Indhold

Dette afsnit handler om omvendt betalingspligt for moms, når visse ydelser fra udlandet har leveringssted i Danmark. Se ML § 46, stk. 1, nr. 3.

Afsnittet indeholder:

  • Regel
  • Udenlandsk leverandør
  • Omvendt betalingspligt for moms af ydelser som følge af ML § 15
  • Udenlandske afgiftspligtige personer (som kunder) ML § 46 a
  • Administrative regler   
  • Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Regel

Der er omvendt betalingspligt for moms, når visse ydelser fra en udenlandsk leverandør har leveringssted i Danmark. Se ML § 46, stk. 1, nr. 3.

Reglens anvendelsesområde kan afgrænses nærmere efter disse punkter:

a)      Leveringsstedet skal fastlægges forud for at fastlægge omvendt betalingspligt for moms.

b)      Ydelser efter ML § 16, stk. 1 (hovedreglen for ydelser til afgiftspligtige personer).

c)      Ydelser efter ML § 18 (fast ejendom), bortset fra bro- og tunnelbilletter.

d)      Ydelser efter ML § 21 a og § 21 b (restaurant- og cateringydelser og korttidsudlejning af transportmidler), leveret af en afgiftspligtig person, der ikke er etableret i Danmark.

Ad a) Leveringsstedet skal fastlægges forud for at fastlægge omvendt betalingspligt for moms

Fastlæggelse af omvendt betalingspligt for moms for visse ydelser fra udlandet med leveringssted i Danmark efter ML § 46, stk. 1, nr. 3, kan give anledning til visse udfordringer som følge af samspillet mellem omvendt betalingspligt for moms og leveringsstedsreglerne for ydelser.  

Det er vigtigt at holde sig for øje, at leveringsstedet skal fastlægges først. Reglerne om leveringsstedet afgør, om Danmark eller udlandet har retten til at opkræve moms eller ej.

Reglerne om omvendt betalingspligt for moms afgør hvilken person, der skal betale momsen af ydelserne, når leveringsstedet er fastlagt til enten Danmark eller til udlandet.

Hvis leveringsstedet er i Danmark, og hvis den, der i Danmark aftager ydelserne som kunde, er en afgiftspligtig person, vil det ofte følge som konsekvens, at den danske kunde er omvendt betalingspligtig for moms af ydelserne.

Se også

  • Om formålet med - og anvendelsen af - reglerne for leveringssted for ydelser:
  • Om leverandørens undersøgelse af kundens status og egenskab ved grænseoverskridende leverancer af ydelser for at fastlægge leveringsstedet og den deraf evt. følgende omvendte betalingspligt for moms af ydelserne:

Bemærk

  • De anvendte udtryk "visse ydelser fra udlandet"/"visse ydelser fra en udenlandsk leverandør" viser,
  • at omvendt betalingspligt for moms af ydelser efter ML § 46,stk. 1, nr. 3, gælder,
    • uanset om ydelserne leveres fra et andet EU-land eller
    • fra et land eller område uden for EU,
  • og
    • uanset at den danske momslovs regler for leveringssted og for omvendt betalingspligt for moms af ydelser
    • i høj grad beror på og gennemfører EU-regler på området.  

Ad b) Ydelser efter ML § 16, stk. 1 (hovedreglen for ydelser til afgiftspligtige personer)

Den afgiftspligtige person eller den ikkeafgiftspligtige, momsregistrerede juridiske person, der som kunde aftager ydelser direkte fra en leverandør i udlandet, er omvendt betalingspligtig for dansk moms af ydelserne, når leveringsstedet for ydelserne kan fastlægges til Danmark, og når leverancen af ydelserne ikke er omfattet af de særlige leveringsstedsregler for ydelser efter ML §§ 17-21 d.

ML § 16, stk. 1, betegnes som "hovedreglen" for grænseoverskridende leverancer af ydelser fra udlandet til Danmark som landet, hvor ydelsen har leveringssted. Udtrykket Business-to-Business, forkortet B2B, anvendes også til at karakterisere forholdet som handel mellem virksomheder.

