en forgæves udlægsforretning. En sådan var ikke blevet gennemført som følge af anmodningen om henstand.

Landsskatteretten gav klageren A medhold med følgende begrundelse: "Det må antages, at insolvens i opkrævningslovens forstand svarer til, hvad der forstås ved insolvens i konkurslovens. Efter det foreliggende har B indtil videre kunnet opfylde sine forpligtelser efterhånden som de forfaldt. Vedrørende det af SKAT rejste momskrav mod B, er der ansøgt om og bevilget henstand alene med vilkår om sikkerhedsstillelse. Der er ikke tilstrækkeligt grundlag for at antage, at B ikke kan stille denne sikkerhed, og B må derfor indtil videre antages at kunne opfylde sine forpligtelser efterhånden, som de forfalder. B har ikke anerkendt at være insolvent. B's påstand i klagen til Landsskatteretten vedrørende Skattecentrets afgørelse af 12. oktober 2006 om sikkerhedsstillelse på 25 mio. kr. som vilkår for henstand, kan således ikke tages som udtryk for, at B har erkendt at være insolvent. B har heller ikke standset sine betalinger, og der har efter det foreliggende ikke forgæves været foretaget udlæg hos selskabet. Det kan derfor ikke anses for konstateret, at B er insolvent."

SKAT, Hovedcentret, opnåede først kendskab til afgørelsen efter udløbet af 3-måneders fristen for indbringelse af kendelsen for domstolene, jf. SFL § 48, stk. 3, hvorfor det blev besluttet med SKM2007.682.SKAT at udsende en kommentar, hvori SKAT, Hovedcentret, beskriver sin uenighed i afgørelsen på følgende vis:

"SKAT, Hovedcentret, anser det som utvivlsomt, at en skifteret i forbindelse med behandlingen af en konkursbegæring mod B den 4. januar 2007 - hvor afgørelsen om sikkerhedsstillelse som betingelse for A's registrering blev truffet, således at dette tidspunkt er det relevante for insolvensvurderingen - ville have vurderet, at B var insolvent, idet skifteretten ville have lagt vægt på, at det af SKAT rejste krav på over 220 mio. kr. langt overstiger dels egenkapitalen, som denne var opgjort den 18. oktober 2006, dels den sikkerhed på 25 mio. kr., som B over for skattecentret selv havde erkendt at være ude af stand til at stille. Det må anses som højst usandsynligt, at B skulle have været i stand til at overbevise skifteretten om, at B inden for nogle få måneder ville være i stand til at fremskaffe de til indfrielse af kravet på de godt 220 mio. kr. nødvendige midler. B ville derfor blive vurderet som utvivlsomt insolvent, da betalingsudygtigheden ikke blot var forbigående.

Som følge heraf er det også utvivlsomt, at B den 4. januar 2007 i relation til opkrævningslovens § 11, stk. 2, havde fået sin insolvens konstateret som følge af de foreliggende oplysninger." 

Tilknytning til virksomheden, der skal registreres
I den til registrering anmeldte virksomhed skal der ligeledes være tale om en fysisk eller juridisk person, som opfylder en eller flere af disse tilknytningsformer:

  • ejer af virksomheden
  • driver reelt virksomheden
  • medlem af virksomhedens bestyrelse eller direktion
  • filialbestyrer i virksomheden

I SKM2009.88.LSR fandt Landsskatteretten, at SKAT ikke i tilstrækkelig grad i sin afgørelse om sikkerhedsstillelse havde påvist, at der var tale om stråmandsforhold. Indehaveren af en rengøringsvirksomhed, G1, blev afkrævet en sikkerhed på 334.000 kr. som betingelse for registrering, idet han ansås for at skulle drive stråmandsvirksomhed for sin fader, hvis rengøringsvirksomhed, G2, var lukket dagen før den ønskede start på G1. Ud over dette branche- og tidsmæssige sammenfald lagdes vægt på, at sønnen som 22-årig skulle starte med et budget på 2,4-3 mio. kr. og tre ansatte. Derudover havde advokaten for G1 i et høringssvar henvist til G2, ligesom en af kunderne i G2 over for SKAT havde oplyst, at betaling af en faktura til G2 blev returneret, idet kontoen var lukket, men at kunden stadig fik gjort rent af virksomheden, der nu blot bar et andet navn, måske G1. Landsskatteretten fandt, at SKAT ikke havde ført bevis for, at faderen havde en sådan rolle i G1, at han måtte anses for reelt at drive virksomheden. Der blev herved lagt vægt på, at G1 skulle drives fra andre lokaler end dem, der blev anvendt af G2, ligesom sønnen havde erhvervsmæssig erfaring inden for rengøringsbranchen. Faderen var desuden ikke på listen over ansatte i G1.

Ejerbegreb for juridiske personer
I § 11, stk. 4, fastslås, at dersom den i stk. 2 nævnte virksomhed er et selskab, en fond eller en forening m.v., anses som ejer også

  • en person, der i virksomheden besidder sådanne kapitalandele, som henregnes til hovedaktionæraktier efter aktieavancebeskatningslovens § 11, stk. 2-4 (dvs. navnlig personer, der inden for de seneste 5 år har ejet mindst 25 % af aktiekapitalen eller rådet over mere end 50 % af stemmeværdien - dog 10 år, hvis aktierne er erhvervet i forbindelse med omdannelsen af en personligt ejet virksomhed efter lov om skattefri virksomhedsomdannelse)
  • et selskab m.v., der i virksomheden besidder sådanne kapitalandele, der er omhandlet i kursgevinstlovens § 4, stk. 2 ("koncernforbundne selskaber", dvs. navnlig selskaber, foreninger m.v., hvor samme aktionærkreds direkte eller indirekte ejer mere end 50 % af aktiekapitalen eller råder over mere end 50 % af stemmerne i hvert selskab)
  • en fysisk eller juridisk person, der over virksomheden udøver en kontrol som defineret i ligningslovens § 2, stk. 2 (dvs. ved direkte eller indirekte at eje mere end 50 % af aktiekapitalen eller råde over mere end 50 % af stemmerne).