Se om de materielle regler for leveringssted for ydelser efter ML § 16, stk. 1:

Se også  

Se også om reglerne i den danske momslov, der gennemfører momssystemdirektivets særlige leveringsstedsregler for ydelser:

  • Afsnit D.A.6.2.1.3, der i sig selv har yderligere henvisninger.

Ad c) Ydelser efter ML § 18 (fast ejendom)

Der er omvendt betalingspligt for moms af ydelser, der vedrører fast ejendom i Danmark, bortset fra bro- og tunnelbilletter, og som leveres af en leverandør i udlandet til enten afgiftspligtige personer eller ikke afgiftspligtige, momsregistrerede juridiske personer.

Se

  • om de materielle regler for leveringssted for ydelser,
    • der vedrører fast ejendom:
  • ML § 18 og afsnit D.A.6.2.7.1.

Ad d) Ydelser efter ML § 21 a og § 21 b (restaurant- og cateringydelser og korttidsudlejning af transportmidler), leveret af en afgiftspligtig person, der ikke er etableret i Danmark

Hvis  restaurant- og cateringydelser  eller korttidsudlejning af transportmidler  leveres af en leverandør i udlandet til en afgiftspligtig person eller en ikke afgiftspligtig, momsregistreret juridisk person efter ML § 21 a, henholdsvis efter ML § 21 b, er den danske kunde omvendt betalingspligtig for moms af ydelserne efter ML § 46, stk. 1, nr. 3.

Se

Bemærk

Hvis en afgiftspligtig person får leveret ydelser

  • udelukkende til eget privat brug eller udelukkende til privat brug for sine ansatte,
    • skal reglerne for omvendt betalingspligt for moms ikke anvendes,
  • delvist til erhvervsmæssigt brug, delvist til privat brug,
  • anses ydelsen som helhed for leveret til den afgiftspligtige person,
    • og leverancen er derfor omfattet af omvendt betalingspligt for moms.

Se afsnit D.A.6.2.2.4.

Udenlandsk leverandør

Ved "udenlandsk leverandør"/"en leverandør i udlandet" forstås en afgiftspligtig person, der ikke er etableret her i landet. Se ML § 46, stk. 1, nr. 3, og momssystemdirektivets artikler 194 og 196.

Bedømmelsen af, om leverandøren er etableret her i landet eller i udlandet, i forbindelse med reglerne om omvendt betalingspligt er som udgangspunkt den samme som bedømmelsen af, hvor ansøgeren er etableret, i forbindelse med reglerne om momsgodtgørelse. Se EU-domstolens dom i sag C-421/10, Boet efter Harald Raab.

For en beskrivelse af bedømmelsen af, hvor ansøgeren er etableret, i forbindelse med reglerne om momsgodtgørelse, se afsnit D.A.12.1.5 om ansøgers etableringssted.

En udenlandsk leverandør omfatter dog i forbindelse med reglerne om omvendt betalingspligt også en afgiftspligtig person, der har etableret stedet for sin økonomiske virksomhed i udlandet, men som samtidig har et fast forretningssted i Danmark, i tilfælde, hvor den afgiftspligtige person leverer varer eller ydelser med leveringssted i Danmark uden dette faste forretningssteds medvirken. Se ML § 46 a, stk. 3, momssystemdirektivets artikel 192a og afsnit D.A.13.11.

Begrebet fast forretningssted skal i forbindelse med reglerne om omvendt betalingspligt forstås på samme måde som i momslovens § 16, stk. 4, se Momsforordningens artikel 11, stk. 2, litra a) og d). Se evt. afsnit D.A.6.2.3.3 om fast forretningssted og afsnit D.A.6.2.5.1 om hovedreglen for leveringsstedet for leverancer til ikke-afgiftspligtige personer.

Betalingspligt for moms af ydelser som følge af ML § 15

Der er særskilt fastsat betalingspligt for moms af ydelser for visse aktiviteter efter ML § 15, stk. 1, og for visse personer efter ML § 15, stk. 2.