I OPKL § 11, stk. 2, nævnes både den virksomhed, der anmeldes til registrering, og den eller de andre virksomheder, der har påført staten et tab eller givet told- og skatteforvaltningen et usikret tilgodehavende på over 50.000 kr. som følge af konkurs eller konstateret insolvens. Ud fra en sproglig fortolkning vil stk. 4 således skulle anvendes på alle disse virksomheder, hvor ejerskabet spiller en rolle ved vurderingen af opfyldelsen af de objektive betingelser.

Undersøgelse i forbindelse med registreringen
For at denne sikkerhedsstillelsesbestemmelse kan håndteres mest effektivt, skal der i registreringsfasen indgå følgende undersøgelser:
  • oplysninger om ejerforholdet fra registreringanmeldelsen. Hvis der er tale om selskaber mv., kan oplysninger om personkredsen (direktion, bestyrelsesmedlemmer mv.) indhentes i Erhvervs- og Selskabsstyrelsens register på www.cvr.dk.
  • kendskab til personerne i øvrigt bag virksomheden, herunder kendskab til eller mistanke om stråmandsvirksomhed
  • tjek i CPR-registeret, om de personer, der fremgår af registreringsanmeldelsen, er beslægtede eller nærtstående med personer, der har påført det offentlige tab
  • søgning i Skats egne it-systemer - (Erhvervssystemet, D/R-systemet, RUF mv.)
  • tjek i "Træskoregisteret"
  • tjek i KINFO-registeret

Reglerne om tavshedspligt
Hvis told- og skatteforvaltningen træffer afgørelse om, at en virksomhed skal stille sikkerhed for at blive registreret og senere nægtes registrering, fordi den ikke imødekommer kravet om sikkerhedsstillelse, skal told- og skatteforvaltningen i sin begrundelse være opmærksom på reglerne om tavshedspligt i FVL § 27 og SFL § 17. Dette forhold kan blive aktuelt i det tilfælde, hvor virksomhedens ejerkreds består af flere personer, hvilket vil være tilfældet, hvis virksomheden er organiseret som eksempelvis ApS, A/S, I/S eller lign.

OPKL § 11, stk. 3 - subjektiv betingelse

Et konkret skøn skal udøves
Ud over de objektive betingelser skal den subjektive betingelse, jf. OPKL § 11, stk. 3, være opfyldt. Herefter skal told- og skatteforvaltningen efter et konkret skøn over de faktiske omstændigheder i sagen vurdere, om virksomhedens drift indebærer en nærliggende risiko for, at SKAT lider tab.

I dette skøn kan indgå oplysninger om årsagen til, at den tidligere virksomhed gik konkurs eller blev insolvent. Hvis dette skyldtes undskyldelige og udefra kommende omstændigheder, som eksempelvis en meget stor kundes konkurs eller pludselig opstået alvorlig sygdom hos virksomhedsejeren, kan dette være forhold, der taler imod at kræve, at den nye virksomhed skal stille sikkerhed.

Told- og skatteforvaltningen skal herefter kun stille krav om sikkerhed, hvis den vurderer, at drift af den anmeldte virksomhed anses for at indebære en nærliggende risiko for, at virksomheden vil oparbejde restancer, som den ikke vil kunne betale, og dermed påføre det offentlige et tab.

Krav om sikkerhedsstillelse skal således kun bruges i de tilfælde, hvor de personer, der reelt står bag virksomheden, er kendt for tidligere at have misbrugt pligten til at opkræve beløb på det offentliges vegne, hvorved det offentlige er blevet påført tab.

Forfordeling af SKAT eller forstikkelse af aktiver
Som eksempler på, at den subjektive bestemmelse i § 11, stk. 3, er opfyldt, kan nævnes, at den pågældende på utilbørlig måde har forfordelt told- og skatteforvaltningen, hvorved andre kreditorer er blevet favoriseret, eller fra den virksomhed, som har påført statskassen et tab eller givet told- og skatteforvaltningen et usikret tilgodehavende på mindst 50.000 kr., har fjernet aktiver for at bringe disse i ly for kreditorerne. Dette vil i øvrigt kunne være strafbart som skyldnersvig, jf. strfl. § 283.

Konkursrytteri
Det samme vil eksempelvis være tilfældet, hvis virksomhedsejeren eller den person, der har bestemmende indflydelse i selskabet, flere gange henholdsvis er gået konkurs med virksomhederne eller har ladet dem gå til tvangsopløsning ved skifteretten, og statskassen hver gang har lidt tab i den forbindelse. De nye virksomheder er typisk startet umiddelbart efter konkursen eller tvangsopløsningen af den tidligere virksomhed og på den måde, at aktiverne er købt ud af den gamle virksomhed. Forholdet betegnes "konkursrytteri".

Notifikation for deltagelse i momskarrusel
Modtagelsen af en notifikation i henhold til momslovens § 46, stk. 9, som følge af deltagelsen i en momskarrusel vil også kunne bevirke, at den subjektive betingelse er opfyldt, jf. nedenfor i afsnit M.1.6.

Kontinuerlig opbygning af restancen
Hvis statskassens tab eller told- og skatteforvaltningens usikrede tilgodehavende er opbygget kontinuerligt over en længere periode - frem for i en kortere periode umiddelbart forud for en konkurs, hvilket ofte forekommer, når tingene er ved at "brænde på" - vil et krav om sikkerhedsstillelse også kunne stilles, idet det kan hævdes, at personen ikke har haft viljen eller evnen til at få orden på sine forpligtelser over for told- og skatteforvaltningen.

I det følgende nævnes nogle eksempler på situationer, hvor der ikke bør gives virksomheder pålæg om at stille sikkerhed i forbindelse med registrering:

Eksempler på situationer, hvor der ikke bør kræves sikkerhedsstillelse

Eksempel I

En advokat anmelder et selskab til registrering. Han indtræder selv som bestyrelsesformand. I forbindelse med den materielle registreringskontrol konstateres det, at han figurerer som bestyrelsesformand i et selskab, der er gået konkurs, og som ved konkursen har påført det offentlige et tab på mere end 50.000 kr. Ved nærmere undersøgelse viser det sig imidlertid, at advokaten er indtrådt i det tidligere selskab udelukkende med det formål at søge selskabet reddet, hvilket er mislykkedes. Advokaten er udtrådt som formand for det konkursramte selskab, men vil i Erhvervs- og Selskabsstyrelsens register fremstå som afgået formand. I dette eksempel har advokaten som udgangspunkt ikke haft væsentlig indflydelse på årsagerne til selskabets konkurs, idet han først er indtrådt, efter de økonomiske problemer er opstået og som et led i sit professionelle arbejde.

Eksempel II

Et selskab anmeldes til registrering, og det konstateres i forbindelse med materiel registreringskontrol, at et medlem af bestyrelsen tidligere har været bestyrelsesmedlem og hovedaktionær i et selskab, der 4 år tidligere er gået konkurs og på den måde har påført det offentlige et tab på mere end 50.000 kr. I den mellemliggende periode har bestyrelsesmedlemmet haft bestemmende indflydelse på et større antal andre selskaber, der har afregnet skatter og afgifter til tiden og således ikke har været i restance. Der er på den baggrund ikke umiddelbart grundlag for at antage, at der vil være risiko for, at det nu anmeldte selskabs virksomhed vil indebære en nærliggende risiko for, at statskassen kommer til at lide et tab.

Eksempel III

En person anmelder en frisørsalon til registrering. Det konstateres, at vedkommendes ægtefælle indtil for 3 år siden har drevet en personlig entreprenørvirksomhed, der blev afmeldt med et usikret tilgodehavende for SKAT på mere en 50.000 kr. I den mellemliggende periode har han fortsat driften af entreprenørvirksomheden i et selskab, der har afregnet skatter og afgifter rettidigt. Da der således ikke er tegn på, at den nu anmeldte frisørvirksomhed på nogen måde har noget at gøre med ægtefællens gamle gældstyngede entreprenørvirksomhed, bør reglerne om sikkerhedsstillelse ikke bringes i anvendelse her.

Begrundelse
Enhver afgørelse, hvor told- og skatteforvaltningen afkræver en anmeldt virksomhed en sikkerhedsstillelse, skal indeholde en individuel og konkret begrundelse. Afgørelsen skal være truffet ud fra sagens faktiske forhold, som skal være dokumenteret i sagen.

Formel fremgangsmåde
Når told- og skatteforvaltningen har besluttet, at en virksomhed som betingelse for at blive registreret skal stille sikkerhed, skal told- og skatteforvaltningen meddele dette ved rekommanderet brev i henhold til OPKL § 11, stk. 6, 2. pkt., senest 14 hverdage efter, at virksomheden har anmeldt sig til registrering, jf. OPKL § 11, stk. 8, 1. pkt.

Ved "virksomhedens anmeldelse til registrering" forstås det tidspunkt, hvor registreringsanmodningen i korrekt udfyldt stand kommer frem til registreringsmyndigheden, som er Erhvervs- og Selskabsstyrelsen, jf. ovenfor i afsnit D.1.4.1.

Hvis registreringsanmeldelsen er mangelfuld eller ukorrekt udfyldt, skal blanketten snarest muligt, dog i hvert fald inden 14 hverdage fra anmodningens modtagelse, sendes tilbage til anmelderen med bemærkning om, hvilke yderligere oplysninger der kræves for at kunne vurdere sagen. Samtidig skal det meddeles, at registreringsanmeldelsen først kan godkendes, når den returnerede anmeldelse suppleret med de manglende oplysninger på ny er modtaget. Det er således fra dette nye tidspunkt, told- og skatteforvaltningens frist på 14 hverdage skal regnes. Fristen suspenderes ikke, hvis told- og skatteforvaltningen opfordrer virksomheden til at indsende et budget, fx med henblik på at kunne vurdere størrelsen af den sikkerhed, der vil blive truffet en afgørelse om. Budgettet er således ikke nogen pligtig oplysning. Der bør endvidere kunne bortses fra fristen, hvis virksomheden i forbindelse med registreringsanmeldelsen har udvist svig eller lignende, idet det indretningshensyn, som fristen på 14 hverdage kan siges at være udtryk for, ikke fortjener at blive opretholdt over for en virksomhed, der svigagtigt forsøger at skjule oplysninger, der ville have medført et krav om sikkerhedsstillelse som betingelse for registreringen. Det må i den forbindelse fremhæves, at svig og andre ugyldighedsgrunde også kan ramme forvaltningsakter, således at fx en virksomhedsregistrering opnået ved svig evt. kan tilsidesættes som en nullitet.