Betalingspligt for moms af ydelser, der påhviler afgiftspligtige personer med aktiviteter uden for momsområdet

En afgiftspligtig person, der også udøver aktiviteter, der falder uden for momslovens anvendelsesområde, fx et holdingselskab eller en kommune, anses for at være en afgiftspligtig person ved anvendelsen af leveringsstedsreglerne for ydelser og er dermed betalingspligtig for moms af ydelser efter ML § 46, stk. 1, nr. 3.

Se ML § 15, stk. 1, og afsnit D.A.6.2.2.2.

Betalingspligt for moms af ydelser, der påhviler ikke-afgiftspligtige, registrerede juridiske personer

En ikke-afgiftspligtig juridisk person, der er registreringspligtig for moms eller er registreret for moms ved erhvervelse af varer efter ML § 50 eller § 50 a, fx en momsregistreret statslig institution, anses i forbindelse med reglerne for leveringssted for ydelser at være en afgiftspligtig person ved køb af ydelser og er dermed betalingspligtig for moms af ydelser, herunder ydelser efter ML § 46, stk. 1, nr. 3.

Se ML § 15, stk. 2, jf. ML §§ 16-21 d, og afsnit D.A.6.2.2.3.

Dette indebærer, at ikke-afgiftspligtige, momsregistrerede juridiske personer i samme omfang som regulære afgiftspligtige personer er omvendt betalingspligtige for moms af visse ydelser fra udlandet efter ML § 46, stk. 1, nr. 3.

Udenlandske afgiftspligtige personer (som kunder) ML § 46 a

Selv om en afgiftspligtig person må anses for at være etableret i udlandet og ikke i Danmark, kan en udenlandsk afgiftspligtig person, der som led i en entreprise aftager ydelser fra udlandet, og når leveringsstedet for ydelserne er Danmark, være omvendt betalingspligtig for dansk moms ved levering af ydelserne efter ML § 46, stk. 1, nr. 3.

Se ML § 46 a og afsnit D.A.13.11.

Administrative regler

Nedenfor følger henvisninger til administrative regler i tilknytning til omvendt betalingspligt for moms, når visse ydelser leveres fra udlandet til et leveringssted i Danmark:

Udenlandsk afgiftspligtig person, der leverer ydelser med betalingspligt efter ML § 46, stk. 1, nr. 3

Der er særlige oplysningskrav til fakturaer, når en udenlandsk afgiftspligtig person leverer ydelser med betalingspligt efter ML § 46, stk. 1, nr. 3. Se momsbekendtgørelsens § 59 og afsnit A.B.3.3.1.5.

Pligter for den, der er betalingspligtig for moms af blot én af ydelserne efter ML § 46, stk. 1, nr. 3 

Der er særskilt registreringspligt for den, der er betalingspligtig for moms af en af ydelserne efter ML § 46, stk. 1, nr. 3, hvis den afgiftspligtige ikke i forvejen er momsregistreret på et andet grundlag. Se ML § 50 b og afsnit D.A.14.4.

Der er fikseret angivelsesperiode og -frister efter ML § 57, stk. 3 (kvartalet) ved særskilt registrering efter ML § 50 b. Se ML § 64, stk. 1, der henviser til ML § 50 b og ML § 57, stk. 3. Se evt. afsnit A.B.4.2.1.4.

Der er bogføringspligt. Se momsbekendtgørelsens § 74, stk. 5. Se evt. afsnit A.B.3.3.3.2.1.

Yderligere pligter for den, der er betalingspligtig for moms af ydelser efter ML § 16, stk. 1 

Der er bogføringspligt for den, der er betalingspligtig for moms af ydelser efter ML § 16, stk. 1. Se momsbekendtgørelsen § 74, stk. 7. Se evt. afsnit A.B.3.3.3.2.1.

Vejledende skal den, der er betalingspligtig for moms af ydelser med leveringssted efter ML § 16, stk. 1, i et kreditorkartotek bogføre momsregistreringsnumrene for de udenlandske leverandører af ydelserne. Se afsnit A.B.3.3.3.2.6.

Der er også angivelsespligt for den, der er betalingspligtig for moms af ydelser efter ML § 16, stk. 1. Se momsbekendtgørelsens § 77, stk. 3. Se evt. afsnit A.B.3.3.3.2.1.

Se også

Se også om krav til fakturering, bogføring og regnskab, der generelt ligger til grund for omvendt betalingspligt for moms efter ML § 46, stk. 1, nr. 1-11:

  • Afsnit A.B.3.3.1.5 Leverancer til andre EU-lande og omvendt betalingspligt.

Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser m.v.

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

Afgørelse

Afgørelsen i stikord

Yderligere kommentarer

EU-domme

C-421/10, Boet efter Harald Raab

Begrebet "afgiftspligtig, der er etableret i udlandet", i 6. momsdirektivs bestemmelse i artikel 21 om omvendt betalingspligt skal forstås i overensstemmelse med 8. momsdirektivs artikel 1. En status som afgiftspligtig, der ikke er etableret i indlandet, kræver derfor, at den afgiftspligtige ikke i løbet af den omhandlede periode råder over nogen af de tilknytningsmomenter i indlandet, der er identificeret i denne bestemmelse. I første række blandt disse tilknytningsmomenter kommer således hjemstedet for den økonomiske virksomhed eller et fast forretningssted, hvorfra virksomheden er blevet udøvet. De andre tilknytningsmomenter, der er opregnet ottende momsdirektivs artikel 1, dvs. den afgiftspligtiges bopæl eller sædvanlige opholdssted, kun tages i betragtning med henblik på fastlæggelsen af det sted, hvor den afgiftspligtige anses for "etableret", såfremt der ingen relevante oplysninger foreligger med hensyn til hjemstedet for den økonomiske virksomhed eller et fast forretningssted, hvorfra virksomheden er blevet udøvet.

Landsretsdomme

SKM2010.655.ØLR

Betalingspligten for moms af leverancer af arbejdskraft fra en færøsk virksomhed påhvilede den danske aftager af ydelserne. Det blev herved bemærket, at reglerne om omvendt betalingspligt er obligatoriske undtagelser til hovedreglen i momsloven, hvorefter betalingspligten påhviler leverandøren af varer eller ydelser, og at dette er i overensstemmelse med 6. momsdirektiv. Lovforslag nr. L 124 af 8. december 1993, der udgør forarbejderne til den gældende hovedlov til momsloven, lov nr. 375 af 18. maj 1994, og lovforslag nr. L 12 af 5. december 2001, der udgør forarbejderne til lov nr. 1088 af 19. december 2001 om ændring af momsloven, kunne ikke føre til et andet resultat. Det forhold, at den færøske virksomhed var momsregistreret i Danmark og fejlagtigt opkrævede moms på fakturaerne til aftageren, havde ingen betydning for aftagerens betalingspligt efter momsloven. Det var derfor med rette, at aftagerens momstilsvar var forhøjet med den ikke-betalte moms af leverancerne.

Byretsdomme

SKM2015.33.BR

Et ejendomsselskab havde fået leveret momspligtige entreprenørydelser i forbindelse med renoveringen af en ejendom.

Spørgsmålet var, om entreprenørydelserne måtte anses for leveret af nogle danske entreprenørselskaber eller af et litauisk selskab.

Retten foretog en konkret bevismæssig vurdering af, om de danske entreprenørselskaber alene havde fungeret som uselvstændige mellemled mellem ejendomsselskabet og det litauiske selskab, og dermed om ydelserne i momsmæssig henseende måtte anses for leveret direkte fra det litauiske selskab til ejendomsselskabet med den følge, at ejendomsselskabet hæftede for momsen af ydelserne efter reglerne om omvendt betalingspligt.

Retten fandt efter en samlet vurdering ikke grundlag for at fastslå, at de danske selskaber alene havde fungeret som uselvstændige mellemled. Ejendomsselskabet fik derfor medhold i, at selskabet ikke hæftede for momsen af ydelserne efter reglerne om omvendt betalingspligt.