Told- og skatteforvaltningens afgørelse om at kræve sikkerhedsstillelse er efter aftalelovens systematik et påbud, som først har retsvirkning fra det tidspunkt, det er kommet frem til modtageren. Det betyder, at told- og skatteforvaltningen skal afsende pålægget om sikkerhedsstillelse så betids, at postvæsenet kan nå at aflevere eller have forsøgt at aflevere det til virksomheden senest den 14. hverdag efter, at virksomheden har anmeldt sig til registrering.

Dette indebærer, at den pågældende ikke kan påberåbe sig, at told- og skatteforvaltningen har overskredet fristen, selv om modtageren rent faktisk først har fået kendskab til indholdet efter, at fristen på de 14 hverdage er udløbet.

Ved hverdage forstås mandage - fredage, medmindre der heri indgår helligdage. Lørdage tæller således ikke som hverdage, idet disse typisk ikke er kontorarbejdsdage.

Meddelelsen skal ifølge OPKL § 11, stk. 8, 2. pkt., indeholde oplysning om, at virksomheden ikke kan registreres, hvis den undlader at stille den krævede sikkerhed, og at det i så fald vil være både strafbart efter OPKL § 17, stk. 3, og forbundet med hæftelsesansvar for ledelsen efter OPKL § 11, stk. 11, at fortsætte med at drive virksomheden.

Sikkerheden skal stilles senest 8 dage efter, at virksomheden har modtaget meddelelse herom, dvs. 8 dage efter, at meddelelsen er kommet frem til modtageren.

8-dages fristen kan dog i ganske særlige tilfælde udvides. Som eksempel kan nævnes den situation, at en virksomhed er i gang med at fremskaffe en bankgaranti, men at det er praktisk umuligt at få fremsendt dokumentet inden for fristen.

Hvis en virksomhed anmoder om at få forlænget fristen, skal den kunne dokumentere eller sandsynliggøre, at den inden for meget kort tid kan stille den krævede sikkerhed. Told- og skatteforvaltningen skal således ikke tillade, at fristen forlænges, medmindre virksomheden, inden 8-dages fristen er udløbet, kan dokumentere eller sandsynliggøre, at den forventer at kunne stille sikkerheden.

Virkning af, at virksomheden ikke stiller den krævede sikkerhed
Når en virksomhed er blevet pålagt at stille sikkerhed, kan den ikke registreres, før dette pålæg er opfyldt, jf. OPKL § 11, stk. 3, sidste pkt.

Stilles sikkerheden efter § 11, stk. 2, ikke rettidigt, nægtes virksomheden registrering, jf. § 11, stk. 9, 2. pkt.

Meddelelsen om, at registreringen er nægtet efter stk. 9, skal ifølge stk. 10 tilsendes virksomheden ved rekommanderet brev, der tillige skal oplyse, at en fortsættelse af virksomheden efter registreringsnægtelsen vil være strafbar efter § 17, stk. 3, og at ledelsen ved en fortsættelse af virksomheden hæfter for skatter og afgifter m.v., jf. stk. 11.

Strafbarheden beror på, at registreringsnægtelse som følge af manglende rettidig sikkerhedsstillelse svarer til et påbud om at undlade at drive indeholdelsespligtig virksomhed ud over de nødvendige afviklingsdispositioner. Retsplejelovens kapitel 57 om fogedforbud gælder bl.a. over for den, der, efter at registrering er nægtet, fortsætter registreringspligtig virksomhed ud over de nødvendige afviklingsdispositioner.

Ledelsen i en virksomhed, der forsætligt eller groft uagtsomt fortsætter eller indleder driften af virksomheden, selv om registreringen er nægtet efter OPKL § 11, stk. 9, hæfter for de af opkrævningsloven omfattede skatter og afgifter m.v., der opstår som følge af den uregistrerede virksomhed. Hæftelsen er personlig, ubegrænset og solidarisk.

Med hjemmel i OPKL § 11, stk. 11, vil en solidarisk hæftelse kunne pålægges ved en administrativ afgørelse, hvilket indebærer, at SKATs pantefogeder kan foretage udlæg hos de personer, der er gjort hæftelsesansvarlige efter bestemmelsen på baggrund af den udpantningsret, der eksisterer for de ikke betalte skatter og afgifter, jf. herved SKINDL § 1. Se i øvrigt SKM2006.445.SKAT.

Sikkerhedens størrelse
Sikkerhed skal ifølge § 11, stk. 5, stilles for et beløb, der svarer til virksomhedens restancer med skatter eller afgifter m.v., der opkræves efter opkrævningsloven, dvs. moms, lønsumsafgift, A-skat, arbejdsmarkedsbidrag, punktafgifter og selskabsskat, samt det forventede gennemsnitlige tilsvar i en 3-måneders periode. Renter af disse krav er også omfattet af ordlyden og skal derfor medregnes ved fastsættelsen af sikkerhedens størrelse.

For enkeltmandsvirksomheder gælder dette tillige indehaverens personskatter og bidrag, der vedrører virksomhedens drift. Det gennemsnitlige tilsvar beregnes for igangværende virksomheder på baggrund af det senest afleverede årsregnskab. Sikkerhedsstillelsen for selskabsskatter beregnes med udgangspunkt i beregnet acontoskat for indeværende regnskabsår reduceret med eventuelle acontobetalinger. Sikkerhedsstillelsen for personskatter og bidrag beregnes ud fra skattebilletten, jf. KSL §§ 41, 50 og 51 og AMBL § 12. Hvis indehaveren er uenig i størrelsen af de foreløbige beløb, der lægges til grund ved fastsættelsen af skattebilletten, kan denne begæres ændret, jf. KSL § 53. Se desuden SKM2009.300.SKAT.

Ved udøvelse af skønnet vedrørende det fremtidige virksomhedstilsvar kan told- og skatteforvaltningen hense til størrelsen af tilsvar fra tidligere tilsvarende virksomhed, brancheoplysninger, budgetoplysninger eller lignende. Told- og skatteforvaltningen kan ikke til brug for fastsættelsen af sikkerhedens størrelse forlange et budget, men som regel vil en virksomhed være interesseret i at fremlægge et sådant, såfremt told- og skatteforvaltningen anmoder herom, idet virksomheden i modsat fald risikerer, at skønnet om den forventede omsætning fører til for stort et beløb. Sikkerhedsstillelsen skal på den måde beregnes ud fra forventningerne til den fremtidige virksomhed på registreringstidspunktet.

Med afgræsningen til enkeltmandsvirksomheder sikres, at virksomhedsformer som fx interessentskaber og kommanditselskaber ikke skal stille sikkerhed for samtlige deltageres B-skatter og bidrag, hvilket ville være urimeligt, idet måske alene en enkelt deltager har udløst et krav om sikkerhedsstillelse efter stk. 2.

B-skatter og bidrag betales i 10 årlige rater, jf. KSL § 58 og arbejdsmarkedsbidragsbekendtgørelsens § 9. Det forventede gennemsnitlige tilsvar for en 3-måneders periode beregnes således ved at multiplicere summen af tre sådanne rater med 10 og dividere med 12.

Det er virksomhedens restancer på registreringstidspunktet, der skal lægges til grund ved beregningen af sikkerhedens størrelse.

Hvis der er tale om en ny virksomhed, der har anmeldt sig til registrering, kan told- og skatteforvaltningen alene tage udgangspunkt i den aktuelle virksomheds restanceforhold og kan på den måde ikke kræve, at den anmeldte virksomhed stiller sikkerhed for restancer, der er opstået i en anden virksomhed - heller ikke selv om sådanne restancer kan medregnes ved opgørelsen af beløbet på 50.000 kr. i OPKL § 11, stk. 2. Dette gælder også, hvis restancen er opstået i en falleret personligt drevet virksomhed, og personen nu ønsker registrering med en ny personligt drevet virksomhed.

Det er således driften af den nye virksomhed, der skal danne grundlag for beregning af sikkerhedens størrelse. Hvis der i denne til registrering anmeldte virksomhed er opstået restancer, skal disse dog tælle med ved beregningen af sikkerhedsstillelsen. Restancer kan evt. skyldes den omstændighed, at virksomheden i et stykke tid har været drevet uregistreret, eller der kan være tale om en udvidelse af registreringsforholdene. Der kan eksempelvis eksistere en momsrestance hidrørende fra en tidligere momsregistrering. Nu ønsker virksomheden at blive registreret for A-skat og arbejdsmarkedsbidrag. I dette tilfælde skal momsrestancen tælle med ved beregningen af sikkerheden. Der er i sidstnævnte tilfælde ikke tale om en ny virksomhed i registreringsmæssig henseende, men blot en udvidelse af det allerede eksisterende registreringsforhold - et nyt registreringsforhold, om man vil.

Er der for restancen foretaget et udlæg, der endnu ikke har ført til indfrielse af restancen, fx gennem tvangsauktion eller inkassation, hvis udlægget er foretaget i en fordring, eksisterer restancen stadig, og derfor må det trods et sådant udlæg være berettiget at lade restancen indgå ved beregningen af sikkerhedens størrelse. Når sikkerheden stilles, skal restancen straks indfries med sikkerheden, og udlægget vil da skulle slettes, da et udlæg ikke kan sikre et ikke længere eksisterende krav.

Skatteministeren kan i medfør af OPKL § 11, stk. 13, fastsætte nærmere regler om opgørelsen af sikkerhedsstillelsen i stk. 5.

Sikkerhedens art
Den krævede sikkerhed kan ifølge § 5 i opkrævningsbekendtgørelsen stilles i form af børsnoterede obligationer, bankgaranti, kontante indskud eller i form af anden betryggende sikkerhed. Det er told- og skatteforvaltningen, der vurderer, om en tilbudt sikkerhed af anden art end dem, der er direkte nævnt i opkrævningsbekendtgørelsen, kan anses for betryggende.

Det bemærkes, at det ligeledes af opkrævningsbekendtgørelsens § 5 fremgår, at sikkerhedsstillelse i form af kontante indskud ikke forrentes. Hvis en virksomhed derfor ønsker at stille sikkerhed i form af et kontant indskud, bør told- og skatteforvaltningen oplyse, at det vil det være en fordel for virksomheden at indsætte beløbet på eksempelvis en spærret konto i en bank og på den måde selv drage fordel af, at beløbet forrentes.

Told- og skatteforvaltningen har udarbejdet et paradigma til garantier i forbindelse med sikkerhedsstillelse i henhold til OPKL § 11. Der er den 6. marts 2001 udsendt en intern meddelelse herom.