SKM2013.503.BR

En britisk virksomheds arbejde for en dansk virksomhed var udført som arbejdsudleje og ikke som entreprise, idet der navnlig blev lagt vægt på, at vederlaget til den britiske virksomhed var beregnet efter den tid, der var medgået til arbejdets udførelse.

SKAT havde med rette opkrævet moms af den danske virksomhed, da der var tale om levering af arbejdskraft efter ML § 15, stk. 2, nr. 6 (nu ML § 16, stk. 1).      

Ved opgørelse af indeholdelsespligtig A-skat havde SKAT med rette taget udgangspunkt i kontraktsummen.

Ikke godtgjort, at de arbejdsudlejede personer var socialt sikrede i deres hjemlande, og der var også indeholdelsespligt for AM-bidrag.  

Landsskatteretskendelser 

SKM2013.237.LSR

Et dansk rejsebureaus køb af digitale ydelser fra et selskab i Irland ansås for momspligtig og omfattet af omvendt betalingspligt for moms efter ML § 46, stk. 1, nr. 3. 

Det irske selskab havde som leverandør af ydelserne anført på fakturaerne, at ydelserne var omfattet af omvendt betalingspligt for moms.

SKM2012.434.LSR

En virksomhed, der var registreret i Letland, og hvis aktivitet alene bestod i omdeling af aviser og reklamer i Danmark som underleverandør til en dansk virksomhed, blev anset for at være etableret i Danmark. Der blev henset til, at virksomhedens aktivitet var i Danmark, og at virksomheden i Danmark havde en varig samvirken af menneskelige og tekniske ressourcer, som var nødvendige for at præstere bestemte tjenesteydelser, herunder med hensyn til stabilitet. Virksomheden blev anset for at være etableret i Danmark for at drive økonomisk virksomhed i Danmark efter ML § 3, stk. 1, således at virksomhedens leverancer af varer og ydelser var momspligtige efter ML § 4, og virksomheden var registreringspligtig i Danmark efter ML § 47, stk. 1. Da virksomheden blev anset for at være etableret i Danmark, var virksomhedens aftager af ydelser ikke betalingspligtig efter ML § 46, stk. 1, nr. 3.

Sagen berører samspillet mellem registreringspligt for moms efter den danske momslov ML § 47, omvendt betalingspligt for dansk moms af visse ydelser fra udlandet efter den danske momslov ML § 46, stk. 1, nr. 3, og de EU-retlige kriterier for "stedet for den økonomiske virksomhed" og fast forretningssted, der er i stand til at levere ydelser i kraft af stedets "menneskelige og tekniske ressourcer".

Der er tale om kriterier, der er fastlagt gennem EU-domstolens praksis, og som er søgt indarbejdet i momsforordningen, herunder navnlig artiklerne 10-11, 20-22 og 53-54.

SKM2009.665.LSR

En dansk afgiftspligtig person var omvendt betalingspligtig for moms ved køb af ydelser fra en britisk afgiftspligtig person i forbindelse med betalingsoverførsler, idet ydelserne ikke blev anset for momsfrie finansielle ydelser.

SKM2002.663.LSR

Et selskab blev anset for at være en afgiftspligtig person efter ML § 3, stk. 3. Selskabet var dermed betalingspligtig for moms efter dagældende ML § 46, stk. 1, nr. 3.

Sagen blev anket til domstolene, og på baggrund af nye oplysninger tog Skatteministeriet bekræftende til genmælde. Se Told- og skattestyrelsens kommentar i SKM2004.333.TSS.