Sikkerheden kan ikke ændres i perioden
Beløbet, der er stillet til sikkerhed, kan normalt ikke ændres i perioden. Det betyder, at told- og skatteforvaltningen ikke kan kræve, at sikkerheden bliver retableret, selv om beløbet helt eller delvist er blevet anvendt til afskrivning på løbende tilsvar, hvis virksomheden ikke har betalt sine skatter og afgifter i perioden.

Told- og skatteforvaltningen bør dog, inden den dækker den opståede restance med sikkerheden, give virksomheden en kort frist til at betale. En sådan henvendelse til virksomheden har til formål at undgå de situationer, hvor den manglende betaling skyldes en fejl eller forglemmelse eller lign. fra virksomhedens side.

Sikkerheden skal anvendes i takt med, at restancer opstår
SKAT har i SKM2006.365.SKAT udtalt, at en stillet sikkerhed skal anvendes til dækning af restancerne, efterhånden som disse opstår. Sikkerheden skal således anvendes, før der kan skrides til tvangsfuldbyrdelse med udlæg, idet det følger af RPL § 507, at pengekrav fuldbyrdes ved udlæg i så stor en del af skyldners formue, som er nødvendig til dækning af kravet samt de med udlægsforretningen og det udlagtes opbevaring forbundne omkostninger. Såfremt der eksisterer en sikkerhed, kan et udlæg ikke siges at være nødvendigt til kravets dækning. Derimod må det antages, at modregning - modsat udlæg - kan gennemføres trods en eksisterende sikkerhedsstillelse, såfremt i øvrigt de almindelige betingelser for tvungen modregning er til stede.

Frigivelse af sikkerheden
Ifølge OPKL § 11, stk. 12, kan sikkerheden frigives, når virksomheden i de seneste 12 måneder rettidigt har betalt skatter og afgifter. Hvis virksomheden overskrider blot en enkelt betalingsfrist og selv kun for et enkelt registreringsforhold, vil det normalt medføre, at der løber en ny 12-måneders frist fra dette senere tidspunkt.

Told- og skatteforvaltningen kan dog, når ganske særlige omstændigheder foreligger, bortse fra en enkeltstående og kort fristoverskridelse vedrørende et enkelt registreringsforhold.

Sikkerhedsstillelse efter momsloven

Sikkerhedsstillelse over for virksomheder fra andre EU-lande, Grønland, Færøerne, Island og Norge
ML §  62a omhandler reglerne om sikkerhedsstillelse for EU-virksomheder samt virksomheder i Grønland, Færøerne, Island og Norge, som ikke er etableret her i landet.

Efter § 62a skal der som hovedregel ikke stilles sikkerhed ved påbegyndelse af registreringspligtig virksomhed her i landet. Der kan dog være tilfælde, hvor told- og skatteforvaltningen ved et konkret skøn vurderer, at undladelse af sikkerhedsstillelse vil indebære en nærliggende risiko for momstab.

Skønnet skal være baseret på væsentlige konkrete forhold vedrørende den pågældende virksomhed. Eksempelvis kan det dreje sig om en virksomhed, der ikke er i stand til at give konkrete oplysninger om virksomhedens solvens (kapitalgrundlag), eller hvis det konstateres, at virksomheden er insolvent eller har unddraget sig betaling af væsentlige afgiftsbeløb her i landet eller i udlandet.

Til brug herfor vil told- og skatteforvaltningen bede om at få oplyst virksomhedens momsregistreringsnummer i hjemlandet samt få forelagt økonomiske oplysninger om virksomheden, jf. momsbekendtgørelsens § 68, stk. 2. Det vil herefter bero på en konkret vurdering af de nærmere omstændigheder, om told- og skatteforvaltningen i den givne situation finder, at det er nødvendigt at stille krav om sikkerhed.

Sikkerheden skal stilles for et beløb, der svarer til det forventede momstilsvar for en 3-måneders periode. For igangværende virksomheder tillægges et beløb, der svarer til virksomhedens momsrestance. Der fastsættes dog et mindstebeløb for sikkerhedsstillelsen på 15.000 kr. Sikkerheden kan stilles i form af børsnoterede obligationer, bankgaranti, kontante indskud eller i form af anden betryggende sikkerhed efter told- og skatteforvaltningens bestemmelse, jf. momsbekendtgørelsens § 68, stk.1. Der er udarbejdet et paradigma til brug for sikkerhedsstillelse med en bankgaranti. Der er den 6. marts 2001 udsendt en intern meddelelse herom.

Sikkerhedsstillelse skal normalt ophøre efter 12 måneder, hvis virksomheden har betalt rettidigt mv. til staten. Told- og skatteforvaltningen kan dog kræve sikkerhedsstillelsen forlænget ud over de 12 måneder, hvis told- og skatteforvaltningen på baggrund af konkrete oplysninger skønner, at undladelsen af at stille sikkerhed vil indebære en nærliggende risiko for momstab.

Konsekvensen af, at der ikke stilles sikkerhed som krævet af told- og skatteforvaltningen, vil for virksomheder, der anmelder sig til registrering, være, at registrering nægtes. Det vil herefter være strafbart at fortsætte med virksomheden, jf. lovens § 81, stk. 3.

Se tillige Momsvejledningens afsnit P.6.

Opkrævningsloven

Som nævnt i afsnit D.1.4.2.6.2 skal told- og skatteforvaltningen meddele pålæg om sikkerhedsstillelse efter OPKL § 11 ved rekommanderet brev. Brevet skal ifølge OPKL § 11, stk. 8, 2. pkt., indeholde oplysning om, at undladelse af at stille den krævede sikkerhed inden udløbet af den fastsatte frist, dvs. senest 8 dage efter, at virksomheden har modtaget meddelelse herom, indebærer, at virksomheden ikke kan registreres, hvorefter det vil være strafbart at drive virksomhed efter OPKL § 17, stk. 3, ligesom ledelsen efter OPKL § 11, stk. 11, vil hæfte for virksomhedens skatter og afgifter m.v.

Stiller en virksomhed ikke sikkerheden rettidigt, skal told- og skatteforvaltningen ved et rekommanderet brev meddele den pågældende, at registrering er nægtet, jf. § 11, stk. 10. Det skal desuden gentages, at fortsættelse af virksomheden herefter er strafbar efter de ovenfor anførte bestemmelser, ligesom det skal oplyses, at ledelsen ved en fortsættelse af virksomheden hæfter for skatter og afgifter m.v., jf. OPKL § 11, stk. 11.

Efter de gældende regler skal virksomheden tilmelde sig registrering som indeholdelsespligtig for A-skat og AM-bidrag senest 8 dage efter, at indeholdelsespligten er indtrådt.

Der kan således forekomme tilfælde, hvor en virksomhed, på trods af at den er nægtet registrering, i en kortere periode er såvel berettiget som forpligtet til at opkræve og afregne A-skat og AM-bidrag. Denne situation kan forekomme, hvor virksomheden med sine ansatte har indgået ansættelseskontrakter med længere opsigelsesvarsler, og der er derfor i opkrævningsbekendtgørelsens § 6 fastsat særlige regler for indbetaling mv.

Heraf fremgår, at virksomheden midlertidigt skal registreres som indeholdelsespligtig for A-skatter og AM-bidrag. I afviklingsperioden skal virksomheden redegøre og indbetale A-skat og AM-bidrag senest den 3. hverdag efter, at den enkelte afregningsperiode er udløbet. Told- og skatteforvaltningen fastsætter i hvert enkelt tilfælde længden af afregningsperioden.

Strafansvar
Det følger af OPKL § 17, stk. 3, at sanktionerne for at drive registreringspligtig virksomhed, selv om registrering er nægtet, er bøde eller fængsel i indtil 2 år. For juridiske personer er bøde i sagens natur den eneste sanktion.

Hvis told- og skatteforvaltningen finder, at virksomheden skal strafforfølges, fordi den fortsætter med at drive uregistreret virksomhed, skal den tage på kontrol i virksomheden og på den baggrund foretage en ansvarsvurdering på samme måde som i andre tilfælde, hvor der drives uregistreret virksomhed.

Told- og skatteforvaltningen kan efter OPKL § 17, stk. 3, forelægge ordensbøder for en virksomhed, der er nægtet registrering, fordi den fortsat undlader at stille den krævede sikkerhed, selv om den redegør/angiver samt indbetaler skatter og afgifter. Dette kan forekomme, hvis virksomheden efter i en periode at have drevet uregistreret virksomhed stiller en mindre sikkerhed, end told- og skatteforvaltningen har krævet.

Fogedforbud
Uafhængigt heraf bør told- og skatteforvaltningen, hvis den konstaterer, at en virksomhed fortsætter sine aktiviteter som uregistreret, overveje at foranledige fogedforbud nedlagt mod virksomhedens fortsatte drift for på den måde at stoppe virksomhedens ulovligheder. Dette sker med Kammeradvokatens hjælp. Se til eksempel afgørelsen i SKM2007.260.BR, der dog omhandler et fogedforbud på baggrund af en registreringsnægtelse efter den nu ophævede bestemmelse i OPKL § 11a.

Hæftelse for ledelsen
Ledelsen i en virksomhed, der forsætligt eller groft uagtsomt fortsætter eller indleder driften af virksomheden, selv om registreringen er inddraget eller nægtet efter OPKL § 11, stk. 9, hæfter for de af loven omfattede skatter og afgifter m.v., der opstår som følge af den uregistrerede virksomhed. Hæftelsen er personlig, ubegrænset og solidarisk.

I OPKL § 11, stk. 11, er der hjemmel til ved en administrativ afgørelse at pålægge ledelsen en solidarisk hæftelse, hvilket indebærer, at SKATs pantefogeder kan foretage udlæg hos de personer, der er gjort hæftelsesansvarlige efter stk. 11, på baggrund af den udpantningsret, der eksisterer for de ikke betalte skatter og afgifter, jf. SKINDL § 1.

Momslovens § 62a

Konsekvensen af, at der ikke stilles sikkerhed som krævet af told- og skatteforvaltningen efter ML § 62a, jf. afsnit D.1.4.2.6.2, vil for virksomheder, der anmelder sig til registrering, være, at registrering nægtes. Det vil herefter være strafbart at fortsætte med virksomheden, jf. lovens § 81, stk. 3. Se tillige Momsvejledningens afsnit P.6.

Træskoregisteret

Virksomheder, som er blevet nægtet registrering, fordi de ikke har kunnet stille den krævede sikkerhed, skal registreres i told- og skatteforvaltningens såkaldte "Træskoregister", der er opkaldt efter sidste led i Trip-Trap-Træsko-modellen, som er omtalt ovenfor i afsnit D.1.4.2.6.