Skatterådet

xSKM2019.291.SRx

xYdelser i form af levering af koblingsdiagrammer, software, koblingsskabe, kabler, kabelveje, softwareinstallering, som alle blev installeret og idriftsat i et palletransportsystem i en lagerbygning i Danmark, havde leveringssted her i landet, da ydelserne vedrørte fast ejendom beliggende i Danmark. Den udenlandske leverandør havde hverken etableret hjemstedet for sin økonomiske virksomhed eller et fast forretningssted her i landet, hvorfra ydelserne blev leveret. Det var derfor leverandørens kunde, som var betalingspligtig for momsen. Leveringsstedet for ydelser omfattet af ML § 16, stk. 1, som blev leveret til den udenlandske leverandør, var ikke her i landet, da den udenlandske leverandør hverken havde etableret hjemstedet for sin økonomiske virksomhed, eller et fast forretningssted, hvortil ydelserne blev leveret, her i landet.x

SKM2018.522.SR

Skatterådet bekræftede, at et udenlandsk selskabs isoleringsarbejde i Danmark kategoriseres som arbejde i forbindelse med fast ejendom, og at selskabet skal anvende ordningen for omvendt betalingspligt i henhold til momslovens § 46, stk. 1, nr. 3.

SKM2015.634.SR

Spørger leverede undervisningsydelser til en afgiftspligtig person her i landet. Spørger havde ikke etableret hjemstedet for sin økonomiske virksomhed her i landet og blev ikke anset for at have et fast forretningssted her i landet. Tilstedeværelsen her i landet var ikke af permanent karakter, når de menneskelige ressourcer alene var fysisk tilstede i de perioder, hvor der rent faktisk blev undervist på i kundens lokaliteter og der sædvanligvis går et par uger/måneder imellem de enkelte kurser. Da spørger ikke var etableret her i landet, var det køber her i landet, som var betalingspligtig for momsen efter ML § 46, stk. 1, nr. 3.

SKM2014.114.SR

Certificeringsvirksomhed fra andet EU. Certificeringsopgaver i relation til et danske byggeprojekt. Det danske byggeprojekt udgør en fast ejendom. Den faste ejendom omfatter f.eks. også trapper og elevatorer, der udgør en integrerende del af bygningsværket, og udstyr og maskiner, der er eller vil blive permanent installeret i bygningsværket, og som ikke kan flyttes, uden at bygningsværket dermed ødelægges eller ændres.

Spørger kunne ikke anses for at have etableret stedet for sin økonomiske virksomhed eller for at have et fast forretningssted i Danmark. Ud fra det oplyste udgør den danske etablering alene en postkassefunktion. En postkassefunktion som beskrevet er ikke tilstrækkeligt til at etablere et hjemsted for den økonomiske virksomhed eller et fast forretningssted i momsmæssig forstand.

Allerede efter sin ordlyd omfatter momslovens § 18 ydelser vedrørende fast ejendom fra sagkyndige og ydelser i forbindelse med forberedelse eller koordinering af byggearbejder fra tilsynsførende. De certificeringsopgaver i relation til det danske byggeprojekt, som spørger udfører, kan derfor i vidt omfang anses for omfattet af § 18.

Ydelserne kan efter deres art samtidig anses for omfattet af § 21 d, stk. 1, nr. 3. De ydelser, som umiddelbart kan falde ind under begge bestemmelser, skal efter praksis anses for omfattet af § 18, hvis de er direkte rettet mod en fast ejendom. Hvis de ikke er rettet direkte mod en fast ejendomer, er de omfattet af § 16, stk. 1, når ydelserne leveres til en afgiftspligtig person.

Spørgers aftager er en afgiftspligtig person og er dermed  betalingspligtig for moms af de leverede ydelser, jf. § 46, stk. 1, nr. 3, sidste punktum, uanset om der er leveringssted efter § 16, stk. 1, eller § 18. Spørger er dermed ikke registreringspligtig i Danmark, jf. § 47, stk. 2. sidste punktum.

Forlængelse af SKM2008.844.SR.

Om fast forretningssted, se D.A.6.2.3.3.

Om hvilke ydelser, der her leveringssted efter ML § 18, som ydelser vedrørende fast ejendom se D.A.6.2.7.1.

Om hvilke ydelser, der efter deres art er omfattet af § 21 d, stk. 1, nr. 3, som "rådgivningsydelser", se D.A.6.2.6.5.