Formålet med registeret er at lette told- og skatteforvaltningens administration af virksomheder og personer, der er nægtet registrering. Registeret skal bl.a. sikre, at en virksomhed, som er nægtet registrering ved ét skattecenter, og som forsøger at blive registreret ved et andet skattecenter, også bliver nægtet registrering ved dette skattecenter og så fremdeles.

Der skal i registeret optages registreringsnægtelser, der er foretaget efter OPKL § 11 og ML § 62a.

Registeret må kun indeholde oplysninger om personer, der er nægtet registrering, samt personer, der med deres tilstedeværelse i den virksomhed, der er nægtet registrering, udløste kravet om sikkerhedsstillelse efter OPKL § 11, stk. 2. Registeret må indeholde identifikationsoplysninger og administrative oplysninger.

Af identifikationsoplysninger må registeret indeholde navne- og adresseoplysninger samt identifikationsnummer (CVR- og CPR-nr.) på juridiske og fysiske personer, der ejer enten en personlig virksomhed eller står bag et selskab, jf. ovenfor.

Af administrative oplysninger, der kan registreres, kan nævnes oplysninger om grundlaget for inddata til registret, såsom hvilket skattecenter, der har truffet afgørelse om registreringsnægtelsen med angivelse af skattecenterets identifikationsoplysninger og journalnummer samt oplysning om dato for afgørelsens virkning.

Hvis registreringsnægtelsen knytter sig til en manglende sikkerhedsstillelse efter OPKL § 11, stk. 2, skal told- og skatteforvaltningen i registeret således indsætte oplysninger såvel om selve virksomheden som om den eller de personer, der har udløst kravet om sikkerhedsstillelse.

Ifølge persondatalovens §§ 28-30 skal told- og skatteforvaltningen give sådanne fysiske personer oplysning om deres registrering i registeret, formålet med registreringen, den dataansvarliges og dennes repræsentants identitet samt alle yderligere oplysninger, der i den konkrete sag er nødvendige for, at den registrerede kan varetage sine interesser.

Hvis virksomheden i forbindelse med registreringsanmodningen repræsenteres af den fysiske person, der udløser kravet om sikkerhedsstillelse, bør told- og skatteforvaltningen i selve den afgørelse, hvori registreringsnægtelsen meddeles, samtidig gøre opmærksom på, at personen registreres i "Træskoregisteret".

Oplysningerne skal slettes senest 5 år efter udløbet af det år, hvori afgørelsen om registreringsnægtelse har fået virkning.

Virksomheden skal dog straks slettes af registeret i de tilfælde, hvor virksomheden

  • senere stiller den krævede sikkerhed eller
  • får medhold i en klage over kravet om sikkerhedsstillelse og derfor kan registreres uden sikkerhedsstillelse.

Der er forekommet situationer, hvor en lønmodtager har henvendt sig til Lønmodtagernes Garantifond og påstået at have et krav på løn eller feriepenge hos en virksomhed. Garantifonden har herefter på baggrund af dokumentation fra lønmodtageren vurderet, at dennes krav er berettiget, men også konstateret, at virksomheden (arbejdsgiveren) ikke er registreret som indeholdelsespligtig efter kildeskatteloven og arbejdsmarkedsbidragsloven, hvorved lønmodtageren ikke bliver godskrevet den indeholdte A-skat på sin årsopgørelse.

Uregistreret virksomhed forekommer enten ved, at personerne bag virksomheden har undladt at anmelde sig til registrering, eller ved at disse har anmeldt sig til registrering, men er blevet nægtet registrering. Den aktuelle problemstilling kan også vedrøre en virksomhed, der er eksempelvis momsregistreret, men ikke registreret som indeholdelsespligtig efter kildeskatteloven mv.

Told- og skatteforvaltningen har for disse tilfælde aftalt en procedure med Lønmodtagernes Garantifond, som det enkelte skattecenter skal følge.

Det fremgår heraf, at Lønmodtagernes Garantifond retter telefonisk henvendelse til det skattecenter, hvor arbejdsgiveren driver virksomhed, og oplyser navn og adresse og eventuelt personnummer på arbejdsgiveren samt hvilken driftsform, virksomheden har. På den baggrund tildeler told- og skatteforvaltningen virksomheden et SE-nr. og oplyser Lønmodtagernes Garantifond herom.

Hvis der er tale om en person, der (tidligere) er nægtet registrering, skal virksomheden registreres med c/o-adresse hos skattecenteret, og der må ikke udstedes noget registreringsbevis til virksomheden. Det betyder, at virksomheden hos told- og skatteforvaltningen kun får et "internt" nummer, som den ikke selv, men kun told- og skatteforvaltningen kan benytte.

Told- og skatteforvaltningen noterer de oplysninger, som den har fået fra Lønmodtagernes Garantifond, i sagen, og noterer sammesteds, at virksomheden er teknisk registreret på baggrund af en telefonisk anmodning fra Lønmodtagernes Garantifond.

Samme dag sender Lønmodtagernes Garantifond til skattecenteret en registreringsanmeldelse med alle kendte oplysninger om den pågældende virksomhed, herunder oplysninger om start og eventuelt ophør af indeholdelsespligten efter kildeskatteloven og arbejdsmarkedsbidragsloven. Denne registreringsanmeldelse danner herefter grundlag for, at skattecenteret kan ajourføre sine oplysninger om virksomheden i SKATs Erhvervssystem.

skat.dk er Skatteforvaltningens digitale indgang til selvbetjening og vejledning om skatter og afgifter